Гражданский кодекс часть 1

от заявителя – Плотникова И.И., зам. начальника юридического отдела, доверенность № 33 от 20.04.2006 г.; Ефремова Л.С., гл. бухгалтер, доверенность № 40 от 23.05.06 г.;

от ответчика – Крылова О.В., ведущий специалист-эксперт юридического отдела, доверенность № ТА-05/37492 от 30.10.06 г.; Примак О.А., главный госналогинспектор, доверенность № ТА-10/2180 от 03.02.06 г.,

от третьего лица – не явился;

установил:

Заявителем, ООО «Тихрыбком», подано заявление в Арбитражный суд Магаданской области о признании частично недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Магаданской области от 27.12.2005 г. № ИС-02-13/1422, требования № 65751 от 10.01.06 г.

Решением суда Решением арбитражного суда Магаданской области от 18.05.2006 г. требование общества о признании оспариваемого решения налогового органа недействительным удовлетворено.

В апелляционном порядке дело не рассматривалось.

Постановлением кассационной инстанции Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 04.10.2006 г. № Ф03-А37/06-2/3143 решение от 18.05.2006 г. по настоящему делу отменено и передано на новое рассмотрение в части признания недействительным: увеличения суммы дохода от реализации за 2002 г. на 1 156 223,19 руб. по сделке с ООО «Трансинтерпром»; снижение доходов от реализации за 2002 г. на 15588620 руб., занижение расходов на 4 612 573 руб. по договору простого товарищества № 139 от 07.06.02 г., заключённого ООО «Тихрыбком» с ООО «Маг-Си-Интернешнл»; пунктов 1; 27; 12-27 требования № 65751 от 10.01.06 г. об уплате налога, обязании ООО «Тихрыбком» отразить выручку от реализации продукции по договору простого товарищества от 20.05.04 г. № 170 с ООО «Морское рыбное дело» в сумме 537660 руб. в разделе 6 Декларации по налогу на добавленную стоимость за 2004 г.; пеней, штрафов в связи с несвоевременной уплатой и занижением налога прибыль, налога на добавленную стоимость. Дело в этой части передано на новое рассмотрение в первую инстанцию Арбитражного суда Магаданской области.

В судебном заседании при новом рассмотрении дела в указанной части представители заявителя предъявленные требования поддержали в полном объёме.

В частности, указали следующее (т. 10 л.д. 52-56; дополнение к заявлению № 42 от 15.01.07 г.):

1 . В части увеличения суммы дохода по сделке с ООО «Трансинтерпром» и применения соответствующих налоговых последствий в виде доначисления пени и штрафов.

Гражданское законодательство не содержит требования о совершении сделок в простой письменной форме только путём составления единого документа. Поэтому письменная форма договора будет считаться соблюдённой в случае, если покупатель оплатит товар согласно выставленному продавцом счёту или если продавец отгрузит товар в соответствии с заказом, полученным от покупателя. Документами, подтверждающими заключение указанных сделок, являются: товарная накладная № 314 от 01.10.02 г., № 324 от 01.12.02 г. и счета-фактуры № 256 01.10.02 г., № 256 от 01.12.02 г., что соответствует ст.ст. 160; 434 ГК РФ. Товар отпущен покупателю филиалом «Центральный» ООО «Тихрыбком» в г. Москва. В соответствии со ст.ст. 475; 485; 518 ГК РФ цена товара устанавливается соглашением сторон. В случае поставки товара ненадлежащего качества покупатель вправе потребовать от продавца соразмерного уменьшения покупной цены.

Номенклатура продукции, перечисленная в счетах-фактурах № 256 от 01.10.02 г., № 256 от 01.12.02 г., полностью совпадает с номенклатурой представленных проверяющему органу приказов № 120 от 30.09.02 г.; № 126 от 30.09.02 г., № 149 от 30.11.02, № 153 от 30.11.02 г. В подтверждение данного факта в материалы дела представлены копии приказов, счетов-фактур, а также приходные кассовые ордера, по оплате соответствующих счетов-фактур.

Удостоверение качества выпускаются лабораторией завода-изготовителя на всю партию продукции (ГОСТ 7631-85). Т.к. товар отпускался филиалом «Центральный», поэтому на удостоверениях качества, оставшихся на заводе, не отмечены номера и даты товаросопроводительных документов. А копии удостоверений качества, хранящиеся в филиале, имеют необходимые ссылки на товаросопроводительные документы.

Кроме того, по данному эпизоду налоговым органом не доказано несоответствие цены спорных сделок действовавшим в момент их совершения рыночным ценам, т.к. при определении рыночной цены на идентичные товары налоговым органом не выполнены требования ст. 40 НК РФ. Что выразилось в том, что налоговый орган, доначисляя налоговые платежи по итогам проверки, использовал метод цены сделки с идентичными товарами (п. 9 ст. 40 НК РФ). В решении налогового органа указано, что ООО «Тихрыбком» производил реализацию по учётным ценам (накладная № 000056 от 09.10.02 г., накладная № 000073 от 12.10.02 г., накладная № 0000202 от 03.12.02 г.). Тогда как по указанным накладным отпускался товар с головного предприятия ООО «Тихрыбком» в филиал «Центральный» ООО «Тихрыбком» г. Москва по учётным ценам. Исходя из этого, фактически реализация товара не производилась, сделка не заключалась, а производилось внутреннее перемещение товара в пределах предприятия. Следовательно, учётная цена товара не может быть признана рыночной ценой.

В судебное заседание представили доказательства, подтверждающие полномочия лаборатории рыбоперерабатывающего завода «Тандем» ООО «Тихрыбком» по удостоверению качества выпускаемой рыбопродукции, а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающие оплату счетов-фактур № 256 от 01.10.02 г. и от 01.12.02 г.

2 . По договору простого товарищества № 139 от 07.06.02 г. с ООО «Маг-Си-Интернешнл».

Основанием для применения налоговых последствий в виде доначисления налогов, взыскания пени и штрафов является признание налоговым органом договора № 139 от 07.06.02 г. недействительной сделки, в связи с незаконностью внесения в качестве вклада права на вылов водных биологических ресурсов (далее - ВБР). Постановлением кассационной инстанции по данному делу подтверждена правомерность вывода суда первой инстанции о необоснованности данного довода налогового органа. По выводу налогового органа об отсутствии ведения раздельного учёта доходов и расходов от обычной и совместной деятельности, обособленного учёта операций и имущества по совместной деятельности. Однако, как следует из материалов дела, в нарушение ст.ст.100; 101; 108 НК РФ в решении налогового органа в вину заявителя вменены нарушения, обстоятельства совершения которых в ходе проверки не установлены (т.к. не нашли своего отражения в акте выездной налоговой проверки № /02Д 162 от 25.07.05 г.). Данные нарушения носят неустранимый характер и являются основанием для признания решения и требования налогового органа по данному эпизоду не соответствующими закону.

Считают, что правовая позиция заявителя подтверждена правовой позицией ВАС РФ, сформулированной им в постановлении Пленума № 53 от 12.10.06 г., а также письмом Департамента по рыболовству № 43-52/1494 от 03.08.98 г.

Таким образом считают, что главной целью договора простого товарищества было освоение квоты и получение максимальной прибыли (коммерческая цель), а не получение налоговых преимуществ и создание видимости исполнения налоговой обязанности. Действия организации соответствовали принципам деловой разумности.

3 . В части вменения в обязанность ООО «Тихрыбком» отразить выручку от реализации продукции по договору простого товарищества от 20.05.04 г. № 170 с ООО «Морское рыбное дело» в разделе 6 Декларации по НДС (стр. 7-8 обжалуемого решения).

В обжалуемом решении единственным основанием применения налоговых последствий к договору № 170 от 20.05.04 г. налоговый орган указывает несоответствие данного договора Закону № 191-ФЗ от 17.12.98 г. в части неправомерности внесения в качестве вклада в совместную деятельность квоты на вылов ВБР.

А в соответствии с п. 3.1 договора обязанность по ведению общих дел товарищей возложена на ООО «Морское рыбное дело». Каких-либо фактов нарушения бухгалтерского учёта при ведении общих дел по данному договору ни в акте, ин в решении налогового органа не установлено.

Ответчик – Межрайонная ИФНС России № 1 по Магаданской области (далее также налоговый орган) с доводами заявителя не согласен. Считает, что действия налогового органа по вынесению обжалуемого решения, а также выводов содержащихся в нём, соответствуют нормам налогового законодательства РФ.

В частности, указывает следующее (т. 10 л.д.41-46; л.д. 66-70; дополнительный отзыв б/н от 16.01.07 г.).

1 . По эпизоду с ООО «Трансинтерпром». В 2002 г. заявителем была произведена отгрузка рыбопродукции в адрес ООО «Трансинтерпром». 30.09.02 г. заявителем был издан приказ № 126 об утверждении цен, в связи с окончанием срока годности и ухудшения качества продукции, в соответствии с которым с 01.10.02 г. были снижены и установлены цены для возможной реализации сельди (в ассортименте) и салата из морской капусты «Островной». Номенклатура продукции в счетах-фактурах от 01.10.02 № 256 и от 01.12.02 г. № 256 не совпадает с номенклатурой продукции, перечисленной в вышеуказанном приказе. Удостоверения качества выданные лабораторией РПЗ «ТАНДЕМ», представленные заявителем в ходе выездной налоговой проверки не были приняты в качестве подтверждающего документа для снижения цен, т.к. в них не было указано, к какой именно партии продукции они относятся. Иных документов, подтверждающих обоснованность снижения цен на вышеуказанную рыбопродукцию, заявителем в период проведения выездной проверки представлено не было. Однако, судом первой инстанции была дана оценка документам, представленным заявителем непосредственно в судебное заседание при первоначальном рассмотрении дела. Суд оценил их, как подтверждающие ухудшение качество, без ссылки на соответствующие НПА, установив нарушение налоговым органом ст. 40 НК РФ, с чем налоговый орган не согласен. Считает правомерность вывода о занижении заявителем налоговой базы по НДС на общую сумму – 1279057,15 руб.

Кроме того, представленные в ходе судебного разбирательства ГТД без дополнительного исследования не могут быть приняты к учёту, т.к. в них не совпадает перечень продукции по номенклатуре, а однотипная продукция не совпадает по количеству и цене. К данным ГТД не представлены дополнительные документы, которые прилагаются к каждой таможенной декларации (например, выданные Магаданским Центром стандартизации и метрологии).

Налоговый орган также указывает, что НК РФ не предусмотрено дополнительное проведение налогового контроля после принятия Решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности (ст.ст. 87; 89; 100; 101 НК РФ).

Просит обратить внимание, что в соответствии с п. 12 ст. 40 НК РФ при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки.

В дополнительном отзыве б/н от 16.01.07 г. налоговый орган подтверждает свою правовую позицию в части увеличения суммы дохода по счетам-фактурам № 256 от 01.10.02 г. и № 256 от 01.12.02 г. ссылками на федеральные законы «О защите прав потребителей» № 2300-1 от 07.02.92 г.; «О качестве и безопасности пищевых продуктов» № 29-ФЗ от 02.01.2000 г.

2 . По эпизоду занижения доходов от реализации за 2002 г. и завышения расходов, в связи с признанием договора простого товарищества № 139 от 07.06.02 г., заключённого заявителем с ООО «Маг-Си Интернешнл», недействительным.

Данный договор, по мнению налогового органа, не соответствует п. 2 ст. 10; п. 5 ст. 11 Закона № 191-ФЗ от 17.12.98 г. «Об исключительной экономической зоне РФ»; Постановлению Правительства № 1010 от 27.12.2000 г.; п. 21 приказа Минэкономразвития и торговли РФ от 10.01.01 г. № 3.

Кроме того, налоговым органом по исполнению данного договора выявлены нарушения ведения бухгалтерского учёта и налогообложения. Все доходы и расходы, связанные с операциями по вылову, изготовлению и реализации рыбопродукции, относящейся к данному договору, учтены в бухгалтерском учёте заявителя наряду с другими финансово-хозяйственными операциями, что не соответствует п. 3 ст. 278 НК РФ, Приказу Минфина № 68н от 24.12.1998 г.

Следовательно, ООО «Тихрыбком» как сторона, ведущая общие дела товарищей:

- не осуществляло раздельный учёт доходов и расходов от своей обычной и совместной деятельности;

- не обеспечило обособленный учёт операций и имущества по совместной деятельности (на отдельных балансах);

- не открыло отдельный банковский счёт;

- не определяло нарастающим итогом по результатам каждого отчётного (периода) доход (прибыль) каждого участника товарищества;

- при прекращении действия договоров о совместной деятельности не составляло ликвидационный баланс.

Кроме того, в ходе судебного разбирательства заявителем было указано, что судно «Вестерн Интерпрайс» в рассматриваемом периоде находилось в залоге, из чего следует, что все сделки с судном признаются ничтожными. Поэтому исполнение договора простого товарищества № 139 от 07.06.02 г. по факту исполнения и ведению бухгалтерского учёта следует признать оказанием услуг по вылову морепродукции, следовательно, не входит в перечень поименованный в пп. 1-4 п. 1 ст. 139 НК РФ, и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

3 . По эпизоду вменения в обязанность ООО «Тихрыбком» отразить выручку от реализации продукции по договору простого товарищества от 20.05.04 г. № 170 с ООО «Морское рыбное дело». Основания возражений налогового органа аналогичны основаниям, изложенным по эпизоду 2. В том числе, налоговый орган считает неправомерным в рамках данного договора вносить в качестве вклада со стороны заявителя квоты на ВБР.

Актом выездной налоговой проверки не установлено никаких налоговых последствий по НДС за 2004 г. по данному договору. Налоговые последствия к исполнению данного договора будут установлены только при проведении выездной проверки по налогу на прибыль, в рамках которой будет проведена встречная проверка ООО «Морское рыбное дело» по вопросу отражения результатов совместной деятельности на счетах бухгалтерского учёта.

Установив фактические обстоятельства дела, выслушав доводы представителей заявителя и ответчика, исследовав и оценив представленные в дело письменные доказательства, с учётом норм материального и процессуального права суд считает, что требования заявителя подлежат удовлетворению, по следующим основаниям.

Общество с ограниченной ответственностью «Тихоокеанская рыбопромышленная компания» зарегистрировано в качестве юридического лица постановлением Мэрии г. Магадана № 1012 от 03.05.1995 г., ОГРН 1024900953857 и является действующим юридическим лицом.

В соответствии с правовой позицией, сформулированной Конституционным Судом РФ (далее – КС РФ): по смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпциядобросовестности налогоплательщиков (Определения КС РФ: № 329-О от 16.10.03 г.; № 441-О от 04.12.03 г.; № 442-О от 04.12.03 г.; № 36-О от 18.01.05 г.).

Презумпция добросовестности означает, что лицо является добросовестным, пока не будет доказано обратное. А, следовательно, налогоплательщик не обязан доказывать свою добросовестность . Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Кроме того, необходимо отметить, что правовая природа презумпции добросовестности налогоплательщика обусловливает её распространение не только на процессуальные правоотношения, возникающие при рассмотрении дел в судах, но также на налоговые правоотношения, возникающие вне суда между налогоплательщиком и налоговым органом.

В соответствии с правовой позицией, сформулированной в постановлении Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.06 г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53) при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимозависимости с учётом положений ст. 71 АПК РФ (п. 2).

Аналогичная правовая позиция сформулирована в Определении КС РФ № 267-О от 12.07.06 г.

В связи с этим, нельзя признать обоснованным довод налогового органа, что НК РФ не предусмотрено дополнительное проведение налогового контроля после принятия Решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, в качестве обоснования своей правовой позиции как стороны в судебном заседании. Исследование доказательств в арбитражном процессе происходит в соответствии с нормами АПК РФ, а не НК РФ. Кроме того, АПК РФ не устанавливает различий прохождения судебной процедуры доказывания и самого процесса в целом по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений, в зависимости от специфики внесудебных процедур реализации своих полномочий различными административными органами, установленными соответствующими НПА.

Исследовав обстоятельства, указанные постановлением кассационной инстанции по данному делу по трём вышеуказанным эпизодам, суд пришёл к следующим выводам.

1. По эпизоду с ООО «Трансинтерпром».

Основные доводы налогового органа, отражённые в материалах дела сводятся к тому, что заявителем представлен недостаточный объём достоверных доказательств, свидетельствующих о том, что качество рыбопродукции, по которой заявителем была снижена цена, действительно ухудшилось в процессе её транспортировки.

В частности, указывают тот факт, что заявитель не представил документы, подтверждающие качество рыбопродукции, которые требуются при представлении грузовой таможенной декларации (далее – ГТД) (т. 10 л.д. 68).

Данный довод налогового органа суд признаёт неправомерным в силу следующего.

Основания представления ГТД, а также документов к ней прилагаемых, регулируются таможенным законодательством. В частности, ст. 131 Таможенного кодекса РФ (далее – ТК РФ) устанавливает предоставление разрешений, лицензий и сертификатов и (или) иных документов, подтверждающих соблюдение ограничений, установленных в соответствии с законодательством РФ о государственном регулировании внешнеторговой деятельности.

В соответствии с ч. 1 ст. 3 ТК РФ таможенное законодательство РФ регулирует отношения в области таможенного дела. В соответствии с ч. 2 ст. 1 ТК РФ таможенное дело представляет собой совокупность методов и средств обеспечения соблюдения мер таможенно-тарифного регулирования и запретов и ограничений, установленных в соответствии с законодательством РФ о государственном регулировании внешнеторговой деятельности, связанных с перемещением товаров и транспортных средств через таможенную границу.

Однако, в рассматриваемом случае рыбопродукция перемещалась не через таможенную границу, а в пределах РФ, а, следовательно, нормы таможенного законодательства не могут быть применены для регулирования данных правоотношений.

В связи с этим суд отклоняет довод налогового о том, что ГТД как отгрузочные документы к данной партии товара не могут быть приняты к учёту в связи с тем, что в них не совпадают перечень продукции по номенклатуре, а однотипная продукция не совпадает по количеству и цене (т. 10 л.д.67). Более обоснованным признаётся довод заявителя о том, что не вся рыбопродукция, заявленная в декларациях, транспортировалась в рассматриваемом случае, кроме того, цена, заявленная в ГТД (в целях таможенного оформления), не играет роли на ценообразование при перемещении товаров в пределах территории РФ, тем более между головной организацией и её филиалом.

В этой же связи суд не может согласиться с доводом налогового органа о несоблюдении заявителем требований ст. 7 Закона РФ «О защите прав потребителей» № 2300-1 от 07.02.92 г. и ст. 4 Закона «О качестве и безопасности пищевых продуктов» № 29-ФЗ от 02.01.2000 г. Данные законы имеют свою специфическую сферу правового регулирования и не могут применяться при рассмотрении вопроса правомерности снижения цены заявителем и обоснованности применения налоговым органом ст. 40 НК РФ.

Кроме того, налоговый орган не доказал, на основании каких НПА в его полномочия входит контроль за соблюдением заявителем норм таможенного законодательства, законодательства о защите прав потребителей, а также законодательства о качестве и безопасности пищевых продуктов. Напротив, в системе федеральных органов исполнительной власти созданы и функционируют специально уполномоченные органы, наделённые компетенцией управленческих и контрольных функций в сфере применения норм указанных законодательных актов. Налоговые органы в данном случае к ним не относятся.

Согласно правовой позиции, сформулированной в Определениях Конституционного Суда РФ № 329-О от 16.10.03 г.; № 36-О от 18.01.05 г.: правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. Следовательно, непредставление налогоплательщиком каких-либо документов, непосредственно не поименованных в НК РФ, не является доказательством его недобросовестности, а его действий – незаконными. Налоговому органу необходимо доказать незаконность действий налогоплательщика, а не исходить из констатации факта непредставления каких-либо дополнительных документов.

Довод налогового органа о том, что цена на рыбопродукцию уменьшена заявителем (продавцом) в одностороннем порядке без согласования с ООО «Трансинтерпром», был исследован в судебном заседании. Представители заявителя представили приходные кассовые ордера от ООО «Трансинтерпром» в основание оплаты счетов-фактур № 256 от 01.10.02 г. и 01.12.02 г. (запрошенные заявителем у филиала «Центральный»)

Так, в обоснование оплаты ООО «Трансинтерпром» счёта-фактуры № 256 от 01.10.02 на сумму 244 127,73 руб. заявитель представил копии следующих приходных кассовых ордеров: № 418 от 02.10.02 г. на сумму 60 000 руб.; № 442 от 16.10.02 на сумму 60 000 руб.; № 449 от 18.10.02 на сумму 60 000 руб.; № 472 от 31.10.02 на сумму 30 000 руб.; № 483 от 05.11.02 на сумму 30 000 руб.; № 500 от 12.11.02 на сумму 4127,73 руб.

В обоснование оплаты ООО «Трансинтерпром» счёта-фактуры № 256 от 01.12.02 на сумму 736 027,72 руб. заявитель представил копии следующих приходных кассовых ордеров: № 540 от 05.12.02 г. на сумму 60 000 руб.; № 558 от 15.12.02 г. на сумму 60 000 руб.; № 560 от 16.12.02 г. на сумму 60 000 руб.; № 562 от 17.12.02 г. на сумму 60 000 руб.; № 569 от 18.12.02 г. на сумму 60 000 руб.; № 573 от 19.12.02 г. на сумму 60 000 руб.; № 574 от 23.12.02 г. на сумму 60 000 руб.; № 576 от 24.12.02 г. на сумму 60 000 руб.; № 578 от 25.12.02 г. на сумму 60 000 руб.; № 582 от 26.12.02 г. на сумму 60 000 руб.; № 587 от 27.12.02 г. на сумму 60 000 руб.; № 590 от 28.12.02 г. на сумму 60 000 руб.; № 591 от 30.12.02 г. на сумму 16027,72 руб.;

Следовательно, ООО «Трансинтерпорм» был уведомлён заявителем о снижении качества товара и его цены, т.к. оплатил именно ту сумму, которая была указана в соответствующих счетах-фактурах. Поэтому не признаётся довод налогового органа о том, что данные документы не могут свидетельствовать об оплате именно данных счетов-фактур, т.к. совпадают даты, итоговая сумма, а также на каждом ордере в поле «основание» указана оплата соответствующего счёта-фактуры.

Кроме того, признаётся правомерным довод заявителя о том, что налоговый орган неверно применил ст. 40 НК РФ в части признания рыночной ценой сделки учётную цену организации, по которой рыбопродукция поставлялась из головного предприятия в свой филиал и которая по своей правовой природе сама по себе не может являться рыночной, т.к. головное предприятие и офис организационно соподчинены друг с другом и в данном случае не состояли между собой в договорных отношениях.

В соответствии с правовой позицией, сформулированной в Определениях КС РФ № 441-О и № 442-О от 04.12.03 г.: условные методы расчёта налоговой базы, предусмотренные ст. 40 НК РФ, в том числе абзацем первым её пункта 3, применяются только тогда, когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу.

В соответствии с п. 12 ст. 40 НК РФ при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 ст. 40 НК РФ. На основании данной нормы, с учётом представленных в заседание дополнительных документов, суд признаёт правомерность снижения цены рыбопродукции вследствие ухудшения её качества до размеров, отражённых заявителем в данных налогового и бухгалтерского учёта.

Следовательно, по данному эпизоду, с учётом разъяснений Пленума № 53, требования ООО «Тихрыбком» признаются обоснованными и подлежащими удовлетворению.

2. По договору простого товарищества № 139 от 07.06.02 г. с ООО «Маг-Си-Интернешнл».

Основные доводы налогового органа при новом рассмотрении дела сводятся к следующему.

1) Неправомерность заключения договоров простого товарищества с внесением в качестве вклада права пользования объектами ВБР, как противоречащего п. 5 ст. 11 Закона «Об исключительной экономической зоне РФ» № 191-ФЗ от 17.12.1998 г. (т. 11 л.д. 43-44).

Данный довод суд не может признать правомерным в силу следующего.

Постановлением кассационной инстанции по данному делу подтверждена правильность выводов суда первой инстанции по факту правомерности заключения ООО «Тихрыбком» и ООО «Маг-Си Интернешнл» договора простого товарищества и внесении в качестве вклада судна и права на вылов ВБР соответственно.

Кроме того, суд установил, что налоговый орган неверно толкует положения п. 5 ст. 11 Закона «Об исключительной экономической зоне РФ» (в редакции, действовавшей на момент заключения договора простого товарищества и получения Разрешения № 17/2002-К – с изменениями, внесёнными Федеральным законом № 31-ФЗ от 21.03.02 г.), а, именно, ст. 11 данного закона:«порядок и условия выдачи лицензий (разрешений) на промысел живых ресурсов». В п. 5 ст. 11, на который ссылается налоговый орган установлено, что « право на использование живых ресурсов в соответствии с полученной (полученным) лицензией (разрешением) на промысел живых ресурсов не может передаваться третьим сторонам». Следовательно, основным критерием правомерности промысла ВБР – соблюдение требований, указанных в разрешении.

В разрешении на ведение рыбного промысла № 172002-К, выданном «Охотскрыбводом», в частности, указаны: вид промысловой деятельности, название судна («Вестерн Энтерпрайс»), судовладелец (ООО «Тихрыбком»), квота (400 т, аукционная ООО «Маг-Си Инт.»), основание для выдачи разрешения (заявка судовладельца, договор о совместной деятельности) (т. 1 л.д. 135).

Разрешение выдано уполномоченным органом в рамках полномочий, установленных п. 6 ст. 7 Закона Об исключительной экономической зоне РФ, с учётом договора простого товарищества № 139 от 07.06.02 г. Следовательно, стороны договора простого товарищества действовали в соответствии с условиями, указанными в разрешении, и третьим сторонам (не указанным в разрешении) право на промысел в соответствии с полученным разрешением не передавали. Налоговый орган не может признать незаконными действия уполномоченного лица - «Охотскрыбвод», по выдаче данного разрешения и условий в нём указанными в силу того, что у налогового органа отсутствуют такие полномочия.

2) Нахождение судна «Вестерн Энтерпрайс» в рассматриваемом периоде в залоге, что, по мнению налогового органа, влечёт ничтожность всех сделок с судном (т. 10 л.д. 69).

Данный довод налоговый орган не подкрепил ссылками на какой-либо НПА, а потому является необоснованным. Напротив, ч. 1 ст. 40 Закона «Об ипотеке (залоге недвижимости)» прямо предусматривает возможность аренды заложенного недвижимого имущества (к которому по ст. 130 ГК РФ относятся морские суда); в параграфе 3 гл. 23 ГК РФ также нет запрета на аренду заложенного имущества.

3) Нарушение заявителем требований налогового законодательства, как стороны, ведущей общие дела товарищей, выразившиеся, по мнению налогового органа, в отсутствии раздельного учёта доходов и расходов от обычной и совместной деятельности, обособленного учёта операций и имущества по совместной деятельности.

Исследовав представленные в деле документы бухгалтерского учёта по совместной деятельности, с учётом доводов сторон суд принимает правомерность позиции заявителя, в соответствии с которой ведение бухгалтерского учёта по данному договору максимально полно отражает хозяйственную деятельность простого товарищества.

Так, в соответствии с договором простого товарищества № 139 от 07.06.02 г. в качестве вклада в простое товарищество заявитель внёс право пользования судном КП «Вестерн Энтерпрайс», что соответствует ст. 1042 ГК РФ.

В соответствии со ст. 15 ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» право пользования может передаваться пользователю в качестве вклада в уставный капитал с сохранением при этом права собственности на сам объект у учредителя. Аналогичная правовая позиция содержится в п. 17 Постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ № 6/8 от 01.07.96 г.

Передачу в качестве вклада в простое товарищества имущественных прав допускает НК РФ (ст. 278) и Кодекс торгового мореплавания РФ (ст. 13).

Право пользования судном в качестве вклада в простое товарищество было оценено сторонами в 160 тыс. руб. С другой стороны (ООО «Маг-Си Интернешнл») в качестве вклада внесены профессиональные навыки, знания, опыт и т.п., а также право на вылов ВБР, что оценено сторонами в 40 тыс. руб.

В случае, когда вкладом участника признаются объекты, не являющиеся имуществом, не имеющие стоимостного выражения и в связи с этим не числящиеся на балансе предприятия, в результате такого «вклада» такая операция не может быть отражена в балансе участника, его передающего. Вместе с тем, данный вклад может быть оценён и обозначен в договоре простого товарищества по определённой номинальной стоимости для установления доли участника. Данный вывод подтверждается ещё и тем, что интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду не включаются в состав нематериальных активов, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них (п. 4 ПБУ 14/2000 «Учёт нематериальных активов», утв. Приказом Минфина России от 16.10.2000 № 91н).

Внесение вклада в простое товарищество отражено на странице 3 уточнённого баланса по совместной деятельности ООО «Тихрыбком» и проведено в учёте бухгалтерскими справками.

Поскольку простое товарищество не является юридическим лицом, оно не признаётся налогоплательщиком и не подлежит постановке на учёт в налоговой инспекции в качестве налогоплательщика в соответствии со ст. 19 НК РФ. Следовательно, на него не распространяются требования ст. 23 НК РФ о предоставлении налоговых деклараций в бухгалтерской отчётности.

Сдача баланса в налоговые органы в рамках совместной деятельности законодательством РФ не предусмотрена. Уточнённый баланс по совместной деятельности был представлен заявителем по запросу ответчика 20.03.06 г. Внесённые в баланс изменения не повлияли на исчисление и уплату налогов по договору совместной деятельности № 139 от 07.02.02 г.

В приказе Минфина России № 68н от 24.12.98 г. используется понятие «отдельный баланс». Юридическое обособление общего имущества (долевой собственности) участников договора простого товарищества от их личного имущества осуществляется на обособленном балансе, специально открываемом для этого. Данный баланс не может быть признан самостоятельным, поскольку простое товарищество не является юридическим лицом. В то же время, этот баланс не может быть признан и отдельным, т.к. под последним в бухгалтерском учёте понимается выделенное имущество обособленного подразделения.

В соответствии с п. 8 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчётность организации», утв. Приказом Минфина России от 06.07.99 г. № 43н, данные отдельных балансов включаются в баланс (самостоятельный) юридического лица.

В отличие от отдельного баланса обособленного подразделения активы и пассивы обособленного баланса совместной деятельности не включаются в балансы юридических лиц – участников совместной деятельности.

Таким образом, правила ведения бухгалтерского учёта, сформулированные в вышеуказанных приказах Минфина России, содержат неточности и несогласованность между собой при регулировании данного вопроса.

В соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Кроме того, в соответствии с п. 1 ст. 4 НК РФ федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять функции по нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов в пределах своей компетенции издают НПА по вопросам, связанным с налогообложением, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

Таким образом, материалами дела установлено, что ООО «Тихрыбком», ведущее бухгалтерский учёт простого товарищества, должен был вести и вёл обособленный, а не отдельный учёт хозяйственных операций. Тот факт, что расходы распределялись заявителем самостоятельно в соответствие с абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ не нарушает общеустановленного порядка отражения хозяйственных операций, о котором говорится в Приказе Минфина РФ от 24.12.98 г. № 68н (приказ не запрещает этого).

В результате ведения данного учёта заявителем расходы распределены прозрачно и достоверно на основании аналитического учёта вылова и выпуска продукции по разрешению № 17/2002-К. Поэтому ведение бухгалтерского учёта по договору № 139 от 07.06.02 г. в тех рамках, которые отведены системой бухгалтерского учёта, Указаниями по отражению в бухгалтерском учёте операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, максимально полно отражает хозяйственную деятельность простого товарищества, её экономическую сущность и свидетельствует о фактическом исполнении и отражении заключённого сторонами договора простого товарищества.

Поэтому, возможные неточности в налоговом и бухгалтерском учёте не должны были повлиять на признание налоговым органом деятельности заявителя в рамках договора простого товарищества договором на оказание услуг по вылову морепродукции с применением ст. 148 НК РФ (т. 1 л.д. 76).

При этом суд принимает доводы заявителя, сформулированные им в дополнительных пояснениях № 42 от 15.01.07 г. А именно, практика ВАС РФ при переквалификации налоговых последствий сделки без вмешательства в её гражданско-правовую сферу обращается к международным доктринам: «существо над формой» и «деловая цель».

Доктрина «существо над формой» сводится к тому, что юридические последствия сделки определяются её существом, а не формой. Главное при этом – содержание сделки, характер действий её участников.

По факту исполнения договор № 139 от 07.06.02 г. является договором совместной деятельности и соответствует своей форме.

Сущность доктрины «деловая цель» заключается в том, что сделка, которая создаёт налоговые преимущества, подлежит переквалификации, если она не достигает деловой цели. Деловой целью сделки должна быть конкретная разумная хозяйственная цель, а не налоговая экономия.

Договор совместной деятельности, заключённый заявителем с ООО «Маг-Си Интернешнл», был единственным реально возможным договором для достижения деловой цели, т.к. для того, чтобы достичь деловую цель – освоить квоту краба стригуна-опилио, выпустить из него продукцию и, реализовав её, получить прибыль, необходимо получить разрешение на промысел.

Договор на оказание услуг по вылову биоресурсов не является основанием для выписки разрешительного билета на судно, т.к. у владельца квоты в рамках такого договора не возникает права владения судном (письмо Департамента по рыболовству от 03.08.98 г. № 43-52/1494).

Таким образом, главной целью договора простого товарищества было освоение квоты и получение максимальной прибыли (коммерческая цель), а не получение налоговых преимуществ и создание видимости исполнения налоговой обязанности. Действия заявителя соответствовали принципам деловой разумности.

Основания возражений налогового органа аналогичны основаниям, изложенным по эпизоду 2. В том числе, налоговый орган считает неправомерным в рамках данного договора вносить в качестве вклада со стороны заявителя квоты на ВБР.

В разрешении на ведение рыбного промысла № 60/2004-Р, выданном «Охотскрыбводом», в частности, указаны: вид промысловой деятельности, название судна («Наталья»), судовладелец (ООО «Морское рыбное дело»), квота (промышленная ООО «Тихрыбком»), основание для выдачи разрешения (заявка ООО «Тихрыбком», договор простого товарищества № 170 от 20.05.04 г.) (т. 4 л.д. 124).

Правовая оценка правомерности таковых действий заявителя была дана судом при оценке договора простого товарищества, заключённого между заявителем и ООО «Маг-Си Интернешнл» (в рамках 2 эпизода), и является аналогичной.

Кроме того, в соответствии с п. 3.1 раздела 3 данного договора обязанность по ведению общих дел товарищей возлагается на ООО «Морское рыбное дело» (т. 4 л.д. 119).

Т.о., суд при рассмотрении данного дела принял от сторон дополнительные доводы, возражения и доказательства, которые не были ими представлены ранее, руководствуясь п. 2 постановления Пленума ВАС РФ № 53 и Определением Конституционного Суда РФ № 267-О от 12.07.06 г.

Налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о недобросовестности заявителя либо его контрагентов по рассмотренным эпизодам.

Доказательств, представленных заявителем налоговому органу, а также в судебное заседание, достаточно для подтверждения добросовестности ООО «Тихрыбком», а также правомерности его требований в рамках рассмотренного дела.

Вследствие вышеуказанных фактов суд признаёт, что доводы налогового органа, послужившие основанием для вынесения обжалуемого решения и требований, а также дополнительно им заявленные в процессе рассмотрения дела (при новом рассмотрении), не подтверждаются материалами дела, а, вследствие этого, являются необоснованным.

Таким образом, на основании изложенного, суд пришёл к выводу, что требования заявителя подлежат удовлетворению в заявленном объёме.

Иные доводы, представленные сторонами в обоснование своих правовых позиций уточняют основные доводы сторон и не имеют существенного правового значения при рассмотрении данного дела.

Расходы по государственной пошлине в соответствии со ст. 110 АПК РФ относятся на налоговый орган, который в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ от уплаты государственной пошлины освобождён.

Руководствуясь ст.ст. 96; 167-170; 197-201 АПК РФ, постановлением Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.06 г., арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. Признать недействительными, как несоответствующие ст.ст. 40; 146; 217; 238 Налогового Кодекса РФ следующие пункты резолютивной части решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Магаданской области № ИС-02-13/1422 от 27.12.2005 г.:

- в части увеличения суммы дохода от реализации за 2002 г. на 1 156 223,19 руб. (без НДС) по сделке с ООО «Трансинтерпром»;

- в части вменения в обязанность ООО «Тихрыбком» отразить выручку от реализации продукции по договору простого товарищества от 20.05.04 г. № 170 с ООО «Морское рыбное дело» в размере 5 376 600 руб. в разделе 6 Декларации по НДС в 2004 г.

- в части завышения доходов от реализации за 2002 г. на 15 588 620 руб., занижения расходов на 4 612 573 руб. в связи с признанием договора простого товарищества № 139 от 07.06.02 г., заключённого ООО «Тихрыбком» с ООО «Маг-Си-Интернешнл» недействительным;

2. Доначисленные по решению Межрайонной ИФНС России № 1 по Магаданской области от 27.1205 г. № ИС-02-03/1422 налоги, пени и штрафы подлежат перерасчёту налоговым органом с учётом п. 1 резолютивной части настоящего решения.

3. Межрайонной ИФНС России № 1 по Магаданской области произвести перерасчёт убытков ООО «Тихрыбком» 2003 г. с учётом п. 1 резолютивной части настоящего решения.

4. Признать недействительными пункты требования об уплате налога № 65751 от 10.01.06 г. с учётом п. 1 резолютивной части настоящего решения.

5. Решение подлежит немедленному исполнению.

6. Обеспечительные меры, наложенные по п. 4 резолютивной части определения суда от 27.01.05 г. сохраняют своё действие до фактического исполнения данного решения

7. Возвратить заявителю из федерального бюджета государственную пошлину за рассмотрение дела в суде первой инстанции в сумме 2000 руб., уплаченную по платёжному поручению № 1487 от 11.10.06 г. после вступления решения в законную силу.

8. Решение подлежит исполнению с момента вступления в законную силу.

9. На решение может быть подана апелляционная жалоба в арбитражный суд Магаданской области в месячный срок со дня его принятия, либо в кассационную инстанцию ФАС ДВО через арбитражный суд Магаданской области в двухмесячный срок после вступления настоящего решения в законную силу, в порядке, установленном АПК РФ.

Судья Кушниренко А.В.