Гражданский кодекс часть 1

от заявителя – ФИО1, представитель, доверенность от 07.11.2012 № Д-066/238; ФИО2, представитель, доверенность от 09.01.2013 без номера, ФИО3, представитель, доверенность от 18.01.2011 без номера, ФИО4, представитель, доверенность от 09.01.2013 без номера

от ответчика – ФИО5, главный государственный налоговый инспектор, доверенность от 19.11.2012 № 05-05/17117, ФИО6, главный государственный налоговый инспектор, доверенность от 05.07.2012 № 05/7274, ФИО7, главный специалист-эксперт, доверенность от 28.12.2011 № 05/21661, ФИО8, заместитель начальника отдела правового управления ФНС, доверенность от 11.12.2012 № 05-05/18425, ФИО9, главный специалист-эксперт, доверенность от 10.01.2013 № 05/22365

от третьего лица – ФИО10, заместитель начальника правового отдела, доверенность от 17.04.2012 № 04-25-2220, ФИО8, заместитель начальника отдела правового управления ФНС, доверенность от 11.12.2012 № 04-25/7088;

В судебном заседании на основании статьи 163 АПК РФ объявлялись перерывы до 15 час. 00 мин. 16 января 2013 года и до 15 час. 00 мин. 17 января 2013 года.

УСТАНОВИЛ:

заявитель, ЗАО "Серебро Магадана" (далее – общество), обратился в суд с заявлением о признании недействительным решения ответчика, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Магаданской области (далее – инспекция, налоговый орган), от 11.03.2012 № 12-13/6 в части:

- доначисления налога на прибыль организаций в сумме 30 283 357 руб., в том числе: за 2008 год – 30 157 807 руб., за 2009 год – 152 550 руб.;

- доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 205 039 675 руб., в том числе за 2008 год – 84 194 679 руб., за 2009 год – 120 844 996 руб.;

- начисления пени по налогу на прибыль в сумме 3 086 407,51 руб.;

- начисления пени по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 63 547 471,45 руб.;

- привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме: по налогу на прибыль – 25 110 руб., по налогу на добычу полезных ископаемых – 22 566 733,60 руб.

В обоснование предъявленных требований заявитель сослался на статьи 40, 252, 261, 264, 265, 325, 337, 342 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), статьи 20, 21 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях", постановление Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921.

В судебном заседании представители заявителя предъявленные требования поддержали по основаниям, изложенным в заявлении (т. 1, л.д. 6-19) и дополнениях от 11.12.2012 (т. 18, л.д. 130-137), 10.01.2013, 16.01.2013 пояснили, что налоговый орган при определении доходов от реализации неправомерно применил положения статьи 40 НК РФ, что повлекло доначисление выручки от реализации драгметаллов в сумме 93 639 676 руб.; безосновательно не принял в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затраты на бытовое обслуживание работников подрядных организаций общества (в 2008 году на сумму 607 941 руб., в 2009 – 627 750 руб.), а также неправомерно признал завышение обществом внереализационных расходов на сумму 31 409 916 руб. и доначислил амортизационные начисления на списанный объект недвижимости. Указанные действия налогового органа повлекли неправомерное доначисление к уплате налога на прибыль организаций в сумме 30 283 357 руб., а также соответствующих пеней и штрафов. Кроме того, заявитель не согласен с доначислением к уплате налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) в сумме 205 039 675 руб. (в связи с применением статьи 40 НК РФ и в связи с отказом в применении 0 ставки по сплаву Доре и по цементату).

Заявитель также указал на обязанность налогового органа установить действительную обязанность по уплате налогов в период, охваченный проверкой, поскольку доначисленные в результате проверки налоги (НДПИ, налог на имущество организаций) уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Налоговый орган не учёл в налогооблагаемой базе по налогу на прибыль доначисленные налоги, что привело к неправомерному начислению налога на прибыль организаций в завышенном размере (соответствующие пени и штраф).

Ответчик предъявленные требования не признал по основаниям, изложенным в оспариваемом решении и письменном отзыве от 03.07.2012 № 05-08/б/н (т. 9, л.д. 5-22), представители в судебном заседании указали, что налоговый орган согласен с доводами заявителя о необходимости приведения налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствие с действительной обязанностью общества по уплате данного налога, то есть перерасчёту налога на прибыль организаций.

Третьим лицом, не заявляющим самостоятельных требований относительно предмета спора, к участию в деле привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Магаданской области (далее – УФНС). Третье лицо поддержало позицию ответчика по основаниям, изложенным в письменном отзыве от 10.12.2012 № 04-25/7031 (т. 18, л.д. 68-112), дополнениях от 11.12.2012 № 04-25/б/н, от 28.12.2012 № 04-25/7542, от 10.01.2013 № 04-25/0079, от 16.01.2013 № 04-25/б/н. Представитель в судебном заседании пояснил, что обстоятельства настоящего дела по эпизоду применения статьи 40 НК РФ являются тождественными обстоятельствам, установленным в рамках дела № А37-1195/2009. Следовательно, в силу норм статьи 69 АПК РФ данные обстоятельства имеют преюдициальное значение, не подлежат повторному рассмотрению и доказыванию.

Исключение из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, затрат общества на проживание и обслуживание в вахтовом посёлке "Лунное" работников сторонних организаций (подрядчиков) произведено налоговым органом правомерно, поскольку данные затраты (при отсутствии согласования данных условий в соответствующих договорах) не отвечают требованиям статьи 252 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

К таким расходам относятся, согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ, расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации.

Следовательно, право на включение в состав внереализационных расходов недоначисленной суммы амортизации возникает у налогоплательщика в случае фактически произведенной ликвидации объекта.

Доказательств фактической ликвидации основного средства "Карьер № 2 рудной зоны XVI рудника "Дукат" налогоплательщиком ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства не представлено.

Управление считает, что представленные налогоплательщиком документы (протоколы ЦКР-ТПИ Роснедр по утверждению уточнённых нормативов потерь от 18.10.2007 №№ 75-унп, 76-унп, 77-унп, отдельные листы рабочих проектов, другие документы) не подтверждают доводы о правомерном применении обществом налоговой ставки 0 % при обложении налогом на добычу фактических потерь при производстве полезных ископаемых (в целях налогообложении) за проверенный период.

Обществом по сплаву Доре нормативы применялись в размере, утверждённом протоколами ЦКР-ТПИ Роснедр на 2007 год, по цементату - принимались значения, ниже значений нормативов потерь относительно сплава Доре, но выведенные расчётным путём (приведены показатели норматива потерь по извлечению цементата: в доле золота в размере 23,73%, в доле серебра -25,04 %).

С учётом принятых обществом решений об изменении вида конечного продукта - со сплава Доре на цементат, в своих расчётах общество исключило последний передел определенный проектом - плавка цинковых осадков в плавильном отделении Омсукчанской ЗИФ для получения слитков сплава Доре. При этом, специалистами общества в заключении указано на ТУ 1752-001-50552905-2008 "Концентраты серебросодержащие (цинковые осадки)", которому соответствует такой продукт переработки руды ЗАО "Серебро Магадана", как цементат. Однако нормативные потери по извлечению цементата в размере 23,73%, и 25,04 %., в проектной документации (стр. 33 Рабочего проекта "Реконструкция Омсукчанская золотоизвлекательная фабрика", Технологические решения по переработке руды, Хвостовое хозяйство (корректировка), Том 2, 09 02 03 002 00 -ТХ1, 2004 года) не предусмотрены.

По эпизоду включения в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций сумм доначисленных налогов, управление признаёт требования заявителя.

Установив фактические обстоятельства дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, оценив совокупность представленных в деле письменных доказательств, с учётом норм материального и процессуального права, суд пришёл к выводу о частичном удовлетворении требований заявителя по следующим основаниям.

На основании решения инспекции от 28.10.2011 № 150 в отношении общества была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, налога на добавленную стоимость, водного налога, земельного налога, транспортного налога, НДПИ, налога на доходы физических лиц, единого социального налога за период с 01.01.2008 по 31.12.2009 (т. 14, л.д. 103-104).

По результатам указанной проверки налоговым органом был составлен акт выездной налоговой проверки от 21.12.2011 № /12Д-109 (т. 13, л.д. 84-214) и с учётом рассмотрения в установленном порядке возражений общества на акт, поступивших в инспекцию 26.01.2012 (входящий номер 3319, т. 14, л.д. 107-126), налоговым органом было принято решение от 11.03.2012 № 12-13/6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – оспариваемое решение).

Общество 29.03.2012 обратилось в УФНС с апелляционной жалобой на оспариваемое решение. По апелляционной жалобе общества УФНС было принято решение от 24.05.2012, которым в удовлетворении жалобы было отказано (т. 18, л.д. 1-46).

Не согласившись с решением налогового органа от 11.03.2012 № 12-13/6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в части налога на прибыль организаций и НДПИ), общество обратилось с заявлением в суд.

Заявитель не обжалует процедуру проведения проверки, рассмотрения материалов проверки и вынесения налоговым органом оспариваемого решения, также между лицами, участвующими в деле, отсутствуют разногласия в части арифметических действий по доначислению налогов, пеней и штрафов.

Спор между сторонами относительно доначисления налоговым органом к уплате обществом недоимки по налогу на прибыль организаций и НДПИ (соответствующих пеней и штрафов) основан на различном толковании норм действующего законодательства.

По пункту 2.1 мотивировочной части оспариваемого решения (по эпизоду доначисления выручки от реализации серебра в результате применения статьи 40 НК РФ) налоговый орган доначислил выручку от реализации серебра ABNAMROBank по экспортному контракту от 23.12.2004 (в редакции от 27.12.2006) в отношении трёх поставок, которые были осуществлены на основании подтверждений от 14.12.2007, 19.12.2007, 21.12.2007 (далее - поставки 2007 г.).

В качестве основания для доначисления выручки по указанным поставкам в размере 93 639 676 руб. налоговый орган указал на несоответствие цены реализации серебра, установленной в экспортном контракте, рыночной цене. В качестве рыночной цены налоговый орган применил учётную цену на аффинированные драгоценные металлы, установленную Центральным банков Российской Федерации (ЦБ РФ).

Общество считает, что налоговым органом неверно установлены фактические обстоятельства совершения сделки по реализации серебра, а также нарушены требования статьи 40 НК РФ.

Факт отгрузки в декабре 2007 года, по мнению общества, не может быть подтверждением факта реализации в силу условий экспортного контракта и требований главы 25 НК РФ, так как в экспортном контракте определён момент перехода права собственности.

Выручка от реализации серебра по указанным трём поставкам отражена обществом в январе 2008 года.

Общество считает необоснованным сравнение цены реализации серебра по поставкам 2007 года с ценой реализации серебра по поставкам, начиная с марта 2008 года.

Несмотря на то, что выручка по трём спорным поставкам 2007 отражена в январе 2008 г., данные поставки предусмотрены в графике поставок на 2007 год и цена данных поставок определена условиями поставок на 2007 год.

Условиями экспортного контракта для объёмов поставок в 2007 г. и для объёмов поставок в 2008 г. предусмотрены различные условия по определению цены.

Разница в цене реализации серебра между поставками 2007 г. и 2008 г. обусловлена тем, что для поставок 2007 г. установлены ограничения по максимальной цене, которые определялись сторонами при заключении контрактов в 2004 г., а для поставок 2008 г. такого ограничения нет.

Необоснованным является сравнение цен реализации по данным спорным поставкам с поставками серебра на внутреннем рынке другим российским банкам в 2008 г.

ЗАО "Серебро Магадана", ЗАО "Стандарт Банк" и StandardBankPLC (далее - SBPLC) заключили экспортный контракт от 23.12.2004, согласно которому общество обязалось продать и предоставить SBPLC, aSBPLC обязалось купить серебро, произведённое обществом и поставленное ЗАО "Стандарт Банк" согласно условиям контракта (т. 3, л.д. 1-43).

27.12.2006 между ЗАО "Серебро Магадана", ЗАО "Стандарт Банк", STANDARDBANK и ABNAMROBANKN.V. было подписано Соглашение об уступке, в соответствии с которым ЗАО "Стандарт Банк" передало свои права обществу, а SBPLC передал свои права ABNAMRO. При этом стороны указали на обязанность общества и ABNAMRO сохранить условия поставки, которые были установлены Контрактом от 23.12.2004 (т. 3, л.д. 44-48, 95-157).

Таким образом, обществом осуществлялись поставки серебра в 2007 году на условиях, которые были согласованы сторонами при заключении контрактов в 2004 году.

По состоянию на 23.12.2004 цена за тройскую унцию серебра на Лондонском рынке составляла 6.88 долларов США, контрактные цены установлены в пределах: min - от 6 до 7 долларов США, max - 8.6 долларов США.

На момент установления цены реализации (2004) г. цена экспортных контрактов соответствовала действующему на тот момент Лондонскому фиксингу.

Верхнее ограничение цены равное 8.6 долларов США превышало на 25% значения Лондонского фиксинга (6.88 х 1.25 = 8.6 долларов США) на момент заключения экспортных контрактов (2004г.).

Данные обстоятельства, по мнению общества, подтверждают, что установленная в контрактах цена (с учётом применяемых ограничений 6-8.6 долларов США) соответствует рыночной цене, действующей в момент заключения спорных контрактов и согласования сторонами существенного условия о цене 2004 г.

Заявитель не отрицает, что поставки серебра осуществлены в рамках и на условиях контракта 2004 года, с учётом его изменений и дополнений. На данные обстоятельства указывают представителя инспекции и УФНС в своих письменных отзывах.

В ходе судебного разбирательства установлено, что вышеуказанные фактические обстоятельства согласования сторонами условий поставки (объёмы, сроки, цена) по экспортному контракту, а также условия, повлиявшие на формирование цены по экспортному контракту (в том числе по поставкам 2007 г.), установлены в рамках дела № A37-1195/2009. Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.07.2012 № 17713/11 действия налогового органа были признаны законными.

Выражая несогласие с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 10.07.2012 № 17713/11, заявитель обратился в суд с ходатайством об обращении Арбитражного суда Магаданской области в Конституционный Суд Российской Федерации с запросом о проверке конституционности (соответствия статьям 1, 19, 34, 35, 57 Конституции Российской Федерации) первого предложения первой части статьи 21 Федерального закона от 26.03.199 № 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях", во взаимосвязи со статьёй 40 НК РФ и пунктом 1 статьи 422 Гражданского кодекса Российской Федерации в их истолковании, изложенном в постановлении Президиума ВАС РФ от 10.07.2012 № 17713/11, подлежащих применению в настоящем деле.

Согласно части 3 статьи 13Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ), если при рассмотрении конкретного дела арбитражный суд придёт к выводу о несоответствии закона, примененного или подлежащего применению в рассматриваемом деле, Конституции Российской Федерации, арбитражный суд обращается в Конституционный Суд Российской Федерации с запросом о проверке конституционности этого закона. Аналогичное указание содержится в статье 101 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации".

В силу указанных норм обращение в Конституционный Суд Российской Федерации с запросом о проверке конституционности закона является правом арбитражного суда в случае возникновения у суда, а не у стороны по делу, сомнений в соответствии примененного или подлежащего применению закона Конституции Российской Федерации.

При этом обращение арбитражного суда по ходатайству лиц, участвующих в деле, в Конституционный Суд Российской Федерации с запросом в целях выявления конституционно-правового смысла статей Конституции Российской Федерации при разрешении конкретного дела нормами АПК РФ не предусмотрено.

Суд не усматривает неконституционности и правовой неопределённости в указанных заявителем нормах, в связи с чем ходатайство общества об обращении с запросом в Конституционный Суд Российской Федерации удовлетворению не подлежит.

В соответствии с пунктом 4 статьи 125 Конституции Российской Федерации ЗАО "Серебро Магадана" вправе самостоятельно обратиться в Конституционный Суд Российской Федерации.

В соответствии с частью 2 статьи 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Преюдициальная связь возникает, когда обстоятельства из фактической основы прошлого решения имеют юридическое значение для нового спора.

Основанием заявления по данному эпизоду, то есть обстоятельствами, на которые ссылается заявитель в подтверждение своих требований, является неправомерность действий налогового органа по применению положений статьи 40 НК РФ к сделкам по реализации серебра по экспортному контракту, исследование и анализ которого был осуществлен судом в рамках дела № А37-1195/2009.

Правомерность действий налогового органа установлена в рамках указанного дела, данные обстоятельства имеют преюдициальное значение для настоящего дела, что влечёт признание правомерным увеличение налоговым органом доходов общества от реализации за 2008 год на 93 639 676 руб., соответственно, отказ в удовлетворении требований заявителя в данной части.

По пункту 2.3.2 мотивировочной части оспариваемого решения налоговым органом в результате проверки косвенных расходов за 2008-2009 гг. из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, исключены, как экономически необоснованные, затраты на бытовое обслуживание работников подрядчиков общества, проживающих в вахтовом поселке на месторождении "Лунное" (ООО Транспортная компания "КотериЯ", ООО "Востокпромтехмонтаж", индивидуальные предприниматели ФИО11 и ФИО12, ООО "Дукатское геологоразведочное предприятие", ООО "Таежно-буровая компания", ООО "Станнолит", ООО "Северо Восточная геофизическая компания").

Заявитель считает, что действовал в рамках статьи 709 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ), которая устанавливает обязанность заказчика компенсировать издержки подрядчика и уплачивать вознаграждение.

Учитывая удаленность месторождения "Лунное", обществом были организованы работы вахтовым методом, соответственно, в случае выполнения работ на месторождении "Лунное" работники организаций-подрядчиков вынуждены проживать в вахтовом поселке, из-за отсутствия населенных пунктов рядом с месторождением "Лунное".

Подрядчиками при установлении стоимости работ в смете не учитывались расходы на проживание (бытовое обслуживание) работников в вахтовом поселке.

Таким образом, даже если в договоре подряда не указана обязанность заказчика обеспечить работников подрядчика условиями для проживания, характер выполняемых работ и место выполнения работ предполагает проживание работников подрядчика в вахтовом поселке заказчика. Предоставление возможности проживания работников подрядчика в вахтовом поселке является содействием заказчика подрядчикам, без которого невозможно выполнение работ.

Из материалов дела установлено, что между ЗАО "Серебро Территории" и ООО "Норд Стар Плюс" был заключён договор от 01.11.2007 № (09-1-238)235 на организацию питания, услуг уборки и прачки, управления административными, бытовыми и производственными зданиями на месторождении "Лунное" (дополнительное соглашение от 31.03.2008).

Аналогичный договор заключен между ЗАО "Серебро Магадана" и ООО "Норд Стар Плюс" 31.03.2008 № 415.675/238 и дополнительное соглашение к нему от 01.02.2009.

Указанными договорами предусмотрено, что сторонами договора разрабатывается и внедряется система ежедневного персонифицированного контроля и учёта количества персонала общества (включая персонал подрядчиков общества), питающегося и/или проживающего на объекте. Система должна включать также персонифицированный учёт любых прибывающих посетителей (т. 11, л.д. 120-154).

Первичные документы учёта проживающих общества и его подрядчиков сверяются и подписываются руководителем месторождения ежедневно за каждый предыдущий день. Сводная ведомость проживающих является основным документом для выставления счёта за услуги (пункт 4.2 Приложения 2 к договору).

ООО "Норд Стар Плюс" ежемесячно на основании указанных сводных ведомостей выставлялись счета-фактуры на оплату ЗАО "Серебро Магадана" вознаграждения за бытовое обслуживание.

ООО "Дукатское геологоразведочное предприятие" является подрядчиком по договорам с ЗАО "Серебро Магадана" от 19.04.2006 № (01-1-253)235 и от 01.04.2009 № 411.1042/238 (т. 11, л.д. 101-119).

Работники ООО "Таежно-буровая компания" проживали в вахтовом поселке, так как данная организация была привлечена ООО "Дукатское геологоразведочное предприятие" в качестве субподрядчика, что подтверждается письмом № 91 от 20.01.2012 (т. 15, л.д. 49).

Заявитель считает, что обоснованность затрат на работников подрядчика и субподрядчика (ООО "Таежно-буровая компания") обусловлена для общества выполнением работ по договорам от 19.04.2006 № (01-1-253)235 и от 01.04.2009 № 411.1042/238 с ООО "Дукатское геологоразведочное предприятие".

Вместе с тем, в указанных договорах заявителя с ООО "Дукатское геологоразведочное предприятие" не предусмотрено в месте выполнения работ предоставление услуг проживания сотрудникам исполнителя за счёт средств заказчика. Отсюда следует, что затраты по обслуживанию работников ООО "Дукатское геологоразведочное предприятие" и ООО "Таежно-буровая компания", выполняющих работы в рамках договоров подряда (субподряда), выставленные ООО "Норд Стар Плюс", являются расходами подрядчика и субподрядчика, а для заказчика (ЗАО "Серебро Магадана") данные расходы являются экономически не обоснованными.

В силу пункта 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда подрядчик обязуется выполнить по заданию заказчика определенную работу и сдать её результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работ и оплатить её.

На основании пункта 1 статьи 709 ГК РФ в договоре подряда указывается цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. При отсутствии в договоре таких указаний цена определяется в соответствии с пунктом 3 статьи 424 ГК РФ.

Доводы заявителя о том, что при заключении договоров подряда невозможно определить точную сумму затрат на так называемое бытовое обслуживание работников подрядных организаций, что данные затраты заявитель расценивает как содействие подрядчику в выполнении работ, суд оценивает критически, поскольку указанные договоры и дополнительные соглашения к ним не содержат условий о том, что часть затрат по выполнению подрядных работ (затраты на бытовое обслуживание работников подрядчика и субподрядчика) заказчик берет на себя.

В соответствии с пунктом 2.1 договора от 19.04.2006 № (01-1-253)235 стоимость работ по договору определяется сторонами в письменных дополнительных приложениях к договору, являющихся неотъемлемыми частями настоящего договора, исходя из фактического объёма выполненных подрядчиком работ. В договоре отсутствуют условия об обязанности заказчика каким-либо образом материально содействовать подрядчику в выполнении им взятых на себя обязательств, например посредством предоставления бесплатного проживания работникам подрядчика. Условия о стоимости работ указаны сторонами лишь в дополнительных соглашениях к указанному договору от 01.12.2007 и от 22.01.2009, используемые сторонами формулировки в виде "общая стоимость работ…" свидетельствуют о включении в указанную стоимость всех затрат подрядчика, в том числе и на обеспечение проживания своих работников в месте производства работ.

Кроме того, письмом от 15.02.2011 № 136 ООО "Дукатское геологоразведочное предприятие" на запрос налогового органа сообщило, что сотрудникам ООО "Дукатское геологоразведочное предприятие", проживающим в вахтовом посёлке месторождения "Лунное", оказание услуг питания осуществлялось на возмездной основе. Возмещение расходов ЗАО "Серебро Магадана" проводилось путём безналичных расчётов на основании предъявленных счетов-фактур с приложением списков сотрудников (т. 11, л.д. 118).

Из договора перевозки, заключённого между заявителем и обществом с ограниченной ответственностью транспортная компания "КотериЯ" от 01.04.2008 № 415.690/238 также не следует, что заказчик берёт на себя обязательства по обеспечению работников перевозчика бесплатным проживанием и бытовым обслуживанием (т. 11, л.д. 7-23).

В соответствии с пунктом 4.5 договора на выполнение буровых работ от 23.10.2009 № 411.1202/238 между заявителем и ООО "Станнолит" расходы заказчика на организацию питания и бытового обслуживания специалистов подрядчика в отчётном месяце отражаются в акте выполненных работ и акте сверки за данный отчётный месяц. Подрядчик обязуется возместить заказчику расходы в срок не позднее 10 банковских дней с даты получения счёта от заказчика, изменения порядка возмещения указанных расходов внесены в договор дополнительным соглашением к договору от 01.03.2010 (т. 11, л.д. 29-34, 40).

Договор заявителя с ООО "Востокпромтехмонтаж" от 15.04.2008 № 413.335/238 предусматривает, что общая стоимость товара установлена с учётом всех расходов, связанных с исполнением поставщиком (ООО "Востокпромтехмонтаж") своих обязательств по поставке товара (пункт 3.2 договора, т. 11, л.д. 72-76). По договору подряда между указанными контрагентами от 09.04.2008 № 08-04.798/238 в приложении № 2 в расчёте стоимости 1 чел.-часа бригады слесарей-монтажников и электросварщиков ООО "Востокпромтехмонтаж" включена вахтовая надбавка, которую заявитель оплачивал подрядчику в цене работ (т. 11, л.д. 77-85).

Условиями договоров перевозки от 01.01.2006 № 415.441/238 и № (10-1-136)235 (с учётом дополнительных соглашений к ним) с индивидуальным предпринимателем ФИО11 не предусмотрено представление в месте выполнения работ услуг проживания сотрудникам исполнителя за счёт средств заказчика (т. 19, л.д. 51-54, 94-100).

С индивидуальным предпринимателем ФИО12 ИНН <***> у ЗАО "Серебро Магадана" хозяйственно-финансовые отношения отсутствовали (договоры, заключенные с предпринимателем ФИО12, не представлены).

Представленное заявителем письмо индивидуального предпринимателя ФИО12 о том, что он, не имея в 2008 году хозяйственных договоров с ЗАО "Серебро Магадана", находился на месторождении по заданию ООО "КотериЯ" (т. 18, л.д. 141), не опровергает выводов налогового органа об отсутствии оснований для признания затрат по бытовому обслуживанию предпринимателя соответствующими статье 252 НК РФ.

Согласно статье 252 НК РФ к расходам относятся экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом в силу подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ перечень таких расходов является открытым.

Между тем, в ходе судебного разбирательства общество не доказало, что заключение вышеуказанных договоров было осуществлено под условием предоставления работникам контрагентов общества услуг по проживанию и обслуживанию в вахтовом посёлке именно за счёт общества. В материалах дела отсутствуют доказательства согласования данных вопросов между контрагентами указанных договоров.

Довод заявителя о том, что затраты на проживание и обслуживание работников подрядчиков в момент заключения договоров невозможно было рассчитать, поэтому они не были включены в цену договоров, также является несостоятельным, поскольку все подрядчики общества знали - где и в каких условиях им предстоит выполнять работы. Следовательно, наличие дополнительных (командировочных) затрат на своих работников было известно сторонам при заключении договоров, данные обстоятельства должны были найти отражение в договорах подряда.

Кроме того, является обоснованным довод налогового органа о том, что в части договоров подряда, работы по которым были осуществлены в проверяемый период, такие расходы урегулированы сторонами, налоговый орган принял расходы по таким договорам как экономически обоснованные в рамках статьи 252 НК РФ.

Представленное заявителем письмо ООО "КотериЯ" от 05.12.2012 № 201, которым директор ООО "КотериЯ" информирует о том, что по договору перевозки от 01.10.2006 № (10-1-134)235 в тарифы на перевозку рудной массы расходы по бытовому обслуживанию на месторождении "Лунное" не включены, не может служить подтверждением обязанности ЗАО "Серебро Магадана" брать данные расходы на себя в качестве увеличения цены по указанному договору перевозки (так как данные обстоятельства в момент заключения договора письменно между сторонами не урегулированы).

Заявителем также представлено письмо индивидуального предпринимателя ФИО11 от 03.12.2012 № 134 о том, что при определении расценок на перевозку грузов по договору перевозки от 01.01.2006 № (10-1-135)235, заключённому с ЗАО "Серебро Территории", не учитывалась составляющая на бытовое обслуживание работников на месторождении "Лунное", которое оценено судом аналогично вышеуказанному письму ООО "КотериЯ".

В силу статьи 2 ГК РФ предпринимательская деятельность осуществляется на свой риск. Таким образом, при вступлении в гражданские правоотношения субъекты хозяйственной деятельности должны проявлять разумную осмотрительность, нести соответствующую ответственность за последствия (в данном случае – экономические) своих действий либо бездействия.

В соответствии с письмом ОАО "Карамкенская геолого-геофизическая экспедиция" (ОАО Карамкенская ГГЭ) от 24.01.2012 № 13 работники ООО "Северо-Восточная геофизическая компания" привлекались им в 2009-20010 годах для выполнения работ на объектах ЗАО "Серебро Магадана" (т. 15, л.д. 57).

Условиями договора от 01.03.2009 № 411.994/238 на производство геофизических исследований скважин колонкового бурения на участке "Арылахский" Булурской угленосной площади, заключенного между ЗАО "Серебро Магадана" и ОАО Карамкенская ГГЭ, предусмотрено предоставление заказчиком исполнителю за свой счёт в месте выполнения работ отдельного жилого помещения для проживания работников (т. 15, л.д. 54-56).

Согласно статье 261 НК РФ расходы на освоение природных ресурсов, указанные в пункте 1 настоящей статьи, учитываются в порядке, предусмотренном статьёй 325 настоящего Кодекса, то есть текущие расходы на содержание объектов, связанных с освоением природных ресурсов (в том числе расходы на оплату труда, расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией временных сооружений, и иные подобные расходы), а также расходы на доразведку месторождения или его участков, находящихся в пределах горного или земельного отвода организации, в полной сумме включаются в состав расходов того отчётного (налогового) периода, в котором они произведены.

Между тем, доводы заявителя о правомерности отнесения расходов на освоение природных ресурсов в состав расходов того отчётного (налогового) периода, в котором они произведены со ссылкой на статью 325 НК РФ не могут быть приняты по тому основанию, что затраты по обслуживанию каждого работника (93 руб. за 1 человеко-день проживания), являются частью затрат по выполнению работ в рамках договора подряда (частью затрат работодателя-подрядчика, предусмотренных подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ), а не текущими расходами ЗАО "Серебро Магадана" на содержание объектов, связанных с освоением природных ресурсов.

Затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией вахтового поселка на месторождении "Лунное", в котором проживают работники, в том числе и во время выполнения геологоразведочных работ, включаться в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией того отчётного периода в котором они произведены, данные обстоятельства налоговый орган не оспаривает.

Однако затраты по обслуживанию работников подрядной организации, выполняющих геологоразведочные работы (как это предусмотрено в договоре с ОАО Карамкенская ГГЭ), являются затратами на выполнение геологоразведочных подрядных работ, к которым применяется особый порядок учёта расходов налогоплательщика по договорам с подрядчиками, возникающих в связи с освоением природных ресурсов.

Особенности порядка учёта состоят в том, что расходы по договору включаются в состав прочих расходов с 1-го числа месяца, в котором подписан последний акт выполненных работ с подрядчиком по данному договору и включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев.

Согласно пунктам 3 и 4 статьи 253 НК РФ расходы на освоение природных ресурсов относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.

В соответствии с пунктом 2 статьи 261 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) расходы на освоение природных ресурсов подлежат включению в состав прочих расходов в соответствии с главой 25 НК РФ и учитываются в порядке, предусмотренном статьёй 325 НК РФ.

Согласно абзацам 1-4 пункта 3 статьи 325 НК РФ при проведении геолого-поисковых работ и геолого-разведочных работ по разведке полезных ископаемых сумма осуществленных налогоплательщиком расходов определяется на основании актов выполненных работ по договорам с подрядчиками, а также на основании сумм фактически осуществленных налогоплательщиком затрат, относимых к расходам на освоение природных ресурсов в соответствии с положениями названной статьи.

Налогоплательщик организует налоговый учёт указанных расходов по каждому договору и каждому объекту, связанному с освоением природных ресурсов.

Аналитические регистры налогового учёта должны содержать информацию об окончании работ в разрезе каждого договора, связанного с указанными работами по каждому конкретному участку недр.

По окончании работ по договору с подрядчиком осуществленные расходы по данному договору включаются в состав прочих расходов с 1-го числа месяца, в котором подписан последний акт выполненных работ с подрядчиком по данному договору. Осуществленные расходы равными долями включаются в состав прочих расходов в сроки, предусмотренные статьёй 261 НК РФ.

Таким образом, заявителем расходы по договору от 01.03.2009 № 411.994/238 необоснованно отнесены к текущим расходам на содержание объектов (на основании абзаца 5 пункта 3 статьи 325 НК РФ, предусматривающих включение расходов, связанных с освоением природных ресурсов, в полной сумме в состав расходов того отчётного периода, в котором они произведены), поскольку предметом договора являются не работы по содержанию указанных объектов, а работы по геофизическому исследованию скважин, предусмотренные разделом 1 договора.

Налоговым органом сделан вывод о неправомерном отнесении обществом на внереализационные расходы доначисленной амортизации в сумме 31 409 916 руб. по объекту основных средств – "Карьер № 2 рудной зоны XVI рудника "Дукат" (далее – карьер). Вывод налогового органа основан на том, что данный объект находится на консервации. Общество считает, что правомерно отнесло на расходы суммы амортизации по данному объекту как ликвидированному основному средству (ОС).

В ходе проверки обществом был представлен полный пакет документов, свидетельствующий о консервации карьера, при этом, общество считает, что документы на консервацию не опровергают тот факт, что в дальнейшем объект был ликвидирован и списан.

В заявлении общество указывает, что им были представлены следующие документы, подтверждающие ликвидацию основного средства: - приказ от 12.04.2004 № 240 о создании постоянно действующей комиссии по приему и списанию ОС; - акт от 22.09.2008 № СМ 143 о списании ОС; - свидетельство о государственной регистрации права серии 49 АА № 024603 с отметкой "Погашено"; - выписка из ЕГРП на 31.10.2008 № 01/021/2008-123 об отсутствии записи в ЕГРП по данному объекту; - пояснительная записка к списанию карьера № 2, подтверждающая невозможность дальнейшего использования в производственной деятельности в связи с полной выработкой карьера.

Общество указывает, что данные документы были представлены налоговому органу в ответ на требование 8054 от 23.03.2011 (т. 9, л.д. 28-30).

В ответ на указанное требование общество письмом от 08.04.2011 № 967 (входящий номер налогового органа 19720 от 26.04.2011) представило ряд документов, акт на списание ОС от 22.09.2008 № 143 в перечне представленных документов отсутствует, кроме того, в данном письме общество указывает, что проект на ликвидацию Карьера 2 16 рудной зоны не существует (т. 9, л.д. 31-33).

В соответствии с пунктом 29 Положения по бухгалтерскому учёту "Учет основных средств" ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учёта.

В ходе судебного разбирательства установлено, что в акте о ликвидации основных средств Карьер № 2 (16 рудная зона) № СМ 143 от 22.09.2008 (форма № ОС-4, утверждённая постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7) отсутствует информация о причинах списания ОС, по строке "заключение комиссии" отражено: "объект подлежит списанию в результате физического износа. Пригодных к дальнейшей эксплуатации материальных ценностей нет"; строка "перечень прилагаемых документов" также не заполнена. Раздел 2 "Краткая индивидуальная характеристика объектов основных средств" и раздел 3 "Сведения о затратах, связанных со списанием объекта основных средств с бухгалтерского учёта, и о поступивших материальных ценностей от из списания" не заполнены (т. 4, л.д. 30-31).

Из пояснений представителей общества и материалов дела следует, что основанием для списания карьера явилась пояснительная записка главного геолога общества (т. 4, л.д. 34-35). Однако данный документ не содержит вывода о том, что карьер не подлежит дальнейшей эксплуатации, а лишь фиксирует основные параметры карьера на конец отработки, в том числе в нём отражены геологические запасы руды, эксплуатационные запасы руды, запас металла в руде (золота, серебра) и иные показатели карьера.

Налоговый орган отметил, что ни с возражениями на акт, ни в ходе рассмотрения апелляционной жалобы обществом не представлено решение о нецелесообразности дальнейшего использования объекта (решение о ликвидации).

Кроме того, пояснительная записка не содержит даты её составления, не представлены доказательства, свидетельствующие о полномочиях данного лица (главного геолога) на дачу заключения о ликвидации карьера.

Таким образом, представленные документы и действия, осуществлённые обществом, свидетельствуют о том, что им проведена консервация объекта "Карьер № 2 XVI рудной зоны рудника "Дукат" по Проекту на консервацию объекта Карьер № 2 XVI рудной зоны.

Карьер относится к категории опасных производственных объектов горных разработок, связанных с пользованием недрами, нормативными документами определены условия ликвидации или консервации таких объектов.

На основании статьи 9 Федерального закона от 21.07.1997 № 116-ФЗ "О промышленной безопасности" (далее - ФЗ № 116-ФЗ) организация, эксплуатирующая опасный производственный объект, обязана соблюдать положения этого закона, других федеральных законов и иных нормативных правовых актов Российской Федерации, а также нормативных технических документов в области промышленной безопасности; организовывать и осуществлять производственный контроль за соблюдением требований промышленной безопасности.

Согласно статье 8 ФЗ № 116-ФЗ ликвидация опасного производственного объекта без положительного заключения экспертизы промышленной безопасности, утверждённого федеральным органом исполнительной власти в области промышленной безопасности или его территориальным органом не допускается.

Постановлением Госгортехнадзора России от 09.09.2002 № 57 утверждены Единые правила безопасности при разработке месторождений полезных ископаемых открытым способом (далее - Правила). Правила обязательны для выполнения всеми организациями, осуществляющими разработку месторождений полезных ископаемых открытым способом, вид деятельности которых включает деятельность по проектированию, строительству, эксплуатации, расширению, реконструкции, техническому перевооружению, консервации и ликвидации объектов открытых горных работ. Проектная документация на ликвидацию должна выполняться в соответствии с требованиями Правил и Инструкции "О порядке ведения работ по ликвидации и консервации опасных производственных объектов, связанных с пользованиями недрами о порядке ведения работ по ликвидации опасных производственных объектов, связанных с пользованием недрами", утверждённой постановлением Госгортехнадзора России от 02.06.1999 № 33 (пункт 3 Правил).

Согласно пункту 4 Правил ликвидация объекта открытых горных работ должна сопровождаться приведением участков земли, нарушенных при пользовании недрами, в состояние, пригодное для дальнейшего использования (рекультивацией).

В соответствии с Инструкцией ликвидация или консервация объекта производится по проектам с соблюдением требований промышленной безопасности, охраны недр и окружающей природной среды. Инструкцией также предусмотрено, что порядок оформления документов при ликвидации опасных производственных объектов, связанных с пользованием недрами, включает обязанность организации, принявшей решение о ликвидации опасного производственного объекта, предоставления проекта акта о ликвидации, а также обязательных приложений к нему в органы исполнительной власти субъекта РФ, территориальные органы МПР России и Госгортехнадзора России объектов для их подписания (пункты 28-31 Инструкции).

Суд считает несостоятельным довод заявителя о том, что нарушение обществом требований действующего законодательства о порядке ликвидации опасного производственного объекта не влечёт последствий в рамках налогового законодательства, а лишь создаёт условия для соответствующей ответственности перед органами, контролирующими промышленную безопасность.

В ходе судебного разбирательства представители общества подтвердили, что проект на ликвидацию карьера отсутствует, работы по ликвидации ОС не завершены, рекультивация земель, являющаяся обязательным этапом, завершающим процесс ликвидации карьера, не проводилась, заключение о ликвидации ОС отсутствует, следовательно, фактически процесс ликвидации карьера в установленном порядке обществом не проведён.

Учитывая, что согласно имеющейся в материалах дела выписки от 11.10.2011 из реестра регистрации объектов градостроительной деятельности государственного учреждения "Магаданское областное управление технической инвентаризации" - Омсукчанское представительство, в книгу по объекту недвижимости - горнотехническое сооружение "Карьер № 2", расположенный по адресу: Магаданская обл., Омсукчанский район, п. Дукат, рудник "Дукат" 17.09.2008 года была внесена запись о консервации объекта, объект основных средств "Карьер № 2 XVI рудной зоны рудника "Дукат" является существующим объектом, находящимся на консервации. Указанная запись была внесена на основании акта о консервации от 15.09.2008.

На запрос инспекции от 02.02.2012 № 12-13/01/1418 о представлении сведений из единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним Управление Росреестра по Магаданской области представило выписку от 14.02.2012 № 49/018/2012-139, из которой следует, что 19.09.2002 была произведена государственная регистрация прекращения прав на основании справки № 112 от 17.09.2008, выданной ГУ "МОУТИ "Омсукчанское представительство" (т.12, л.д. 64-65).

ГУ "МОУТИ" Омсукчанское представительство письмом от 11.10.2011 № 45 представило (на запрос инспекции от 29.09.2011 № 12-13/17047) копию кадастрового плана на объект недвижимости "Карьер № 2", выписку из реестра регистрации объектов градостроительной деятельности, в которой указано на консервацию карьера (т. 12, л.д. 74-76).

Также в материалах дела имеется копия справки от 17.09.2008 № 112 ГУ "МОУТИ" Омсукчанское представительство из которой следует, что в реестр регистрации объектов градостроительной деятельности на основании акта ЗАО "Серебро Магадана" внесена запись о консервации объекта – сооружение "Карьер № 2" под инвентарным № 1499, находящегося по адресу: Магаданская область, Омсукчанский район, посёлок Дукат, рудник "Дукат" (т. 12, л.д. 83).

В материалы дела представлены в установленном порядке согласованные и утвержденные территориальными органа Ростехнадзора России и Минприроды России Проект на консервацию карьера № 2 XVI рудной зоны, акт на консервацию опасного производственного объекта (т. 12, л.д. 87-99).

Таким образом, ссылки заявителя на штамп "Погашено" содержащийся на свидетельстве о государственной регистрации права от 10.11.2006 № 49АА 024603 и на сообщение УФРС об отказе в представлении сведений из единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним от 30.10.2008 № 01/021/2008-123 не имеют правового значения, поскольку не свидетельствуют о выполнении обществом требований действующего законодательства, устанавливающих порядок списания карьера.

В ходе судебного разбирательства установлено, что у общества отсутствовали основания для отнесения на внереализационные расходы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации данного основного средства в сумме 31 409 916 руб.

Налоговый орган в результате проверки доначислил обществу НДПИ за 2008-2009 годы в сумме 205 039 675 руб., в том числе: за 2008 г. в размере 84 194 679 руб., за 2009 г. в размере 120 844 996 руб.

Доначисление НДПИ произведено на основании вывода налогового органа о неправомерном применении обществом налоговой ставки 0% к количеству понесённых фактических потерь в силу отсутствия утверждённых в установленном порядке нормативов потерь на 2008-2009 гг.

Так же при расчёте НДПИ за январь 2008 г. налоговым органом указано на занижение стоимости единицы добытого драгоценного металла в результате определения выручки без учёта статьи 40 НК РФ.

Отказывая в применении налоговой ставки 0% по НДПИ к количеству добытого полезного ископаемого в пределах утверждённых нормативов потерь, налоговый орган указал, что налоговое законодательство не предусматривает возможность самостоятельного исчисления нормируемых потерь при изменении технологии добычи полезного ископаемого и применения к ним ставки 0%.

Заявитель считает, что данный вывод не соответствует фактическим обстоятельствам, так как при расчёте НДПИ общество применяло нормативы потерь, которые были утверждены в планах развития горных работ (ПРГР) на 2008 и 2009 гг., что предусмотрено постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921.

Также налоговый орган основывает свои выводы на позиции Роснедр (письмо от 11.04.2011 № ВБ-04-28/3579), в котором указано, что нормирование технологических потерь не предусмотрено налоговым законодательством.

Заявитель считает, что данное письмо Роснедр не может служить основанием для отказа в применении ставки НДПИ в размере 0% к добытому полезному ископаемому в пределах утверждённых нормативов технологических потерь, так как не является нормативным актом и, соответственно, не может устанавливать налоговые обязательства, либо отменять налоговые льготы.

В силу подпункта 13 пункта 2 статьи 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого являются концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений.

При этом в соответствии со статьей 1 Федерального закона от 26.03.1998 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" под добычей драгоценных металлов понимается извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.

В спорный период добытым полезным ископаемым в целях налогообложения общества в установленном порядке являлся сплав Доре.

Пунктом 1 статьи 338 НК РФ предусмотрено, что налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого).

Пунктом 2 статьи 339 НК РФ предусмотрено, что количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчётно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьёй. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

В силу пункта 3 статьи 339 НК РФ если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учётом фактических потерь полезного ископаемого.

Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчётным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определённом по итогам произведённых измерений.

В ходе судебного разбирательства установлено, что обществом на основании статьи 339 НК РФ и пункта 2.3 учётной политики ЗАО "Серебро Магадана для целей налогообложения на 2008 год (утверждённой приказом от 29.12.2007 № 1513, т. 13, л.д. 1-6) применялся прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого с учётом фактических потерь полезного ископаемого.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьёй 338 настоящего Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.

В целях настоящей главы нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921 (далее - Правила).

Пункт 2 Правил (в редакции от 05.02.2007 № 76) предусматривает, что нормативы потерь твёрдых полезных ископаемых рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются Федеральным агентством по недропользованию по согласованию с Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору в составе проектной документации (технического проекта, технико-экономического обоснования, проекта обустройства месторождения и т.д.).

Федеральное агентство по недропользованию направляет сведения об утвержденных нормативах потерь в Федеральную налоговую службу в 10-дневный срок со дня их утверждения.

В соответствии с пунктом 3 Правил нормативы потерь твёрдых полезных ископаемых уточняются при подготовке годовых планов развития горных работ (годовых программ работ) в зависимости от конкретных горно-геологических условий, применяемых схем, способов и систем разработки участка месторождения, планируемого к разработке в предстоящем году.

Однако Правилами не установлены сроки утверждения, порядок направления на согласование и другие существенные условия, определяющие процедуру утверждения нормативов потерь.

Нормативы потерь, заявленные обществом в налоговых декларациях по НДПИ за 2008-2009 гг., Федеральным агентством по недропользованию в проверяемый период утверждены не были, поскольку законодательством не был регламентирован порядок рассмотрения и определения нормативов потерь полезных ископаемых при их добыче, о чём свидетельствует протокол совещания полномочных представителей ЦКР Роснедра, недропользователей и экспертных организаций по вопросу об утверждении нормативов потерь твёрдых полезных ископаемых при их добыче и переработке от 21.08.2088 № 94 (т. 4, л.д. 74).

Вместе с тем, до принятия Правительством Российской Федерации постановления от 29.12.2001 № 921 применялась Инструкция по согласованию годовых планов развития горных работ, утвержденная постановлением Госгортехнадзора России от 24.11.1999 № 85 (зарегистрировано в Минюсте РФ 10.12.1999 № 2000, далее - Инструкция), которая действует по настоящее время. Названная Инструкция предусматривает утверждение нормативов потерь и уточненных нормативов потерь твёрдых полезных ископаемых территориальными органами Госгортехнадзора России в составе годовых планов развития горных работ.

Согласно пункту 36 Типового положения о территориальном органе Федерального горного и промышленного надзора России, утвержденного приказом Госгортехнадзора РФ от 18.03.2002 № 37, названный орган согласовывает годовые планы развития горных работ и нормативы потерь полезных ископаемых при их добыче и переработке и контролирует их выполнение.

В материалах дела имеется заявление общества от 21.01.2008 № П-010/238, адресованное ФГУ "Государственная комиссия по запасам полезных ископаемых" с просьбой утвердить уточнённые при подготовке ПРГР по месторождению Дукат на 2008 год нормативы потерь (в том числе технологические потери указаны в размере 24% по золоту и 25,3 % по серебру, том 4 л.д. 62).

Таким образом, установив при рассмотрении спора, что уточнённые нормативы потерь (в том числе технологические) полезных ископаемых на 2007 год были утверждены в установленном порядке протоколами ЦКР-ТПИ Роснедр от 18.10.2007 №№ 75-унп, 76-унп, 77-унп, суд пришёл к выводу, что отсутствие по независящим от общества причинам нормативов потерь полезных ископаемых, утверждённых на 2008-2009 гг., в данном случае не лишает налогоплательщика права на применение налоговой ставки 0 процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных технологических потерь полезных ископаемых, согласованных с территориальным органом Госгортехнадзора России в составе годового плана развития горных работ.

Отсутствие в проверяемый период акта, регламентирующего порядок рассмотрения и определения нормативов потерь полезных ископаемых при их добыче Федеральным агентством по недропользованию и его территориальными органами, не может являться основанием к отказу в применении обществом налоговой ставки 0 процентов на объём нормативных потерь, утверждённый в порядке, установленном до введения нового правового регулирования.

Установив, что нормативные потери при добыче золота и серебра были отражены в рабочем проекте общества "Реконструкция Омсукчанской золотоизвлекательной фабрики, том 2, 09 02 03 002 00 – ТХ1, 2004", а также в ПРГР на 2008 год по ЗАО "Серебро Магадана" и на месторождении "Лунное" (том 18, л.д. 142-145, т. 19, л.д. 10-18), суд считает, что общество имело право на применением нулевой ставки при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь по добываемому полезному ископаемому сплаву Доре.

Довод налогового органа о том, что в технической документации общества указан лишь процент, отражающий сквозное технологическое извлечение металлов (золота и серебра), а прямое указание на процент технологических потерь отсутствует, является несостоятельным, как противоречащий фактическим обстоятельствам.

Согласно статье 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 "О недрах" разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утверждёнными техническими проектами.

Пунктом 13 Положения о подготовке, согласовании и утверждении проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утверждённого постановлением Правительства Российской Федерации от 03.03.2010 № 118, установлено, что в проектную документацию включаются также обоснованные варианты проектных решений в отношении порядка и условий осуществления первичной переработки полезных ископаемых.

Согласно пункту 1.4 раздела III Требований к структуре и оформлению проектной документации на разработку месторождений твёрдых полезных ископаемых, утверждённых приказом Минприроды от 25.06.2010, № 218 общая пояснительная записка должна содержать качественные показатели продуктов обогащения, извлечения металлов в готовую продукцию и их распределение по продуктам обогащения.

Таким образом, технические проекты общества соответствуют указанным требованиям, кроме того, соответствующие разъяснения даны налоговому органу специалистами ЗАО "Горно-обогатительные технологии" (на запрос налогового органа (т. 4, л.д. 27-32).

В ходе судебного разбирательства установлено, что указанные нормативы обществом не превышены, поэтому у налогового органа отсутствовали основания для доначисления обществу НДПИ в сумме 4 784 678 руб., ввиду обоснованности использования заявителем права на применение налоговой ставки 0 процентов, предусмотренной подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ (по сплаву Доре).

Между тем, обществом в состав количества добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по налоговой ставке 0 процентов, были включены объёмы промежуточного продукта (цементата) в отношении которого не завершён весь комплекс технологических операций, предусмотренный техническими проектами.

Заявитель пояснил, что в связи со спецификой вида добываемого полезного ископаемого (ДПИ) – сплава Доре, на каждом отдельном этапе технологической схемы потери полезного ископаемого представляют собой потери концентратов и иных полупродуктов, количество которых определяется как отношение количества потерь химически чистого драгоценного металла к величине доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого (концентрате и ином полупродукте).

Обществом для определения потерь полезного ископаемого утверждены Методические указания по расчёту данных для заполнения форм налоговой декларации (т. 19, л.д. 19-25).

Согласно данной методике расчёт потерь полезного ископаемого осуществляется по данным обязательного учёта драгоценных металлов.

В ходе судебного разбирательства специалисты общества представили шаблоны для расчёта НДПИ за январь 2009 г., со ссылками на технологическую инструкцию по переработке цинкового осадка (цементата) в плавильном цехе ЗАО "Серебро Территории" с получением слитков серебряно-золотого сплава, соответствующего требованиям технических условий ТУ 117-2-2-90, пояснили применяемый обществом расчёт нормативов потерь при переработке руды до стадии цементата (то есть от сплава Доре минус стадия плавки).

В результате расчётов норматив потерь при переработке в цементат (по золоту) составляет по данным общества 23,73 %. В судебном заседании представители общества затруднились объяснить основания применения обществом в 2008 году норматива в размере 23,88 % .

Между тем, предложенный обществом арифметический способ определения нормативов технологических потерь исходя из показателей извлечения в товарную продукцию, не основан на положениях НК РФ и никаким законодательным актом не регламентирован.

Ссылки общества на применение фактических потерь, которые в большинстве случаев составляют значения ниже нормативных, на невозможность утверждения уточнённых нормативов технологических потерь в связи с отменой Приказа Роснедр от 30.05.2007 № 623 "О рассмотрении и утверждении уточнённых при подготовке годовых планов развития горных работ (годовых программ работ) нормативов потерь твердых полезных ископаемых при добыче", являются несостоятельными, поскольку технологические нормативы потерь на концентрат (цементат) обществу изначально не устанавливались и не утверждались.

По доводу заявителя о необходимости учёта в налогооблагаемой базу по налогу на прибыль организаций сумм доначисленных налоговым органом налогов, спор между лицами, участвующими в деле, отсутствует. Налоговые органы (инспекция и УФНС) признали в этой части требования заявителя, в материалы дела представлены трехсторонние расчёты, свидетельствующие о согласовании лицами, участвующими в деле, перерасчёта налога на прибыль организаций за 2008 и 2009 годы.

В результате перерасчёта налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2009 год у общества отсутствует недоимка по налогу на прибыль в размере 125 550 руб., следовательно, привлечение общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога в виде штрафа в сумме 25 110 руб. является безосновательным.

Признание правомерным применение обществом при исчислении НДПИ ставки 0 процентов на сплав Доре, влечёт уменьшение недоимки по НДПИ за июль 2009 года на 15 790 руб. При таких обстоятельствах штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога за июль 2009 года составит 2 245 521 руб. 60 коп.

В ходе судебного разбирательства, представитель общества заявил о наличии в действиях общества обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, к которой оно было привлечено оспариваемым решением за неполную уплату налога на прибыль организаций и НДПИ.

В ходе судебного разбирательства установлено, что о наличии смягчающих обстоятельств общество в налоговые органы (инспекцию, УФНС) не заявляло.

Статьей 112 НК РФ предусмотрены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются и иные обстоятельства (помимо указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 112 НК РФ), которые могут быть признаны судом смягчающими ответственность.

Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговой санкции (пункт 4 статьи 112 НК РФ).

На основании пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Пунктом 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что указанной нормой установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции. Поэтому при наличии соответствующих смягчающих ответственность обстоятельств суд может уменьшить размер штрафных санкций и более чем в два раза.

Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 № 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Суд считает возможным признать в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность общества, его доводы о том, что общество является добросовестным налогоплательщиком, одним из крупных работодателей Магаданской области, об оказании содействия налоговому органу в проведении проверки, наличия неурегулированных нормами права вопросов и неоднозначной судебной практики по вопросам, входящим в круг налоговой проверки и снизить штрафные санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДПИ за 2009 год в 4 раза, то есть до 5 640 893 руб. 90 коп.

Иные доводы, представленные сторонами в обоснование своих правовых позиций, рассмотрены в ходе судебного разбирательства и признаются судом не имеющими существенного правового значения, поскольку не влияют на выводы суда по делу.

При обращении в суд обществом в установленном порядке была оплачена государственная пошлина в размере 4 000 руб. (за обращение в суд и за рассмотрение ходатайства об обеспечительных мерах). В соответствии со статьёй 110 АПК РФ госпошлина относится на ответчика.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

1. Требования заявителя удовлетворить частично: признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России №1 по Магаданской области от 11.03.2012 № 12-13/6 в части доначисления к уплате налог на прибыль организаций в сумме 20 028 468 руб. (в том числе за 2008 год – 19 902 918 руб., за 2009 год – 125 550 руб.); в части доначисления к уплату налог на добычу полезных ископаемых в сумме 4 784 678 руб. (в том числе за 2008 год 4 768 888 руб., за 2009 год 15 790 руб.); в части привлечения к налоговой ответственности по части 1 статьи 122 НК РФ: за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2009 год в виде штрафа в сумме 25 110 руб.; за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых за 2009 год в виде штрафа в сумме 16 925 839 руб. 70 коп.

2. Обязать Межрайонную ИФНС России №1 по Магаданской области в 10-дневный срок со дня получения настоящего решения произвести перерасчёт пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций и налога на добычу полезных ископаемых по состоянию на 11.03.2012 с учётом пункта 1 резолютивной части настоящего решения.

3. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

4. Взыскать с ответчика, Межрайонной ИФНС России №1 по Магаданской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу заявителя, ЗАО "Серебро Магадана" (ОГРН <***>, ИНН <***>), расходы по уплате государственной пошлины в размере 4 000 руб. Исполнительный лист выдать заявителю после вступления решения в законную силу.

5. Решение может быть обжаловано в Шестой арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия, через Арбитражный суд Магаданской области.

Судья Н.Ю. Нестерова