Гражданский кодекс часть 1

о признании частично не действительным решения № 447 от 7 сентября 2006г об отказе (полностью, частично) в возмещении сумм налога на добавленную стоимость за май 2006г.

При участии:

заявитель – ФИО1 (представ. по доверенности, в деле),

налоговый орган- ФИО2 (по дов. ТК-03-37/7698 от 23.09.2006г) ФИО3 (зам.нач-ка юротдела, по дов. ТК-03-10/6764 от 25.09.2006г) ФИО4 (ст.госналогинспектор, по дов. ЛП-03-16/8276 от 17.11.2006г)

3 лицо: ФИО5 (юрист, по дов. 39/юр-631 от 16.02.2006г)

ФИО6 (адвокат, ордер, доверенность в деле).

(резолютивная часть решения оглашена 21 ноября 2006г)

(решение в полном объеме изготовлено 28 ноября 2006г)

Содержание спора

Заявитель – ООО «Чай-Урья Золото» обратилось с заявлением о признании частично (п.2,3) недействительным решения № 447 от 7 сентября 2006г об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за май 2006г. в части отказа в возмещении НДС в сумме 563 621 руб.

В материально-правовое обоснование заявленных требований, заявитель сослался на то, что в решение налоговым органом и основано на неправильном применении (толковании) ст. 153,154,167,171,172,174,176 НК РФ.

Оспаривая решение налогового органа, заявитель указывает на неправомерность увеличение налоговой базы для исчисления суммы налога на добавленную стоимость, что привело к доначислению сумм налога на добавленную стоимость по предъявленному налоговому периоду и соответственно явилось основанием для отказа в возмещении НДС. В дополнительном пояснении к заявлению, заявитель указал, что неправильное применение положений главы 21 НК РФ в отношении заявителя подтверждается и письмом Минфина РФ от 10 апреля 2006г № 03-04-08-/77 от 28.02.2006г № ММ-6-03/202 (т.2).

Налоговый орган в письменном отзыве от 20.10.2006г требования, изложенные в заявлении, отклонил (л.д.72). Из пояснений налогового органа следует.

Налоговая база для исчисления НДС при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ в зависимости от особенностей реализации, произведенной им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг) (абз. 1 ст. 153 НК РФ).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (абз. 1 п. 2 ст. 153 НК РФ).

Таким образом, в целях определения налоговой базы по НДС, налоговое законодательство уравнивает расчеты в натуральной форме оплаты с денежной формой. Моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат (п. 1 ст. 167НКРФ):

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), налоговая база по НДС определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога (абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ).

Согласно условиям договора подряда на разработку золотосодержащего месторождения № 1 от 01.01. 2005, заключенного между ОАО «Сусуманский ГОК «Сусуманзолото» (Заказчиком) и ООО «Чай-Урья Золото» (Подрядчиком), с учетом дополнительного соглашения от 04.02.2006 (далее по тексту - договор подряда № 1 от 01.01.2005), следует, что Подрядчик обязуется выполнить по заданию Заказчика определенные горные работы, а Заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (Приложения № 1, 1а). При этом:

- Заказчик обязуется обеспечить Подрядчика необходимыми для своевременного выполнения подрядных работ ресурсами, в том числе денежными средствами, по согласованным сторонами заявкам (подпункт 2.1.1 пункта 2.1) и по заявкам Подрядчика оказывать необходимые услуги, реализовывать ТМЦ, электроэнергию, необходимые для выполнения подрядных работ по ценам, установленным Заказчиком (подпункт 2.1.2 пункта 2.1). Подрядчик выполняет подрядные работы на материальных, топливно-энергетических ресурсах и оборудовании Заказчика с использованием собственных оборудования и материальных ресурсов (пункт 5.1). Подрядчик обязан обеспечить сохранность, целевое использование имущества, переданного ему Заказчиком для использования в подряде, содержать его в исправном состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта с возможным частичным использованием материальных ресурсов Подрядчика (пункт 5.5). Собственные материально-технические ресурсы и оборудование Подрядчик приобретает как у заказчика, так и у третьих лиц (пункт 5.2). По заявкам Подрядчика Заказчик закупает необходимые ему материально-технические ресурсы, а Подрядчик в таком случае обязан забрать их у Заказчика и оплатить (пункт 5.3). При этом согласно п.4.2 договора подряда расчеты сторон производятся путем перечисления денежных средств на расчетный счет Подрядчика, указанный им, либо на иной счет по его письменной просьбе, либо путем зачета встречных однородных требований сторон, либо в ином порядке, не противоречащем действующему законодательству.

Исходя из вышеприведенных условий (обязательств) по договору подряда № 1 от 01.01.2005 следует, что Заказчик отпускает Подрядчику по соответствующим заявкам товарно-материальные ценности и услуги, необходимые ему для выполнения подрядных работ и ремонта используемого в подряде имущества Заказчика. При этом Подрядчик обязуется принять и оплатить полученные ТМЦ. Однако договор подряда № 1 от 01.01.2005 не предполагает других способов оплаты за поставленные (реализованные) Заказчиком товарно-материальные ценности и услуги, кроме зачета встречных однородных требований - в счет будущих расчетов за выполненные подрядные работы (пункт 4.2) и не устанавливает более ранние сроки для расчетов по обязательствам купли-продажи (поставки), чем наступление даты возникновения обязательств работам подряда, или даты окончания промсезона (пункты 4.2, 4.5).

Согласно пункту 1 статьи 703 главы 37 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. Из пункта 1 статьи 711 главы 37 ГК РФ следует, что договором подряда может быть предусмотрена возможность предварительной оплаты выполненной работы или отдельных ее этапов. Предварительная оплата подрядных работ по согласованным заявкам Подрядчика предусмотрена подпунктом 2.1.1 пункта 2.1 договора подряда № 1 от 01.01.2005. Статьи 704 и 713 ГК РФ предусматривают возможность выполнения подрядных работ с использованием материалов, как заказчика, так и подрядчика.

Согласно пункту 3 статьи 421 ГК РФ стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешенному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора. Налоговый орган отметил, что подпункт 2.1.2 пункта 2.1 и пункт 5.3 договора подряда № 1 от 01.01.2005 содержат элементы договора купли-продажи (п.1 ст.454 гл. ЗО ГК РФ). Однако возникающие при этом обязательства не могут рассматриваться как обязательства по отдельному (обособленному) договору купли-продажи, поскольку сторонами не согласовано количество товара, подлежащего передаче (см. п.2 ст.465 гл. 30 ГК РФ). Кроме того, согласно пункту 1 статьи 486 главы 3 ГК РФ («Купля-продажа. Оплата товара»), покупатель по сделке купли-продажи обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи ему продавцом товара, если иное не предусмотрено ГК РФ, другим законом, иными правовыми актами или договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательств. Однако данные первичных документов, представленных ООО «Чай-Урья Золото» для камеральной проверки, свидетельствуют о том, что Подрядчик (ООО «Чай-Урья Золото»), являющийся покупателем ТМЦ, фактически не производит денежные платежи продавцу (заказчику) в счет оплаты за полученный товар.

В свою очередь, согласно пункту 5 статьи 486 главы ЗОГК РФ, в случаях, когда продавец в соответствии с договором купли-продажи обязан передать покупателю не только товары, которые покупателем не оплачены, но и другие товары, продавец вправе приостановить передачу этих товаров до полной оплаты всех ранее переданных товаров, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором (п. 5 ст.486 гл.30 ГК РФ). Тем не менее, Заказчик (ОАО «Су ГОК «Сусуманзолото», являющийся продавцом ТМЦ, несмотря на регулярное не поступление оплаты за отгруженный товар, не прекращает поставки ТМЦ в адрес покупателя (Подрядчика).

Фактически, расчеты между сторонами по операциям купли-продажи осуществляются путем зачета встречных требований, посредством подписания актов взаимных расчетов. Данные обстоятельства дополнительно подтверждают то, что ОАО «Сусуманский ГОК «Сусуманзолото», осуществляя поставку ТМЦ в адрес ООО «Чай-Урья Золото» по договору подряда № 1 от 01.01.2005, не преследует цели в скорейшем получении денежных средств от реализации ТМЦ, а фактически производит авансирование Подрядчика в натуральной форме, с целью содействия в выполнении подрядных работ.

Таким образом, ООО «Чай-Урья Золото» (Подрядчик), на основании п.1 ст. 154, пп.2 п.1 ст. 167 и п.4 ст. 164 гл. 21 НК РФ, в целях налогообложения обязано включить в налоговую базу по НДС суммы частичной оплаты, полученной в натуральном выражении в счет предстоящего выполнения подрядных работ, наравне с суммами авансов, полученных в денежном выражении, а также исчислить соответствующую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет по налоговой ставке 18/118 процентов.

В соответствии с п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), подлежат последующим вычетам, которые производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Согласно абз. 2 п.1 ст. 154 гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей с 01 января 2006 г.) при получении налогоплательщиком оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В соответствии с положениями ГК РФ оплатой (частичной оплатой) в счет предстоящих поставок товаров (работ, оказания услуг), передачи имущественных прав признается получение продавцом денежных средств или прекращение обязательств иным способом, не противоречащим законодательству. В связи с этим для целей обложения налогом на добавленную стоимость под оплатой (частичной оплатой) в счет предстоящих поставок товара (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав понимается оплата (частичная оплата), полученная продавцом от покупателя как в денежной, так и в иной форме.

Следовательно, поступившая налогоплательщику частичная оплата в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) в форме ТМЦ по нижепоименованным счетам, подлежит включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

В нарушение п.1 ст. 154, пп.2 п. 1 ст. 167 и п. 4 ст. 164 гл. 21 НК РФ, в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за май 2006 года, организацией не отражена налоговая база с суммы частичной оплаты, полученной в натуральном выражении (запчасти, ГСМ, ТСМ, ТМЦ) в счет предстоящего выполнения подрядных работ по договору подряда № 1 от 01.01.2005 года от ОАО ««Сусуманский горнообогатительный комбинат «Сусуманзолото», согласно следующим счетам-фактурам:

№ 000943 от 25.05.2006 на сумму 1227681,88 руб., в т.ч. НДС - 187273,49 руб.;

№ 000869 от 25.05.2006 на сумму 43900,34 руб., в т.ч. НДС - 6696,66 руб.; '

№ 000888 от 25.05.2006 на сумму 378045,29 руб., в т.ч. НДС - 57667,92 руб.;

№ 000936 от 25.05.2006 на сумму 448574,12 руб., в т.ч. НДС - 68426,55 руб.;

№ 001099 от 25.05.2006 на сумму 625388,57 руб., в т.ч. НДС - 95398,27 руб.;
-№001101 от 25.05.2006 на сумму 1151355,11 руб., в т.ч. НДС - 175630,45 руб.;

№ 001027 от 26.05.2006 на сумму 144432,00 руб., в т.ч. НДС - 22032,00 руб.;

№ 001018 от 31.05.2006 на сумму 27564,80 руб., в т.ч. НДС - 4204,80 руб.;

№ 000952 от 31.05.2006 на сумму 689,21 руб., в т.ч. НДС - 105,13 руб.;

№ 001096 от 31.05.2006 на сумму 522740,00 руб., в т.ч. НДС – 79 740,00 руб. Всего на сумму 4570371,32 руб., в т.ч. НДС – 697 175,27 руб.

В связи с чем, по результатам камеральной налоговой проверки, налоговым органом произведено доначисление налоговой базы на сумму товаров, признанных авансовым платежом в счет выполнения подрядных работ в виде стоимости переданных товарно-материальных ценностей. В результате доначисления налогооблагаемой базы налоговым органом произведена корректировка исчисленного налога и налоговых вычетов, что и явилось основанием для отказа в возмещении НДС за май 2006г. В результате занижения заявителем налогооблагаемой базы для исчисления налога на добавленную стоимость за май 2006 года на 4570371 руб.(по данным организации- 966000 руб.; по данным проверки- 5536371 руб.), соответственно занижен налог на добавленную стоимость, подлежащий уплате в бюджет за май 2006 года на 697175 руб. (по данным организации -- 147356 руб.; по данным проверки 844531 руб.).

Данное нарушение порядка исчисления налога квалифицируется, в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, как неуплата налога на добавленную стоимость за май 2006 года в результате занижения налоговой базы. Однако, с учетом числящейся переплаты по лицевому счету налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 443 034 руб., в соответствии с пунктом 1 статьи 109 НК РФ ООО «Чай-Урья Золото» не привлекается к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, за отсутствием события налогового правонарушения.

В дополнительном пояснении от 17 ноября 2006г № ЛП-03-33/8278, налоговый орган отметил, что документы, подтверждающие исполнение п.3.2.1 договора подряда, а именно отчетность по расходам товарно-материальных ценностей, переданных Заказчиком Подрядчику для использования в порядке, в том числе использованных в технологическом процессе добычи золотосодержащего концентрата, а также израсходованных на содержание в надлежащем состоянии и ремонт имущества Заказчика, на камеральную проверку представлены не были, что следует из реестра представленных налогоплательщиком документов (т.2).

При изложенных обстоятельствах, решение Межрайонной ИФНС России №3 по Магаданской области от 07.09.2006 года № 447 об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость, вынесено в строгом соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах, предмет спора отсутствует. В связи с чем, в удовлетворении требований следует отказать.

3 лицо в отзыве по делу не согласно с выводами налогового органа относительно сложившихся гражданско-правовых отношений, что повлекло доначисление налога . По существу заявленных требований отметил следующее (т.2 л.д.22-24).

Договором подряда от 01.02.2006 года, заключенным между ОАО «Сусуманзолото» и ООО «Чай-Урья-золото», предусмотрено, что Заказчик (ОАО «Сусуманзолото») обязуется:

2.1.1. Обеспечить Подрядчика необходимыми для своевременного выполнения
подрядных работ ресурсами, в т.ч. денежными средствами, по согласованным сторонами
заявкам... а также согласно п.2.1.2. по заявкам ООО «Чй-Уоья золото» оказывать необходимые услуги, реализовать ТМЦ, необходимые для выполнения подрядных работ, по ценам, установленным Заказчиком.

В рамках названного договора ОАО «Сусуманзолото» действительно реализует товарно-материальные ценности (ТМЦ) на основании писем, заявок и доверенности на получение ТМЦ от ООО «Чай-Урья-золото». Подтверждением факта реализации (продажи) являются следующие первичные бухгалтерскими документами:

товарная накладная ТОРГ -12 или М-15 согласно которой Заказчик передает, а Подрядчик (покупатель) принимает ТМЦ, о чем свидетельствуют подписи обеих сторон;

-выписывается счет-фактура на реализацию ТМЦ;

-производятся бухгалтерские записи в бухгалтерском балансе, что подтверждается карточкой по бухгалтерскому счету 62 по данному контрагенту;

-формируется книга продаж по счетам-фактурам на реализованные ТМЦ и перечисляется исчисленная сумма налога на добавленную стоимость в бюджет за отчетный период.

Пункт 4 ст.421 ГК РФ указывает на то, что условия договора определяются по усмотрению сторон. В соответствии с п.3 ст.438 ГК РФ совершение лицом, получившим оферту, действий по выполнению указанных в оферте условий договора (отгрузка товаров, предоставление услуг, выполнение работ, уплата соответствующей суммы и т.п.) считается акцептом. В соответствии со ст.224 и ст.433 ГК РФ договор считается заключенным с момента передачи имущества.

Следовательно, предусмотренная договором подряда обязанность Заказчика реализовать Подрядчику по его заявкам ТМЦ и оказывать услуги не противоречит действующему законодательству. Виды расчетов определены главой 46 ГК РФ. Они могут быть как наличными, так и безналичными.

Кроме того, стороны вправе избрать и установить в договоре любую из форм расчетов, указанных в п.1 ст.862 ГК РФ.

Пункты 4.2 договора подряда предусмотрена возможность прекращения денежного обязательства Заказчика перед Подрядчиком по оплате выполненных подрядных работ зачетом. Аналогические положения о прекращении денежных обязательств ООО «Чай-Урья-золото» перед ОАО «Сусуманзолото» содержится в письме ООО «Чай-Урья-золото» на продажу ТМЦ, направленного в ООО «Сусуманзолото».

В соответствии со ст.420, 421 ГК РФ стороны вольны заключить любой договор, который порождает для них установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

Таким образом, договор подряда от 01.02.2006года не содержит ссылки на авансирование Подрядчика в натуральной форме. Следовательно, Межрайонная инспекция ФНС России № 3 по Магаданской области, не правомерно вынесла решение № 447 от 07.09.06 г. об отказе в возмещении сумм налога на добавленную стоимость за май месяц 2006 года, превысила свои полномочия и нарушая действующее законодательство пытается диктовать ООО «Чай-Урья-золото» условия его правоотношений с АО «Сусуманзолото» путем непризнания договоров купли-продажи, указывая при этом, что передача ТМЦ должна проводится в рамках исполнения договора подряда. Такие действия налогового органа не могут быть признаны законными, поскольку направлены на изменение волеизъявление сторон сделки, и фактически сложившихся правоотношений.

Суд установил :

Заявитель является плательщиком налога на добавленную стоимость и в соответствии ст.163,164,174 НК представил декларацию по налогу на добавленную стоимость и налоговых вычетов за май 2006г по ставке 18 % , с полным пакетом документов, предусмотренных главой 21 НК РФ (л.д.20,99).

В представленной декларации по налогу на добавленную стоимость за май 2006 года, организацией заявлены следующие показатели:

- суммы, полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров
(выполненных работ оказанных услуг) по ставке 18/118 (строка 120 раздела 2.1):

- налоговая база - 966000 рублей.; сумма НДС - 147356 рублей.;

- Всего исчислено (строка 160 раздела 2.1):

- налоговая база -966000 рублей; сумма НДС - 147356 рублей;

Налоговые вычеты

- сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении на территории РФ
товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежащая вычету, всего:-. 710 977
рублей.

- Общая сумма НДС подлежащая вычету - 710977 руб.

- Общая сумма налога, исчисленная к уменьшению за данный налоговый период
563 621 руб.

Между заявителем (Подрядчиком) и 3-лицом (Заказчиком) заключен договор подряда на разработку золотосодержащего месторождения №1 от 01.01. 2005г.(в редакции дополнительного соглашения от 04.02.2006, т.1 л.д.28-34), из которого следует, что Подрядчик обязуется выполнить по заданию Заказчика определенные горные работы, а Заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. При этом условиями договора предусмотрена обязанность Заказчик обеспечить Подрядчика необходимыми для своевременного выполнения подрядных работ ресурсами, в том числе денежными средствами, по согласованным сторонами заявкам, а также по заявкам Подрядчика оказывать необходимые услуги, реализовывать ТМЦ электроэнергию, необходимые для выполнения подрядных работ по ценам, установленным Заказчиком (подпункт 2.1.2 пункта 2.1).

Вместе с тем согласно п.5.1 и п.5.3 договора предусмотрено, что Подрядчик выполняет подрядные работы на материальных, топливно-энергетических ресурсах и оборудовании Заказчика с использованием собственных оборудования и материальных ресурсов, а также с возможным частичным использованием материальных ресурсов Подрядчика. При этом как следует из п.5.2 договора стороны предусмотрели, что собственные материально-технические ресурсы и оборудование Подрядчик приобретает как у Заказчика, так и у третьих лиц. Порядок приобретения ТМЦ у Заказчика определен п. 5.3 договора, согласно которому его исполнение производится по заявкам Подрядчика, а Заказчик закупает необходимые ему материально-технические ресурсы. Подрядчик в таком случае обязан забрать их у Заказчика и оплатить.

Порядок расчетов закреплен п.4.2 договора и производятся путем перечисления денежных средств на расчетный счет Подрядчика, заказанный им, либо на иной счет по его письменной просьбе, либо путем зачета встречных однородных требований сторон, либо в ином порядке, не противоречащем действующему законодательству.

Во исполнение п.5.3 условий договора, ООО «Чай-Юрья золото» и на основании письма от 13.01.2006г приобрел у 3- го лица – ОАО «Сусуманский ГОК «Сусуманзолото» товарно-материальные ценности (т.1 л.д.27-60). Товарно-материальные ценности переданы заявителю (покупателю) с оформлением накладных формы М-15 и доверенностей (форма М-2а), утвержденных Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997г № 71а и товарных накладных ТОРГ-12. Стоимость реализованных ТМЦ предъявлены для оплаты покупателю (заявителю) по счетам фактурам:

- № 000943 от|26.05.2006 на сумму 1227681,88 руб., в т.ч. НДС - 187273,49 руб.;

- № 000869 от|1.05.2006 на сумму 43900,34 руб., в т.ч. НДС - 6696,66 руб.;

- № 000888 от 25.05.2006 на сумму 378045,29 руб., в т.ч. НДС - 57667,92 руб.;

- № 000936 от 25.05.2006 на сумму 448574,12 руб., в т.ч. НДС - 68426,55 руб.;

- № 001099 от 25.05.2006 на сумму 625388,57 руб., в т.ч. НДС - 95398,27 руб.;
- № 001101 от 25.05.2006г на сумму 1151355,11 руб., в т.ч. НДС-175630,45 руб.;

- № 001027 от 26.05.2006 на сумму 144432,00 руб., в т.ч. НДС - 22032,00 руб.;

- № 001018 от 31.05.2006 на сумму 27564,80 руб., в т.ч. НДС - 4204,80 руб.;

- № 000952 от 31.05.2006 на сумму 689,21 руб., в т.ч. НДС - .105,13 руб.;

- № 001096 от 31.05.2006г на сумму 522740,00 руб., в т.ч. НДС - 79740,00 руб.

Оплата произведена посредством зачета встречных требований путем оформлении актов сверок, что предусмотрено сторонами в п.4.2 договора, отвечает требованиям гражданского законодательства, и является одним из способов прекращения обязательств (ст.410 ГК РФ). При этом порядок проведения зачета, установленный ст.410 ГК РФ соблюден.

Приобретение ТМЦ Заявителем отражено в книге покупок за период с 1 мая по 31 мая 2006г (т.1 л.д.97) , приняты на учет с оформлением соответствующих первичных учетных документов и отражены в бухгалтерской отчетности по счетам «расчеты с поставщиками» (л.д.132-137,144-148).

Стоимость приобретенных ТМЦ налогоплательщиком предъявлена в рамках ст.171,172 НК РФ к налоговым вычетам по вышепоименованным счет-фактурам и принята налоговым органом по заявленной налоговой декларации за май 2006г. Данные обстоятельства, налоговым органом не оспариваются и документально не опровергнуты, что отражено в п.4 мотивировочной части решения (т.1 л.д.25).

Установив фактические обстоятельства спора, выслушав доводы и возражения лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив представленные в дело доказательства, с учетом норм материального и процессуального права, суд находит заявление обоснованным и подлежащим удовлетворению в полном объеме.

При этом суд исходит из следующего:

В соответствии с ст.13 ГК РФ, п.6 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ 6/8 от 1.07.1996г «О некоторых вопросах, связанных с применением части ФИО7 РФ» ненормативный акт государственного органа или органа местного самоуправления, не соответствующие закону или иным правовым актам и нарушающие гражданские права и охраняемые законом интересы могут быть признаны судом не действительным. Оспариваемый акт может быть признан недействительным в случае, когда он одновременно не соответствует закону и иным нормативным правовым актам, и нарушают права и охраняемые законом интересы лица, обратившегося за защитой.

Статья 45 Конституции Российской Федерации закрепляет государственные гарантии защиты прав и свобод и право каждого защищать свои права всеми, не запрещенными законом способами.

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ, содержащихся в п. 29 и 30 Постановления от 28.02.2001 г. № 5, п.1 ст.65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, а при оспаривании ненормативных актов – обязанность по доказыванию лежит на органе, принявшем решение.

При этом как следует из п.5 ст.200 АПК РФ, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия возлагается на орган, принявший данное решение.

Суд с учетом положений ст.71 АПК РФ оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств и их влиянии на законность и обоснованность вынесенного ненормативного акта – решения об отказе в возмещении НДС.

Проверяя законность и обоснованность оспариваемого решения, суд дает оценку законности этого решения с учетом положений ст.201 АПК РФ, правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в судебных актах, в том числе в Определении от 12.07.2006г № 267-О «По жалобе открытого акционерного общества «Востоксибэлектросетьстрой» на нарушение конституционных прав и свобод положениями частей 3 и 4 ст.88, п.1 ст.101 НК РФ и ч.4 ст.200 АПК РФ» и Определении от 12.07.2006г № 266-О «По жалобе ЗАО «Производство продуктов питания» на нарушение конституционных прав и свобод отдельными положениями ст. 88,171,172,176 НК РФ», а также Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006г № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» и выработанной судебно-арбитражной практикой по данной категории споров.

Суд полагает, что налоговый орган, отказывая заявителю в возмещении НДС, не учел следующего.

Налоговая база для исчисления НДС при реализации товаров (работ, услуг)
определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ в
зависимости от особенностей реализации, произведенной им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг), что установлено абз. 1 ст. 153 НК РФ.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг),
передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика,
связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав,
полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными
бумагами, что установлено абз. 1 ст. 153 НК РФ.

Вывод налогового органа в том, что Заявителем занижена налогооблагаемая база при исчислении НДС за май 2006г за счет не включения в н/облагаемую базу стоимости товаров приобретенных у 3 го лица- ОАО «Сусуманский ГОК» по счетам фактурам, поименованным в установочной части решения, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и опровергается представленными в дело доказательствами- документами первичного учета, которыми зафиксированы хозяйственные операции в рамках исполнения гражданско-правовой сделки, а также регистрами бухгалтерского и налогового учета.

Между тем, вышеописанные хозяйственные операции, осуществленные Заявителем (ООО «Чай-Юрьях золото») и 3-лицом (ОАО «СУГОК «Сусуманзолото»), ошибочно, не признаны налоговым органом отношениями, возникшими из договора купли-продажи, а расценены, что следует из оспариваемого решения, как сумма частичной оплаты (авансовый платежи), полученных в натуральном выражении в счет предстоящего выполнения подрядных работ, предмет которых определен в п.1.1 договора подряда (выполнение горных работ).

Как следует из п.3 ст.3 НК РФ, налоговые обязательства, в том числе и по уплате налога на добавленную стоимость, возникают в результате осуществления субъектом предпринимательской либо иной экономической деятельности, основой которых являются, в том числе и гражданско-правовые отношения. Одним из оснований возникновения гражданских прав и обязанностей, применительно к данному спору, как следует из ст.8 ГК РФ является договор.

В соответствии с ст.11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Согласно пункту 1 статьи 421 ГК РФ юридические лица свободны в заключение договора и его заключение обусловлено обоюдным волеизъявлением сторон. Никто не вправе изменить волеизъявление сторон сделки, придав им иной гражданско-правовой характер.

Согласно п.3 ст.421 ГК РФ стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешенному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержаться в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора. Условия договора определяются только по усмотрению сторон сделки, за исключением случаев, когда содержание условий предписано законом или иными правовыми актами (ст.422 ГК РФ).

С учетом положений ст.431 ГК РФ при толковании условий договора, судом принимается во внимание буквальное значение, содержащихся в нем слов и значений, а также исходя из смысла договора в целом и действительной воли сторон с учетом деловой цели договора.

Как установлено судом, между сторонами заключен договор подряда № 1 от 1.01.2005г, который является смешанным договором и содержит в себе, в том числе и элементы договора купли-продажи, в частности п.5.3, 4.2 договора (т.1 л.д.31). Эти обстоятельства не оспариваются ни одной из сторон.

Буквальное толкование и анализ условий договора в части элементов, относящихся к обязательствам, вытекающим из договора купли-продажи, и совокупность доказательств, представленных сторонами в части их исполнения, дает основания, признать правомерными действия заявителя, не включившего стоимость приобретенных товарно-материальных ценностей по 10-ти вышепоименованным счетам-фактурам в налогооблагаемую базу. Поскольку их стоимость не может быть признана как частичная оплата (авансовые платежи), полученная в натуральном выражении в счет исполнения условий договора подряда, предмет которого определен п.1.1 договора.

По условиям договора, в части имеющей отношение к договору купли продажи (п.5.2, п.5.3) предусмотрена продажа заявителю по его заявкам товарно-материальных ценностей. В подтверждение реальности исполнения названного условия, представлена заявка от 13 января 2006г на продажу ТМЦ (т.2 л.д.55). Непосредственно в рамках названной заявки, 3-им лицом проданы заявителю ТМЦ по 10-ти счет-фактурам.

Фактом исполнения любого вида договора является совершение хозяйственной операции в соответствии с условиями обязательств и их оформление соответствующими первичными учетными документами, что следует из положений п.1, 4 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». В соответствии с названной нормой все хозяйственные операции должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после её окончания». Таким образом, только посредством анализа документов первичного учета и соответствующего отражения на счетах бухгалтерского учета (в том числе и для целей налогообложения), возможно сделать достоверный вывод о соответствующем виде гражданско-правовых отношений, сложившихся между участниками сделки.

Применительно к торговым операциям таким первичным документом для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций по продаже товаров сторонним организациям является товарная накладная форма № ТОРГ-12, утвержденная Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 № 132. Тогда как основанием для отпуска товаров со склада продавца является накладная на отпуск материалов на сторону формы М-15 и доверенность формы М-2, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997г № 71а.

Товарная накладная по форме № ТОРГ-12 при получении товара на складе поставщика составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается у организации- поставщика и является основанием для списания товара, второй экземпляр передается организации-покупателю и является основанием для оприходования товара . Товарные накладные установленной формы ТОРГ-12, а также накладные формы М-15, М-4 заявителем представлены налоговому органу для проверки в полном объеме. Юридических пороков данные первичные учетные документы не имеют.

Предъявленные счет-фактуры отражены в книге покупок за май 2006г, что подтверждено документально и не оспаривается ни одной их сторон. Факт передачи, т.е. реальности исполнения договора купли-продажи подтверждены первичными учетными документами.

Согласно регистров учета, приобретенные ТМЦ отражены по счету 62 «расчеты с поставщиками», что также не оспаривается сторонами.

Таким образом, совокупность изложенных обстоятельств и доказательства, подтверждающие реальность хозяйственных операций, позволяют сделать вывод, о фактически, сложившихся гражданско-правовых отношений договора купли-продажи.

В материалах дела отсутствуют, и налоговым органом не представлены доказательства, подтверждающие совершение сторонами хозяйственных операций в рамках договора подряда применительно к оспариваемым эпизодам (счета-фактурам).

Как правильно отметили заявитель и 3 лицо, договор подряда не содержит условий об авансировании подрядчика в натуральном выражение, т.е. передаче товарно-материальных ценностей в счет выполнения горных работ. Более того, содержание товарных накладных, накладных на отпуск товаров со склада, счет-фактуры не содержит каких-либо ссылок на передачу товаров в счет договора подряда.

Представленные 3-м лицом доказательства, в отношении спорных операций, также подтверждают, что их отражение в бухгалтерском учете осуществлено в рамках договора купли-продажи, но не договора подряда. Сформирована книга продаж по счетам-фактурам на реализованные ТМЦ. Сумма исчисленного налога на добавленную стоимость перечислена в бюджет за отчетный период, что отражено в налоговой декларации. Произведены бухгалтерские записи в бухгалтерском балансе, что подтверждается карточкой по бухгалтерскому счету 62 по данному контрагенту.

Кроме того, из представленных 3 м лицом дополнительных пояснений и доказательств следует. Порядок исполнения договора подряда со стороны Заказчика регламентирован его локальными актами (т.2): приказом 34 от 2.02.2006г «Об отпуске подрядным предприятиям ТМЦ (работ, услуг); приказом 321 «Об утверждении Инструкции по ведению бухгалтерского учета по операциям с предприятиями – подрядчиками, выполняющими работы по разработке золотосодержащих месторождений и добыче металла». В бухгалтерском учете оспариваемые операции отражены как реализация ТМЦ, а не как операции, связанные с договором подряда, что также не оспаривается и не опровергнуто налоговым органом.

Вывод налогового органа о том, что проведение оплаты стоимости реализации ТМЦ посредством зачета встречных требований свидетельствует об отсутствие цели получения денежных средств по договорам купли–продажи (за реализацию ТМЦ), что следует признать подтверждающим факт передачи ТМЦ в счет авансирования работ по договору подряда, суд находит несостоятельным. Прекращение обязательств, в том числе и вытекающих из условий об оплате, согласно ст.410 ГК РФ допустимо посредством зачета однородных встречных требований. Реальность операций по проведению зачета встречных требований, налоговым органом не опровергнута.

Согласно п.1.1 дополнительного соглашения, предусмотрено представление соответствующей отчетности об исполнении договора подряда, в том числе и связанного с передачей товарно-материальных ценностей. Вместе с тем, налоговым органом не представлено доказательств, в частности вытекающих из п.1.1 дополнительного соглашения, которые позволили бы сделать однозначный вывод в том, что ТМЦ по спорным счет-фактурам переданы в счет исполнения Заказчиком обязательств по договору подряда.

Довод налогового органа в том, что эта отчетность не была предъявлена налогоплательщиком на камеральную проверку, суд находит несостоятельным и противоречащим выводам Конституционного Суда РФ изложенных в Определениях от 12.07.2006г № 266-О и № 267-О.

Конституционный Суд РФ, неоднократно в судебных актах, указывал на отсутствие оснований для возложения дополнительных обязанностей на налогоплательщиков, кроме тех, которые прямо поименованы в законе. Поэтому, при отсутствии требования налогового органа о предоставлении дополнительных документов на камеральную проверку, у налогоплательщика отсутствует обязанность по их представлению, что прямо следует из общеправовой позиции, изложенной Конституционным Судом РФ.

Таким образом, с учетом доказательств, представленных 3-м лицом, следует, что фактически оспариваемые эпизоды, подтверждают совершение хозяйственных операций, вытекающих из договора купли-продажи.

Оспариваемое решение содержит теоретические суждения и выводы об отнесении данных операций к договору подряда. Между тем, в решении отсутствуют доказательства, подтверждающие данные выводы, а именно не содержит ссылок на первичные учетные документы, и их отражение в учете. Не представлены такие доказательства и в суд.

Таким образом, налоговый орган, изменил реальное волеизъявление сторон сделки, видоизменил характер (вид) и существо гражданско-правовых отношений, фактически, сложившиеся между сторонами, без учета и анализа первичных учетных документов, что и явилось основанием для применения положений п.1 ст.153,154 НК РФ и повлекло отказ в возмещении НДС.

Следовательно, налоговый орган неправомерно увеличил налоговую базу, признав передачу ТМЦ по следующим счетам-фактурам: