Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Литвиновой Л.А., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению акционерного общества «Магаданэлектросеть» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к управлению Федеральной налоговой службы по Магаданской области (ОГРН <***>, ИНН <***>)

третье лицо - министерство строительства, жилищно-коммунального хозяйства и энергетики Магаданской области,

о признании недействительным решения от 23.12.2020 № 1,

при участии представителей:

от заявителя – ФИО1, главный бухгалтер, доверенность от 22.04.2021 № 2984, паспорт, ФИО2, заместитель генерального директора по правовым вопросам, доверенность от 14.04.2021 № 2756, диплом, паспорт;

от ответчика – ФИО3, заместитель начальник правового отдела, доверенность от 01.03.2021 № 26-13/2154, удостоверение, диплом; ФИО4, начальник отдела камеральных проверок, доверенность от 07.06.2021 № 26-21/1108,

от третьего лица – не явился.

УСТАНОВИЛ:

заявитель, акционерное общество «Магаданэлектросеть» (далее – общество), обратился в суд с заявлением о признании недействительным решения ответчика, управления Федеральной налоговой службы по Магаданской области (далее – УФНС, налоговый орган), от 23.12.2020 № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявитель привлечён к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), в виде штрафа в сумме 294 891 руб. 95 коп.; обществу доначислен налог на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта РФ, в сумме 5 897 839 руб. 00 коп.; начислены пени за несвоевременную уплату налога в сумме 1 451 652 руб. 84 коп.

В обоснование заявленных требований общество сослалось на пункт 3 статьи 271, пункт 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), на пункт 1 Информационного письма ВАС РФ от 22.12.2005 № 98 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации», а также на письма Минфина РФ от 08.04.2019 № 03-03-06/1/24555, от 29.03.2019 № 03-03-06/1/21939, от 10.05.2018 № 03-07-11/31174, от 21.11.2017 № 03-03-06/3/76700.

Третье лицо, министерство строительства, жилищно-коммунального хозяйства и энергетики Магаданской области (далее – министерство), явку представителя в судебное заседание не обеспечило, извещено, ходатайств не представило, дело рассматривается на основании положений стать 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ) в отсутствие представителя третьего лица.

В судебном заседании представители заявителя предъявленные требования поддержали в полном объёме по основаниям, изложенным в заявлении от 23.03.2021 № 1967, дополнениях от 19.04.2021 № 2827 и от 11.06.2021 № 4594, пояснили, что рассматриваемая субсидия является частью недополученной выручки, которая предполагалась бы к получению в случае реализации электроэнергии на условиях рыночного ценообразования. Вывод о квалификации субсидии в качестве выручки подтверждается тем, что она направлена на компенсацию недополученных доходов от основного вида деятельности. Согласно пункту 20.1 учётной политики АО «Магаданэлектросеть», датой получения дохода (осуществления расходов) в целях исчисления налога на прибыль организаций определяется по методу начисления. Полученная предоплата (аванс) не является доходом в бухгалтерском учёте и отражается в составе кредиторской задолженности.

Выручка от реализации товаров (работ, услуг) признаётся после их оказания. При применении в налоговом учёте метода начисления доходы в бухгалтерском и налоговом учёте учитываются одинаково. В соответствии с порядком выплаты субсидии (пункт 4 Соглашения от 24.01.2018 № 3-ЭЭ/РГ), суммы субсидии в полном объёме перечисляются поставщикам электрической энергии в качестве авансовых платежей пропорционально недополученным доходам. В случае излишне полученной суммы, поставщик обязан её вернуть в бюджет.

Следовательно, в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2018 год неиспользованная сумма субсидий за 2018 год в размере 34 693 170 руб. 00 коп., фактически возвращённая в бюджет в другом налоговом периоде, не подлежит отражению.

Представители ответчика в судебном заседании заявленные требования не признали по основаниям, изложенным в отзыве от 20.04.2021 без номера и дополнениях к отзыву от 15.06.2021 № 05-05/бн, от 23.06.2021 № 26-13 б/н, от 28.06.2021 № 26-13/бн, пояснили, что в соответствии с пунктом 4.1 статьи 271 НК РФ средства в виде субсидий, за исключением указанных в статье 251 НК РФ либо полученных в рамках возмездного договора, признаются в составе внереализационных доходов вследующем порядке: субсидии, полученные на компенсацию ранее произведённых расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, или недополученных доходов, учитываются единовременно на дату их зачисления.

Учитывая, что субсидии получены АО «Магаданэлектросеть» на основании Соглашения от 24.01.2018 № 3-ЭЭ/РГ в качестве компенсации выпадающих доходов, то указанные субсидии являются внереализационным доходом.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 10.12.2013 № 10159/13 сказано о том, что денежные средства, получаемые из бюджета в качестве компенсации выпадающих доходов, по существу являются убытками, понесёнными предприятием при оказании услуг и включаются в состав внереализационных доходов.

Следовательно, полученная субсидия не является выручкой, как указывает общество, а должна быть отнесена во внереализационные доходы в момент зачисления денежных средств в сумме 602 302 710 руб. 00 коп. на расчётный счёт общества.

Третье лицо представило письменное мнение от 15.06.2021 без номера, в котором указало, что заявителем дано верное толкование цели выделения субсидии, так как пунктом 1.1. Порядка предоставления из областного бюджета субсидий гарантирующим поставщикам электрической энергии, энергоснабжающим организациям, энергосбытовым организациям в целях возмещения недополученных доходов в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до планируемых на следующий период регулирования базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) на территории Магаданской области, установленных уполномоченным органом исполнительной власти Магаданской области, утверждённого постановлением Правительства Магаданской области от 17.08.2017 № 748-пп (далее - Порядок) предусмотрено, что субсидии предоставляются юридическим лицам в целях возмещения недополученных доходов в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до планируемых. Под недополученными доходами следует понимать убытки получателя в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность).

Министерство указало, что согласно пункту 1.2 Соглашения между министерством и обществом субсидия предоставляется в пределах объёмов бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств по кодам классификации расходов бюджетов Российской Федерации: код 617, раздел 05, подраздел 02, целевая статья 0830117500, вид расходов 811.В соответствии с кодами бюджетной росписи на очередной финансовый год, наименование целевой статьи расходов (0830117500) - «Возмещение выпадающих доходов энергоснабжающим организациям Магаданской области в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до базовых уровней цен (тарифов) за счёт средств, предоставляемых в виде безвозмездных целевых взносов субъектом оптового рынка», вид расходов (811) - «Субсидии на возмещение недополученных доходов и (или) возмещение фактически понесённых затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг».

Отношения сторон в области предоставления субсидий регулируются нормами бюджетного законодательства, которым недополученные доходы не рассматриваются в качестве убытков (упущенной выгоды).

Кроме того, причинение убытков предполагает, по мнению министерства, виновное (умышленное или неосторожное) поведение лица их причинившего, тогда как тарифное регулирование, применяемое субъектом, в качестве такого поведения рассматриваться не может. Следовательно, считает третье лицо, заявленные требования обоснованы и подлежат удовлетворению.

Установив фактические обстоятельства дела, выслушав доводы и возражения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив совокупность представленных в деле доказательства, с учётом норм материального и процессуального права, суд не находит правовых оснований для удовлетворения требований заявителя.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом оспариваемый акт может быть признан недействительным в том случае, когда он одновременно не соответствует закону и иным нормативным правовым актам и нарушает права и охраняемые законом интересы лица, обратившегося за защитой в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

В ходе судебного разбирательства установлено, что заявитель, АО «Магаданэлектросеть», обратился в суд с заявлением о признании недействительным решения УФНС от 23.12.2020 № 1.

Содержание такого заявления определено положениями части 1 статьи 199 АПК РФ, в соответствии с пунктами 3, 4 части 1 статьи 199 АПК РФ в заявлении о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными должны быть указаны (в том числе) права и законные интересы, которые, по мнению заявителя, нарушаются оспариваемым актом, решением и действиями (бездействием); законы и иные нормативные правовые акты, которым, по мнению заявителя, не соответствуют оспариваемый акт, решение и действия (бездействие).

Часть 5 статьи 200 АПК РФ устанавливает, что обязанность доказывания законности оспариваемого акта возложена на орган, чьи действия, акт оспариваются, а заявитель в соответствии с положениями пункта 3 части 1 статьи 199 АПК РФ обязан указать в заявлении права и законные интересы, которые, по его мнению, нарушаются оспариваемым актом, и в соответствии с частью 1 статьи 65 Кодекса доказать обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих требований.

Следовательно, заявитель должен доказать факт нарушения его прав и законных интересов со ссылкой на соответствующие нормы действующего законодательства в обоснование данного факта.

Основным видом деятельности АО «Магаданэлектросеть» является «Распределение электроэнергии, кодОКВЭД 35.13», общество в установленном порядке признано гарантирующим поставщиком, является участником ОЭЗ в Магаданской области.

В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ общество является плательщиком налога на прибыль организаций.

В связи с представлением обществом 16.03.2020 уточнённой налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2018 год (корректировка 4), по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки налоговым органом было вынесено решение от 23.12.2020 № 1 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым: налогоплательщик привлечён к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 части первой НК РФ, в виде штрафа в сумме 294 891 руб. 95 коп.; доначислен налог на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта РФ, в сумме 5 897 839 руб. 00 коп.; начислены пени за несвоевременную уплату налога в сумме 1 451 652 руб. 84 коп. (далее – оспариваемое решение).

Не согласившись с выводами, изложенными в решении от 23.12.2020 № 1, общество подало апелляционную жалобу в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу.

Решением Межрегиональной ИФНС по Дальневосточному федеральному округу от 15.03.2021 № 710/0413 апелляционная жалоба общества была оставлена без удовлетворения.

Общество обратилось в суд с заявлением о признании оспариваемого решения налогового органа недействительным.

В ходе судебного разбирательства установлено, что в связи с реализацией Постановления Правительства РФ от 28.07.2017 № 895 «О достижении на территориях Дальневосточного федерального округа базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность)», предусматривающего доведение тарифов на территории Дальневосточного округа, в том числе в Магаданской области до среднероссийского уровня и возмещения недополученных доходов в связи с доведением тарифов на электрическую энергию до базовых уровней тарифов в виде субсидий из областного бюджета, Правительством Магаданской области было принято постановление от 17.08.2017 № 748-пп «Об утверждении Порядка предоставления из областного бюджета субсидий гарантирующим поставщикам электрической энергии, энергоснабжающим организациям, энергосбытовым организациям в целях возмещения недополученных доходов в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до планируемых на следующий период регулирования базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) на территории Магаданской области» (далее – Порядок предоставления субсидий № 748-пп).

В соответствии с Порядком предоставления субсидий № 748-пп между министерством строительства, жилищно-коммунального хозяйства и энергетики Магаданской области (Главный распорядитель) и АО «Магаданэлектросеть» (Получатель) было заключено Соглашение от 24.01.2018 № 3-ЭЭ/РГ (далее – Соглашение от 24.01.2018 № 3-ЭЭ/РГ), предметом которого являлось предоставление из областного бюджета в 2018 году Получателю субсидии в целях возмещения недополученных доходов (убытков) в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до планируемых на следующий период регулирования базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) на территории Магаданской области (далее – Субсидии), установленных уполномоченным органом исполнительной власти Магаданской области - департаментом цен и тарифов Магаданской области (далее – Департамент) (т. 2, л.д. 111).

В 2018 году Главным распорядителем в соответствии с Соглашением от 24.01.2018 № 3-ЭЭ/РГ обществу была предоставлена субсидия в сумме 602 302 710 руб. 00 коп. Размер субсидии был рассчитан, исходя из запланированной Департаментом выручки от реализации электрической энергии на 2018 год.

По результатам 2018 года объём фактической реализации электроэнергии составил 210,7193 млн. кВт. ч, что меньше запланированного объёма на 12.7377 млн. кВт. ч.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о недостижении обществом значений показателей результативности, установленных Порядком предоставления субсидий № 748-пп. В соответствии с Порядком предоставления субсидий значением показателя результативности предоставления субсидии является 100% фактическая поставка (выручка) услуг по электрической энергии от установленной Департаментом.

По Соглашению от 24.01.2018 № 3-ЭЭ/РГ Получатель субсидии обязан предоставлять Главному распорядителю ежегодно, в срок до 22 января финансового года, следующего за отчётным годом, согласованный с Департаментом отчёт о достижении значений показателей результативности. В случае, если Получателем субсидии не достигнуты значения показателей результативности Главный распорядитель обязуется направить получателю требование о возврате излишне полученной субсидии в областной бюджет в течение 10 рабочих дней. Требование о возврате изготавливается Главным распорядителем в письменной форме с указанием платёжных реквизитов, срока возврата и суммы субсидии, подлежащей возврату в областной бюджет.

Отчёт о достижении значений показателей результативности за 2018 год, согласованный Департаментом, был направлен Главному распорядителю 23.01.2019.

Требование на возврат субсидии в размере 34 693 170 руб. 00 коп. Главным распорядителем было направлено обществу 01.03.2019. Сумма, указанная в требовании, была возвращена обществом в бюджет 15.03.2019.

При этом в бухгалтерском учёте общества в декабре 2018 года сумма излишне полученной субсидии в размере 34 693 170 руб. 00 коп. была отсторнирована с доходов и отнесена в состав кредиторской задолженности по балансовому счёту 763 «Расчёты с прочими дебиторами и кредиторами».

В отчёте о финансовых результатах общества за 2018 год в разделе «Выручка» была отражена сумма субсидии без учёта суммы, подлежащей возврату.

Указанные фактические обстоятельства стороны не оспаривают, между сторонами нет разногласий по арифметическому определению размера сумм, в том числе: субсидии, подлежащей возврату в областной бюджет, по доначисленным в оспариваемом решении к уплате в бюджет сумме налога на прибыль организаций за 2018 год, а также суммам соответствующих пеней и штрафа.

Спор между сторонами состоит в различном подходе к отражению излишне полученной субсидии в размере 34 693 170 руб. 00 коп. в налоговом учёте, в различном толковании норм действующего законодательства, определяющих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций в части учёта/определения доходов общества.

Общество полагает, что поскольку сумма субсидии была предоставлена в целях возмещения недополученных доходов (выручки) от реализации электрической энергии по регулируемому тарифу, то есть была компенсирована разница между базовым тарифом и фактической ценой реализации, то сумма субсидии учтена в составе доходов. Датой получения доходов от реализации согласно пункту 3 статьи 271 НК РФ признается дата реализации товаров (работ, услуг), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств. Согласно учётной политике обществадата получения доходов (осуществления расходов) в целях исчисления налога на прибыль определяется по методу начисления.

Поэтому при формировании налоговой базы по налогу на прибыль за 2018 год сумма субсидии отражена обществом в составе доходов на дату реализации электроэнергии, а не на дату поступления денежных средств на расчётный счёт.

Налоговый орган считает, что в целях налогообложения прибыли за 2018 год, общество неправомерно отразило во внереализационных доходах субсидию лишь в размере 567 609 540 руб. 00 коп., то есть в пределах сумм расходов, понесённых за фактически реализованную электроэнергию (разница в тарифах за фактически реализованную электроэнергию), что подтверждается регистрами налогового учёта.

При этом согласно регистров налогового (бухгалтерского) учёта общества субсидия в размере 34 693 170 руб. 00 коп., также полученная по Соглашению от 24.01.2018 № 3-ЭЭ/РГ, по состоянию на 31.12.2018 отражена по кредиту счета 76.3 «Расчёты с разными дебиторами/кредиторами», то есть безосновательно, по мнению ответчика, исключена из состава внереализационных доходов.

Таким образом, в нарушение пункта 1 статьи 250 НК РФ, подпункта 1 пункта 4 статьи 271 НК, пункта 4.1 статьи 271 НК РФ общество неправомерно не учло в целях налогообложения прибыли и не отразило в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2018 год часть/остаток поступившей на счёт общества субсидии в размере 34 693 170 руб. 00 коп.

Также налоговый орган указывает на то, что расходы по отпуску электроэнергии под сформировавшийся остаток субсидии в размере 34 693 170 руб. 00 коп. в течение 2018 года обществом понесены не были, реализация электроэнергии покупателям не произведена.

Пункт 4.1. статьи 271 НК РФ устанавливает особый порядок определения момента учёта для субсидий. Субсидии, полученные на компенсацию ранее произведённых расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав или недополученных доходов, учитываются единовременно на дату их зачисления. Данная норма не распространяется на случаи получения субсидий в рамках возмездного договора.

Налоговый орган ссылается на правовую позицию, указанную в постановлении Президиума ВАС РФ от 10.12.2013 № 10159/13, в котором установлено, что денежные средства, получаемые из бюджета в качестве компенсации выпадающих доходов, по существу являются убытками, понесёнными предприятием при оказании услуг и включаются в состав внереализационных доходов.

Следовательно, полученная субсидия, по мнению налогового органа, не является выручкой, как указывает общество.

В ходе судебного разбирательства суд пришёл к выводу, что оспариваемое решение налогового органа соответствует нормам действующего законодательства.

На основании статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов.

Пунктами 1 и 2 статьи 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретённых, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчётами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчётами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьёй 271 или статьёй 273 НК РФ.

Согласно статье 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ.

Согласно пункту 4.1 статьи 271 НК РФ средства в виде субсидий, за исключением указанных в статье 251 НК РФ либо полученных в рамках возмездного договора, признаются в составе внереализационных доходов в следующем порядке: субсидии, полученные на финансирование расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются по мере признания расходов, фактически осуществлённых за счёт этих средств; субсидии, полученные на финансирование расходов, связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются по мере признания расходов, фактически осуществлённых за счёт этих средств; субсидии, полученные на компенсацию ранее произведённых расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, или недополученных доходов, учитываются единовременно на дату их зачисления; субсидии, полученные на компенсацию ранее произведённых расходов, связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются единовременно на дату их зачисления в сумме, соответствующей сумме начисленной амортизации по ранее произведённым расходам, связанным с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав. Разница между суммой полученных субсидий и суммой, учтённой в составе доходов на дату их зачисления, отражается в составе доходов в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному абзацем третьим настоящего пункта.

Как установлено судом, в целях доведения тарифов на территории Дальневосточного округа, в том числе в Магаданской области, до среднероссийского уровня Правительством РФ было принято Постановление от 28.07.2017 № 895 «О достижении на территориях Дальневосточного федерального округа базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность)».

В соответствии со статьёй 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации в целях реализации Постановления Правительства РФ от 28.07.2017 № 895, Правительством Магаданской области было принято постановление от 17.08.2017 № 748-пп «Об утверждении Порядка предоставления из областного бюджета субсидий гарантирующим поставщикам электрической энергии, энергоснабжающим организациям, энергосбытовым организациям в целях возмещения недополученных доходов в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до планируемых на следующий период регулирования базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) на территории Магаданской области» (Порядок предоставления субсидий № 748-пп).

Размер субсидии гарантирующему поставщику электрической энергии, энергоснабжающей организации, энергосбытовой организации в целях возмещения недополученных доходов в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до планируемых на следующий период регулирования базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) на территории Магаданской области, установленных уполномоченным органом исполнительной власти Магаданской области определяется как разница между стоимостью электрической энергии, определённой Департаментом, и рассчитанной обществом, то есть представляет собой разницу между планируемыми по ЭОТ и планируемыми по установленным тарифам.

Обществом на основании Соглашения от 24.01.2018 № 3-ЭЭ/РГ в 2018 году была получена субсидия на компенсацию недополученных доходов в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до планируемых на следующий период регулирования базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность).

Размер заявки на получение субсидии на финансовое обеспечение затрат напрямую связан с объёмом электрической энергии, планируемой к реализации (носит предположительный расчётный характер).

В 2018 году обществу была фактически перечислена субсидия в сумме 602 302 710 руб. 00 коп.

Из материалов дела следует, что общество отразило за 2018 год в составе выручки от реализации товаров (работ, услуг) полученную субсидию в размере 567 609 540 руб. 00 коп.

Разницу в сумме 34 693 170 руб. 00 коп. общество отразило как кредиторскую задолженность за 2018 год, полагая, что эта сумма, подлежит возвращению в бюджет в 2019 году в связи с производством и отпуском электрической энергии в меньшем размере, чем было указано в заявке на получение субсидии. Общество полагало, что суммы указанных субсидий подлежат учёту в доходах по налогу на прибыль за 2018 год пропорционально получению дохода от фактически реализованного объёма электрической энергии, а не на дату их фактического зачисления на счёт.

Однако целевое использование субсидии представляет собой не цель, а одно из условий, которое общество должно соблюдать для того, чтобы ему выделялись субсидированные средства (пункт 1.1 Порядка предоставления субсидий № 748-пп).

Согласно пункту 1.4 Порядка предоставления субсидий № 748-пп, предоставление субсидий осуществляется из бюджета Магаданской области в виде безвозмездных целевых взносов.

Согласно пояснениям третьего лица (Главного распорядителя) - цель субсидии одна – возмещение недополученных доходов в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до планируемых.

Направленность субсидии на компенсацию недополученного дохода подтверждает и порядок определения её размера, установленный Соглашением от 24.01.2018 № 3-ЭЭ/РГ.

В соответствии с формулами расчёта субсидированных средств размер субсидии напрямую зависит от разницы между экономически обоснованной и тарифной (регулируемой) стоимостью электрической энергии (пункт 2.3 Порядка предоставления субсидий № 748-пп).

Данная разница и представляет собой доход, который недополучает энергоснабжающая организация.

Согласно абзацу 4 пункта 4.1 статьи 271 НК РФ средства в виде субсидий, полученные организациями, за исключением случаев получения субсидий в рамках возмездного договора, признаются в составе внереализационных доходов в следующем порядке: субсидии, полученные на компенсацию ранее произведённых расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, или недополученных доходов, учитываются единовременно на дату их зачисления.

Довод общества о том, что данная норма к нему неприменима, так как касается ранее произведённых расходов и ранее недополученных доходов, в то время как спорная субсидия выделялась на компенсацию неполученных доходов в будущем, признан судом несостоятельным ввиду того, что в налоговом законодательстве отсутствует разделение дохода как ранее недополученного и впоследствии недополученного.

Из буквального толкования абзаца 4 пункта 4.1 статьи 271 НК РФ следует, что законодатель имел в виду именно субсидии, полученные на компенсацию недополученных доходов.

Необходимо отметить, что определённое обществом толкование данной нормы ведёт к невозможности налогового учёта субсидий, выделяемых организациям в целях компенсации предполагаемого недополученного дохода, что противоречит официальной позиции федерального законодателя по вопросу применения вводимого правового положения.

Кроме того налоговый орган обращает внимание на то, что пункт 4.1 статьи 271 НК РФ введён в налоговое законодательство Федеральным законом от 29.12.2014 № 465-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации».

На сайте Государственной Думы Российской Федерации опубликованы и являются общедоступными официальные документы, сопровождающие стадии рассмотрения законопроекта, в которых отражены цели, которые преследовал законодательный орган, разрабатывая и принимая соответствующий законопроект.

Из заключения Комитета Государственной Думы Российской Федерации по бюджету и налогам по проекту федерального закона № 603084-6 «О внесении изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации», а также заключения Комитета Совета Федерации по социальной политике от 24.12.2014 № 3.8-04/2519 усматривается, что, вводя пункт 4.1 статьи 271 НК РФ, законодатель намеревался установить единый порядок признания доходов по методу начисления и кассовому методу ко всем случаям получения организациями субсидий, за исключением случаев получения субсидий в рамках возмездного договора (т. 3, л.д. 116-118).

С учётом изложенного, суд признаёт обоснованным довод налогового органа, что субсидии, выделяемые в целях компенсации недополученных доходов, подлежат учёту в соответствии с абзацем 4 пункта 4.1 статьи 271 НК РФ.

Суд отклонил доводы общества о возмездном характере субсидии, изложенные заявителем в дополнениях от 21.05.2021 № 3871, в которых общество указывает, что смысл Соглашения от 24.01.2018 № 3-ЭЭ/РГ сводится к тому, что АО «Магаданэлектросеть» поставляет электроэнергию потребителям, а обществу предоставляется субсидия в размере, который зависит от объёма поставленной электроэнергии (т. 4, л.д. 51-53).

Судом установлено, что субсидированные средства, выделенные обществу не относятся к субсидиям, предоставляемым в рамках возмездного договора, в связи с чем к спорной субсидии применяются положения именно абзаца 4 пункта 4.1 статьи 271 НК РФ.

Как обоснованно указал налоговый орган, обязанность общества вернуть в установленном порядке излишне полученную сумму субсидии, не влияет на налоговый учёт перечисленных обществу субсидий в спорный период во внереализационном доходе на момент из зачисления.

Довод заявителя о том, что законность и обоснованность действий общества подтверждается письмами Министерства финансов Российской Федерации 08.04.2019 № 03-03-06/1/24555, от 29.03.2019 № 03-03-06/1/21939, от 10.05.2018 № 03-07-11/31174, от 21.11.2017 № 03-03-06/3/76700, подлежит отклонению, поскольку письма Минфина России и его структурных подразделений, в которых разъясняются вопросы применения нормативных правовых актов, не содержат правовых норм, не направлены на установление, изменение или отмену правовых норм, а содержащиеся в них разъяснения не могут рассматриваться в качестве общеобязательных государственных предписаний постоянного или временного характера.

Доводы заявителя о том, что в постановлении Правительства Магаданской области от 17.08.2017 № 748-ПП и Соглашении от 24.01.2018 № 3-ЭЭ/РГ неправомерно было прописано, что субсидии предоставляются в целях возмещения убытков, являются безосновательными.

Ссылка заявителя в обоснование данного довода (в пояснениях от 11.06.2021 № 4594) на приказ Департамента цен и тарифов Магаданской области от 29.12.2017 № 47-2/э является несостоятельной, как не относящаяся к настоящему делу (т. 4, л.д. 60-66).

Данный довод заявителя противоречит постановлению Правительства Магаданской области от 17.08.2017 № 748-пп. Кроме того, постановление Правительства Магаданской области от 24.03.2021 № 208-пп «О внесении изменений в Постановление Правительства Магаданской области от 17.08.2017 № 748-ПП», которым абзац 2 пункта 1.1 признан утратившим силу, распространяется на регулируемые правоотношения, возникшие с 01.01.2021, следовательно, не имеет правового значения для рассматриваемого в настоящем деле периода.

Приобщённое заявителем в материалы дела письмо третьего лица (Главного распорядителя) от 22.06.2021 № 3017/25-23 также не противоречит позиции налогового органа.

Учитывая, что суммы остатка неизрасходованной/излишне полученной субсидии была в установленном порядке возвращена обществом в областной бюджет 15.03.2019, то указанную операцию следует рассматривать в качестве нового обстоятельства, влияющего на размер действительных налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций за 2019 год. Сумма перечисленного в доход бюджета остатка неиспользованных субсидий должна быть учтена в составе внереализационных расходов отчётного (налогового) периода, в котором произведено указанное перечисление, то есть при определении обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2019 год.

Согласно пункту 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Оценив в совокупности, представленные в дело документы, суд пришёл к выводу о том, что оспариваемый ненормативный правовой акт налогового органа является законным, не противоречащим требованиям действующего законодательства.

На основании изложенного, требования заявителя удовлетворению не подлежат, так как в ходе рассмотрения дела судом установлено отсутствие совокупности признаков, необходимых для признания ненормативного акта недействительным.

В соответствии со статьёй 110 АПК РФ госпошлина относится на заявителя.

Руководствуясь статьями 167-170, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд,

РЕШИЛ:

1. В удовлетворении заявленных требований отказать.

2. Решение может быть обжаловано в Шестой арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия через Арбитражный суд Магаданской области.

Судья Н.Ю. Нестерова