Гражданский кодекс часть 1

Заявитель, общество с ограниченной ответственностью «ЛЕМАН» (далее – ООО «ЛЕМАН», общество) обратился в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением к ответчику, Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения налогового органа от 06.05.2016 № 16-07/12 (действующего в редакции решения Управления ФНС России по Республике Марий Эл от 11.07.2016 № 64) в части начисления и предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2013, 2014 в сумме 639 453 руб., по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2012, 1-4 кварталы 2013, 1, 2 кварталы 2014 в сумме 10 946 783 руб.; пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 664 503 руб.; применения налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 127 891 руб. за неуплату налога на прибыль за 2013, 2014, по пункту 3 статьи 122 НК РФ в сумме 4 338 094 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2013, 1,2 кварталы 2014, по статье 123 НК РФ в сумме 142 835 руб. за не перечисление в установленный срок налога на доходы физических лиц (т.1, л.д. 6-16).

В обоснование заявленных требований, ООО «ЛЕМАН» пояснило, что в нарушение пункта 2 статьи 100 НК РФ акт проверки вручен обществу без подписи госналогинспектора ФИО5, проводившей проверку. Содержание самого акта проверки не соответствует требованиям названной статьи. Расходы на питание работников, работающих вахтовым методом, отнесены обществом на затраты по налогу на прибыль на основании подпункта 32 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Принятие в составе затрат за 2013 расходов на субподрядные работы, относящихся к 2012 году, соответствует подпункту 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса. Кредиторская задолженность с истекшим сроком давности включена в состав внереализационных доходов в периоде издания приказа о ее списании. Операции общества с контрагентами ООО "ФинансСтрой", ООО "АБАСКО", ООО "Спецстройтехнология" подтверждены надлежащими первичными документами и счетами-фактурами. Выполненные субподрядные работы по затратам соотносимы с актами, предъявленными ООО "ЛЕМАН" заказчикам. Общество не должно нести ответственность за действия своих контрагентов по исполнению их обязанностей налогоплательщиков (т.1, л.д. 6-16, т.12, л.д. 6-12, 18-20).

В судебном заседании заявитель полностью поддержал свои требования, просил их удовлетворить.

Ответчик в отзыве, дополнении к отзыву на заявление и в судебном заседании требования налогоплательщика не признал, указал, что оспариваемое решение налогового органа является законным и обоснованным. Инспекция пояснила, что по правилам пункта 2 статьи 318 Кодекса прямые затраты в виде расходов на субподрядные работы относятся на затраты по мере реализации продукции (работ, услуг). Расходы на питание производились в отношении работников субподрядчиков, при этом, ни в трудовых, ни в коллективном договорах, ни в договорах субподряда не предусмотрено несение обществом приведенных расходов. Кредиторская задолженность должна включаться в доходы в налоговом периоде, когда по ней истекли сроки исковой давности. При этом, несвоевременное проведение инвентаризации не влияет на порядок признания доходов в целях налогообложения. По операциям с контрагентами ООО "ФинансСтрой", ООО "АБАСКО", ООО "Спецстройтехнология" обществом создан формальный документооборот, направленный на получение необоснованной налоговой выгоды. Нарушения статьи 100 Кодекса, на которые ссылался заявитель, не относятся к существенным нарушениям процессуальных требований, влекущим безусловную отмену решения налогового органа (т.2, л.д. 82-95, т.12, л.д. 38-43).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление ФНС России по Республике Марий Эл (т.1, л.д. 1-3).

Третье лицо, Управление ФНС России по РМЭ в отзыве на заявление, в судебном заседании полностью поддержало доводы налогового органа о законности и обоснованности оспариваемого решения, просило отказать в удовлетворении требований заявителя (т.2, л.д. 99-114).

Рассмотрев материалы дела, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд признал заявление налогоплательщика подлежащим частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что ООО «ЛЕМАН» зарегистрировано и включено в Единый государственный реестр юридических лиц 24.09.2010, основной государственный регистрационный номер <***>, состоит на налоговом учете в Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле (т.1, л.д. 24-32).

На основании решения заместителя руководителя ИФНС России по г. Йошкар-Оле от 26.05.2015 № 46 (с учетом решений инспекции от 22.06.2015 № 47, от 18.08.2015 № 55) в отношении ООО «ЛЕМАН» проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности и полноты исчисления и уплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, полноты и своевременности перечисления удержанных сумм НДФЛ за период с 01.01.2012 по 30.04.2015 (т.4, л.д. 240, т.5, л.д. 3, 10,11). По окончании выездной налоговой проверки налоговым органом составлены справка № 16-07/7 от 20.01.2016 о проведенной выездной налоговой проверке (т.4, л.д. 206,207), акт № 16-07/8 от 18.03.2016 выездной налоговой проверки (т.3, л.д. 137-242). Копия акта с приложениями вручена директору ООО «ЛЕМАН» ФИО6 25.03.2016. Обществом в налоговый орган представлены возражения на акт проверки (т.3, л.д. 245-251).

На акт проверки обществом в инспекцию представлены возражения (т.3, л.д. 245-253).

Извещением № 47 от 25.03.2016, полученным директором общества ФИО6 23.03.2016, инспекция сообщила о дате, времени, месте рассмотрения материалов выездной проверки (т.3, л.д. 136).

По результатам рассмотрения с участием представителя общества ФИО7, действующего по доверенности № 2 от 25.04.2016, материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика, заместителем руководителя ИФНС России по г. Йошкар-Оле ФИО8 вынесено решение № 16-07/12 от 06.05.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д. 47-107, т.3, л.д. 7-127).

ООО «ЛЕМАН» обжаловало решение налогового органа в Управление ФНС России по Республике Марий Эл. По результатам рассмотрения жалобы и.о. руководителя Управления ФНС России по Республике Марий Эл ФИО9 вынесено решение № 64 от 11.07.2016 об изменении решения налогового органа (т.1, л.д. 108-112).

Не согласившись с ненормативным актом инспекции, ООО «ЛЕМАН» обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением о признании частично недействительным решения налогового органа от 06.05.2016 № 16-07/12 (действующего в редакции решения УФНС России по РМЭ от 11.07.2016 № 64).

Законность и обоснованность оспариваемого заявителем ненормативного акта налогового органа проверены арбитражным судом первой инстанции в соответствии с положениями статей 197- 201 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Предмет судебной проверки и оценки представленных сторонами доказательств определен частью 4 статьи 200 АПК РФ, согласно которой при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Между участниками спора имеются существенные правовые и доказательственные разногласия по вопросу о правомерности включения в состав доходов сумм кредиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности; в состав затрат расходов в виде затрат на приобретение у ИП ФИО10 комплексных обедов, расходов на субподрядные работы ООО "ФинансСтрой" - в иной период, чем результат работ был сдан заказчикам; получения налоговой выгоды в виде налоговых вычетов и затрат по операциям с ООО "ФинансСтрой", ООО "АБАСКО", ООО "Спецстройтехнология".

Арбитражный суд, оценив по правилам статей 65, 71, 162, части 3.1 статьи 70, части 5 статьи 200 АПК РФ доводы лиц, участвующих в деле, и имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности и взаимной связи, пришел к следующим выводам.

1. В проверяемом периоде между ООО "АгроПромСтройИнвест" (заказчик) и ООО "ЛЕМАН" (подрядчик) заключены договоры подряда от 03.10.2012 на выполнение работ на объекте "Строительство и модернизация 5-й очереди птицеводческого комплекса "Птицефабрики Акашевская"; от 01.08.2011 № 54 на выполнение работ на объекте "Реконструкция 4-х птичников по выращиванию цыплят бройлеров в д. Малая Каракша Оршанского района Республики Марий Эл"; от 14.02.2013 на выполнение работ на объекте "Реконструкция 12 птичников Новоатлашевской птицефабрики"; от 02.08.2013 на выполнение работ на объекте "Прокладка холодного водоснабжения 12 птичников Новоатлашевской птицефабрики"; от 21.01.2013 на выполнение работ на объекте "Линия утилизации боенских отходов птицы в п. Советский Советского района"; от 20.08.2013 на выполнение работ на объекте "Строительство репродуктора II порядка для содержания и производства родительского стада и выращивания ремонтного молодняка в д. Заречка-Она Сернурского района РМЭ. Устройство временной дороги"; от 26.08.2013 на выполнение работ на объекте "Строительство 16-ти птичников в дер. ФИО11 Турекского района РМЭ. Прокладка холодного водоснабжения в птичниках"

Между ООО "Газэлектрострой" (заказчик) и ООО "ЛЕМАН" (подрядчик) заключены договоры подряда № 15/К1 от 08.04.2013 на выполнение работ на объекте "Строительство, реконструкция и модернизация 7-ой очереди "Птицефабрики Акашевская". Строительство 16-ти птичников для выращивания цыплят-бройлеров в районе дер. Кузнецы Ново-Торъяльского района РМЭ"; № 16/К1 от 23.10.2013 на выполнение работ на объекте "Репродуктор II порядка д. Кораксола Советского района РМЭ. Птичники", № 18/К1 от 16.12.2013 на выполнение работ на объекте "Мясоперерабатывающий комбинат в п. Куженер РМЭ. Устройство системы водоснабжения, отопления, теплового узла административно-бытового корпуса"; № 18/К2 от 18.12.2013 на выполнение работ на объекте "Мясоперерабатывающий комбинат в п. Куженер РМЭ. Устройство систем водоснабжения, перегретой воды на технологические нужды, паропровода, систем конденсатопровода здания производственного корпуса"; № 18/К4 от 23.12.2013 на выполнение работ на объекте "Мясоперерабатывающий комбинат в п. Куженер РМЭ. Устройство систем производственной мойки и дезинфекции, воздухоснабжения здания производственного корпуса".

Между ООО "Птице-Прогресс" (заказчик) и ООО "ЛЕМАН" (подрядчик) заключен договор подряда от 30.08.2013 на выполнение работ на объекте "Реконструкция птичников по выращиванию цыплят - бройлеров в д. Ирмучаш Паранъгинского района РМЭ. Устройство временной дороги".

Для проведения субподрядных работ ООО "ЛЕМАН" привлечены организации - субподрядчики: ООО "ФинансСтрой" - для работ на объектах "санпропускники, 5-я очередь вентиляции", "реконструкция санпропускника в д. Каракша Оршанского района, РМЭ", "строительство и модернизация 5-й очереди птицеводческого комплекса "Птицефабрики Акашевская"; ООО "АБАСКО" - для работ на объектах "Реконструкция 12 птичников Новоатлашевской птицефабрики", "Строительство 16-ти птичников в дер. ФИО11-Турекского района РМЭ", "Строительство, реконструкция и модернизация 7-ой очереди "Птицефабрики Акашевская". Строительство 16-ти птичников для выращивания цыплят - бройлеров в районе дер. Кузнецы Ново-Торъяльского района РМЭ", "Прокладка холодного водоснабжения 12 птичников Новоатлашевской птицефабрики", "Линия утилизации боенских отходов птицы в п. Советский Советского района", "Реконструкция птичников по выращиванию цыплят - бройлеров в д. Ирмучаш Паранъгинского района РМЭ. Устройство временной дороги", "Строительство репродуктора II порядка для содержания и производства родительского стада и выращивания ремонтного молодняка в д. Заречка-Она Сернурского района РМЭ. Устройство временной дороги", "Мясоперерабатывающий комбинат в п. Куженер РМЭ. Устройство системы водоснабжения, отопления административно-бытового корпуса", "Строительство 16-ти птичников в дер. ФИО11-Турекского района РМЭ. Прокладка холодного водоснабжения в птичниках", "Мясоперерабатывающий комбинат в п. Куженер РМЭ. Устройство систем водоснабжения, перегретой воды на технологические нужды, паропровода, систем конденсатопровода здания производственного корпуса", "Мясоперерабатывающий комбинат в п. Куженер РМЭ. Устройство систем производственной мойки и дезинфекции, воздухоснабжения здания производственного корпуса", "Репродуктор II порядка д. Кораксола Советского района РМЭ. Птичники".

Для выполнения работ на объекте "Реконструкция 12 птичников Новоатлашевской птицефабрики" привлечены услуги строительных машин и механизмов ООО "Спецстройтехнология".

В состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость включены вычеты за 3 квартал 2012 – в сумме 101 545 руб. по актам, счетам-фактурам ООО "ФинансСтрой" от 17.09.2012 № 29, от 28.09.2012 № 37, от 01.10.2012 № 50; за 1 квартал 2013 - в сумме 96 560 руб. по актам, счетам-фактурам ООО "ФинансСтрой" от 18.03.2013 № 56, от 18.03.2013 № 57, от 18.03.2013 № 58; за 2 квартал 2013 - в сумме 2 770 817 руб. по актам, счетам-фактурам ООО "АБАСКО" от 12.04.2013 № 9, от 15.04.2013 № 12, от 15.05.2013 № 16, от 15.05.2013 № 24, от 14.06.2013, № 33 от 14.06.2013, № 34 от 14.06.2013; за 3 квартал 2013 - в сумме 4 026 620 руб., в том числе, в сумме 240 620 руб. 32 коп. по счетам-фактурам ООО "Спецстройтехнология" от 20.08.2013 № 61, от 29.08.2013 № 66, от 30.09.2013; в сумме 3 785 999 руб. 43 коп. по счетам-фактурам ООО "АБАСКО" от 15.07.2013 № 68, от 15.07.2013 № 69, от 16.07.2013 № 73, от 15.07.2013 № 79, от 15.08.2013 № 85, от 15.08.2013 № 87, от 15.08.2013 № 92, от 20.09.2013 № 104, от 23.09.2013 № 105, от 23.09.2013 № 116, от 16.09.2013 № 128; за 4 квартал 2013 - в сумме 638 927 руб. по счету-фактуре ООО "АБАСКО" от 16.12.2013 № 205; за 1 квартал 2014 - в сумме 3 269 402 руб. по счетам-фактурам от 13.01.2014 № 89, от 15.01.2014 № 90, от 13.02.2014 № 91, от 13.03.2014 № 92, от 17.03.2014 № 93; за 2 квартал 2014 - в сумме 42 911 руб. 54 коп. по счету-фактуре ООО "ФинансСтрой" от 21.04.2014 № 53.

По результатам выездной проверки инспекция пришла к выводу об отсутствии реального характера операций с контрагентами ООО "ФинансСтрой", ООО "АБАСКО", ООО "Спецстройтехнология", осуществлении налогоплательщиком формального документооборота в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке статьи 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 названной статьи вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов (пункт 2 статьи 172 НК РФ).

В силу пунктов 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 6 статьи 169 Кодекса).

Таким образом, счета-фактуры составляются на основе имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтвержденные такими документами. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

В пункте 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» определено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В связи с изложенным, для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость необходимо, чтобы сделки и оплата по ним с контрагентами, выставившими счета-фактуры, носили реальный характер, а затраты налогоплательщика были документально подтверждены и направлены на осуществление производственной деятельности.

Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ в пункте 1 постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснил, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При отсутствии доказательств не совершения хозяйственных операций, в связи с которыми учтены расходы и заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора, а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые их приняли.

Исходя из правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда РФ от 15.02.2005 № 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Таким образом, налогоплательщики обязаны предпринять все меры, установленные законодательством, для предоставления достоверных первичных документов, на основании которых происходит исчисление и уплата налогов.

Согласно определения Конституционного Суда РФ от 18.04.2006 № 87-О, при разрешении споров о праве на налоговый вычет арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Как следует из материалов дела, ООО "ФинансСтрой" (ИНН <***>) зарегистрировано 30.08.2011 по адресу: <...>. С 18.12.2013 изменило место нахождения на юридический адрес: <...>. Учредителями организации являлись: ФИО12 - в период с 30.08.2011 по 28.04.2012, ФИО13 - в период с 28.04.2012 по 18.12.2013, ФИО14 - с 27.11.2013 (т.9, л.д. 120-129).

Руководителями ООО "ФинансСтрой" являлись: ФИО13 - в период с 03.05.2012 по 21.01.2013, ФИО15 - в период с 21.01.2013 по 27.11.2013, ФИО14 - с 27.11.2013.

Согласно протокола допроса ФИО13 от 20.07.2015, свидетель не смог пояснить конкретные обстоятельства выполнения ООО "ФинансСтрой" работ для ООО "ЛЕМАН". Пояснил, что на его имя была открыта бизнес-карта, с которой снимались денежные средства для расчета с поставщиками, в каких суммах не помнит. В январе 2013 года передал бизнес-карту ФИО15 (т.5, л.д. 187-199).

По информации ООО "Автограф", ФИО13, который в период с 03.05.2012 по 21.01.2013 числился руководителем ООО "ФинансСтрой" (г. Йошкар-Ола), в этот период работал в ООО "Автограф" (г. Нижний Новгород) в должности начальника отдела материально-технического снабжения полный рабочий день с выходными: суббота, воскресенье.

В соответствии с протоколом допроса ФИО15 от 01.07.2015 № 253, он зарегистрировал на себя фирму по просьбе знакомого ФИО16 за вознаграждение в размере 5 000 руб., фактически финансово-хозяйственную деятельность от имени ООО "ФинансСтрой" не осуществлял, о данной организации ничего не слышал, документов не подписывал. Какой вид деятельности осуществляло ООО "ФинансСтрой", по какому адресу оно располагалось, имелись ли у него сотрудники, ФИО15 ничего не знает. Свидетель пояснил, что в представленных ему на обозрение акте № 31 от 14.03.2013, справке о стоимости выполненных работ № 2 от 14.03.2013, счетах-фактурах № 57 от 18.03.2013, № 56 от 18.03.2013, составленных от имени ООО "ФинансСтрой", подпись не его (т.4, л.д. 178-186, т.5, л.д. 135-148).

Согласно протоколу опроса ФИО14 от 14.07.2015, последние два года она официально нигде не трудоустроена; собирает грибы и ягоды в лесу, после чего их продает. В период с 2012 года по 2014 год неофициально работала продавцом в различных торговых точках; об организации ООО "ФинансСтрой" ничего не слышала, директором и учредителем данного юридического лица не являлась; финансово-хозяйственных документов от имени ООО "ФинансСтрой" не подписывала, доверенностей не выдавала, денежными средствами организации не распоряжалась (т.5, л.д. 149-156).

В соответствии с заключением эксперта ООО Бюро криминалистической экспертизы ФИО17 от 09.11.2015 № 157-1/15, подписи от имени руководителей ООО "ФинансСтрой" ФИО14, ФИО15, ФИО13, имеющиеся в копиях договора № 109 от 02.08.2014, актов № 1 от 17.09.2012, № 924 от 01.10.2012, № 1,2 от 14.03.2013, счетов-фактур № 29 от 17.09.2012, № 37 от 28.09.2012, № 50 от 01.10.2012, № 56-58 от 18.03.2013, № 53 от 21.04.2014, выполнены не указанными, а другими лицами (т.4, л.д. 189-205, 218-233).

Сведения о доходах физических лиц по форме № 2-НДФЛ за 2012, 2013 годы ООО "ФинансСтрой" в налоговый орган не представлялись. По информации ГУ-УПФ РФ в г. Йошкар-Оле, по расчетам организации начисления и уплаты страховых взносов в Пенсионный фонд РФ, ФФОМС не производились, индивидуальные сведения на застрахованных лиц не представлялись (т.4, л.д. 176, т.6, л.д. 6).

По базам данных налоговых органов, ГИБДД, Гостехнадзора, Росреестра, у ООО "ФинансСтрой" отсутствуют недвижимое имущество, земельные участки, транспортные средства, техника. Налоговые декларации ООО "ФинансСтрой" по налогу на прибыль за 2012, 2013 представлены с отражением расходов в размере, составляющем более 99 % от суммы доходов; налоговые декларации по НДС за 3,4 кварталы 2012, за 1-4 кварталы 2013 - с отражением вычетов в размере более 99 % от сумм налогов с облагаемого оборота; налоговая декларация по НДС за 2 квартал 2012 - с отражением вычетов в размере более 96 % от сумм налогов с облагаемого оборота.

Согласно сведениям ИФНС России № 23 по г. Москве, с даты постановки на налоговый учет в г. Москве ООО "ФинансСтрой" отчетность, сведения о доходах по форме № 2-НДФЛ не представляет, сведения об имуществе организации отсутствуют. Требование о предоставлении документов, подтверждающих операции с обществом, ООО "ФинансСтрой" не исполнило; данные по организации переданы на розыск в орган УВД.

Средства, полученные от заявителя в счет оплаты за спорные работы, выведены ООО "ФинансСтрой" на бизнес-карту ФИО13 в целях обналичивания. По банковскому счету ООО "ФинансСтрой" расходы, связанные с оплатой субподрядчикам работ на объектах "санпропускники, 5 очередь вентиляции", "реконструкция санпропускника в дер. Каракша Оршанского района РМЭ", "строительство и модернизация 5-ой очереди птицеводческого комплекса "Птицефабрика Акашевская", не усматриваются; затраты на оплату коммунальных услуг, аренды машин и механизмов, оплату труда работников не отражены (т.9, л.д. 43-119).

ООО "Спецстройтехнология" (ИНН <***>) зарегистрировано 13.08.2010 по адресу: <...>, Б. С 11.03.2014 изменило место нахождения на юридический адрес: <...>, литер А, помещение 2Н. С 28.01.2015 прекратило деятельность в качестве юридического лица посредством реорганизации в форме присоединения к ООО "АБЦ" (ИНН <***>), находящемуся по адресу: <...>. Руководителем ООО "АБЦ" является ФИО18, относящийся к категории "массовых" руководителем (50 организаций), "массовых" учредителем (32 организации).

Учредителем ООО "Спецстройтехнология" в период с 13.08.2010 по 28.01.2015 являлся ФИО19 Руководителями ООО "Спецстройтехнология" являлись: ФИО19 - в период с 13.08.2010 по 27.08.2010, ФИО20 - в период с 27.08.2010 по 18.12.2013, ФИО21 - в период с 10.12.2013 по 30.03.2014 (относится к категории "массовых" руководителей, с 11.02.2014 дисквалифицирован), ФИО22 - в период с 30.03.2014 по 28.01.2015 (относится к категории "массовых" руководителей).

Первичные документы, счета-фактуры ООО "Спецстройтехнология", представленные заявителем в качестве основания получения налоговой выгоды, подписаны директором ООО "Спецстройтехнология" ФИО20 По информации Военного комиссариата Республики Марий Эл, в период 26.06.2013 по 26.06.2014 ФИО20 проходил военную службу в войсковой части 65376, которая находится в Ивановской области (т.4, л.д. 188, т.6, л.д. 9).

Согласно протоколу опроса ФИО20 от 15.09.2015, в период 2011-2013 он являлся директором организации, зарегистрированной в г. Йошкар-Оле и осуществлявшей деятельность по реализации лакокрасочной продукции. Данную фирму он организовал вместе со своим знакомым ФИО19 Организация никому не оказывала услуги строительной техники, так как своей техники у нее не было. Транспорт арендовали только для собственного использования при осуществлении поставок товаров. Подписи в актах, счетах-фактурах по операциям оказания обществу услуг машин и механизмов похожи на подпись ФИО20, но его ли это подписи он сказать не может (т.4, л.д. 170-174, т.6, л.д. 98-106).

Сведения о доходах физических лиц по форме № 2-НДФЛ за 2012, 2013 годы ООО "Спецстройтехнология" в налоговый орган не представлялись. По информации ГУ-УПФ РФ в г. Йошкар-Оле, по расчетам организации начисления и уплаты страховых взносов в Пенсионный фонд РФ, ФФОМС за 2012, 2013 не производились, индивидуальные сведения на застрахованных лиц, отчеты за 2014 не представлялись (т.4, л.д. 176, т.6, л.д. 6).

По базам данных налоговых органов, ГИБДД, Гостехнадзора, Росреестра, у ООО "Спецстройтехнология" отсутствуют недвижимое имущество, земельные участки, транспортные средства, строительная техника (т.4, л.д. 177, 187, т.6, л.д. 12, 14). Налоговая декларация ООО "Спецстройтехнология" по налогу на прибыль за 2013 представлена с отражением расходов в размере, составляющем более 99 % от суммы доходов; налоговые декларации по НДС за 1-4 кварталы 2013 - с отражением вычетов в размере более 99 % от сумм налогов с облагаемого оборота.

Согласно выписке по банковскому счету ООО "Спецстройтехнология", у организации отсутствуют перечисления денежных средств на оплату аренды имущества, строительных машин и техники, коммунальных услуг, хозяйственных расходов. При этом, производились перечисления средств на счета физических лиц ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО34, ФИО35 с назначением платежа "зарплата", при том, что начисления страховых взносов по доходам работников не производились, сведения о доходах физических лиц по форме № 2-НДФЛ не представлялись (т.9, л.д. 187-219).

Расходы на оплату транспортных услуг производились в виде перечисления средств следующим контрагентам: ФИО36 (ИНН <***>), ФИО37 (ИНН <***>), ФИО38 (ИНН <***>), ФИО39 (ИНН <***>), ООО "Автотрейд" (ИНН <***>), ООО ПФО Поволжье (ИНН <***>), ФИО40 (ИНН <***>), ООО "Велесика" (ИНН <***>). За указанными лицами отраженная в актах ООО "Спецстройтехнология" строительная техника и механизмы: погрузчик ТО-18Б.3, автокран Зил-133 ГЯ КС355, КАМАЗ 65117 (с краном манипулятором) не зарегистрированы. Руководитель ООО "Спецстройтехнология" ФИО20 отрицал оказание организацией другим лицам услуг строительной техники.

ООО "АБАСКО" (ИНН <***>) зарегистрировано 20.03.2013 по адресу: <...>, А. С 05.06.2014 прекратило деятельность в качестве юридического лица посредством реорганизации в форме присоединения к ООО "ИНПРО" (ИНН <***>), находящемуся по адресу: <...> пом.7. Руководителем ООО "ИНПРО" является ФИО41 (руководитель в более 50 организациях), учредителем - ФИО42 (учредитель 31 организации). Среднесписочная численность данной организации 1 чел., сведения о доходах работников по форме № 2-НДФЛ (т.11, л.д. 237-255).

Учредителем ООО "АБАСКО" в период с 20.03.2013 по 05.06.2014 являлся ФИО43 Руководителями ООО "АБАСКО" являлись: ФИО43 - в период с 20.03.2013 по 10.01.2014, ФИО44 - в период с 10.01.2014 по 05.06.2014 (относится к категории "массовых" руководителей).

По повесткам ФИО43, ФИО44 на допрос не явились. По информации УЭБ и ПК МВД по Республике Марий Эл, ФИО43 по адресу регистрации не проживает. Его бабушка пояснила, что после того, как ее внук ФИО43 пришел из армии, он практически сразу уехал жить в г. Москву, иногда приезжает в место жительства г. Чебоксары. Местонахождение ФИО44 установить не представляется возможным, в связи с тем, что по месту регистрации он не появляется, на повестки не реагирует (т.4, л.д. 175, т.5, л.д. 171,172, т.6, л.д. 108).

Согласно сведений ООО "Устра" (ИНН <***>, <...>), в период с 01.07.2013 по 31.12.2014 ФИО44 работал в ООО "Устра" на должности слесаря-сборщика конструкций ПВХ, выполняя свои трудовые обязанности полный 8-ми часовой рабочий день.

Сведения о доходах физических лиц по форме № 2-НДФЛ за 2013 год ООО "АБАСКО" в налоговый орган не представлялись. По информации ГУ-УПФ РФ в г. Йошкар-Оле, по расчетам организации начисления и уплаты страховых взносов в Пенсионный фонд РФ, ФФОМС за 2013, 2014 не производились, индивидуальные сведения на застрахованных лиц не представлялись (т.4, л.д. 176, т.6, л.д. 6).

По базам данных налоговых органов, у ООО "АБАСКО" отсутствуют недвижимое имущество, земельные участки, транспортные средства, строительная техника. Налоговая декларация ООО "АБАСКО" по налогу на прибыль за 2013, за 1 квартал, полугодие 2014 представлены с отражением расходов в размере, составляющем более 99 % от суммы доходов; налоговые декларации по НДС за 1-4 кварталы 2013, за 1,2 кварталы 2014 - с отражением вычетов в размере более 99 % от сумм налогов с облагаемого оборота.

По банковскому счету ООО "АБАСКО" производились перечисления средств на счета физических лиц ФИО45, ФИО46, ФИО47, ФИО48, ФИО49, ФИО50, ФИО51, ФИО52, ФИО53, ФИО54, ФИО55, ФИО56, ФИО57, ФИО58, ФИО59, ФИО60, ФИО61 По сведениям Многофункционального сервисного центра "Волга-сити" ПАО Сбербанк, на счет ФИО47, ФИО56 средства от ООО "АБАСКО" поступают с назначением платежа "зарплата", "дополнительный взнос" и в течение нескольких дней снимаются через банкомат, при том, что начисления страховых взносов по доходам работников не производились, сведения о доходах физических лиц по форме № 2-НДФЛ не представлялись.

Согласно выписке по банковскому счету ООО "АБАСКО", перечисления с назначением платежа "за выполненные работы", "за субподрядные работы" производились в адрес ООО "Стройдвор" (ИНН <***>), ООО "Строй-Альянс" (ИНН <***>), ООО "Белив" (ИНН <***>), ООО "Алмаз" (ИНН <***>), ООО "Холдинговая компания Сувар+" (ИНН <***>) (т.11, л.д. 142-236).

ООО "Стройдвор" - по данным ИФНС России № 5 по г. Москве, не имеет транспорта, техники и иного имущества, с 30.07.2013 не имеет расчетных счетов; последнюю отчетность представило за 4 квартал 2013, сведения о доходах по форме № 2-НДФЛ не представлялись. Требование инспекции о предоставлении документов, адресованное ООО "Стройдвор", вернулось с отметкой организации почтовой связи "отсутствие адресата по указанному адресу". Согласно протоколу опроса руководителя и учредителя ООО "Стройдвор" ФИО62 от 16.06.2015, свидетель пояснила, что не учреждала и не являлась руководителем никаких организаций. Ее подписи в учредительных документах, бухгалтерских балансах, налоговых декларациях, счетах-фактурах, договорах, приказах и иных документах являются поддельными. Расчетные счета юридическим лицам ФИО62 не открывались; паспортные данные незаконно использованы неизвестными свидетелю лицами. По банковскому счету ООО "Стройдвор" отсутствуют расходы на оплату хозяйственных нужд, аренды имущества, услуг связи, коммунальных услуг, характерные для реальной хозяйственной деятельности.

ООО "Строй-Альянс" - по данным ИФНС России № 3 по г. Москве, не находится по юридическому адресу, не имеет транспорта, техники и иного имущества, с 07.05.2013 не имеет расчетных счетов; последнюю отчетность представило за 4 квартал 2013; сведения о доходах по форме № 2-НДФЛ за 2012, 2014 не представлены, за 2013 представлены на 1 работника. Документов на требование инспекции не представило.

ООО "Белив" в ответе на требование инспекции пояснило, что с 31.12.2012 в штате организации нет работников, с 2013 года она деятельности не ведет.

ООО "Алмаз" реорганизовано в ООО "Оникс" (ИНН <***>); не имело транспорта, техники и иного имущества. По данным ИФНС России № 23 по г. Москве, ООО "Оникс" не представляет отчетность с даты постановки на налоговый учет - 16.09.2014, не представило сведения о доходах по форме № 2-НДФЛ за 2012-2014; в 2013 году среднесписочная численность работников составляла 1 чел. На требование инспекции документов не представило.

ООО "Холдинговая компания Сувар+" - согласно представленных на требование инспекции первичных документов, оно выполняло для ООО "АБАСКО" субподрядные работы на объектах цифрового телевидения в Республике Чувашия, г. Янтиково, г. Канаш, то есть не на объектах строительства, для работ на которых общество привлекало "проблемных" контрагентов.

Согласно полученных УФНС России по РМЭ из СУ СК России по РМЭ актов освидетельствования скрытых работ на объекте строительства 16 птичников по выращиванию цыплят - бройлеров в дер. Кузнецы Новоторъяльского района РМЭ (т.13, л.д. 1-150, т.14, л.д. 1-149, т.15, л.д. 1-158, т.16, л.д. 1-100), протоколам допроса ФИО63 от 12.12.2016, ФИО15 от 13.12.2016 (т.16, л.д. 111-117), данные работы проводились самим ООО "Леман" (т.12, л.д. 51-152).

Заместитель директора общества ФИО7 пояснил, что для работ привлекалась бригада ФИО64, в которой состояли граждане Узбекистана (их имена, фамилии не помнит); трудовые договоры с данными гражданами не заключались (т.4, л.д. 156,157, т.6, л.д. 112,113).

При таких обстоятельствах, арбитражный суд, оценив по правилам статей 65, 71, 162, части 5 статьи 200 АПК РФ доказательства в совокупности и взаимной связи, установил, что ООО "ФинансСтрой", ООО "АБАСКО", ООО "Спецстройтехнология", по документам первые выполнявшие субподрядные работы, последнее оказывавшее услуги строительной техники и механизмов, не находились по юридическим адресам, не имели имущества, транспорта, техники, работников для выполнения спорных операций. Руководители ООО "ФинансСтрой" ФИО15, ФИО14 отрицали какое-либо отношение к данной организации, пояснили, что документов от ее имени не подписывали, средствами на счете не распоряжались. Заключением почерковедческой экспертизы подтверждено подписание договоров, актов, счетов-фактур не ФИО14, ФИО15, ФИО13, а иными лицами. Руководитель ООО "Спецстройтехнология" ФИО20 в спорный период проходил военную службу в Ивановской области, указал, что услуг строительной техники организация никому не оказывала. Руководители ООО "АБАСКО" ФИО43, ФИО44 для допроса не явились; меры органа внутренних дел по их розыску результатов не дали. ФИО44 в проверяемый период работал слесарем-сборщиком в ООО "Устра" (г. Чебоксары) полный рабочий день, в связи с чем, не имел возможности осуществлять руководство организацией ООО "АБАСКО" (г. Йошкар-Ола), в которой не имелось иных работников, кроме руководителя. Денежные средства, поступающие на счета ООО "ФинансСтрой", ООО "АБАСКО", ООО "Спецстройтехнология", обналичивались перечислением на банковские карты физических лиц, в том числе с отражением назначения платежа "выплата зарплаты", при том, что начисления страховых взносов по фонду оплаты труда не производились, сведения о наличии работников и их доходах в налоговый орган не представлялись. Расходы, связанные с арендой техники, оплатой субподрядных работ, относящихся к объектам общества, по банковским счетам ООО "ФинансСтрой", ООО "Спецстройтехнология" не отражены. По банковскому счету ООО "АБАСКО" отражены расходы на оплату субподрядных работ организациям, которые не имеют трудовых и иных ресурсов, не несут расходов, необходимых для выполнения работ, удовлетворяют признакам "фирм-однодневок".

На основе совокупности приведенных обстоятельств инспекцией сделан правильный вывод об отсутствии реальных операций по выполнению ООО "ФинансСтрой", ООО "АБАСКО" субподрядных работ, оказанию ООО "Спецстройтехнология" услуг строительной техники; создании заявителем формального документооборота в целях получения необоснованной налоговой выгоды по операциям с данными контрагентами.

Согласно протоколу допроса заместителя руководителя ООО "ЛЕМАН" ФИО7 от 02.07.2015, он пояснил, что руководство ООО "ЛЕМАН" с руководителем ООО "Спецстройтехнология" лично не знакомо, договоры заключались дистанционно, контакт с контрагентом происходил через ФИО65, его полномочия на представление интересов от имени ООО "Спецстройтехнология" обществом не проверялись, финансовые документы передавались через неустановленных лиц. Марки, государственных номеров строительной техники свидетель не помнит, ее водителей не знает. Кроме того, по показаниям ФИО7, расчеты с субподрядными организациями частично производились посредством уступки им права требования ООО "ЛЕМАН" к ФИО7 по возврату заемных средств. Как утверждает ФИО7 им в кассу ООО "АБАСКО" в рамках исполнения уступленного требования по приходным кассовым ордерам в 2013, 2014 годах внесены денежные средства в общей сумме 15 881 744 руб. 68 коп. (т.5, л.д. 114-149, т.10, л.д. 22-26). При этом, по счету ООО "АБАСКО" поступление данных средств отсутствует; первичные документы о выдаче обществом ФИО7 займов не представлены.

В связи с непредставлением заявителем доказательств, свидетельствующих о проверке правоспособности контрагентов, их репутации, личности и полномочий лиц, действовавших от их имени, недостоверностью оформленных с контрагентами документов, арбитражный суд пришел к выводу о не проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности в отношениях с ООО "ФинансСтрой", ООО "АБАСКО", ООО "Спецстройтехнология".

Таким образом, инспекцией обоснованно не приняты налоговые вычеты за 3 квартал 2012, 1-4 квартал 2013, 1,2 кварталы 2014 в общей сумме 10 946 783 руб. по счетам-фактурам ООО "ФинансСтрой", ООО "АБАСКО", ООО "Спецстройтехнология". В указанной части требования заявителя не подлежат удовлетворению.

2. В ходе выездной налоговой проверки на основе анализа карточек счета 20 "Основное производство" инспекцией установлено, что затраты по субподрядным работам ООО "ФинансСтрой" относились обществом на расходную часть в целях налогообложения по налогу на прибыль независимо от сдачи обществом работ заказчику. В 2013 году обществом включены в состав расходов затраты в размере 91 772 руб. 88 коп., отраженные в акте ООО "ФинансСтрой" от 14.03.2013 № 1, относящиеся к работам по устройству системы вентиляции на объекте "Птицефабрика Акашевская" примерно 2,3 км. от 39 км. автодороги г. Йошкар-Ола - Уржум. Устройство системы вентиляции комнат оператора птичников № 3,4", которые по акту № 1 от 11.12.2012 сданы заказчику ООО "АгроПромСтройИнвест".

Тем самым, вопреки положениям пункта 2 статьи 318 НК РФ прямые расходы в виде затрат на субподрядные работы отнесены на затратную часть не в том налоговом периоде, когда имела место реализация обществом работ заказчику. В качестве дополнительного основания исключения данных затрат налоговый орган ссылался на недостоверность акта от 14.03.2013 № 1, оформленного от имени ООО "ФинансСтрой", не имевшего трудовых и иных ресурсов для реального выполнения работ, после сдачи работ, для которых привлекалось ООО "ФинансСтрой", заказчику.

Арбитражный суд признал обоснованными и правомерными доводы инспекции об отсутствии реального совершения ООО "ФинансСтрой" спорных операций, что послужило основанием для исключения НДС по ним из состава налоговых вычетов. Кроме того, соответствует нормам налогового законодательства и позиция ответчика о прямом характере спорных затрат, а также о том, что они не относятся к 2013 году, когда отнесены обществом в расходную часть.

В пункте 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из положений указанной статьи следует, что необходимым условиям принятия затрат является их подтверждение достоверными первичными документами, относящимися к соответствующему налоговому периоду.

Согласно пункту 1 статьи 318 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода подразделяются на прямые и косвенные. При этом, к прямым расходам относятся расходы, определенные в названном пункте.

В силу пункта 2 статьи 318 Кодекса прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в определении Верховного Суда РФ от 13.09.2016 № 304-КГ16-11024 по делу № А27-10958/2015, отсутствие прямого указания затрат в перечне прямых расходов, определенном пунктом 1 статьи 318 НК РФ, само по себе не свидетельствует о том, что они не могут относиться к прямым расходам, поскольку перечень прямых расходов является открытым. Определяющим следует считать то, что спорные затраты прямо и непосредственно формируют стоимость продукции, работ, услуг, и именно по этой причине они должны учитываться по мере реализации продукции, работ, услуг (пункт 2 статьи 318 НК РФ), а не единовременно.

Поскольку затраты на проведение субподрядных работ прямо и непосредственно формируют их стоимость, отраженную в акте с заказчиком, указанные затраты являются прямыми и по правилам пункта 2 статьи 318 Кодекса подлежат включению в расходную часть в налоговом периоде, когда работы реализованы заказчику, то есть в спорном случае к 2013 году не относятся. Отсутствие в пункте 3.7 Положения об учетной политике общества для целей налогового учета на 2012 год (т.12, л.д. 35-43) указанных затрат в перечне определенных заявителем прямых расходов не является основанием для их отнесения к косвенным расходам, поскольку в указанной части положения учетной политики, как и пункт 1 статьи 318 НК РФ, не исключают обязательного учета затрат, непосредственно формирующих стоимость работ, именно как прямых расходов и не устанавливают исчерпывающего перечня последних.

В обоснование возражений по указанному эпизоду заявитель ссылался на то, что расходы на субподрядные работы в сумме 91 772 руб. 88 коп. отражены в расходной части как убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде (подпункт 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ) (т.12, л.д. 6-12).

Изложенный довод общества отклонен арбитражным судом, как основанный на неверном толковании норм налогового законодательства.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 Кодекса (пункт 8 статьи 274 НК РФ).

Статьей 272 Кодекса определено, что расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Этой же статьей Кодекса установлены особенности признания расходов, в зависимости от их характера.

Таким образом, из положений статьи 272 НК РФ следует, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся

Этот вывод подтверждается также и пунктом 1 статьи 54 Кодекса, согласно которому налогоплательщики - организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибок. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Следовательно, положения подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса подлежат применению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований статей 54 и 272 Кодекса.

Изложенная позиция подтверждается сложившейся судебно-арбитражной практикой (постановление Президиума ВАС РФ от 09.09.2008 № 4894/08).

При таких, обстоятельствах, включение обществом прямых расходов в виде затрат на субподрядные работы, подтвержденных недостоверными документами, и определенно относящихся по акту, составленному с заказчиком, к 2012 году, в состав внереализационных расходов, учитываемых в 2013 году, является неправомерным.

3. В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в состав расходов, связанных с производством и реализацией, обществом включены расходы в виде стоимости питания физических лиц за 2013 - в сумме 324 448 руб., за 2014 - в сумме 92 692 руб. 47 коп.

Материалами дела подтверждается, что между ООО "ЛЕМАН" и ИП ФИО10 заключен договор от 01.04.2013, по условиям которого предприниматель обязался оказать обществу услуги по организации питания, предоставлению комплексных обедов.

Исходя из анализа ведомостей на питание инспекцией установлено, что из всего перечня лиц, получавших питание в 2013, 2014 годах, работниками ООО "ЛЕМАН" являлись только ФИО66, ФИО67, ФИО68 (т.4, л.д. 43-129, т.8, л.д. 160-257).

По пояснениям заявителя, помимо работников ООО "ЛЕМАН" питание в рамках договора, заключенного с ИП ФИО10, предоставлялось работникам субподрядчиков, выполнявших работы на объекте "Реконструкция 12 птичников Новоатлашевской птицефабрики".

Согласно протоколов допроса физических лиц, отраженных в ведомостях на питание, ФИО69 от 24.12.2015, ФИО70 от 28.12.2015, ООО "ЛЕМАН" данным лицам не знакомо, заработную плату от данной организации они не получали, на объектах строительства, подрядчиком по которым она являлась, не работали, субподрядчиков общества не знают, отношения к ним не имели и не имеют, никакое питание им не предоставлялось (т.5, л.д. 203-209, 213-220).

Главный механик общества ФИО66, разнорабочий ФИО68 показали, что ООО "ЛЕМАН" обеспечивало питанием лиц, которые выполняли строительные работы в 2012-2014. Питание предоставлялось по ведомостям на питание, в которой расписывались работники, получавшие питание. Помимо работников ООО "ЛЕМАН", питанием обеспечивались и другие физические лица; их ФИО, а также работниками каких организаций указанные лица являлись, свидетели не вспомнили (т.5, л.д. 120-126, 127-133).

Таким образом, из показаний свидетелей следует, что в ведомости на питание частично включались не соответствующие действительности данные, поскольку некоторые включенные в ведомости лица питания не получали. Из отраженных в ведомостях лиц работниками ООО "ЛЕМАН" являлось только трое физических лиц.

Заявитель пояснил, что, кроме его работников, питанием также обеспечивались работники субподрядчиков. При этом, как указало общество, условие о его обязанности обеспечить питание не было предусмотрено ни в трудовых договорах с работниками, ни в договорах с субподрядчиками. Основанием для организации питания служил приказ директора ООО "ЛЕМАН" ФИО6 от 29.03.2013 № 14, которым определено организовать бесплатное питание в форме "Шведский стол" на строительном объекте: "Реконструкция 12 птичников Новоатлашевской птицефабрики" для работников ООО "ЛЕМАН" и работников субподрядчиков (т.12, л.д. 18-21).

Доказательств наличия коллективного договора с сотрудниками ООО "ЛЕМАН" в 2012-2014 годах обществом не представлено.

Расходы на оплату труда определяются статьей 255 НК РФ, согласно которой в эти расходы налогоплательщика включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Пунктом 25 статьи 255 НК РФ также определено, что к этим расходам относятся и другие непоименованные в ней виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Из пункта 25 статьи 270 Кодекса следует, что не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль расходы в виде предоставления питания по льготным ценам или бесплатно, за исключением случаев, когда такое питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Таким образом, расходы на бесплатное питание учитываются при налогообложении в случае, когда обязанность налогоплательщика по предоставлению такого питания предусмотрена трудовым и (или) коллективным договором. Доказательств наличия обязанности по предоставлению питания в трудовых или коллективном договоре заявителем не представлено, напротив, он пояснил, что трудовые договоры такой обязанности не содержали, коллективный договор не заключался. Отсутствовала данная обязанность и в договорах общества с субподрядчиками, работники которых, по пояснениям заявителя, обеспечивались питанием, что в связи с оказанием бесплатных услуг работникам других организаций при отсутствии такой обязанности в договорах с ними и доказательств компенсации субподрядчиками или их работниками предоставленного питания свидетельствует об экономической необоснованности произведенных затрат.

На основании изложенного, принимая во внимания подтвержденную показаниями ФИО69, ФИО70 недостоверность; экономическую необоснованность затрат по обеспечению питанием; наличие их в перечне расходов, не учитываемых в целях налогообложения (пункт 25 статьи 270 НК РФ), налоговым органом правомерно исключены из расходной части затраты за 2013 - в сумме 324 448 руб., за 2014 - в сумме 92 692 руб. 47 коп.

По утверждению заявителя, произведенные им расходы на питание отнесены им на расходы на основании подпункта 32 пункта 1 статьи 264 НК РФ (т.12, л.д. 6-12). Данное утверждение отклонено арбитражным судом, как бездоказательное.

Согласно подпункту 32 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на содержание вахтовых и временных поселков, включая все объекты жилищно-коммунального и социально-бытового назначения, подсобных хозяйств и иных аналогичных служб, в организациях, осуществляющих свою деятельность вахтовым способом или работающих в полевых (экспедиционных) условиях.

В соответствии со статьей 297 Трудового кодекса РФ вахтовый метод - особая форма осуществления трудового процесса вне постоянного проживания работников, когда не может быть обеспечено ежедневное их возвращение к месту постоянного проживания. Вахтовый метод применяется при значительном удалении места работы от места постоянного проживания работников или места нахождения работодателя в целях сокращения сроков строительства, ремонта или реконструкции объектов производственного, социального и иного назначения в необжитых, отдаленных районах или районах с особыми природными условиями, а также в целях осуществления иной производственной деятельности. Применение вахтового метода сопровождается созданием работодателем вахтовых поселков, представляющих собой комплекс зданий и сооружений, предназначенных для обеспечения жизнедеятельности работников во время выполнения ими работ и междусменного отдыха.

Согласно пунктам 1.1, 1.4 "Основных положений о вахтовом методе организации работ", утвержденных постановлением Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС, Минздрава СССР от 31.12.1987 № 794/33-82, продолжительность вахты не должна превышать одного месяца. Решение о введении вахтового метода организации работ принимается руководителем предприятия по согласованию с профсоюзным комитетом с разрешения вышестоящей организации на основании технико-экономических расчетов с учетом эффективности его применения по сравнению с другими методами ведения работ. Условия организации производства при вахтовом методе работ отражаются в разрабатываемой предприятием проектно-технологической документации.

Никаких доказательств, свидетельствующих о применении обществом вахтового метода организации труда, создании вахтового поселка, отражении сведений о применении вахтового метода в проектно-сметной и проектно-технологической документации, принятии решения о применении вахтового метода организации работ, заявителем не представлено. Приказ общества от 29.03.2013 № 14, которым оно обосновало предоставление бесплатного питания на объекте строительства "Реконструкция 12 птичников Новоатлашевской птицефабрики", сведений о введении вахтового метода организации труда не содержит. По правилам статьи 297 ТК РФ вахтовый метод организации труда применяется в отношении лиц, которые состоят в трудовых отношениях с применяющим его работодателем, но не к работникам других организаций.

4. В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что ООО "ЛЕМАН" занижены внереализационные доходы за 2014 год на суммы кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности ООО "Альфа торг", на сумму 112 596 руб. 76 коп., подтвержденную карточкой счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"; ООО "ПК Городок" на сумму 66 879 руб. 48 коп., подтвержденную договорами субподряда от 12.10.2010, от 19.02.2011, актами № 1 от 26.12.2010, № 1 от 18.03.2011, последним платежом за данные работы, произведенным 17.06.2011; ООО "ЦИК" на сумму 142 489 руб. 20 коп., подтвержденную договором субподряда от 19.02.2011, актом № 1 от 25.03.2011, последним платежом за данные работы, произведенным 05.08.2011 (т.7, л.д. 190-226).

По утверждению общества, указанная задолженность выявлена им, как задолженность с истекшим сроком исковой давности по результатам инвентаризации в 2015 году, списана приказом директора общества ФИО6 от 20.02.2015 № 2/1 (т.12, л.д. 22-26), в связи с чем, отражена заявителем в составе доходов за 2015 год.

Арбитражный суд, оценив изложенный довод заявителя, пришел к следующим выводам.

Согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока давности или по другим основаниям.

Пунктом 78 "Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 29.07.1998 № 34н (зарегистрировано в Минюсте РФ 27.08.1998 № 1598) установлено, что суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенных инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации.

Из положений Федерального закона "О бухгалтерском учете", пункта 27 Положения № 34н следует, что общество обязано отражать в бухгалтерском учете до составления годовой бухгалтерской отчетности суммы кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности.

Таким образом, из содержания пункта 18 статьи 250 НК РФ в совокупности с названными нормами, регулирующими ведение бухгалтерского учета, вытекает обязанность налогоплательщика учесть суммы требований кредиторов, по которым истек срок исковой давности, в составе внереализационных доходов в определенный налоговый период (год истечения срока исковой давности), а не в произвольно выбранный налогоплательщиком. Изложенное согласуется с правовой позицией Президиума ВАС РФ, содержащейся в постановлениях от 08.06.2010 № 17462/09, от 22.02.2011 № 12572/10, согласно которой нарушение порядка инвентаризации обязательств в установленный законом срок и, как следствие, отсутствие издания в требуемом налоговом периоде соответствующего приказа не могут служить основанием для невключения в состав внереализационных доходов кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.

Согласно статье 195 ГК РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности устанавливается в три года со дня, определяемого в соответствии со статьей 200 ГК РФ.

В силу статьи 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга.

Исходя из анализа договоров субподряда от 12.10.2010, от 19.02.2011, актов № 1 от 26.12.2010, № 1 от 18.03.2011, № 1 от 25.03.2011, последних платежей по ним, произведенных 17.06.2011, 05.08.2011, оцененных как перерыв срока исковой давности, налоговым органом сделан правильный вывод об истечении в 2014 году срока исковой давности по кредиторской задолженности ООО "ПК Городок" на сумму 66 879 руб. 48 коп., ООО "ЦИК" на сумму 142 489 руб. 20 коп. В связи с чем, указанная кредиторская задолженность подлежит включению в состав внереализационных доходов общества за 2014 год. Доказательств, опровергающих изложенные обстоятельства, заявителем не представлено.

При этом, несвоевременное проведение заявителем инвентаризации и издание приказа о списании кредиторской задолженности не являются основанием для не отражения по итогам 2014 задолженности с истекшим сроком исковой давности, поскольку ее учет в целях налогообложения не может быть обусловлен совершением или не совершением заявителем действий, зависящих исключительно от его волеизъявления.

Согласно решения инспекции от 06.05.2016 № 16-07/12 (стр. 32 решения), акту проверки от 18.03.2016 № 16-07/8 (стр. 95 акта), наличие и истечение в 2014 году срока исковой давности в отношении кредиторской задолженности ООО "Альфа торг" в сумме 112 596 руб. 76 коп. установлено налоговым органом исключительно на основе карточки счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"; ссылки на договор, первичные документы в отношении указанной задолженности инспекцией не приведены.

В судебном заседании ответчик признал, что по ООО "Альфа торг" вывод о наличии кредиторской задолженности и истечении срока исковой давности сделан ответчиком исключительно на основе карточки счета 60; договор, первичные документы касательно данной задолженности инспекцией не анализировались в связи с их отсутствием (протокол судебного заседания от 05.12.2016 - т.16, л.д. 101).

Между тем, согласно правовой позиции, изложенной в постановлениях Первого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2014 по делу № А11-4639/2013, от 17.09.2014 по делу № А11-67/2014, при отсутствии договоров, актов сверки и иных первичных документов невозможно сделать вывод о периоде возникновения задолженности и, соответственно, о дате начала течения срока исковой давности. Сведения, содержащиеся в бухгалтерском учете, не могут быть приняты в качестве однозначного и достаточного доказательства истечения срока исковой давности в 2014 году. Бухгалтерские карточки и проводки в отсутствие первичных документов не подтверждают характер договорного обязательства, условия и сроки погашения кредиторской задолженности, сроки истечения по ней исковой давности.

В соответствии с частью 1 статьи 65, частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые их приняли.

В частности, на налоговый орган возлагается обязанность представить доказательства, подтверждающие наличие и размер дохода, вмененного налогоплательщику.

При таких обстоятельствах, вывод инспекции о необходимости включения во внереализационный доход за 2014 кредиторской задолженности ООО "Альфа торг" на сумму 112 596 руб. 76 коп. не подтвержден требуемыми для подтверждения гражданско-правового обязательства документальными доказательствами. В указанной части доводы заявителя о незаконности такого включения признаны арбитражным судом обоснованными.

Налоговая база по налогу на прибыль за 2014 год определена в решении инспекции от 06.05.2016 № 16-07/12 в размере 2 431 995 руб. (2 017 338 + 321 965 + 92 692); неуплата налога в связи с занижением налоговой базы - 486 399 руб. (стр. 33,34 решения инспекции).

В решении УФНС России по РМЭ от 11.07.2016 № 64 установлено, что сумма процентов, подлежащих включению в состав внереализационных доходов, рассчитана инспекцией в завышенных размерах в связи с неправильным определением количества дней пользования заемными средствами, в том числе, по 2014 году - на 111 148 руб. по договорам займа, заключенным с ФИО7, ФИО71 (стр. 10 решения Управления). По решению УФНС России по РМЭ начисленный налог на прибыль за 2014 уменьшен на 22 230 руб. (т.1, л.д. 108-113)

Таким образом, налоговая база, рассчитанная в связи с необоснованным включением в доход 112 596 руб. 76 коп., составляет 2 208 250 руб. 24 коп. ((2 017 338 - 111 148) + (321 965 - 112 596,76) + 92 692)). Налог на прибыль за 2014 - 441 650 руб. (2 208 250,24 х 20 %).

По решению инспекции от 06.05.2016 № 16-07/12 (действующего в редакции решения УФНС России по РМЭ от 11.07.2016 № 64) начислена недоимка по налогу на прибыль за 2014 - 464 169 руб. (486 399 - 22 230).

Неправомерно начисленная недоимка по налогу на прибыль за 2014 составляет 22 519 руб. (464 169 - 441 650), штраф с нее - 4 503 руб. 80 коп. (22 519 х 20 %).

При таких обстоятельствах, оспариваемое решение инспекции от 06.05.2016 № 16-07/12 (действующее в редакции решения УФНС России по РМЭ от 11.07.2016 № 64) не соответствует налоговому законодательству в части начисления недоимки по налогу на прибыль за 2014 в сумме 22 519 руб., пени за просрочку уплаты указанной недоимки, применения штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 4 503 руб. 80 коп. за неуплату налога на прибыль за 2014.

Включение инспекцией в состав доходов за 2013, 2014 годы процентов по договорам займа, исключение инспекцией из расходов за 2013 год административного штрафа, наложенного УФМС России по РМЭ на ФИО7 и уплаченного обществом за него, заявителем не оспаривается (т.12, л.д. 18-20).

Оспаривая штраф по статье 123 НК РФ в сумме 142 835 руб. за не перечисление в установленный срок налога на доходы физических лиц, общество в заявлении, дополнениях к нему не обосновало, не привело доказательств, свидетельствующих об отсутствии подтвержденного материалами дела налогового правонарушения, за которое наложен данный штраф. Оно ничем не опровергло правильность расчета штрафа по статье 123 НК РФ, составленного налоговым органом.

При оспаривании решения инспекции, в том числе в части указанного штрафа, оно ссылалось на то, что в нарушение пункта 2 статьи 100 НК РФ копия акта проверки вручена обществу без подписи госналогинспектора ФИО5, проводившей проверку, что содержание самого акта проверки не соответствует требованиям названной статьи.

Нарушения положений статьи 100 НК РФ, на которые ссылался заявитель, не признаны судом существенными и безусловной причиной для признания недействительным оспариваемого ненормативного акта.

В соответствии с изложенным, арбитражный суд по правилам частей 2, 3 статьи 201 АПК РФ принимает решение о признании недействительным решения Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Ола от 06.05.2016 № 16-07/12 (действующего в редакции решения Управления ФНС России по Республике Марий Эл от 11.07.2016 № 64) в части начисления и предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2014 в сумме 22 519 руб., пени за просрочку уплаты указанной недоимки, применения штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 4 503 руб. 80 коп. за неуплату налога на прибыль за 2014. В остальной части отказывает в удовлетворении заявленных требований.

Размер примененных штрафов по пункту 1, 3 статьи 122, статье 123 НК РФ соответствует характеру и обстоятельствам совершенных налогоплательщиком налоговых правонарушений, которые в части нарушений, связанных с неуплатой НДС, свидетельствуют о наличии у руководителя общества умысла на их совершение. Заявителем квалификация правонарушений и правильность определения размера штрафов не оспариваются, доводы и доказательства, свидетельствующие о наличии смягчающих обстоятельств, не приведены.

В связи с удовлетворением неимущественных требований заявителя судебные расходы по уплате государственной пошлины, предусмотренные подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, в сумме 3 000 руб. подлежат взысканию в его пользу с ответчика. Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 3 000 руб. по правилам пункта 1 части 1 статьи 333.40 НК РФ подлежит возврату заявителю из бюджета (т.1, л.д. 19,20).

Руководствуясь статьями 110, 167, 170, 201 АПК РФ, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. Заявление общества с ограниченной ответственностью «ЛЕМАН» (ОГРН <***>, ИНН <***>) удовлетворить частично.

Признать недействительным и несоответствующим требованиям Налогового кодекса РФ решение Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Ола от 06.05.2016 № 16-07/12 (действующее в редакции решения Управления ФНС России по Республике Марий Эл от 11.07.2016 № 64) в части начисления и предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2014 в сумме 22 519 руб., пени за просрочку уплаты указанной недоимки, применения штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 4 503 руб. 80 коп. за неуплату налога на прибыль за 2014.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

2. Взыскать с Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле в пользу общества с ограниченной ответственностью «ЛЕМАН» (ОГРН <***>, ИНН <***>) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «ЛЕМАН» (ОГРН <***>, ИНН <***>) за счет средств федерального бюджета государственную пошлину в сумме 3 000 руб.

3. Определение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 23.08.2016 о принятии мер по обеспечению заявления в виде приостановления действия решения Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле от 06.05.2016 № 16-07/12 отменить после вступления решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Республики Марий Эл.

Судья /Ю.А. Вопиловский/