Гражданский кодекс часть 1

Заявитель, общество с ограниченной ответственностью «Птицефабрика Акашевская» (далее – ООО «Птицефабрика Акашевская», общество), обратился в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением к ответчику, Межрайонной инспекции ФНС России № 1 по Республике Марий Эл (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения налогового органа от 17.11.2014 № 33 (действующего в редакции решения Управления ФНС России по Республике Марий Эл от 24.12.2014 № 128 об изменении решения) в части начисления и предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 в сумме 860 117 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 166 282 руб. Пояснил, что оспариваемая недоимка включает: НДС по возвратной сумме от разборки временных сооружений – 352 631 руб., НДС по расходам на страхование – 77 290 руб., НДС по работам по озеленению – 430 196 руб. (т.1, л.д. 3-19).

Мотивируя незаконность оспариваемого решения, ООО «Птицефабрика Акашевская» указало, на то, что налоговым органом начисления по включенным в стоимость работ возвратным суммам от разборки временных сооружений, расходам на страхование определены исходя из сметного расчета без исследования стоимости работ, отраженной в актах выполненных работ, счетах-фактурах. По мнению общества, в счета-фактуры включены и к вычету приняты суммы налога по возвратным суммам от разборки временных сооружений в размере 10 165 руб. 26 коп., по расходам на страхование в размере 21 884 руб. 88 коп., что подтверждено данными совместной сверки, проведенной с налоговым органом. В части оспариваемых сумм, начисленных инспекцией, налог обществом к вычету не принимался, в связи с чем, его начисление в качестве недоимки является неправомерным. Работы по озеленению, по которым применен вычет в размере 415 171 руб. 27 коп. (инспекцией сумма вычета неправомерно определена в размере 430 196 руб.), выполнены субподрядчиком ООО «Август 12» в октябре – ноябре 2012. В связи с чем, довод ответчика о невозможности выполнения данных работ из-за снежного покрова и отрицательных значений температуры, о недостоверности счета-фактуры ООО «АгроПромСтройИнвест» является неправомерным (т. 1 л.д. 3-19, т.9, л.д. 15).

В судебном заседании ООО «Птицефабрика Акашевская» поддержало заявленные требования, просило их удовлетворить.

Ответчик, Межрайонная инспекция ФНС России № 1 по Республике Марий Эл, в письменном отзыве, дополнениях к отзыву на заявление требования не признал. Налоговый орган пояснил, что суммы НДС по возвратным суммам от разборки временных сооружений – 362 796 руб., по расходам на страхование – 99 175 руб. исчислены исходя из указанных расходов, отраженных в сметном расчете стоимости строительства. При этом, сведения о фактических расходах по возвратным суммам от разборки временных сооружений, по расходам на страхование, и исчисленном с них налоге, отраженных в актах о приемке выполненных работ, счетах-фактурах содержатся в составленном в результате сверки, проведенной заявителем и инспекцией, сводном расчете отклонений между счетами-фактурами и актами выполненных работ. В отношении работ по озеленению заявителем представлены взаимоисключающие акты от 30.12.2012 № 150к и от 30.11.2012 № 150к, в которых отражены разные периоды выполнения ООО «АгроПромСтройИнвест» работ по озеленению. Составленный ООО «Август 12» акт от 29.11.2012 не соответствует по содержанию указанным актам. По сообщению Марийского центра по гидрометеорологии и мониторингу окружающей среды – филиала ФГБУ «Верхне-Волжское управление по гидрометеорологии и мониторингу окружающей среды» в г. Йошкар-Оле, в 2012 году снежный покров установлен 11 ноября, устойчивый переход среднесуточной температуры воздуха через 0 градусов к отрицательным значениям состоялся 24 ноября. Согласно пояснения ГУП РМЭ «Базовый территориальный проектный институт «Марийскгражданпроект», рекомендуемые сроки озеленения территорий при устройстве газонов и цветников согласно СНиП III-10-75 «Правила производства и приемки работ. Благоустройство территорий» - с 20 мая по 20 сентября. По данным акта строительной экспертизы, числящиеся по локальному сметному расчету № 7-1-6 «Благоустройство. Озеленение» работы по озеленению по факту не выполнены. Исходя из данных обстоятельств, инспекция полагает, что сведения о выполнении работ по озеленению в 4 квартале 2012, отраженные в актах, счетах-фактурах ООО «АгроПромСтройИнвест», носят недостоверный характер (т.4, л.д. 115-125, т.8, л.д. 146,147, т.9, л.д. 16,17, 32-34, 99,100, т.10, л.д. 1-3).

В судебном заседании инспекция просила отказать в удовлетворении требований ООО «Птицефабрика Акашевская».

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление ФНС России по Республике Марий Эл (т.1, л.д. 1,2).

Третье лицо, Управление ФНС России по РМЭ в отзыве на заявление, в судебном заседании полностью поддержало доводы налогового органа о законности и обоснованности оспариваемого решения, просило отказать в удовлетворении требований заявителя (т.8, л.д. 133-137).

Рассмотрев материалы дела, исследовав доказательства, выслушав объяснения лиц, участвующих в деле, арбитражный суд считает, что заявленные требования подлежат частичному удовлетворению по следующим правовым и процессуальным основаниям.

Из материалов дела следует, что ООО «Птицефабрика Акашевская» зарегистрировано и включено в Единый государственный реестр юридических лиц 27.07.2005, основной государственный регистрационный номер <***>, состоит на налоговом учете в МИФНС России № 1 по Республике Марий Эл (т.1, л.д. 21-24).

На основании решения руководителя МИФНС России № 1 по Республике Марий Эл от 08.08.2013 № 33 (в учетом решений от 30.08.2013 № 6, от 21.10.2013 № 8 о внесении изменений) в отношении ООО «Птицефабрика Акашевская» проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности и полноты исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 (т.4, л.д. 131,132, 138, 143). По окончании выездной налоговой проверки налоговым органом составлены справка от 04.08.2014 о проведенной выездной налоговой проверке (т.4, л.д. 148,149), акт № 29 от 03.10.2014 выездной налоговой проверки (т.1, л.д. 27-63, т.6, л.д. 3-38). Акт проверки подписан и получен обществом 10.10.2014.

ООО «Птицефабрика Акашевская» в налоговый орган представлены разногласия от 01.11.2014 к акту проверки (т.6, л.д. 51,52).

Директору ООО «Птицефабрика Акашевская» направлено извещение № 08-26/06988 от 11.11.2014 о необходимости явки в инспекцию в 14 час. 00 мин. 17.11.2014 для рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, которое получено обществом по электронным каналам связи 11.11.2014 (т.6, л.д. 53,54).

По результатам рассмотрения с участием представителя общества ФИО2, действующей по доверенности от 11.11.2014, материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика заместителем руководителя МИФНС России № 1 по Республике Марий Эл вынесено решение № 33 от 17.11.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д. 70-137).

ООО «Птицефабрика Акашевская» обжаловало решение налогового органа в Управление ФНС России по Республике Марий Эл.

По результатам рассмотрения жалобы руководителем Управления ФНС России по Республике Марий Эл вынесено решение № 128 от 24.12.2014 об изменении решения налогового органа. РФ (т.1, л.д. 130-139). Сумма недоимки (излишне возмещенного налога) за 4 квартал 2012 уменьшена до 1 447 485 руб., также произведен перерасчет пеней (т.1, л.д. 130-139).

Не согласившись с ненормативным актом инспекции, ООО «Птицефабрика Акашевская» обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением о признании частично недействительным решения налогового органа № 33 от 17.11.2014 (действующего в редакции решения УФНС России по РМЭ от 24.12.2014 № 128 об изменении решения).

Законность и обоснованность оспариваемого решения налогового органа проверены арбитражным судом по правилам статей 197-201 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным ненормативного правового акта государственного органа, если полагают, что оспариваемый акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Предмет судебной проверки и оценки представленных сторонами доказательств определен частью 4 статьи 200 АПК РФ, согласно которой при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов государственных органов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Между участниками спора имеются существенные правовые и доказательственные разногласия о законности принятия к вычету налога на добавленную стоимость по входящим в стоимость работ возвратным суммам от разборки временных сооружений, расходам на страхование, работам по озеленению.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 1 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 Кодекса).

Таким образом, документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов должны содержать достоверную информацию, в том числе о характере хозяйственных операций. Налоговое законодательство предполагает возможность возмещения налога из бюджета при реальном осуществлении хозяйственных операций с указанным в счете-фактуре контрагентом.

Согласно пунктов 1, 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» о наличии необоснованной налоговой выгоды могут свидетельствовать, в частности, доказанность налоговым органом, что сведения, содержащиеся в представленных налогоплательщиком документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы; невозможность реального осуществления операций с учетом времени, места нахождения имущества.

Пунктом 1 статьи 176 Кодекса предусмотрено, что если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в силу подпунктов 1-3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями названной статьи.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 14.12.2004 № 8870/04, от 31.01.2012 № 12207/11, налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки вправе потребовать от налогоплательщика уплатить НДС, который ранее был ему необоснованно возмещен из бюджета. Иное толкование понятия недоимка не соответствует содержанию пункта 2 статьи 11 Кодекса.

Материалами дела подтверждается, что на основании договоров подряда от 25.04.2011, от 12.03.2012, заключенных между ООО «Птицефабрика Акашевская» (заказчик) и ООО «АгроПромСтройИнвест» (подрядчик), последним проводились работы по строительству 16 птичников по выращиванию цыплят-бройлеров в Советском районе, примерно в 2,3 км. от 39 км. автодороги г. Йошкар-Ола – Уржум по направлению на юг, Республика Марий Эл и вводу в эксплуатацию завершенного строительством объекта; строительству подъездных путей к площадке по строительству указанных птичников (т.1, л.д. 143-151).

В отношении выполненных ООО «АгроПромСтройИнвест» и принятых обществом работ составлены акты о приемке выполненных работ по форме № КС-2, справки о стоимости работ по форме № КС-3, счета-фактуры.

Обществом в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2012 отражены налоговые вычеты в виде налога по принятым к учету товарам (работам, услугам) в сумме 117 992 160 руб. В ходе проверки налоговым органом установлено завышение налоговых вычетов на 1 447 485 руб., в том числе, по входящим в стоимость работ услугам по озеленению – 430 196 руб., расходам на страхование – 99 175 руб., возвратным суммам от разборки временных сооружений – 362 796 руб., фактически невыполненным работам по строительству дороги к птичнику № 9, вертикальной планировке, благоустройству, строительству пожарного резервуара – 555 318 руб.

Завышение налоговых вычетов выявлено налоговым органом на основе строительно-технической экспертизы по определению объема и стоимости фактически выполненных работ при строительстве 16 птичников, назначенной постановлением инспекции от 31.07.2014 № 1.

Согласно стр. 24 акта экспертного исследования ООО «Независимое профессиональное объединение «Эксперт Союз» от 19.08.2014 № 83СТЭ-14, при составлении сводного сметного расчета общей стоимости строительства 16 птичников не были учтены возвратные суммы от временных зданий и сооружений – 15 % (т.5, л.д. 47-144).

В силу пункта 1 статьи 743 ГК РФ подрядчик обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, и со сметой, определяющей цену работ. При отсутствии иных указаний в договоре строительного подряда предполагается, что подрядчик обязан выполнить все работы, указанные в технической документации и в смете.

Порядок определения в сводных сметных расчетах размера средств на строительство временных зданий и сооружений определен «Порядком определения стоимости строительства и свободных (договорных) цен на строительную продукцию в условиях развития рыночных отношений», утвержденным письмом Госстроя РФ от 29.12.1993 № 12-349; «Методикой определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации. МДС 81-35, 2004», утвержденной постановлением Госстроя РФ от 05.03.2004 № 15/1.

Согласно пункту 3.5.10.1 Порядка, утвержденного письмом Госстроя РФ от 29.12.1993 № 12-349, при расчетах за выполненные работы между заказчиком и подрядчиком принимаются во внимание возвратные суммы, учитывающие стоимость материалов и деталей, получаемых от разборки временных зданий и сооружений, в размере 15 % их сметной стоимости независимо от срока осуществления строительства.

В соответствии с пунктом 4.99 МДС 81-35, 2004, возвратные суммы, учитывающие стоимость материалов и деталей, полученных от разборки временных зданий и сооружений, учитывается за итогом сводного сметного расчета.

На основании подпунктов «а», «б» пункта 3.1.8 «Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций», утвержденного письмом Министерства финансов РФ от 30.12.1993 № 160, ликвидация временных (титульных) зданий и сооружений, числящихся на балансе заказчика и используемых только в период строительства основного объекта, производится в общеустановленном порядке с отнесением результата на счет учета прибылей и убытков. Стоимость выполненных строительных работ на объектах принимается к оплате заказчиками от подрядных организаций в полном объеме согласно данным, отражаемым в справках об их выполнении или актах приемки, а оплачивается за минусом стоимости возвратных материалов, указываемых за итогом сводного сметного расчета, если материалы согласно договору на строительство остаются у подрядной организации.

Таким образом, согласно подтвержденной актом экспертного исследования методики определения стоимости строительных работ и составления сметных расчетов, при расчетах за выполненные строительные работы не подлежат оплате заказчиком возвратные суммы в виде стоимости остающихся у подрядчика материалов и деталей, полученных от разборки временных зданий и сооружений в размере 15 % от их сметной стоимости.

Заявителем доказательств определения соглашением с подрядчиком иных условий и порядка расчетов по возвратным суммам по временным зданиям и сооружениям не представлено; необходимость применения письма Госстроя РФ от 29.12.1993 № 12-349, МДС 81-35, 2004, письма Минфина РФ от 30.12.1993 № 160 при определении стоимости подлежащих оплате работ и исключения из суммы, оплачиваемой заказчиком, стоимости возвратных материалов по нормативу 15 %, обществом не оспаривается.

Согласно изложенному в акте экспертного исследования от 19.08.2014 № 83СТЭ-14 расчету общей стоимости работ из общей сметной стоимости работ подлежат исключению возвратные суммы от разборки временных зданий и сооружений (15 %) в размере 2 378 332 руб. (стр. 71 акта экспертного исследования – т.5, л.д. 117). Инспекцией от данной суммы по расчетной ставке (18/118 %) определена сумма НДС, неправомерно принятая к вычету, - 362 796 руб.

Кроме того, в акте экспертного исследования от 19.08.2014 № 83СТЭ-14 отражено, что при расчете общей стоимости строительства учтены затраты на страхование 1 %. В соответствии с договором страхования строительно-монтажных рисков № ММ-04-00-0000905 от 22.03.2012, заключенным между ООО «Птицефабрика Акашевская» и ЗАО «Страховая компания «РСХБ-Страхование», фактические затраты на страхование строительно-монтажных рисков составили 650 146 руб. (стр. 23, 70 акта экспертного исследования – т.5, л.д. 69, 116).

На основании пункта 1 статьи 741 ГК РФ риск случайной гибели или случайного повреждения объекта строительства, составляющего предмет договора строительного подряда, до приемки этого объекта заказчиком несет подрядчик.

В соответствии с пунктом 1 статьи 742 ГК РФ договором строительного подряда может быть предусмотрена обязанность стороны, на которой лежит риск случайной гибели или случайного повреждения объекта строительства, материала, оборудования и другого имущества, используемых при строительстве, либо ответственность за причинение при осуществлении строительства вреда другим лицам, застраховать соответствующие риски. Сторона, на которую возлагается обязанность по страхованию, должна предоставить другой стороне доказательства заключения ею договора страхования на условиях, предусмотренных договором строительного подряда, включая данные о страховщике, размере страховой суммы и застрахованных рисках.

В договорах подряда от 12.03.2012, от 25.04.2011 отсутствуют положения об определении отличного от общеустановленного порядка возложения на подрядчика риска случайной гибели или повреждения объекта строительства. В данных договорах не предусмотрено условий о возложении на заказчика обязанности по страхованию строительно-монтажных рисков, которые в силу закона должен нести подрядчик.

22.03.2012 между ЗАО «Страховая компания «РСХБ-Страхование» (страховщик) и ООО «Птицефабрика Акашевская» (страхователь) заключен договор страхования строительно-монтажных рисков № ММ-04-00-0000905, страховщик обязался произвести выгодоприобретателю ООО «АгроПромСтройИнвест» страховую выплату за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении страхового случая в виде утраты, гибели, повреждения объектов строительства: 16 птичников по выращиванию цыплят-бройлеров в Советском районе, примерно в 2,3 км. от 39 км. автодороги г. Йошкар-Ола – Уржум по направлению на юг, Республика Марий Эл. По условиям данного договора страховые взносы уплачиваются обществом страховой организации, а не выгодоприобретателю – подрядчику, предъявляющему их в составе стоимости выполненных работ (т.2, л.д. 5-10).

Таким образом, из материалов дела не усматривается и заявителем не доказано наличие оснований для включения подрядчиком в стоимость строительства, подлежащую оплате заказчиком, расходов на страхование строительно-монтажных рисков. Исходя из определенного актом экспертного исследования размера расходов на страхование 650 146 руб., включенных в сводный сметный расчет стоимости строительства, инспекцией по расчетной ставке (18/118 %) определена сумма НДС, неправомерно принятая к вычету, - 99 175 руб.

Из пояснений инспекции и акта экспертного исследования следует, что суммы возвратных средств от разборки временных зданий и сооружений, затрат на страхование строительно-монтажных рисков, с которых инспекцией исчислен необоснованно принятый к вычету НДС, определены не посредством анализа актов о приемке выполненных работ и счетов-фактур подрядчика, а путем исследования сводного сметного расчета стоимости строительства.

Однако, по правилам статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия покупателем к вычету предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога, является счет-фактура. Первичным документом, подтверждающим стоимость сданных заказчику работ, на основании которого подрядчиком предъявляется к оплате счет-фактура, является акт приемки выполненных работ (пункт 4 статьи 753 ГК РФ).

По предложению арбитражного суда заявителем и ответчиком проведена сверка по счетам-фактурам и актам, по результатам которой составлен расчет отклонений между счетами-фактурами и актами выполненных работ, составленными ООО «Птицефабрика Акашевская» и ООО «АгроПромСтройИнвест», от 09.11.2015 (т.10, л.д. 51-62). В судебном заседании представители заявителя и ответчика пояснили, что представленный в материалы дела расчет отклонений между счетами-фактурами и актами выполненных работ, составленными ООО «Птицефабрика Акашевская» и ООО «АгроПромСтройИнвест», от 09.11.2015 является достоверным и окончательным. Иные составленные инспекцией и обществом расчеты указанных отклонений, содержащиеся в материалах дела (т.9, л.д. 55-65, т.10, л.д. 4-14, 22-33), заявитель и ответчик просят суд не рассматривать, в качестве доказательства не использовать (протокол судебного заседания от 09.11.2015 – т.10, л.д. 65).

Из содержания составленного сторонами расчета отклонений между счетами-фактурами и актами выполненных работ (т.10, л.д. 51-62) следует, что по счетам-фактурам ООО «АгроПромСтройИнвест» необоснованно заявлена к вычету сумма налога по возвратным средствам от разборки временных зданий и сооружений в размере 10 165 руб. 26 коп., в том числе, по счетам-фактурам № 00000052 от 30.04.2012 – 1 232 руб. 24 коп.; № 00000053 от 30.04.2012 – 4 730 руб. 07 коп.; № 44 от 28.03.2012 – 785 руб. 67 коп.; № 42 от 28.03.2012 – 3 395 руб. 60 коп.; № 43 от 28.03.2012 – 21 руб. 68 коп. Неправомерность включения в состав налоговых вычетов суммы 10 165 руб. 26 коп. заявитель признает, в связи с чем, оспаривает начисление НДС по принятым к вычету суммам налога по возвратным средствам от разборки временных зданий и сооружений в размере 352 631 руб. (362 796 – 10 165).

Аналогично, согласно составленного сторонами расчета отклонений между счетами-фактурами и актами выполненных работ (т.10, л.д. 51-62) по счетам-фактурам ООО «АгроПромСтройИнвест» необоснованно заявлена к вычету сумма налога по расходам на страхование в размере 21 884 руб. 88 коп. по счетам-фактурам № 00000129 от 30.10.2012, № 00000053 от 30.04.2012, № 00000074 от 28.06.2012, № 00000083 от 28.06.2012, № 00000105 от 31.08.2012, № 44 от 28.03.2012, № 43 от 28.03.2012. В судебном заседании инспекция признала, что по отраженным в сводном расчете указанным счетам-фактурам налоговый вычет применен обществом в размере 21 884 руб. 88 коп. При этом, в части суммы налога по расходам на страхование - 77 290 руб., отраженной по разделу «Прочие расходы» актов о приемке выполненных работ по форме № КС-2, вычеты по счетам-фактурам не применялись. Изложенное подтверждено записью в протоколе судебного заседания от 25.11.2015, удостоверенной подписью представителя инспекции.

Неправомерность включения в состав налоговых вычетов суммы 21 884 руб. 88 коп. заявитель признает, в связи с чем, оспаривает начисление НДС по принятым к вычету суммам налога по расходам на страхование в размере 77 290 руб. (99 175 – 21 885).

При таких обстоятельствах, арбитражный суд, исследовав в совокупности с другими доказательствами расчет отклонений между счетами-фактурами и актами выполненных работ, составленный по результатам совместной сверки, проведенной заявителем и инспекцией, установил, что на основании счетов-фактур ООО «АгроПромСтройИнвест» обществом в спорный период применены налоговые вычеты по входящим в стоимость работ затратам по возвратным средствам от разборки временных зданий и сооружений в размере 10 165 руб. 26 коп., затратам на страхование строительно-монтажных рисков в размере 21 884 руб. 88 коп. Данное обстоятельство признано инспекцией, подписавшей названный сводный расчет и подтвердившей его правильность в судебном заседании.

Доказательств принятия ООО «Птицефабрика Акашевская» к вычету по данным видам расходов сумм налога 352 631 руб. и 77 290 руб. инспекцией не представлено. При этом, учет в сметном расчете стоимости строительства возвратных сумм от разборки временных зданий и сооружений – 2 378 332 руб., затрат на страхование строительно-монтажных рисков – 650 146 руб. не свидетельствует о том, что подрядчик фактически выполнил работы и предъявил к оплате заказчику их стоимость с учетом затрат именно в указанных суммах. В данном случае, определяющими являются стоимость работ и исчисленного с нее налога, отраженные в составленных подрядчиком актах выполненных работ по форме № КС-2, справках об их стоимости по форме № КС-3, счетах-фактурах, которые являются основанием для применения обществом налоговых вычетов.

Материалами дела подтверждается и инспекцией не оспаривается, что налоговые вычеты в налоговых декларациях по НДС за 1-4 кварталы 2012 ООО «Птицефабрика Акашевская» были отражены в размере сумм налога, отраженных в счетах-фактурах ООО «АгроПромСтройИнвест» за строительно-монтажные работы 799 514 024 руб. (в том числе, НДС – 121 959 766 руб.). Принятие налогоплательщиком к вычету НДС в сумме, большей, чем отражено в счетах-фактурах ООО «АгроПромСтройИнвест» и составленной на их основе книге покупок, в результате проверки не установлено, в акте и решении инспекции не отражено, ответчиком не доказано.

В связи с изложенным, налоговым органом неправомерно начислен НДС по возвратным средствам от разборки временных зданий и сооружений в размере 352 631 руб., по расходам на страхование в размере 77 290 руб., в отношении которого инспекцией не доказано принятие его заявителем к вычету. В указанной части требования ООО «Птицефабрика Акашевская» подлежат удовлетворению.

Согласно акту экспертного исследования № 83СТЭ-14 от 19.08.2014, по условиям договора подряда от 12.03.2012 не предусмотрено выполнение работ в зимний период года. По данным общих журналов работ строительство объекта осуществлялось ООО «АгроПромСтройИнвест» в период с апреля 2012 по октябрь 2014. При этом, в состав «Прочих работ и затрат» в связи с производством работ в зимнее время включались необоснованные затраты с учетом периода строительства. Часть работ по благоустройству и озеленению фактически не была выполнена (стр. 20, 26, 29, 70 акта экспертного исследования – т.5, л.д. 47-144).

По акту о приемке выполненных работ № 150к от 30.12.2012 по форме № КС-2 ООО «АгроПромСтройИнвест» обществу переданы выполненные в период с 01.12.2012 по 30.12.2012 работы по озеленению: подготовке почвы для устройства партерного и обыкновенного газона без внесения растительной земли механизированным способом; посеву луговых газонов тракторной сеялкой на сумму 2 820 174 руб. 11 коп., в том числе НДС – 430 196 руб. 05 коп. (т.4, л.д. 52). Указанные работы включены в справку о стоимости выполненных работ и затрат от 30.12.2012 № 9к по форме № КС-3 за отчетный период с 01.12.2012 по 30.12.2012 (т.4, л.д. 50).

Согласно составленного сторонами расчета отклонений между счетами-фактурами и актами выполненных работ (т.10, л.д. 51-62), стоимость работ по озеленению в размере 2 820 174 руб. 11 коп. включена подрядчиком в счет-фактуру № 00000149 от 30.12.2012 (т.4, л.д. 49), по которой по данному акту в составе общей суммы налога 16 007 160 руб. принят к вычету НДС в размере 415 171 руб. 27 коп.

В книге покупок за 4 квартал 2012 обществом отражен вычет по счету-фактуре от 30.12.2012 № 00000149 на сумму 104 935 824 руб. (в том числе НДС – 160 071 160 руб.).

УФНС России по Республике Марий Эл, основываясь на содержании указанных первичных документов о выполнении работ по озеленению в декабре 2012 года, пришло к выводу о невозможности с учетом сезонных и климатических условий выполнения этих работ в зимнее время и недостоверности акта № 150к от 30.12.2012, справки № 9к от 30.12.2012, счета-фактуры № 00000149 от 30.12.2012 в части отражения данных работ. Применение налогового вычета в виде суммы НДС – 430 196 руб., отраженной в акте № 150к от 30.12.2012, признано неправомерным.

При обращении в арбитражный суд с заявлением об оспаривании решения инспекции общество ссылалось на исправление неправильных сведений, отраженных в акте № 150к от 30.12.2012, справке № 9к от 30.12.2012, счете-фактуре № 00000149 от 30.12.2012, о выполнении работ по озеленению в декабре 2012. По утверждению заявителя, данные работы произведены в октябре – ноябре 2012 субподрядной организацией ООО «Август 12» (т.1, л.д. 3-19).

Заявителем представлены оформленные ООО «АгроПромСтройИнвест» акт № 150к от 30.11.2012 о выполнении в период с 01.10.2012 по 30.11.2012 работ по подготовке почвы для устройства партерного и обыкновенного газона без внесения растительной земли механизированным способом; посеву луговых газонов тракторной сеялкой на сумму 2 820 174 руб. 11 коп., в том числе НДС – 430 196 руб. 05 коп. (т.2, л.д. 17, т.9, л.д. 123), справка № 8/1к от 30.11.2012 за период с 01.10.2012 по 30.11.2012 на сумму 2 721 678 руб. 21 коп., в том числе НДС – 415 171 руб. 25 коп. (т.9, л.д. 122), счет-фактура № 00000155 от 30.11.2012 в отношении работ по озеленению на сумму 2 721 678 руб., в том числе НДС – 415 171 руб. 04 коп. (т.2, л.д. 16, т.9, л.д. 121), исправление № 1 от 31.12.2012 к счету-фактуре № 00000149 от 30.12.2012 на сумму 102 214 146 руб. 44 коп., в том числе НДС – 15 591 988 руб. 44 коп.(т.2, л.д. 19)

Данные документы в ходе рассмотрения материалов проверки и жалобы налогоплательщика УФНС России по РМЭ заявителем не представлялись; оформлены и представлены в ходе судебного разбирательства с целью создания оснований для переоценки выводов о недостоверности сведений, отраженных в первичных документах, послуживших предметом анализа инспекции и вышестоящего налогового органа.

Между тем, наличие взаимоисключающих актов № 150к от 30.12.2012 и № 150к от 30.11.2012 о приемке разными датами одних и тех же работ по озеленению является дополнительным свидетельством недостоверности данных документов.

Первоначально затраты на работы по озеленению были включены в справку от 30.12.2012 № 9к на общую сумму 104 935 824 руб. (в том числе, НДС – 16 007 160 руб.); на ее основании подрядчиком выставлен счет-фактура № 00000149 от 30.12.2012 на сумму 104 935 824 руб. (в том числе, НДС – 16 007 160 руб.) (т.4, л.д. 49,50). Как отражено в решении УФНС России по РМЭ от 24.12.2014 № 128, в книге покупок за 4 квартал 2012 общество отразило именно счет-фактуру № 00000149 от 30.12.2012 на сумму 104 935 824 руб. (в том числе, НДС – 16 007 160 руб.) (т.1, л.д. 135). В составленном сторонами расчете отклонений между счетами-фактурами и актами выполненных работ, в перечне счетов-фактур, по которым применялся налоговый вычет, отражен именно счет-фактура № 00000149 от 30.12.2012 на сумму 104 935 824 руб. (в том числе, НДС – 16 007 160 руб.) (т.10, л.д. 51-62).

В ходе судебного разбирательства заявитель ссылался на справку № 8/1к от 30.11.2012, в которой указаны только затраты на работы по озеленению на сумму 2 721 678 руб. 21 коп. (т.9, л.д. 122). Однако, данные расходы уже отражены в составе затрат в сумме 104 935 824 руб. в справке от 30.12.2012 № 9к, то есть на одни и те же затраты оформлены две взаимоисключающие справки по форме № КС-3.

Доказательств, подтверждающих, что в проверяемом периоде заявитель применял вычет именно по исправлению № 1 от 31.12.2012 к счету-фактуре № 00000149 от 30.12.2012, счету-фактуре № 00000155 от 30.11.2012 обществом не представлено. Налоговыми органами по результатам анализа книги покупок налогоплательщика установлено, что за 4 квартал 2012 общество применяло вычет по счету-фактуре № 00000149 от 30.12.2012 (без учета изменений) на сумму 104 935 824 руб. (в том числе, НДС – 16 007 160 руб.). При этом, счет-фактура № 00000155 от 30.11.2012 в книге покупок за 1-4 кварталы 2012 не отражалась. Аналогичные сведения содержатся в составленном сторонами расчете отклонений между счетами-фактурами и актами выполненных работ, подписанном и подтвержденном самим заявителем (т.10, л.д. 51-62, 66).

При таких обстоятельствах, арбитражным судом отклонена ссылка заявителя на представленные в ходе судебного разбирательства, оформленные задним числом акт № 150к от 30.11.2012, справку № 8/1к от 30.11.2012, счет-фактуру № 00000155 от 30.11.2012, исправление № 1 от 31.12.2012 к счету-фактуре № 00000149 от 30.12.2012, которые не соответствуют налоговым регистрам налогоплательщика, данным совместной сверки и первичным документам, по которым заявитель реально применял налоговые вычеты. Утверждение, что названными документами ООО «АгроПромСтройИнвест» внесены изменения в первичные документы, признанные налоговыми органами недостоверными, не соответствует содержанию актов и справок, в которых отсутствует указание на внесение изменений в какие-либо документы. Составление новых акта и справки от 30.11.2012 на те же суммы, которые отражены в акте и справке от 30.12.2012, повлекло возникновение дополнительного основания для вывода о неполноте, недостоверности и противоречивости сведений в виде наличия взаимоисключающих документов. Исправление № 1 от 31.12.2012 к счету-фактуре № 00000149 от 30.12.2012, счет-фактура № 00000155 от 30.11.2012 в качестве основания для применения налоговых вычетов в книге покупок не отражались; противоречат счету-фактуре № 00000149 от 30.12.2012, по которой по данным сверки реально применен налоговый вычет, в связи с чем, признаны арбитражным судом недостоверными.

Заявитель указал, что работы по озеленению, по которым им применен налоговый вычет, выполнены не ООО «АгроПромСтройИнвест», а субподрядчиком ООО «Август 12», из документов которого следует, что они выполнялись в октябре, ноябре 2012 года.

В подтверждение данного обстоятельства обществом представлены: договор подряда № 10-Ч от 26.09.2012, заключенный между ООО «АгроПромСтройИнвест» (заказчик) и ООО «Август 12» (подрядчик), о возложении на подрядчика работ по благоустройству (планировке, рассыпке торфа) территории между «Чистой» дорогой и птичником № 1, между птичниками № 1 и № 2, № 2 и № 3, № 3 и № 4, между птичником № 4 и «Грязной дорогой», между «Грязной дорогой» и птичником № 5, между птичниками № 5 и № 6, № 6 и № 7, № 7 и № 8, между птичником № 8 и «Чистой дорогой» на объекте: «Реконструкция и модернизация 5-й очереди птицеводческого комплекса ООО «Птицефабрика Акашевская» примерно 2,3 км. от 39 км. автодороги г. Йошкар-Ола – Уржум»; стоимость работ – 1 500 000 руб. (т.2, л.д. 11, т.9, л.д. 133); акт ООО «Август 12» от 29.11.2012 № 1 по форме № КС-2 о выполнении в рамках работ по благоустройству (планировке, рассыпке торфа) в период с 01.10.2012 по ноябрь 2012 работ по подготовке почвы для устройства партерного и обыкновенного газона с внесением растительной земли слоем 15 см. механизированным способом 3,9 коэф. на сумму 1 500 000 руб., в том числе НДС – 228 814 руб. (т.2, л.д. 12, т.9, л.д. 126,127), справка ООО «Август 12» от 29.11.2012 № 1 по форме № КС-3 (т.2, л.д. 13, т.9, л.д. 25), счет-фактура ООО «Август-12» от 30.11.2012 № 00000059 на сумму 1 500 000 руб., в том числе НДС – 228 814 руб. (т.2, л.д. 14, т.9, л.д. 124). Данные документы при рассмотрении материалов проверки, жалобы в УФНС России по РМЭ не представлялись; представлены в ходе судебного разбирательства.

Однако, как справедливо указала инспекция, согласно акту экспертного исследования № 83СТЭ-14 от 19.08.2014, часть работ по благоустройству, озеленению, отраженных в актах о приемке выполненных работ, фактически не была выполнена. При сопоставлении акта ООО «АгроПромСтройИнвест» от 31.12.2012 № 150к и акта ООО «Август 12» от 29.11.2012 № 1 усматривается, что в них отражены: разные виды работ (по акту ООО «АгроПромСтройИнвест» - подготовка почвы для устройства партерного и обыкновенного газона без внесения растительной земли механизированным способом; посев луговых газонов тракторной сеялкой; по акту ООО «Август 12» - подготовка почвы для устройства партерного и обыкновенного газона с внесением растительной земли слоем 15 см. механизированным способом на каждые 5 см. изменения толщины слоя добавлять или исключать по нормам 47-01-046-1, 47-01-046-2, 47-01-046-3, 47-01-046-4); разные разряды работ (по акту ООО «АгроПромСтройИнвест» - 1,8; по акту ООО «Август 12» - 2,2); разный порядок использования земли растительной механизированной заготовки (по акту ООО «АгроПромСтройИнвест» - земля растительной механизированной заготовки не используется; по акту ООО «Август 12» - земля растительной механизированной заготовки 15 кв.м.).

Таким образом, судом признан обоснованным довод налогового органа об отсутствии тождественности работ по озеленению, отраженных в акте ООО «АгроПромСтройИнвест» от 31.12.2012 № 150к, и работ, выполненных ООО «Август 12» по заданию данного подрядчика. В связи с чем, утверждение заявителя, что ООО «Август 12» выполняло в октябре, ноябре 2012 те же виды работ, в том же объеме, что отражено в акте ООО «АгроПромСтройИнвест» и передано 31.12.2012 обществу, не подтверждено бесспорными и убедительными доказательствами.

Согласно ответу ООО «АгроПромСтройИнвест» на судебное требование, работы по посеву луговых газонов тракторной сеялкой выполнялись им самостоятельно в период с 01.10.2012 по 30.11.2012. Работы по подготовке почвы для устройства партерного и обыкновенного газона с внесением растительной земли были выполнены ООО «Август 12» механизированным способом в период с 01.10.2012 по 29.11.2012 и были приняты ООО «АгроПромСтройИнвест» 29.11.2012. При сдаче выполненных работ по подготовке почвы для устройства партерного и обыкновенного газона с внесением растительной земли механизированным способом ООО «АгроПромСтройИнвест» был вынужден сдать эти работы как работы по подготовке почвы для устройства партерного и обыкновенного газона без внесения растительной земли механизированным способом, так как сметой к договору генерального подряда от 25.04.2012 и к договору подряда от 12.03.2012 были предусмотрены только работы по подготовке почвы для устройства партерного и обыкновенного газона без внесения растительной земли механизированным способом, а внесение растительной земли механизированным способом сметой не было предусмотрено (т.9, л.д. 119,120).

Из изложенного следует, что ООО «АгроПромСтройИнвест» подтверждено, что им ООО «Птицефабрика Акашевская» сдан иной вид работ, чем был выполнен ООО «Август 12». Посев луговых газонов тракторной сеялкой ООО «Август 12» не выполнялся. Пояснение ООО «АгроПромСтройИнвест» о том, что работы выполнялись им с 01.10.2012 по 30.11.2012 опровергается составленными ООО «АгроПромСтройИнвест» актом № 150к от 30.12.2012, справкой № 9к от 30.12.2012, на основании которых был выставлен счет-фактура от 30.12.2012 № 00000149, послуживший основанием для применения заявителем налогового вычета. В данных акте и справке период проведения работ отражен как декабрь 2012.

В соответствии с письмом Марийского центра по гидрометеорологии и мониторингу окружающей среды – Филиала ФГБУ «Верхне-Волжское управление по гидрометеорологии и мониторингу окружающей среды» от 28.11.2013 № 01-30/1118, дата установления снежного покрова осенью 2012 – 11 ноября; устойчивый переход среднесуточной температуры воздуха через 0 градусов С к отрицательным значениям состоялся осенью 2012 – 24 ноября (т.6, л.д. 88). На основании письма ОАО Базовый территориальный проектный институт «Марийскгражданпроект» от 08.04.2015 № 359, согласно СНиП III-10-75 «Правила производства и приемки работ. Благоустройство территорий», приложение 1, рекомендуемые сроки озеленения территорий при устройстве газонов и цветников – с 20 мая по 20 сентября (т.9, л.д. 7).

При таких обстоятельствах, инспекцией сделан верный вывод о том, что при установлении снежного покрова с 11 ноября 2012, отрицательных значений температуры с 24 ноября 2012, работы по озеленению не могли быть выполнены в силу природно-климатических факторов. Кроме того, само выполнение этих работ в указанный период (конец ноября, декабрь 2012) не соответствует рекомендуемым срокам их выполнения, предусмотренным СНиП III-10-75. Ссылки заявителя на письмо ГУ РМЭ «Центр по ценообразованию в строительстве и жилищно-коммунальном комплексе» от 20.01.2015 № 24/п, распечатку с сайта «Ну и погода в г. Йошкар-Оле. Архив погоды за ноябрь 2012» не признаны арбитражным судом достоверным и убедительным доказательством реальной возможности выполнения работ по озеленению при наличии снежного покрова и минусовой температуры (т.2, л.д. 4, т.10, л.д. 63).

Ссылка заявителя на то, что в таблице № 4 акта экспертного исследования № 83СТЭ-14 от 19.08.2014 работы по подготовке почвы для устройства партерного и обыкновенного газона без внесения растительной земли механизированным способом; посева луговых газонов тракторной сеялкой отражены как фактически выполненные (стр. 29 акта экспертного исследования – т.5, л.д. 75), сама по себе не свидетельствует о том, что данные работы выполнены именно в 4 квартале 2012, когда заявлен налоговый вычет. Как следует из акта экспертного исследования, обследование объемов выполненных работ проводилось в июле, августе 2014, то есть факт выполнения работ установлен именно по состоянию на указанные периоды.

При таких обстоятельствах, материалами дела подтверждено и налоговым органом доказано, что документы, представленные налогоплательщиком в подтверждение налогового вычета по выполненным ООО «АгроПромСтройИнвест» работам по озеленению, содержат существенные противоречия, свидетельствующие об их недостоверности. Они с разумной достоверностью не подтверждают факт выполнения данных работ именно в 4 квартале 2012, когда заявителем применен налоговый вычет. Исходя из природно-климатических и сезонных факторов заявителем не доказана возможность реального выполнения данных работ в конце ноября, декабре 2012. При этом, инспекцией представлено достаточно доказательств, свидетельствующих о невозможности их выполнения в названный период.

Согласно составленного сторонами расчета отклонений между счетами-фактурами и актами выполненных работ, в счет-фактуру № 00000149 от 30.12.2012 в состав общей суммы налога 16 007 160 руб. по акту № 150к от 30.12.2012 включен НДС в размере 415 171 руб. 27 коп. (т.10, л.д. 51-62).

Таким образом, налоговый вычет по работам по озеленению применен обществом в размере 415 171 руб. 27 коп. Начисление инспекцией налога в сумме 15 024 руб. 73 коп. (430 196 – 415 171,27), в части которой вычет налогоплательщиком не применялся, признано арбитражным судом неправомерным.

В части начисления налоговым органом НДС по работам по озеленению в сумме 415 171 руб. 27 коп. решение инспекции является законным и обоснованным; в указанной части требования ООО «Птицефабрика Акашевская» не подлежат удовлетворению. Как отражено в акте проверки, необоснованно возмещенная сумма по НДС за 4 квартал 2012 фактически получена обществом на банковский счет и расходовалась им на нужды хозяйственной деятельности (стр. 30 акта проверки – т.1, л.д. 27-63). Поскольку налогоплательщик незаконно пользовался средствами, не подлежащими возмещению из бюджета, инспекцией правомерно начислены пени на недоимку (излишне возмещенную сумму) НДС в размере 415 171 руб. 27 коп., в части которой обществом необоснованно применен налоговый вычет.

В соответствии с изложенным, арбитражный суд по правилам статьи 201 АПК РФ принимает решение об удовлетворении требований ООО «Птицефабрика Акашевская» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России № 1 по Республике Марий Эл от 17.11.2014 № 33 (действующего в редакции решения Управления ФНС России по Республике Марий Эл от 24.12.2014 № 128) в части начисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 в сумме 444 945 руб. 73 коп. (352 631 + 77 290 + 15 024,73), пени за просрочку уплаты указанной недоимки. В остальной части оставляет заявление общества без удовлетворения.

В связи с частичным удовлетворением неимущественных требований заявителя судебные расходы, предусмотренные подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, в сумме 3 000 руб. подлежат взысканию в его пользу с ответчика.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 АПК РФ, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. Заявление общества с ограниченной ответственностью «Птицефабрика Акашевская» (ОГРН <***>, ИНН <***>) удовлетворить частично.

Признать недействительным и несоответствующим требованиям Налогового кодекса РФ решение Межрайонной инспекции ФНС России № 1 по Республике Марий Эл от 17.11.2014 № 33 (действующее в редакции решения Управления ФНС России по Республике Марий Эл от 24.12.2014 № 128) в части начисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 в сумме 444 945 руб. 73 коп., пени за просрочку уплаты указанной недоимки.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

2. Взыскать с Межрайонной инспекции ФНС России № 1 по Республике Марий Эл в пользу общества с ограниченной ответственностью «Птицефабрика Акашевская» (ОГРН <***>, ИНН <***>) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Республики Марий Эл.

Судья /Ю.А. Вопиловский/