Гражданский кодекс часть 1

по заявлению Общества с ограниченной ответственность «Газпром трансгаз Екатеринбург» (дата регистрации – 29.06.1999; 620000, <...>; ОГРН <***>; ИНН <***>) (далее – общество, заявитель)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2 (дата регистрации – 16.12.2004; 129223, <...> ВВЦ, стр. 191; ОГРН <***>; ИНН <***>) (далее – инспекция, налоговый орган)

о признании недействительным решения от 17.01.2013 № 4/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость по пункту 2 решения, а также соответствующих сумм пени и штрафа

при участии

от заявителя: представитель не явился,

от ответчика: ФИО1, дов. от 23.10.2013 № 04-17/15423, ФИО2, дов. от 26.09.2012 № 04-17/11986, ФИО3, дов. от 09.01.2013,

УСТАНОВИЛ:

Заявитель просит признать недействительным решение инспекции от 17.01.2013 № 4/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость по пункту 2 решения, а также соответствующих сумм пени и штрафа. В обоснование указал, что правомерно применил налоговые вычеты по НДС частями в более поздние периоды, чем в период, в котором возникло право на него. Указанный порядок принятия к вычету налога не нарушает норм законодательства о налогах и сборах и не приводит к возникновению задолженности перед бюджетом, поскольку неуплата НДС в более поздние периоды компенсируется переплатой этого же налога в предыдущих налоговых периодах вследствие неприменения вычета. У инспекции отсутствовали основания для привлечения общества к налоговой ответственности, поскольку, принимая НДС к вычету в доле, пропорциональной сумме затрат на приобретение программных продуктов, списанных в соответствующем налоговом периоде, общество руководствовалось существующей на момент начала принятия НДС к вычету позицией вышестоящих налоговых органов по этому вопросу.

Инспекция требования не признала, указав, что обществом неправомерно приняты к вычету суммы НДС по счетам-фактурам, по которым истек трехлетний срок принятия к вычету НДС, установленный п. 2 ст. 173 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс). Письма вышестоящего налогового органа, на которые ссылается заявитель, имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения налогового законодательства и не препятствуют руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в указанных письмах. Кроме того, в этих письмах не анализируется ситуация с пропуском трехлетнего срока при применении налогового вычета.

В судебное заседание не явился представитель заявителя, ходатайствующего о рассмотрении дела без участия его представителя. В соответствии с ч. 3 ст. 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд рассматривает дело без участия представителя заявителя.

Выслушав объяснения представителя инспекции, исследовав письменные доказательства, суд установил, что заявление не подлежит удовлетворению.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, по результатам составлен акт от 21.11.2012 № 80/18 и принято решение от 17.01.2013 № 4/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 Кодекса в виде штрафа в размере 1 522 798,64 руб., начислены пени в размере 747 062,01 руб., доначислено 14 821 152 руб. неуплаченных налогов, предложено внести исправления в бухгалтерский и налоговый учет.

В порядке ст. 139 Кодекса общество обжаловало решение инспекции в вышестоящий налоговый орган. Решением ФНС России от 22.04.2013 № СА-4-9/7523@ решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба – без удовлетворения.

В пункте 2 оспариваемого решения установлено, что в книгах покупок за 2009-2010 годы общество отразило счета-фактуры, датированные 2004-2007 годами, по которым истек трехлетний срок принятия к вычету НДС. Решением установлено, что расходы по спорным счетам-фактурам отражены на счете 97 «Расходы будущих периодов» и равномерно списывались на расходы в целях исчисления налога на прибыль организаций. При этом НДС по указанным расходам общество приняло к вычету в доле, пропорциональной сумме затрат, списанных в соответствующем налоговом периоде.

Таким образом, основанием для начисления указанных сумм налога явились выводы инспекции о том, что обществом неправомерно приняты к вычету суммы НДС по счетам-фактурам, по которым истек трехлетний срок принятия к вычету НДС. Перечень счетов-фактур приведен в таблице раздела 2 мотивировочной части решения «Налог на добавленную стоимость» (стр. 9–80 решения).

В соответствии с п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6 - 8 ст. 171 Кодекса.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 2 ст. 173 Кодекса установлено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с п. 3 ст. 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подп. 1 и 2 п. 1 ст. 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст.ст. 176 и 176.1 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, закрепленной в постановлении Президиума от 15.06.2010 № 2217/10, обязательным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм налога на добавленную стоимость является соблюдение трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 Кодекса.

Таким образом, согласно п. 2 ст. 173 Кодекса право на вычет сохраняется у налогоплательщика в течение трех лет с момента окончания налогового периода, в котором были соблюдены все условия для принятия налога к вычету, предусмотренного ст.ст. 171, 172 Кодекса.

Из анализа книг-покупок за 2009-2010 годы установлено, что обществом принят к вычету НДС по счетам-фактурам, выставленным поставщиками товаров (работ, услуг): ЗАО «ИКТ-Консалт», ООО «Софтстеп», ООО «ИДС Шеер», ООО «САП СНГ и Страны Балтии», ЗАО «Логика бизнеса», ЗАО «Консалт ЭГ», ОАО «Оргэнергогаз», ООО «Кодекс-Люкс», НОУ «Цифт», ООО «ИКЦ «Промтехбезопасность» и др.

Счета-фактуры и первичные документы, выставленные указанными поставщиками, датированы налоговыми периодами, относящимися к 2004-2006 годам, и выставлены за услуги по созданию и сопровождению программных продуктов, разработке программного обеспечения, технических регламентов и т.п.

На основании приказа от 22.07.2008 № 609 общество относит накопленные расходы по затратам с указанными поставщиками, числящимся на счете 97 «Расходы будущих периодов» по состоянию на 01.07.2008, равномерно на затратные счета в течение двух лет.

В силу того, что в проверяемом периоде общество относит на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль затраты по указанным счетам-фактурам, в период 2009-2010 года применялись вычеты по НДС в доле, пропорциональной сумме затрат, списанных в соответствующем налоговом периоде.

Однако, как следует из положений главы 21 Кодекса, право на вычет по НДС не ставится в зависимость от момента признания расходов по соответствующим счетам-фактурам в целях исчисления налога на прибыль организации и введения в эксплуатацию программного продукта.

Законодательством о налогах и сборах не установлено особых правил применения налоговых вычетов в отношении расходов, признаваемых расходами будущих периодов. Поэтому при выполнении условий, предусмотренных главой 21 Кодекса, налогоплательщик вправе предъявить к вычету всю сумму налога, которая относится к товарам (работам, услугам), независимо от того, когда их стоимость будет списана на затраты.

Таким образом, порядок принятия сумм НДС к вычету соразмерно списываемым расходам для целей налогообложения прибыли не является правомерным, в случае если НДС принимается к вычету в налоговых периодах, за пределами трех лет с периода, в котором возникло право на применение вычета по НДС.

Общество указывает, что момент начала применения вычетов по НДС в доле пропорциональной сумме затрат, списанных в соответствующем налоговом периоде, соответствовал налоговому периоду в котором у налогоплательщика возникли все предусмотренные ст. 172 Кодекса условия для применения налогового вычета.

Однако ни в ходе проверки, ни при рассмотрении дела в суде, обществом не представлено доказательств того, что в периоды, которыми датированы спорные счета-фактуры, не были соблюдены все установленные главой 21 Кодекса условия для применения налоговых вычетов, что препятствовало бы применению этих вычетов.

В рассматриваемой ситуации не имеет значения момент начала применения вычетов. Учитывая, что НДС по спорным счетам-фактурам принимался к вычету не единовременно, а в течение нескольких налоговых периодов (1-4 кварталы 2009 года, 1-4 кварталы 2010 года), налоговым органом признано необоснованным применение вычетов только в тех периодах, которые выходят за пределы трех лет с момента, когда возникло право на применение налоговых вычетов.

Период возникновения права на применения вычета по НДС и период, в котором налогоплательщик фактически применил вычет указаны в таблице на стр. 9-80 решения.

Кроме того, как установлено право на применение вычетов у общества возникло в тех периодах, к которым относятся спорные счета-фактуры.

Статьей 172 Кодекса (в редакции, действовавшей в период с 2006 по 2007 год) установлено, что вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 Кодекса и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, для применения вычета по счету-фактуре необходимо соблюдение следующих условий:

- наличие счета-фактуры;

- принятие товара (работ, услуг) к учету;

- наличие первичных документов.

Все первичные документы к спорным счетам-фактурам датированы также периодами, к которым относятся счета-фактуры, расходы по указанным счетам-фактурам приняты к учету на счете 97 «Расходы будущих периодов».

Следовательно, все условия для применения вычетов по указанным счетам-фактурам были соблюдены обществом в налоговых периодах, к которым эти счета-фактуры относятся.

Общество указывает, что принятие налогоплательщиком к вычету НДС частями в более поздние периоды, чем в период, в котором возникло право на вычет, не нарушает норм законодательства о налогах и сборах, поскольку неуплата НДС в более поздние периоды компенсируется переплатой этого же налога в предыдущих налоговых периодах вследствие неприменения вычета.

Указанный довод заявителя противоречит правильному применению норм материального права, регулирующих порядок применения вычетов по НДС.

Пунктом 1 ст. 52 Кодекса установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с п. 1 ст. 173 Кодекса, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

Таким образом, применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий с учетом требований, установленных п. 2 ст. 173 Кодекса.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода НДС. Наличие документов, обусловливающих применение налоговых вычетов, не заменяет их декларирования (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 № 2311 по делу № А09-6331/2009).

Общество, ссылаясь на подп. 3 п. 1 ст. 111 и п. 8 ст. 75 Кодекса, указывает, что отсутствовали основания для начисления штрафа и пени на сумму недоимки в связи с тем, что оно руководствовалось письмом УФНС России по г. Москве от 10.08.2005 № 19-11/56883 и письмом УМНС России по г. Москве от 10.08.2004 № 24-11/52247.

Суд считает указанный довод необоснованным в силу следующего.

Указанные письма вышестоящего налогового органа не могут быть приняты, в силу того, что в указанных письмах разъяснения относительно порядка применения налоговых вычетов по расходам будущих периодов даны по иным правовым ситуациям, чем рассматривается в настоящем деле.

В указанных письмах делается вывод о возможности применения вычета по НДС в доле, пропорциональной сумме затрат (по проведению сертификации), списанных в текущем отчетном периоде на расходы.

Вместе с тем, в указанных письмах не рассмотрен вопрос применения вычетов по НДС за пределами трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 Кодекса. Выводы о том, что при подобном применении вычетов по НДС, трехлетний срок исчисляется с момента внедрения программного обеспечения в производство, в указанных письмах также отсутствует.

Положения подп. 3 п. 1 ст. 111 Кодекса не применяются в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком.

Указанные письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения налогового законодательства, являются ответами на вопросы конкретных организаций с учетом особенностей их деятельности и не предназначены для безусловного руководства неопределенным кругом лиц.

В указанных письмах не учтены конкретные обстоятельства рассматриваемого дела, следовательно, они письма не могут служить основанием для отказа в привлечении к ответственности.

На основании изложенного, руководствуясь ст.ст. 167, 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Признать соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2 от 17.01.2013 № 4/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость по пункту 2 решения, а также соответствующих сумм пени и штрафа, отказав Обществу с ограниченной ответственность «Газпром трансгаз Екатеринбург» в удовлетворении заявления о признании решения в этой части недействительным.

Решение может быть обжаловано в течение месяца после его принятия путем подачи апелляционной жалобы в Девятый арбитражный апелляционный суд.

Судья Г.А. Карпова