Гражданский кодекс часть 1

Общества с ограниченной ответственностью «Т2 Мобайл» (далее также — заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с требованием к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 7 (далее также — заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным Решения № 18 от 14.11.2014 г. в части п. 1 и 4.1 касательно доначисления 9 998 925,00 р. налога на прибыль и п. 3 и 4.3 касательно предложения уплатить пени в соответствующем размере.

Заявитель в судебном заседании поддержал заявленное требование по доводам заявления в суд и пояснений.

Заинтересованное лицо возразило против удовлетворения заявленного требования по мотивам отзыва.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив, имеющиеся в деле документы, суд пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявленного требования по следующим основаниям.

Так, из материалов дела видно, что МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7 проведена выездная налоговая проверка ЗАО «Нижегородская сотовая связь» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период 2011-2012 гг.

По результатам выездной налоговой проверки Межрегиональной инспекцией составлен акт от 25.09.2014 № 18 и вынесено решение от 14.11.2014 № 18, о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое Решением ФНС России № СА-4/5048@ от 27.03.2015 отменено в части пункта 1.3 Решения Инспекции.

17 июня 2015 года Закрытое акционерное общество «Нижегородская сотовая связь» в рамках завершенной реорганизации присоединено к ООО «Т2 Мобайл». К ООО «Т2 Мобайл» перешли все права и обязанности присоединенной компании.

Не согласившись с Решением инспекции, ООО «Т2 Мобайл» обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением от 03.07.2015 (далее – Заявление) к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №7 о признании указанного Решения Инспекции недействительным в части пунктов 1.1 и 1.4 Решения Инспекции.

Суд пришел к выводу о необоснованности заявленного требования по следующим основаниям.

Так, в рамках выездной налоговой проверки установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 256, пункта 1 статьи 257 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), статей 258, 259, 259.1 Кодекса Обществом в 2011-2012 гг. неправомерно единовременно отнесены на расходы затраты на приобретение оборудования для базовых станций стоимостью менее 40 000 рублей в общей сумме 49 105 131,91 рубль, что привело к неуплате налога на прибыль организаций за 2011-2012 годы в общем размере 9 821 026 рублей.

В проверяемом периоде 2011-2012 гг. Общество относило на расходы по основным видам деятельности суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при осуществлении основных видов деятельности, а также единовременно принимало на расходы затраты на приобретение основных средств со стоимостью менее 40 000 рублей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ (в редакции Федеральных законов от 29.05.2002 № 57-ФЗ, от 24.07.2007 № 216-ФЗ, от 27.07.2010 № 229-ФЗ) амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Согласно пункту 1 статьи 257 Кодекса под основными средствами в целях главы 25 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом.

В ходе анализа представленных Обществом, в период проведения выездной налоговой проверки «Налоговых регистров основных средств стоимостью до 40 000 рублей» выявлено что, филиалами ЗАО «НСС» (Нижегородским, Саратовским, Ульяновским, Пензенским, Республики Татарстан, Республики Чувашии, Республики Мордовии) были единовременно отнесены на расходы затраты на приобретение антенн, модулей, внутренних и внешних блоков, оборудования электропитания, полок, кондиционеров, антенных опор и иного оборудования для базовых станций в общей сумме 70 712 528,25 рублей.

С целью получения информации относительно порядка формирования первоначальной стоимости и начисления амортизации в целях налогового учета сложносоставных объектов основных средств Инспекцией были проведены допросы бухгалтера Корпоративного центра ЗАО «НСС» ФИО4, которая по вопросу, какое оборудование отражалось в учете как компоненты сложносоставного объекта «базовая станция», указала на приемопередающие блоки и в некоторых случаях антенны.

При этом ФИО4 сообщила о том, что при вводе в эксплуатацию приемо-передающего оборудования, антенно-фидерного оборудования, транспортного оборудования, оборудования электропитания и инженерного сооружения для базовых станций данные виды оборудования отражались в целях налогового учета как самостоятельные объекты основных средств. По вопросу порядка начисления амортизации сложносоставных (комплексных) объектов основных средств в целях налогового учета ФИО4 указала, что компоненты комплексных объектов основных средств со стоимостью менее 40 000 рублей, введенные в период 2011-2012 годов, списывались в целях налогового учета единовременно на дату их ввода в эксплуатацию.

В «Налоговых регистрах по начислению амортизации для целей налогового учета» списание стоимости объектов основных средств (в том числе компонентов) со стоимостью менее 40 000 рублей отражалось следующим образом: в графе «срок полезного использования» устанавливался срок полезного использования равный 1 месяцу, а в графе «начисленная амортизация, в т.ч. амортизационная премия» указывалась вся единовременно списанная первоначальная стоимость.

Положениями об учетной политике для целей налогообложения ЗАО «НСС» на 2011, 2012 гг. (Далее – Учетная политика Общества) предусмотрено что, «начисление амортизации по всем объектам амортизируемого имущества производится линейным способом.

Расходы на приобретение основных средств со сроком полезного использования менее 12 месяцев и (или) первоначальной стоимостью не более 40 000 руб. не признаются расходами на приобретение амортизируемого имущества и включаются в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

Если основное средство состоит из конструктивно сочлененных элементов (объектов), имеющих различный срок или порядок начисления амортизации (включения в амортизационную группу), то Организация рассчитывает амортизационные отчисления отдельно по каждой составной части исходя из этих разных сроков (порядка). Каждый такой объект (составная часть) учитывается как отдельный инвентарный объект».

Таким образом, Общество должно было начислять амортизацию по каждой составной части базовых станций исходя из срока полезного использования.

Также в период проведения выездной налоговой проверки Инспекцией были проведены допросы технических специалистов Общества по вопросу квалификации оборудования электропитания, антенно-фидерного оборудования, транспортного оборудования в качестве комплектующих базовой станции.

Техническими специалистами Ульяновского филиала, Пензенского филиала, филиала Республики Мордовия, филиала Республики Чувашия (ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14 и пр.) были даны противоречивые сведения по указанному вопросу.

При этом технические специалисты филиала Республики Татарстан, Саратовского филиала, Нижегородского филиала (ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21) указали, что базовая станция является сложносоставным (комплексным) объектом основных средств, представляющим собой совокупность технических средств и устройств, предназначенных для оказания услуг подвижной радиотелефонной связи потребителям.

В ходе проверки установлено и подтверждается показаниями допрошенных технических специалистов ЗАО «НСС», а также самим налогоплательщиком в Заявлении, что базовая станция является комплексным (сложносоставным) объектом основных средств.

Основными компонентами базовой станции являются:

1) приемо-передающее оборудование – состоит из модулей приемопередатчиков и модулей управления, предназначенных для преобразования электрических сигналов в радиосигналы с целью дальнейшей передачи в эфир, приема радиосигналов, а также для их усиления, обработки, декодирования и коммутации;

2) антенно-фидерное оборудование – состоит из антенного оборудования (антенн), предназначенного для непосредственного излучения радиосигналов в эфир и приема радиосигналов из эфира, а также из фидерного оборудования (набор линий и высокочастотных кабелей), предназначенного для доставки радиосигнала от приемо-передающего оборудованием к антеннам и обратно;

3) транспортное оборудование (кабели; радиорелейное оборудование (далее – РРЛ): антенны, внутренний и внешний блоки, мультиплексоры; маршрутизаторы и иные устройства) - обеспечивает «привязку базовой станции к сети», то есть связь базовой станции с коммутатором (контроллером), с другой базовой станцией.

4) оборудование электропитания – обеспечивает электрическое питание всего оборудования базовой станции;

5) инженерные сооружения – состоят из антенно-мачтовых сооружений (трубостойки, антенные опоры, столбы), предназначенных для размещения антенно-фидерных устройств, и выгородки (выгораживаемой части помещения) или контейнер-аппаратной (контейнера либо термоизолированного помещения), где располагается оборудование базовой станции.

Дополнительно указанными техническими специалистами были даны показания о необходимости наличия оборудования климатконтроля (кондиционеров) в составе оборудования, обеспечивающего бесперебойное функционирование базовой станции. Кондиционеры предназначены для создания благоприятной климатической обстановки в помещении базовой станции и охлаждения оборудования. При отсутствии кондиционера работа базовой станции будет приостановлена по причине перегревания оборудования.

Из показаний свидетелей следует, что все перечисленное оборудование в том или ином составе должно присутствовать в комплекте базовой станции, за исключением ряда случаев, например: блок питания, антенно-фидерное оборудование, транспортное оборудование иногда могут быть общими для нескольких операторов связи; транспортное оборудование может быть исключено, если базовая станция установлена вблизи контроллера; антенно-мачтовые сооружения могут отсутствовать, если антенны располагаются на крыше зданий или сооружений; система питания может быть исключена, если присоединение базовой станции к системе питания происходит по постоянному току; иные случаи.

Однако, в большинстве случаев функционирование базовой станции при отсутствии приемо-передающего оборудования, антенно-фидерного оборудования, транспортного оборудования, оборудования электропитания и климатконтроля невозможно.

Единые и обязательные к применению требования при проектировании нового строительства базовых станций сотовой связи установлены в Ведомственных нормах технологического проектирования «Комплексы сетей сотовой и спутниковой подвижной связи общего пользования» РД 45.162-2991, утвержденных письмом Минсвязи России от 15.03.2001 № 1809 (далее – Ведомственные нормы).

Согласно пункту 2.3.1 Ведомственных норм в состав базовой станции входят: комплекс приемопередающего радиооборудования; антенно-фидерные устройства; оборудование соединительной линии; устройства электропитания, кондиционирования воздуха, охранно-пожарной сигнализации и другое вспомогательное оборудование.

Согласно пункту 2.3.3.6 Ведомственных норм помещения базовой станции должны быть оборудованы системами отопления, вентиляции, кондиционирования воздуха в соответствии с требованиями СНиП 2.04.05 «Отопление, вентиляция и кондиционирование» (утв. Постановлением Госстроя от 28.11.91).

Согласно пункту 2.3.3.10 Ведомственных норм в аппаратной базовой станции должны быть предусмотрены следующие виды искусственного освещения: рабочее освещение и аварийное (эвакуационное) освещение. Искусственное освещение технологических помещений должно соответствовать требованиям СНиП 23.05 "Естественное и искусственное освещение".

Согласно пункту 2.3.3.21 Ведомственных норм базовая станция должна быть оборудована автоматической охранной сигнализацией на разбитие стекол (при установке оборудования на первом и последнем этажах существующего здания), а входная дверь - на открывание. Охранная сигнализация помещений базовых станций должна предусматривать подачу сигнала охранной тревоги на приемно-контрольный прибор, устанавливаемый в помещении базовой станции, с последующей передачей его в центр коммутации и на местный пульт охраны (при его наличии).

Согласно пункту 2.3.5.2 Ведомственных норм на базовых станциях должны применяться антенны, оборудованные устройствами молниезащиты, которые должны быть подключены к молниезащитному заземлению здания или опор.

Согласно пункту 2.3.9.10 Ведомственных норм в аппаратной базовой станции должны быть установлены пожарные извещатели дымового или комбинированного действия.

Согласно пункту 2.3.9.12 Ведомственных норм Базовые станции, размещаемые в зданиях и сооружениях с повышенной опасностью или представляющих историческую ценность, оснащаются системой автоматического пожаротушения.

Таким образом, все вышеперечисленное оборудование является неотъемлемой частью базовой станции и может выполнять свои функции только в составе единого целого, используемого как основное средство без разделения на компоненты.

С учетом изложенного, применительно к комплексу оборудования, который составляет объект основных средств «базовую станцию», следует исходить из того, что базовая станция как средство труда в производственном процессе по оказанию услуг подвижной радиотелефонной связи не может быть введена в эксплуатацию и эксплуатироваться без приемо-передающего, антенно-фидерного, транспортного оборудования, а также оборудования электропитания, климатконтроля и инженерных сооружений. Без указанного оборудования базовая станция утрачивает свое функциональное назначение.

Не смонтированное друг с другом приемо-передающее, антенно-фидерное, транспортное оборудование, оборудование электропитания и инженерные сооружения также невозможно использовать в качестве средств труда.

Согласно позиции Общества, изложенной в Заявлении, «глава 25 НК РФ не содержит норм, обязывающих Общество объединять амортизируемое имущество, функционирующее как единое целое. Поэтому, для расчета налога на прибыль, средства связи могут быть включены в состав материальных расходов (независимо от того, как и с какими устройствами и оборудованием они эксплуатируются)».

Однако, из положений статей 256-259.3 Кодекса следует, что объект амортизируемого имущества, являющийся основным средством, системно должен обладать следующими признаками: являться частью имущества налогоплательщика на праве собственности (пункт 1 статьи 256 Кодекса); использоваться налогоплательщиком для извлечения дохода в качестве средств труда в процессе производства и реализации товаров (выполнение работ, оказания услуг) или в процессе управления организацией (пункт 1 статьи 256, пункт 1 статьи 257 Кодекса); иметь срок полезного использования – период, в течении которого данный объект служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика и который определяется на дату ввода данного объекта в эксплуатацию, - не более 12 месяцев (пункт 1 статьи 256, пункт 1 статьи 258 Кодекса); иметь первоначальную стоимость более 40 тыс. руб., определяемую с учетом совокупности расходов, необходимых для доведения данного объекта до состояния, в котором он пригоден для использования (пункт 1 статьи 256, пункт 1 статьи 257 Кодекса); стоимость данного объекта должна погашаться путем начисления амортизации (пункт 1 статьи 256 Кодекса).

Все указанные признаки объекта амортизируемого имущества в виде основных средств являются существенными для признания данного объекта в качестве учетной единицы в целях налогообложения.

При этом для решения вопроса о возможности учета в целях налогообложения совокупности нескольких материальных объектов в качестве единого объекта амортизируемого имущества особое внимание следует обратить на такие признаки объекта амортизируемого имущества, как возможность его применения в качестве средств труда в процессе производства и реализации и его функциональная пригодность при вводе данного объекта в эксплуатацию.

Выделение отдельного объекта амортизируемого имущества в качестве единицы учета в целях налогообложения прибыли возможно на основе анализа функционального содержания его использования (способности выполнения своих функций каждого из составляющих его компонентов по отдельности, их функциональной или конструктивной взаимосвязи и т.п.)

Таким образом, все приспособления (комплектующие, детали и т.п.) стандартной комплектации основного средства, представляющие собой комплекс конструктивно сочлененных и функционально взаимосвязанных материальных объектов и способные выполнять свои функции в качестве средств труда только в составе комплекса необходимо учитывать в целях налогообложения отдельным единым объектом амортизируемого имущества.

Относительно ссылки ЗАО «НСС» на п. 6 Положения по бухгалтерском у учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (далее – ПБУ 6/01), утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, необходимо отметить следующее.

Действительно, в бухгалтерском учете существует понятие «комплекс конструктивно сочлененных предметов», под которым понимается один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

При этом, согласно пункту 6 ПБУ 6/01 «комплекс конструктивно сочлененных предметов может учитываться как единый инвентарный объект лишь в случае, если сроки службы объектов, входящих в состав комплекса, существенно не различаются.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект».

Однако, налогоплательщиком не принят во внимание тот факт, что положения ПБУ 6/01 имеет преимущественное значение для целей бухгалтерского учета, тогда как в целях налогового учета по налогу на прибыль организаций необходимо руководствоваться положениями Налогового кодекса Российской Федерации, и в частности главы 25 Кодекса.

Кроме того, в Письме от 10.03.2011 № 03-03-10/18 Минфин России обращает внимание на то, что «отсутствие в НК РФ специального порядка выделения единиц учета в качестве отдельных объектов амортизируемого имущества не означает, что в этих целях следует применять порядок, установленный для целей бухгалтерского учета, поскольку, НК РФ установлены системные признаки объекта амортизируемого имущества, выделяемого в качестве учетной единицы».

Понятие “амортизируемое имущество” и “основные средства” определены соответственно статьями 256 и 257 Кодекса. Статьями 257-259.3 Кодекса также установлены специальные правила, касающиеся определения первоначальной стоимости основного средства (ее изменения), остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества, установлены особенности включения амортизируемого имущества в состав амортизационных групп, а также правила определения сроков полезного использования амортизируемого имущества, правила и методы начисления амортизации.

Таким образом, в аспекте налоговых правоотношений правила отражения всех хозяйственных операций, связанных с приобретением, владением амортизируемым имуществом, урегулированы главой 25 НК РФ. Следовательно, при выделении единиц амортизируемого имущества для исчисления налога на прибыль обращения к установленному в бухгалтерском учете порядка учета инвентарного объекта не требуется.

На основании вышеизложенного, применительно к спорному комплексу оборудования, который составляет объект основных средств «базовая станция», следует исходить из того, что базовая станция как средство труда в производственном процессе по оказанию услуг подвижной радиотелефонной связи не может быть введена в эксплуатацию и эксплуатироваться без приемо-передающего, антенно-фидерного, транспортного оборудования, а также оборудования электропитания, климатконтроля и инженерных сооружений. Без указанного оборудования базовая станция утрачивает свое функциональное назначение, в связи с чем данный объект невозможно использовать в качестве средства труда.

Таким образом, в целях налогового учета налогоплательщик должен был рассчитывать амортизационные отчисления исходя из срока полезного использования по приемо-передающему, антенно-фидерному, транспортному оборудованию, оборудованию электропитания, климатконтроля и инженерным сооружениям как компонентам комплексного объекта основных средств «базовой станции» даже при условии, что первоначальная стоимость какого-либо компонента менее 40 000 руб., если итоговая стоимость базовой станции (сумма затрат на приобретение и доведение до состояния готовности к эксплуатации всех ее составных частей) более 40 000 руб.

Также в ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией были проведены осмотры ряда базовых станций при участии представителей ЗАО «НСС», а именно руководителя технической службы филиала Республики Татарстан – ФИО15, начальника отдела развития Саратовского филиала – ФИО19, начальника отдела эксплуатации подсистемы базовых станций Нижегородского филиала – ФИО21, на основании которых с учетом пояснений указанных лиц Инспекцией было установлено, что базовая станция представляет собой комплекс взаимодействующего между собой оборудования.

Таким образом, оборудование (антенно-фидерное, приемо-передающее, транспортное оборудование, оборудование электропитания, климатконтроля, инженерные сооружения) входящее в состав базовых станций может быть признано основным средством только при выполнении им своих функций в составе комплекса оборудования, используемого в целом в качестве средства труда.

Данный довод подтверждается Письмом ФНС России от 13.05.2011 № КЕ-4-3/7756.

Учитывая, что общая стоимость базовых станций (сумма затрат на приобретение и доведение до состояния готовности к эксплуатации всех их составных частей) составляет более 40 000 рублей.

Также позиция Инспекции подтверждается Постановлением Девятого Арбитражного апелляционного суда от 12 августа 2014 г. N 09АП-27673/2014-АК, в котором, суд делает вывод о том, что «все спорные объекты, по которым Обществом заявлена налоговая льгота по налогу на имущество, относятся к имуществу магистральных газопроводов и (или) к сооружениям, являющимся неотъемлемой технологической частью магистрального газопровода».

Таким образом, Обществом в 2011-2012 гг. неправомерно единовременно отнесены на расходы затраты на приобретение комплектующих (оборудования) для базовых станций стоимостью менее 40 000 рублей в общем размере 49 105 131,91 рублей, что привело к неуплате налога на прибыль организаций за 2011-2012 годы в общем размере 9 821 026 рублей, и доначисления пени в сумме 270 605.06 рублей.

Вместе с тем, в ходе проведения выездной налоговой проверки выявлено нарушение установленного порядка формирования резерва по сомнительным долгам и списания безнадежной дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.

Положениями пункта 1 статьи 54 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Таким образом, новая редакция статьи 54 Кодекса предусматривает право налогоплательщика отразить расходы прошлых лет в текущем налоговом периоде при наличии 2-х условий:

1) в текущем налоговом периоде должны быть выявлены ошибки (искажения). При этом выявление ошибок (искажений) должно быть подтверждено документально налогоплательщиком.

2) в результате неучета вышеуказанных ошибок в периоде возникновения у общества возникла излишняя уплата налога.

Ни одного из этих оснований материалами настоящего дела не подтверждено:

1. Из пояснительных записок к бухгалтерской отчетности налогоплательщика за 2011-2012 годы (приложения 3, 4) не следует, что в данных периодах выявлялись ошибки (искажения) прошлых периодов. Иного документального подтверждения данных обстоятельств налогоплательщиком также не представлено;

2. Обществом документально не подтверждено, что допущенные им ошибки привели к излишней уплате налога в прошлые периоды. В частности, Обществом не подтверждено, что указанные суммы не списывались за счет резерва по сомнительным долгам ранее.

При этом из материалов дела видно, что обществу неоднократно предлагалось представить документальное подтверждение своих доводов в том числе относительно указанных обстоятельств (см. протокол рассмотрения возражений от 07.10.2014 на акт налоговой проверки от 25.09.2014 №18, приложение 5, протокол рассмотрения дополнений к возражениям от 13.11.2014 на акт ВНП от 25.09.2014 №18, приложение 6), однако Общество каких-либо документов не представило.

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Пунктом 2 статьи 266 Кодекса безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Таким образом, истечение срока исковой давности является одним из оснований признания дебиторской задолженности долгом, нереальным ко взысканию.

На основании пункта 3 статьи 266 Кодекса налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном статьей 266 Кодекса.

Положениями пункта 5 статьи 266 Кодекса предусмотрено, что сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии со статьей 266 Кодекса, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.

Следовательно, истечение срока исковой давности является основанием для признания долга нереальным к взысканию и отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов. Обоснованность включения дебиторской задолженности в резерв должна подтверждаться, в том числе документами, позволяющими достоверно определить факт возникновения данной задолженности, дату ее возникновения и наличие на момент принятия в расходы.

Согласно статье 195 ГК РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено.

Статьей 196 ГК РФ предусмотрено, что общий срок исковой давности устанавливается в три года.

В соответствии со статьей 200 ГК РФ течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

В соответствии со статьей 203 Гражданского кодекса течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок. Действиями, свидетельствующими о признании долга в соответствии с разъяснениями Пленума Верховного суда РФ от 12.11.2001 №15, в частности, могут быть: признание претензии; частичная уплата должником или с его согласия другим лицом основного долга и/или сумм санкций, равно как и частичное признание претензии об уплате основного долга.

Положениями пункта 1 статьи 272 Кодекса установлено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.

Следовательно, налоговое законодательство не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Проверкой установлено, что в проверяемых периодах Нижегородским филиалом ЗАО «НСС» была списана дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности, а именно:

1) в 2011 г. суммы безнадежной дебиторской задолженности со сроком возникновения 2002-2007 гг., а также суммы дебиторской задолженности со сроком возникновения 2011 г.;

2) в 2012 г. суммы безнадежной дебиторской задолженности со сроком возникновения 2006-2008 гг., а также суммы дебиторской задолженности со сроком возникновения 2010-2012 гг.

В ходе анализа представленных Обществом документов видно, что по ряду обязательств документы в подтверждение прерывания сроков исковой давности не подтверждают прерывания сроков и (или) не представлены.

Пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 № 34н (в редакции Приказа от 30.12.1999 № 107н), установлено, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 данного положения.

В соответствии со статьей 8 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Федеральный закон № 129-ФЗ) все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Согласно пункту 1 статьи 12 Федерального закона № 129-ФЗ для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Пунктом 2 статьи 12 Федерального закона № 129-ФЗ установлено, что проведение инвентаризации обязательно, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

Пунктом 5 статьи 8 Федерального закона № 129-ФЗ определено, что все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Таким образом, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание в соответствующих периодах согласно статье 272 НК РФ. Списание данной задолженности в последующих периодах неправомерно.

При этом моментом списания во внереализационные расходы безнадежных долгов, по которым истек установленный срок исковой давности, является не момент установления (выявления) данного факта в ходе проведения инвентаризации, а момент наступления обстоятельств, с которыми налоговое законодательство связывает право на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму безнадежных долгов. Отнесение на внереализационные расходы безнадежных долгов, по которым срок исковой давности истек, возможно в том отчетном (налоговом) периоде, когда возникло основание для признания данных долгов таковыми, а именно - когда истек срок исковой давности.

При этом самим обществом документально не подтверждено, что допущенные им ошибки привели к излишней уплате налога в прошлые периоды. В частности, Обществом не подтверждено, что указанные суммы не списывались за счет резерва по сомнительным долгам ранее. Данные обстоятельства, в том числе возникновение переплаты в предшествующем периоде, подлежат оценке налоговым органом только в случае, когда в результате выявленных нарушений корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, однако в пределах периода проведения одной налоговой проверки.

Таким образом, в данном случае положения статьи 54 НК РФ не подлежат применению, поскольку Общество обладало информацией о сроках образования и списания задолженности, а также документально не подтвердило, что допущенные им ошибки привели к излишней уплате налога в прошлые периоды.

Учитывая изложенное следует вывод о том, что налоговым органом обоснованно вынесено спорное решение, а заявленные требования удовлетворению не подлежат.

Государственная пошлина на основании ст. 110 АПК РФ подлежит отнесению на заявителя.

С учетом изложенного и руководствуясь статьями 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации и статьями 110, 167-170, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявления Общества с ограниченной ответственностью «Т2 Мобайл» о признании недействительным, вынесенного Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 7, Решения № 18 от 14.11.2014 г. в части п. 1 и 4.1 касательно доначисления 9 998 925,00 р. налога на прибыль и п. 3 и 4.3 касательно предложения уплатить пени в соответствующем размере — отказать.

Решение может быть обжаловано в течении месяца в Девятый арбитражный апелляционный суд, через Арбитражный суд города Москвы.

Судья: Л.А. Шевелёва