Гражданский кодекс часть 1

по заявлению Открытого акционерного общества «САН ИнБев» (дата регистрации – 02.03.2004; 141600, Московская область, Клинский район, г. Клин, ул. Московская, д. 28; ОГРН 1045003951156; ИНН 5020037784) (далее – общество, заявитель)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 (дата регистрации – 23.12.2004; 129110, г. Москва, ул. Б. Переяславская, д. 66, стр. 1; ОГРН 1047702057732; ИНН 7702246311) (далее – инспекция, налоговый орган)

о признании недействительным решения от 27.11.2013 № 484 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

при участии

от заявителя: Семенова С.А., дов. от 01.01.2014, Ивановой И.В., дов. от 01.01.2013,

от ответчика: Шуйкова А.В., дов. от 24.12.2013 № 04-1-27/086, Концовой М.В., дов. от 24.12.2013 № 04-1-27/089,

УСТАНОВИЛ:

Заявитель просит признать недействительным решение инспекции от 27.11.2013 № 484 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, указывая, что решение не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс), фактическим обстоятельствам, чем нарушает его права как налогоплательщика. По мнению заявителя, операции по использованию пива в рекламных и маркетинговых целях не являются объектом налогообложения акцизом, поэтому данные операции общество акцизом не облагало.

Инспекция требования не признала, указав, что имела место передача права собственности на рекламную продукцию от общества к неопределенному кругу лиц, а потому в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 182 Кодекса данные операции следует квалифицировать как реализацию произведенных подакцизных товаров и облагать налогом.

Выслушав объяснения представителей сторон, исследовав письменные доказательства, суд установил, что заявление не подлежит удовлетворению.

Инспекцией проведена камеральная проверка уточненной налоговой декларации по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий, за апрель 2010 года. По результатам составлен акт от 30.08.2013 № 867 и принято решение от 27.11.2013 № 484 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислено 9 948 222 руб. акциза, предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

В порядке ст. 139 Кодекса общество обжаловало решение инспекции в вышестоящий налоговый орган. Решением ФНС России от 10.01.2014 № СА-4-9/102@ решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба – без удовлетворения.

Как следует из материалов дела, в апреле 2010 года в рамках маркетинговой и рекламной деятельности общество осуществляло выставки, дегустации, промо-акции, направленные на стимулирование покупательской активности потребителей, повышение узнаваемости товара и привлечение к нему дополнительного внимания.

Первоначально общество исчислило и уплатило акциз с указанных операций, однако 16.05.2013 подало в инспекцию уточненную налоговую декларацию за апрель 2010 года, в которой уменьшило сумму акциза на 9 948 222 руб. (187 471 586 руб. - 177 523 364 руб.), пояснив по требованию инспекции, что уменьшение налога произведено в связи с исключением из налоговой базы за апрель 2010 года (строка 090 расчета налоговой базы – приложение № 3 к декларации) объемов пива, используемого в промо-акциях в рамках общей маркетинговой стратегии компании и распространяемого бесплатно среди неопределенного круга лиц.

Обосновывая исключение из налоговой базы объемов пива, используемого в промо-акциях, заявитель сослался на следующее.

ОАО «САН ИнБев» является одним из крупнейших российских производителей пивоваренной продукции, имеет сеть пивоваренных заводов, осуществляет различные рекламные и маркетинговые мероприятия, направленные на привлечение внимания потребителей и продвижение продукции на рынке, на увеличение объема продаж.

Планирование промо-акций осуществляется в соответствии с планами и географией проведения маркетинговых активностей, то есть с видами осуществляемых акций (выставка, дегустация, подарок за покупку, фестиваль), с указанием ассортимента рекламной продукции, ее количества и суммы затрат.

Для проведения отгрузок рекламной продукции менеджеры по планированию и эффективности маркетингового отдела ежемесячно готовят приказы и программы на проведение рекламных и маркетинговых акций, которые передаются в бухгалтерию. В приказе указываются цели промо-акции (продвижение конкретных брендов, максимальная узнаваемость и представленность продукции, увеличение объемов продаж), вид активности (например, дегустация, подарок за покупку и т.п.), территория осуществления промо-акции, источник списания затрат (коммерческие расходы), ответственные за проведение промо-акций лица. В программе промо-акции отражается механика активности (например, при покупке 5 банок пива, получи в подарок призовую банку пива), география промо-акции, бренды-участники, отчетные документы о проведении промо-акции.

Ответственный сотрудник отдела маркетинга направляет заявку на выписку промо-продукции согласно плану по промо-акциям специалисту по планированию на заводе (в случае, когда отгрузка промо-продукции осуществляется с завода) и (или) специалисту центра автопополнения (в случае, когда отгрузка промо-продукции осуществляется с консигнационного склада). В заявке фиксируется количество рекламных материалов для проведения конкретной промо-акции.

На основании утвержденной заявки в систему SAP вносится заказ на выписку промо-продукции и выпускается товарно-транспортная накладная (ТТН) на отгрузку промо-продукции, номера которых отправляются оператору по документообороту, который распечатывает ТТН, ставит печать и передает оригиналы ТТН дистрибьютору для проставление своей печати. Дистрибьютор должен проставить печати на оригиналах ТТН, один оригинал оставить себе, а второй отправить обратно оператору по документообороту общества.

Особенностью ТТН на отгрузку промо-продукции в отличие от обычной ТТН является отсутствие указания цены и стоимости продукции, так как данная отгрузка опосредует операцию по осуществлению промо-акции, а не договора поставки от общества в адрес дистрибьютора.

По итогам проведенной промо-акции сотрудник маркетингового отдела представляет в бухгалтерию оригиналы следующих документов: акт на списание о проведенной акции, в котором фиксируется объем использованной в процессе промо-акции продукции; акт–отчет дистрибьютора, включая реестр торговых точек об использовании продукции, в котором фиксируется место проведения активности, объем использованной продукции, ФИО супервайзера, ответственного за контроль над проведением промо-акции. Акт подписывается представителем дистрибьютора и скрепляется его печатью. Общество на регулярной основе осуществляет контроль за проводимыми промо-акциями посредством своих региональных представителей.

При проведении проверки налоговым органом были осуществлены встречные проверки дистрибьюторов, которые подтвердили процесс использования промо-продукции в рекламных акциях, их документооборот и целевое назначение.

В бухгалтерском учете списание затрат на рекламу и маркетинг, в том числе затрат на промо-продукцию по факту выписки ТТН отражается на счетах 35001304 - Затраты на рекламу и 35001308 – Коммерческие расходы.

В соответствии с правилами бухгалтерского учета (пунктами 5, 12 Положения о бухгалтерском учете «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н, пунктами 5, 15 Положения о бухгалтерском учете «Расходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, Планом счетов бухгалтерского учета, утвержденного Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н) использование промо-продукции в бухгалтерском учете не отражается через счета реализации (Кт 90-1 «Выручка») и расчетов с покупателями (Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»), так как данная операция не является реализацией товаров (работ, услуг). В бухгалтерской отчетности расходы на промо-продукцию отражаются в составе коммерческих расходов.

Данные обстоятельства налоговым органом не оспариваются.

В целях исчисления налога на прибыль затраты на использование промо-продукции для осуществления рекламной и маркетинговой активности общество учитывает в составе расходов в соответствии с подпунктом 28 пункта 1, пунктом 4 статьи 264 Кодекса, как расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках.

В налоговом учете отражение затрат по списанию промо-продукции происходит в том отчетном периоде, в котором подтверждено наличие полного пакета документов по проведенной промо-акции – приказа, программы на проведение рекламной акции, ТТН на отгрузку промо-пива с печатью дистрибьютора, акта – отчета дистрибьютора, включая реестр торговых точек об использовании пива, акта на списание. Включение затрат по списанию промо-продукции в состав косвенных расходов происходит ежемесячно при формировании декларации по налогу на прибыль на основании отчета на списание рекламных материалов на промо-акции.

Обстоятельства использования промо-продукции при осуществлении рекламной и маркетинговой активности, а также нормативное регулирование их бухгалтерского и налогового учета, по мнению заявителя, свидетельствуют о том, что данные операции не являются реализацией товаров.

Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка общества по налогу на прибыль за 2010 год, решением №04-1-31/21 от 15.10.2012 не выявлено нарушений в порядке учета расходов на промо-акции (списания промо-пива) в целях налога на прибыль.

Заявитель считает, что использование объемов пива, распространяемого в рамках общей маркетинговой стратегии в ходе промо-акций, необоснованно квалифицировано налоговым органом, как объект налогообложения акцизом в соответствии с подпунктом 1 статьи 1 статьи 182 Кодекса в виде реализации товара.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 182 Кодекса объектом налогообложения акцизом признается реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров. В целях настоящей главы передача прав собственности на подакцизные товары одним лицом другому лицу на возмездной и (или) безвозмездной основе, а также использование их при натуральной оплате признаются реализацией подакцизных товаров.

Согласно пункту 3 статьи 38 Кодекса товаром в целях налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. В силу общей нормы пункта 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Из приведенных норм следует, что для того, чтобы использование пива в рекламных и маркетинговых целях облагалась акцизом, должны соблюдаться следующие условия: целью передачи является реализация товаров (переход права собственности на товар), а не использование в рекламных целях; должна передаваться продукция, которая изначально предназначена для реализации в качестве товара.

Однако при распространении продукции в рамках проводимых промо-акций ни одно из указанных условий не выполняется. Проведение промо-акций с раздачей пива обусловлено привлечением внимания потребителей, деловых партнеров к деятельности налогоплательщика, продвижением продукции компании на рынке и увеличением объема продаж. Рекламная и маркетинговая продукция общества в виде промо-пива не предназначена для самостоятельной реализации на рынке в качестве отдельного (самостоятельного) товара.

В частности, товарно-транспортные накладные, по которым промо-пиво отгружается в адрес дистрибьютора, не содержат указания на цену единицы рекламной продукции и его общую стоимость, по данным объемам рекламной продукции общество не получает оплаты ни от дистрибьюторов, ни от розничных продавцов, ни от конечных потребителей, упаковка промо-пива в обязательном порядке содержит информацию о промо-акции, свидетельствующую о бесплатном характере данной рекламной единицы для потребителя, например, применительно к промо-акциям для апреля 2010 года - «купи 5 - 1 бесплатно», «купи 5 – получи 1 в подарок», «5 + 1 в подарок».

Таким образом, единственной целью этих акций явилось стремление заявителя увеличить доходы от предпринимательской деятельности, а не передать рекламную продукцию в собственность третьих лиц.

Раздача рекламной продукции, равно как и проведение иных маркетинговых акций, неразрывно связана с операциями по реализации налогоплательщиком рекламируемых товаров и является ее частью. Как было отмечено выше, согласно требованиям подпункта 28 пункта 1 статьи 264 Кодекса, а также Инструкции по применению Плана счетов, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, расходы на рекламу относятся на себестоимость товаров (работ, услуг) и тем самым участвуют в формировании продажной цены реализуемой продукции.

Поэтому реализуя товары, себестоимость которых была сформирована с учетом расходов на рекламу на возмездной основе, налогоплательщик компенсирует указанные затраты за счет средств потребителя. В рассматриваемом случае использование пива в промо-акциях происходило параллельно реализации товарной продукции на возмездной основе.

Таким образом, затраты на проведение рекламных акций включаются в себестоимость реализованных товаров, и тем самым являются частью затрат по операциям, признаваемым объектом налогообложения. В связи с этим предложение инспекции уплатить акциз со стоимости рекламной продукции противоречит запрету на произвольное налогообложение, предусмотренному пунктом 3 статьи 3 Кодекса.

Кроме того, позицию о недопустимости налогообложения акцизом распространяемой в рекламных целях продукции заявитель обосновывает экономической природой указанного налога как косвенного (Постановление Конституционного Суда РФ от 01.04.1997 № 6-П, Определения Конституционного Суда РФ от 09.12.2002 № 346-О, от 02.10.2003 № 317-О и др.).

Как указывает Конституционный Суд РФ, косвенный налог фактически приравнивается к «налогу на потребление», поскольку увеличивает цену реализации товара (услуги, работы) для конечного потребителя на величину такого налога и уплачивается фактически за счет покупателя (Определение Конституционного Суда РФ от 09.12.2002 № 346-О, Определение Конституционного Суда РФ от 21.12.2011 № 1856-О-О и др.). Следовательно, с позиции принципа экономического обоснования налогообложения передача товара, который не реализуется, вследствие чего у нее отсутствует источник в виде потребителя - конечного плательщика косвенного налога, не должна признаваться объектом налогообложения косвенными налогами, в т. ч. акцизом.

В подтверждение своих доводов общество сослалось на постановление Девятого Арбитражного апелляционного суда от 26.10.2009 по делу № А40-12160/08, где рассматривалась ситуация законности обложения акцизом производимой налогоплательщиком алкогольной продукции, используемой в рекламных целях (выставки, конкурсы и т.п. мероприятия).

Признавая решение налогового органа недействительным, суды указали, что реализацией подакцизных товаров признается только передача прав собственности на подакцизные товары одним лицом другому лицу на возмездной и (или) безвозмездной основе, а также использование их при натуральной оплате. Учитывая что, право собственности на алкогольную продукцию, которое использовалось обществом в качестве рекламы на выставках, ярмарках организациям не передавалось, реализация отсутствовала, в связи с чем отсутствовал и объект налогообложения.

Общество считает ошибочным вывод налогового органа о том, что имела место безвозмездная передача права собственности на пиво.

В соответствии с п. 2 ст. 423 и ст. 572 Гражданского кодекса Российской Федерации безвозмездной является такая передача товаров, при которой одаряемый не совершает никаких встречных действий в отношении лица, передающего товар (работу, услугу).

В соответствии со статьей 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" рекламой является информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

Обществом осуществлялась передача рекламной и маркетинговой продукции с целью привлечения интереса, внимания к реализуемой продукции и расширения потребительской базы. В результате таких мероприятий Общество стремиться получить встречное исполнение в виде увеличения объема реализованного пива, сохранения доли на рынке, привлечения интереса к маркам своего производства, повышения ее узнаваемости среди потенциальных клиентов.

Поскольку акцизом облагается не любой подакцизной товар, а лишь тот, в отношении которого осуществляется операция, признаваемая объектом налогообложения, в частности, как указывает налоговый орган, реализация подакцизного товара, то при передаче данной рекламной продукции объект обложения акцизом не возникает.

Стоимость рекламного промо-пива в данном случае относится на расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, в качестве расходов на рекламу и маркетинг, с включением в себестоимость производства. Следовательно, в данном случае отсутствует безвозмездная реализация в виде передачи рекламных материалов, а возникают только рекламные расходы на эти цели.

Общество полагает также ошибочным довод налогового органа о том, что использование промо-пива в рекламной и маркетинговой деятельности подлежит обложению акцизом в виду того, что такая операция не указана в статье 183 Кодекса в составе операций, освобождаемых от налогообложения акцизом.

Положения статьи 183 Кодекса самостоятельно не определяют операции, которые являются объектом обложения акцизом, а содержат лишь указания на операции, являющиеся объектами налогообложения, которые подлежат освобождению. Объект налогообложения, в свою очередь, определяется статьей 182 Кодекса, согласно которой использование промо-пива для рекламной и маркетинговой деятельности объектом налогообложения не признается.

Кроме того, заявитель считает неосновательным ссылку налогового органа на то, что полученными в ходе мероприятий налогового контроля доказательствами опровергается использование промо-пива в рекламных акциях в части дистрибьютора ООО «Лоджистик Центр» по его взаимодействию с ООО «Шаболовка» и ООО «Овен».

Общество отметило, что в отношении остальных промо-акций за данный период, которые составляют 99,9999% от общего объема, у налогового органа претензии отсутствуют, что отражено на страницах 3-4 акта проверки, страницах 3-5 решения № 484 от 27.11.2013, где указано, что в апреле 2010 года ОАО «САН ИнБев» бесплатно передано (списано) на проведение промо-акций пиво в общем объеме 1 105 358 литров.

В обоснование вывода о недоказанности использования пива в объеме 120 л. (0,0001% от общего объема, по 60 л. или 540 руб. на каждое из мест проведения промо-акций) для целей промо-акций инспекция ссылается на ответы ООО «Шаболовка» и ООО «Овен», полученные в рамках встречных проверок.

Общество полагает, что указанные ответы не могут подтверждать позицию налогового органа, а тем более распространяться в целом на весь объем пива, использованного для промо-акций.

Так, ООО «Шаболовка» в ответе № 22 от 19.11.2013 сообщило, что не пользовалось услугами дистрибьютора ООО «Лоджистик Центр» по проведению промо-акций. Данный ответ полностью соответствует действительности, поскольку ООО «Лоджистик Центр» оказывало такие услуги именно обществу, а не ООО «Шаболовка», между ООО «Шаболовка» и обществом какие-либо отношения отсутствовали.

Из представленного налоговым органом поручения об истребовании документов (информации) у ООО «Шаболовка № 26487 от 22.10.2013, равно как и из поручения № 26486 от 22.10.2013 у ООО «Овен», видно, что запрашивались документы, не касающиеся деятельности этих фирм. В частности, приказы и программы проведения промо-акций являются внутренними документами инициатора промо-активности, т.е. самого общества, акты-отчеты по исполнению промо-мероприятий и реестры составляются дистрибьюторами, а не точками розничных продаж, после чего предоставляются только обществу. Промо-пиво не является объектом реализации, в связи с чем при его передаче не оформлялись запрошенные в требовании счета-фактуры и, соответственно, не заполнялись книги продаж и книги-покупок. За бесплатную промо-продукцию не осуществляется оплата, по этой причине ООО «Шаболовка», ООО «Овен» не могли быть предоставлены и платежные поручения.

Судом проверены и отклонены доводы заявителя по следующим основаниям.

В соответствии с п.п. 3 п. 1 статьи 181 Кодекса подакцизным товаром, в том числе, признается пиво и напитки, изготавливаемые на основе пива.

Согласно п.п. 1 п. 1 статьи 182 Кодекса объектом налогообложения акцизом признается реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров.

При этом в целях главы 22 «Акцизы» Кодекса передача прав собственности на подакцизные товары одним лицом другому лицу на возмездной и (или) безвозмездной основе, а также использование их при натуральной оплате признаются реализацией подакцизных товаров.

Подпунктом 9 п. 1 статьи 182 Кодекса установлено, что передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров для собственных нужд признается объектом налогообложения акцизом.

В соответствии со статьи 195 Кодекса в целях главы 22 Кодекса дата реализации (передачи) подакцизных товаров определяется как день отгрузки (передачи) соответствующих подакцизных товаров.

Согласно п.п. 2. п. 1 статьи 199 Кодекса суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком по операциям передачи подакцизных товаров, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, а также при их реализации на безвозмездной основе, относятся у налогоплательщика за счет соответствующих источников, за счет которых относятся расходы по указанным подакцизным товарам.

Налоговое законодательство не определяет понятие «передача права собственности» в связи с чем в силу статьи 11 Кодекса необходимо применить положения иных отраслей права.

В соответствии с п. 1 и 2 статьи 209 Гражданского кодекса Российской Федерации собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом. Собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, в том числе отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом, отдавать имущество в залог и обременять его другими способами, распоряжаться им иным образом.

Таким образом, право собственности включает в себя права владения, пользования и распоряжения, реализуемые собственником по своему усмотрению.

В соответствии с п. 2 статьи 218 ГК РФ право собственности на имущество, которое имеет собственника, может быть приобретено другим лицом на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении этого имущества.

Согласно п. 1 статьи 235 ГК РФ право собственности прекращается при отчуждении собственником своего имущества другим лицам, отказе собственника от права собственности, гибели или уничтожении имущества и при утрате права собственности на имущество в иных случаях, предусмотренных законом.

Представленные обществом документы свидетельствуют о передаче прав собственности на подакцизный товар (пиво), в связи с чем указанные операции по передаче подакцизного товара (пива) в силу положений статьи 182 Кодекса должны признаваться реализацией и подлежать обложению акцизом.

Утверждение заявителя о том, что при использовании пива в промо-акциях в силу статей 38, 39, 182 Кодекса отсутствует не только реализация на безвозмездной основе в рамках подпункта 1 пункта 1 статьи 182 Кодекса, но и в целом объект налогообложения акцизом, противоречит положениям налогового и гражданского законодательства.

В соответствии с п. 1 ст. 38 Кодекса объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Кодекса и с учетом положений статьи 38 Кодекса.

Согласно п. 1 ст. 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Положения главы 22 Кодекса определяют, что объектом обложения акцизом является передача права собственности на подакцизные товары их производителями вне зависимости от того, на возмездной или безвозмездной основе осуществлена такая передача.

Налоговым органом установлено, что в соответствии с приказом от 01.04.2010 № ВМ.N.NN.415.SK.07.РА проведение промо-акций заключалось в предоставлении при покупке пяти единиц продукции одной единицы продукции в подарок (промо-схема «5+1»).

Для проведения указанных акций общество передавало бесплатное пиво дистрибьюторам, которые в дальнейшем предоставляли реестры торговых точек, получивших призовое пиво, а также акты-отчеты по использованию промо-пива с указанием количества промо-пива, использованного в промо-акциях.

Таким образом, обществом осуществлены операции по отчуждению права собственности на подакцизную продукцию, в результате утрачены права владения, пользования и распоряжения подакцизной продукцией, которые перешли к иным лицам.

Из положений ст. 38, 39, 182 Кодекса прямо следует, что передача права собственности на подакцизные товары является объектом обложения акцизом.

То обстоятельство, что целью промо-акций явилось стремление общества увеличить доходы от предпринимательской деятельности, а не передать рекламную продукцию в собственность третьих лиц, правового значения не имеет.

Положения п.п. 1 п. 1 ст. 182 Кодекса не содержат условий о необходимости наличия какой-либо цели при осуществлении операций, подлежащих обложению акцизом. Согласно статье 182 Кодекса объектом обложения акцизом являются фактические действия налогоплательщика вне зависимости от цели таких действий.

При этом конституционная обязанность каждого лица платить законно установленные налоги не должна зависеть от восприятия налогоплательщиком цели той или иной операции, и определяется наличием в конкретной ситуации обстоятельств, с которыми налоговое законодательство связывает возникновение этой обязанности.

Общество указывает, что промо-акции являются средством маркетинговой политики, направленной на увеличение спроса на производимую продукцию, и, как следствие, на рост объема продаж.

Фактически передаваемое пиво не является бесплатным, так как его стоимость включается в цену реализуемого пива.

Таким образом, покупатель, приобретающий пять единиц продукции (бутылок, банок пива), фактически оплачивает также и шестую, якобы бесплатную, единицу продукции.

В результате общество, фактически получая экономический эффект от реализации шести бутылок пива, в силу своей маркетинговой политики (одна бутылка именуется бесплатной) считает возможным исчислять акциз лишь с пяти единиц продукции.

Такую позицию нельзя признать обоснованной, поскольку нет оснований ставить обязанность уплаты акциза в зависимость от маркетинговой политики общества, а следует исходить их фактических обстоятельств (передачи права собственности на подакцизный товар), определяющих возникновение объекта обложения.

Позиция заявителя о бесплатном (платном) характере промо-пива является противоречивой. В частности, ссылаясь на Определения Конституционного Суда Российской Федерации, общество указывает, что в рассматриваемом случае отсутствует источник для уплаты акциза, так как общество передает пиво бесплатно.

В тоже время заявитель одновременно утверждает, что передаваемое пиво не является бесплатным, так как расходы на его производство формируют продажную цену пива, параллельно реализуемого с раздачей промо-пива.

Вместе с тем, положения главы 22 Кодекса определяют, что объектом обложения акцизами является передача права собственности на подакцизные товары их производителями вне зависимости от того на возмездной или безвозмездной основе осуществлена такая передача.

Кроме того, правило о необходимости фактической уплаты акциза потребителем в составе цены не является общеприменимым для всех операций, подлежащих обложению акцизом. Об этом, в частности, свидетельствуют положения п.п. 9 п. 1 ст. 182 Кодекса, согласно которым передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров для собственных нужд признается объектом налогообложения акцизом. А также положения п.п. 1 п. 1 ст. 182 Кодекса о том, что объектом обложения является передача права собственности на подакцизные товары одним лицом другому лицу на безвозмездной основе, а также использование их при натуральной оплате.

Суд принимает во внимание, что при установлении акцизов и перечня подакцизных товаров, используется как правило, следующие принципы:

- акцизами не облагаются товары первой необходимости;

- облагая акцизом товары, наносящие вред здоровью человека, государство стремится ограничить их потребление (к примеру, алкогольная и табачная продукция).

Таким образом, нормы главы 22 «Акцизы» Кодекса, регулирующие вопросы налогообложения акцизом и определяющие, что объектом обложения акцизом выступает как возмездное, так и безвозмездное введение производителем в хозяйственный оборот подакцизных товаров, обусловлено природой акциза и задачами государства.

Суд считает, что приведенная заявителем судебная практика не применима к рассматриваемой ситуации по следующим основаниям:

По ряду дел судом рассматривались вопросы доначисления налога на добавленную стоимость, имеющего отличия от налогообложения акцизом.

В частности суды, признавая решения налогового органа незаконными, основывались на двух основополагающих выводах:

- передаваемая рекламная продукция не является бесплатной, так как ее стоимость учтена в цене иных товаров, в связи с чем дополнительное обложение НДС фактически приведет к двойному налогообложению;

- продукция, передаваемая в рекламных целях, не является товаром.

Однако в отличие от налога на добавленную стоимость, использующего при определении налоговой базы понятие «стоимость», акциз является налогом, преимущественно использующим понятие «объем».

Так в соответствии с п. 1 ст. 154 Кодекса налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Вместе с тем, согласно п.п. 1 п. 2 ст. 187 Кодекса налоговая база при реализации (передаче, признаваемой объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой) произведенных налогоплательщиком подакцизных товаров в зависимости от установленных в отношении этих товаров налоговых ставок определяется как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении - по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения).

При этом в соответствии со статьей 193 Кодекса пиво является подакцизным товаром, в отношении которого установлены твердые (специфические) налоговые ставки.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации, в отличие от НДС, исчисление акциза не связано с ценообразованием, поэтому отсутствует возможность наступления двойного налогообложения, запрещенного налоговым законодательством.

Позиция судов о том, что продукция, передаваемая в рекламных целях, не является товаром, так же не применима по следующим основаниям.

В соответствии с п. 1 ст. 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях главы 21 Кодекса передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Согласно же положениям ст. 182 Кодекса в целях главы 22 Кодекса передача прав собственности на подакцизные товары одним лицом другому лицу на возмездной и (или) безвозмездной основе, а также использование их при натуральной оплате признаются реализацией подакцизных товаров

Таким образом, положения главы 22 Кодекса в отличие от положений гл. 21 Кодекса используют понятие подакцизный товар, определенное ст. 181 Кодекса, а не понятие товар, определенное п. 3 ст. 38 Кодекса.

При этом в соответствии с п.п. 4 п. 1 ст. 181 Кодекса пиво признается подакцизным товаром.

В отношении дела № А40-12160/08 о признании незаконным решения налогового органа о доначисления акциза (дело) заявителем не учтены отличия в фактических обстоятельствах. Так, по делу № А40-12160/08 рассматривалась ситуация, в которой налогоплательщик принимал участие рекламных акциях иного рода (выставка, ярмарка), в то время как обществом осуществлялась передача товара покупателям.

В частности, в решении Арбитражного суда г. Москвы от 21.08.2009 по делу № А40-12160/08-114-50 указано, что право собственности на алкогольную продукцию, которое использовалось обществом в качестве рекламы на выставках, ярмарках организациям не передавалось, реализация отсутствовала, а, следовательно, отсутствовал и объект налогообложения.

Позиция налогового органа подтверждается письменными разъяснениями Минфина России, согласно письму которого от 26.03.2014 № 03-07-15/13255 при проведении промо-акции налогоплательщик фактически осуществляет передачу права собственности на подакцизный товар неопределенному кругу лиц, участвующих в промо-акции. Поэтому передача налогоплательщиком подакцизной продукции организации, осуществляющей проведение промо-акции, является реализацией подакцизной продукции и, соответственно, признается объектом налогообложения акцизом.

На основании изложенного, руководствуясь ст.ст. 167, 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Признать соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 от 27.11.2013 № 484 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, отказав Открытому акционерному обществу «САН ИнБев» в удовлетворении заявления о признании решения недействительным.

Решение может быть обжаловано в течение месяца после его принятия путем подачи апелляционной жалобы в Девятый арбитражный апелляционный суд.

Судья Г.А. Карпова