Гражданский кодекс часть 1

от заинтересованного лица – ФИО3 по доверенности от 12.01.2010 г. № 04-17/000306 (служебное удостоверение УР № 431989), ФИО4 по доверенности от 18.01.2010 г. № 04-17/000584 (служебное удостоверение УР № 431937), ФИО5 по доверенности от 22.12.2009 г. (служебное удостоверение УР № 431821)

УСТАНОВИЛ: ООО «Газпромтрансгаз» обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением, содержащим следующие требования:

признать недействительным (незаконным) Решение Межрегиональной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.10.2008 № 398/14, утвержденное Решением ФНС России от 07.10.2009 № 9-1-08/00259@, как несоответствующее НК РФ, в части:

пункта 5.1 раздела 5 резолютивной части Решения в части предложения уплатить недоимку:

по налогу на добавленную стоимость в сумме 43 281 402,57 руб., в том числе: в сумме 29 156 208,40 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.1 мотивировочной части Решения; в сумме 14 125 194,17 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 2.2 мотивировочной части Решения;

по налогу на прибыль в сумме 51 182 932,83 руб. (в полном объеме), в том числе: в сумме 37 864 762,30 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 2.3 мотивировочной части Решения; в сумме 5 706 822,48 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 2.5 мотивировочной части Решения; в сумме 7 611 348,83 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 2.6 мотивировочной части Решения;

по единому социальному налогу в сумме 2 929 003,40 руб. (в полном объеме), доначисленной по основаниям, указанным в пункте 3.1 мотивировочной части Решения;

по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 562 712,86 руб. (в полном объеме), доначисленной по основаниям, указанным в пункте 3.1 мотивировочной части Решения;

по транспортному налогу в сумме 6 375 руб., в том числе: в сумме 6 375 руб., доначисленной по основаниям, указанным в п.7.5 мотивировочной части Решения;

пункта 5.2 раздела 5 и пункта 1 раздела 1 резолютивной части Решения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату налога в результате занижения налоговой базы: по налогу на прибыль в сумме 10 128 402,56 руб. (в полном объеме), по налогу на добавленную стоимость в сумме 5 831 241,68 руб. (в полном объеме), по единому социальному налогу в сумме 700 200,46 руб. (в полном объеме), по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 457 794,21 руб. (в полном объеме).

пунктов 4 и 5.3 резолютивной части Решения в части предложения уплатить пени, в размере, приходящемся на оспариваемые суммы налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, единого социального налога, взносов на обязательное пенсионное страхование, транспортного налога.

В обоснование своих требований Заявитель утверждает, что принятое МИФНС РФ № 2 по крупнейшим налогоплательщикам Решение частично не соответствует действующему законодательству о налогах и сборах в оспариваемой части на основании доводов, изложенных в заявлении.

Инспекция требований заявителя не признала, в удовлетворении требований Заявителя просит отказать, на основании доводов, изложенных в отзыве и письменных пояснениях.

В судебном заседании объявлялся перерыв сроком с 04.03.2010 г. по 12.03.2010 г.

Изучив материалы дела, заслушав объяснения сторон, ознакомившись с отзывами на заявление, суд считает требования заявителя обоснованными и подлежащими удовлетворению по следующим основаниям:

Как следует из материалов дела, Межрегиональная инспекция ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам провела выездную налоговую проверку ООО «Газпром трансгаз Сургут» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01 января 2005 г. по 31 декабря 2006 г.

По результатам данной проверки составлен акт № 232/12 от 23.06.2008 г. (т.7, т.8 л.д.1-57) и вынесено решение № 398/14 от 06.10.2008 о привлечении налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т.9, т.10 л.д.1-81).

Данное решение было обжаловано Заявителем в порядке п. 2 ст. 101.2 НК РФ путем подачи апелляционной жалобы в Федеральную налоговую службу РФ.

Решением ФНС РФ от 07.10.2009 г. № 9-1-08/00259@ по апелляционной жалобе оспариваемое Решение было утверждено в полном объеме (т.8 л.д.60-70).

По результатам проверки Обществу доначислено:

Наименование обязательного платежа

Сумма платежа, руб.

Сумма пени, руб.

Сумма штрафа, руб.

Налог на добавленную стоимость

43 297 459,57

1 420 703,44

5 831 241,68

Налог на прибыль

51 182 932,83

2 932 986,85

10 128 402,56

Единый социальный налог

3 501 002,40,
в т.ч. ТФОМС за 2006 год – 657 218,77

675 522,97,
в т.ч. ТФОМС – 144 983,87

700 200,46,
в т.ч. ТФОМС за 2006 год – 131 443,75

Водный налог

112

22,40

Транспортный налог

125 972,66

256

Единый налог на вмененный доход

37 359

2 283,60

Взносы на обязательное пенсионное страхование

1 562 712,86

416 332,54

457 794,21

Итого

99 707 551,32

5 445 545,80

17 120 200,91

Кроме того, в Решении сделан вывод о неполном удержании и перечислении в бюджет Обществом НДФЛ в сумме 1 976,00 руб.

Дополнительно к решению Ответчик вручил Заявителю письмо от 22.01.2009 №14-10/001289 (т.8 л.д.58-59), в котором указал на ошибку, допущенную на стр.203-204 (мотивировочная часть) и стр.208-209 (резолютивная часть) Решения, а именно: сумма ЕСН в части, подлежащей уплате в ТФОМС, была завышена на 572 000 руб. Соответственно, согласно данному письму Заявителю доначислен ЕСН в сумме 2 929 003,40 руб. (в том числе, в части ТФОМС за 2006 год - 85 218,77 руб.). Общая сумма доначисленных налогов составляет 99 135 552,32 руб.

ФНС РФ утвердила решение Ответчика в полном объеме (не внося в него изменения) и оставила апелляционную жалобу Заявителя без удовлетворения (т.8 л.д.70). При этом в мотивировочной части решения ФНС РФ указала, что признает доначисление ЕСН в сумме 2 929 003,40 руб. (т.8 л.д.69 абз.5). Из этого следует, что ФНС РФ признала факт исправления доначисленной суммы ЕСН Ответчиком согласно выше названному письму.

Между тем, Ответчик не учел, что доначисление ЕСН в завышенном размере по результатам выездной налоговой поверки повлекло за собой соответствующее завышение суммы пеней и штрафа по ст. 122 НК РФ. Ни в письме Ответчика (т.8 л.д.58-59), ни в решении по апелляционной жалобе (т.8 л.д.60-70), ни в выставленном требовании об уплате налога, сбора, пени, штрафа № 57 по состоянию на 16.10.2009 размер пени и штрафных санкций не изменен: пени и штраф исчислены исходя из неверной (завышенной) суммы ЕСН.

Заявитель оспаривает решение Инспекции в следующей части:

пункта 5.1 раздела 5 резолютивной части Решения в части предложения уплатить недоимку:

по налогу на добавленную стоимость в сумме 43 281 402,57 руб., в том числе:

- в сумме 29 156 208,40 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.1 мотивировочной части Решения;

- в сумме 14 125 194,17 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 2.2 мотивировочной части Решения;

по налогу на прибыль в сумме 51 182 932,83 руб. (в полном объеме), в том числе:

- в сумме 37 864 762,30 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 2.3 мотивировочной части Решения;

- в сумме 5 706 822,48 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 2.5 мотивировочной части Решения;

- в сумме 7 611 348,83 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 2.6 мотивировочной части Решения;

-по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 381 148,31 руб. (в полном объеме), доначисленной по основаниям, указанным в пункте 3.1 мотивировочной части Решения;

-по транспортному налогу в сумме 6 375 руб., в том числе:

- в сумме 6 375 руб., доначисленной по основаниям, указанным в п.7.5 мотивировочной части Решения.

по налогу на прибыль в сумме 10 128 402,56 руб. (в полном объеме),

по налогу на добавленную стоимость в сумме 5 831 241,68 руб. (в полном объеме),

по единому социальному налогу в сумме 585 800,68 руб. (в полном объеме),

по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 276 229,66 руб. (в полном объеме).

По налогу на прибыль

1. По пункту 2.3 решения (расходы на ремонт газоперекачивающих агрегатов, стр.85-95)

В п.2.3 Решения Ответчик сделал вывод, что Заявитель неправомерно включил в расходы по налогу на прибыль за 2005 год затраты на капитальный ремонт газоперекачивающих агрегатов (далее - ГПА) путем замены одного из его элементов - регенераторов (воздухоподогревателей). Исходя из этого Заявителю доначислен налог на прибыль за 2005 г. в размере 37 864 762,3 руб., а также пени и штрафные санкции по п.1 ст.122 НК РФ.

По мнению Ответчика, работы по замене регенераторов ГПА являются техническим перевооружением.

В обоснование данного вывода Ответчик в Решении указывал, что, во-первых, в результате произведенных работ увеличилась показатели ГПА (мощность и КПД), во-вторых, новые регенераторы имеют повышенные технико-экономические характеристики по сравнению с демонтированными (срок службы, степень регенерации; масса и габаритные размеры, температура воздуха и продуктов сгорания на входе и выходе).

Между тем, доводы Ответчика противоречат законодательству о налогах и сборах, требованиям нормативно-технической документации и сложившейся судебной практике ФАС Московского округа, в т.ч. по аналогичному спору между Заявителем и Ответчиком по предыдущей налоговой проверке (за 2004 год) по тем же типам газоперекачивающих агрегатов (ГПА) и тем же моделям регенераторов (т.8 л.д.71-114), а также по спору между Ответчиком и иным дочерним обществом ОАО «Газпром» (т.1 л.д.45-88).

Так, в целях поддержания газоперекачивающих агрегатов в исправном состоянии, обеспечения его надлежащей работы Заявителем были заключены договоры от 01.03.2005 №В30-045105 с ООО «Викойл» и от 02.03.2005 №В30-046805 с ЗАО «Сургутнефтехиммонтаж» (т.1 л.д.89-136) на выполнение работ по капитальному ремонту ГПА на компрессорных станциях КС-00 «Новоуренгойская», КС-03 «Губкинская», КС-2 «Ортьягунская», КС-6 «Самсоновская». Капитальный ремонт проводился путем замены неисправных пластинчатых регенераторов на трубчатые, что подтверждается актами о приемке выполненных работ по форме КС-2 (т.1 л.д.121-131, т.2 л.д.1-45).

Налоговый кодекс РФ не содержит определения понятия «капитальный ремонт», поэтому в соответствии с п.1 ст.11 НК РФ следует использовать значения, придаваемые этому понятию другими отраслями законодательства.

Так, в соответствии с ГОСТ 18322-78 «Система технического обслуживания и ремонта техники. Термины и определения», утв. Постановлением Госстандарта СССР от 15.11.1978 №2986, под капитальным ремонтом понимается ремонт, выполняемый для восстановления исправности и полного или близкого к полному восстановлению ресурса изделия с заменой или восстановлением любых его частей, включая базовые. Термины, установленные данным стандартом, как прямо указано в его преамбуле, обязательны для применения в документации всех видов, научно-технической, учебной и справочной литературе.

Аналогичное определение капитального ремонта содержится в ГОСТ Р 52527-2006 «Установки газотурбинные. Надежность, готовность, эксплуатационная технологичность и безопасность», утв. приказом Ростехрегулирования от 01.03.2006 г. № 20-ст, согласно которому под капитальным ремонтом понимается ремонт, выполняемый для восстановления исправности и полного или близкого к полному восстановлению ресурса изделия с заменой или восстановлением любых его частей, включая базовые.

В соответствии с п. 1.1 Правил производства работ при капитальном ремонте магистральных газопроводов ВСН 51-1-97, согласованных Госгортехнадзором России (письмо от 17.01.1997 № 10-03/18), под капитальным ремонтом магистрального газопровода понимается комплекс технических мероприятий, направленных на полное или частичное восстановление линейной части эксплуатируемого газопровода до проектных характеристик.

Работы по замене неисправных регенераторов на ГПА полностью соответствуют приведенным выше определениям капитального ремонта.

Также спорные работы по замене регенераторов полностью отвечают понятию «капитальный ремонт», содержащемуся в Регламенте технического обслуживания «Газотурбинные газоперекачивающие агрегаты» (РТМ 108.022.105-77, т.2 л.д.53-56). Так, в п.5 «Плановые ремонты ГПА» Регламента указывается: «Капитальный ремонт – наибольший по объему комплекс ремонтных работ, который заключается в полной разборке и дефектации изделия, в замене или ремонте всех составных частей, в том числе базовых, в проверке всех составных частей, сборке изделия и его комплексной проверке, регулировке и испытании». Замена регенератора (как сборочной единицы) включена в перечень работ по капитальному ремонту ГПА (таблица 5 Регламента – т.2 л.д.56).

Доводы Заявителя в отношении характера спорных работ как ремонта также подтверждаются техническими актами, касающиеся характеристик ГПА и регенераторов: Инструкция Министерства газовой промышленности СССР по проведению пусконаладочных работ после монтажа газотурбинных установок (регенераторы пластинчатого типа) (т.2 л.д.57-58), Инструкция «Техническое описание по эксплуатации» завода изготовителя – ОАО «Подольский машиностроительный завод» (регенераторы трубчатого типа) (т.2 л.д.59-60).

Выполненные работы по замене регенераторов на ГПА полностью отвечает понятию капитальный ремонт.

Ремонт ГПА проводился в связи с выявленными неисправностями (дефектами) пластинчатых регенераторов, что подтверждается актами обследования технического состояния и технического акта (т.2 л.д.50-52). Как следует из актов обследования, в ходе обследования технического состояния регенераторов были выявлены трещины, коробления, порывы элементов внутренних воздушных каналов, негерметичность.

Данное обстоятельство подтверждается и Ответчиком. Как следует из решения (т.9 л.д.85 абз.2 снизу), Ответчиком в ходе выездной проверки было установлено (на основании актов обследования технического состояния от 11.01.2005 и от 19.01.2005 и технического акта - т.2 л.д.50-52), что «пластинчатые регенераторы в процессе длительной эксплуатации потеряли герметичность». Указанный дефект вызвал падение мощности и КПД ГПА ниже проектных (указанных в ТУ и в силу этого гарантированных заводом изготовителем ГТК-10-4).

Именно выявленные неисправности явились причиной проведения капитального ремонта ГПА путем замены неисправных регенераторов.

Как видно из данных, приведенных Ответчиком в тексте Решения (т.9 л.д.86-89), послеремонтные характеристики ГПА не превысили номинальные, т.е. те характеристики, которые достигал полностью исправный ГПА с пластинчатым регенератором. Изменение мощности и КПД, на которое указывает Ответчик, произошло лишь по сравнению показателям ГПА в неисправном состоянии.

В результате выполненных работ ни компоновка ГПА, ни общая схема работы ГПА не претерпели изменений в связи с заменой пластинчатых регенераторов на трубчатые.

Уровень механизации и автоматизации процесса компримирования газа в результате замены типа регенератора также не изменился.

Данный вывод подтверждается также заключением Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору от 28.12.2006 № 1779, в котором указывается, что проводимая работа по замене регенераторов ГПА имеет своей целью восстановлении эксплуатационно-мощностных характеристик всего агрегата в целом, до первоначальных параметров, заложенных заводом изготовителем (т.2 л.д.61-62).

Таким образом, целью спорных работ являлось восстановление нормативных показателей работы ГПА, т.е. приведение ГПА в исправное состояние.

В ходе ремонта была произведена замена вспомогательного элемента ГПА. Регенератор в качестве основного средства (инвентарного объекта) не учитывается, так как является одной из составных частей газотурбинной установки (т.е. двигателя), входящей в состав газоперекачивающего агрегата (ГПА). Основным средством является ГПА, что Ответчиком не оспаривается.

Согласно ГОСТ 23290-78 «Установки газотурбинные стационарные. Термины и определения» газоперекачивающий агрегат представляет собой энергетическую установку, предназначенную для повышения давления в магистральном газопроводе и состоящую из стационарной газотурбинной установки (привод) и приводимой машины (нагнетатель).

В свою очередь, регенератор (воздухоподогреватель) входит в состав газотурбинной установки в качестве одного из ее вспомогательных элементов и предназначен для подогрева воздуха, поступающего в камеру сгорания, продуктами сгорания, выходящими из турбины, что подтверждается техническими условиями на ГТК-10-4 ТУ 108.641-77 (т.2 л.д.46-49). Указанную функцию выполняли как ранее установленные на ГПА пластинчатые регенераторы, так и установленные на ГПА в ходе ремонта трубчатые регенераторы.

Регенератор не может использоваться отдельно от ГПА, поэтому в качестве отдельного инвентарного объекта (объекта основных средств) не учитывается. При этом следует иметь в виду, что регенератор не относится к базовым элементам ГТУ.

Таким образом, с учетом изложенного Заявитель правомерно учел затраты на осуществление работ по замене регенераторов в составе расходов на капитальный ремонт.

Соблюдение указанных условий установлено Ответчиком в ходе проверки, что нашло свое отражение в тексте Решения (т.9 л.д.85-89), и не оспаривается им в отзыве на заявление и объяснениях от 09.02.2010.

Правомерность отнесения работ по замене регенераторов ГПА к ремонту подтверждается разъяснениями специализированного государственного органа.

Минфин РФ в своем письме от 23.11.2006 № 03-03-04/1/794 разъяснил, что при решении вопроса об отнесении тех или иных работ к капитальному ремонту или реконструкции зданий следует обращаться в специальные уполномоченные органы.

Газоперекачивающий агрегат относится к оборудованию и является неотъемлемой частью магистрального газопровода, который в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 № 116-ФЗ «О промышленной безопасности опасных производственных объектов» относится к опасным производственным объектам.

Специализированным органом в названной сфере является Федеральная служба по экологическому, технологическому и атомному надзору, которой Положением, утв. Правительством РФ от 30.07.2004 № 401, предоставлено право: осуществлять контроль и надзор за соблюдением требований промышленной безопасности при ремонте опасных производственных объектов; осуществлять лицензирование деятельности по транспортировке газа по магистральным трубопроводам; давать разъяснения по вопросам, к компетенции службы.

Заявителем был получен ответ Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору от 28.12.2006 № 1779, в котором разъяснено что проводимая ООО «Сургутгазпром» работа по замене регенераторов является одной из составных частей программы капитального ремонта для агрегатов типа ГТК 10-4 (т.2 л.д.61-62).

Спорные работы не отвечают признакам технического перевооружения, предусмотренным п.2 ст.257 НК РФ.

Согласно п.2 ст.257 НК РФ к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Однако материалами дела не подтверждается ни один из признаков технического перевооружения, приведенный в законе.

Работы по замене регенераторов не приводят к внедрению передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства.

Ранее установленные на ГПА, принадлежащих Заявителю, пластинчатые регенераторы были так же включены в тепловой цикл ГТУ (между осевым компрессором и камерой сгорания) и выполняли абсолютно ту же функцию, что и установленные в ходе их замены трубчатые регенераторы.

Так, согласно описанию газоперекачивающего агрегата, приведенному в ти-6017-17 (т.2 л.д.63-64), пластинчатый воздухоподогреватель предназначен для подогрева воздуха, поступающего в камеру сгорания, продуктами сгорания, выходящими из турбины.

Регенератор модели РГУ-1800-01, как указано в технических условиях на его поставку №1392-307-05015331-200 (т.2 л.д.65-66), (а) предназначен (спроектирован) для работы в составе газоперекачивающего агрегата с приводом типа ГТК-10-4 на компрессорных станциях в качестве эквивалента пластинчатого регенератора (с возможностью установки на существующие фундаменты вместо пластинчатого регенератора и в целях обеспечения функционирования агрегата в соответствии с изначальными проектными характеристиками); (б) так же как и пластинчатый осуществляет работу по подогреву воздуха после компрессора продуктами сгорания.

При этом как в пластинчатом, так и в трубчатом регенераторах подогрев воздуха осуществляется за счет естественного процесса теплообмена (движения тепла от горячего источника к холодному) через стенку, отделяющую теплоносители (смешение их не происходит).

Соответственно, ни компоновка, ни общая тепловая (термодинамическая) схема, ни принцип работы ГПА не претерпели изменений в связи с заменой пластинчатых регенераторов на трубчатые. Уровень механизации и автоматизации процесса компримирования газа в результате замены типа регенератора также не изменился. Трубчатый регенератор не представляет собой передовой технологии по сравнению с пластинчатым. Установка трубок вместо пластин не является передовой технологией 21 века, механизацией или автоматизацией.

Следовательно, выполненные работы не отвечают такому признаку технического перевооружения как «внедрение передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства» существующих объектов основных средств, поскольку была произведена замена одного из элементов ГПА – воздухоподогревателя без переустройства самого ГПА, который сохранил регенеративный цикл работы, уровень автоматизации и механизации.

Работы по замене регенераторов не привели к увеличению технико-экономических показателей ГПА.

Инспекция в Решении указывает, что в результате спорных работ произошло увеличение мощности и КПД ГПА. Однако в действительности в результате проведения спорных работ произошло лишь восстановление первоначальных характеристик работы ГПА (ГПА достиг первоначальных показателей работы с исправным регенератором).

Данный вывод подтверждается материалами проверки и не оспаривается Ответчиком в отзыве на заявление и объяснениях от 09.02.2010. Так, в соответствии с описанием завода-изготовителя (ти-6017-71) и Техническими условиями на поставку ГТК 10-4 номинальная мощность ГПА составляет 10 МВт (+,-5%), коэффициент полезного действия (КПД) – 28-30% (т.2 л.д.63-64, л.д.46-49).

Приведенные выше данные являются характеристиками исправного газоперекачивающего агрегата ГТК-10-4 (т.е. ГТК с нормально функционирующим регенератором) и их достижение гарантированы заводом-изготовителем. Соответственно, работа агрегата при данных характеристиках свидетельствует лишь о том, что ремонт произведен качественно и все дефекты были устранены.

В решении Ответчик, по сути, делает вывод, что для технического перевооружения достаточно простого изменения технико-экономических показателей основного средства, при котором не имеет значение, какие номинальные (первоначальные) величины этих показателей имел объект.

Однако подобное толкование Ответчиком нормы ст. 257 практически исключает возможность отнесения каких-либо работ к ремонту.

Таким образом, замена регенераторов не повлекла увеличение технико-экономических показателей ГПА. Прирост мощности и КПД, на которые ссылается Ответчик, произошел по сравнению с показателями не исправных (не полностью исправных) ГПА до производства работ. Соответственно, такой прирост не является свидетельством технического перевооружения ГПА, а лишь показывает, что до проведения работ ГПА не работали в режиме, близком к нормальному.

Никакие новые показатели, по сравнению с заложенными при конструировании ГПА, в результате достигнуты не были - была всего лишь восстановлена нормальная работа турбоагрегата.

В силу этого доводы Ответчика, напротив, подтверждают обоснованность квалификации работ по замене регенератора в качестве капитального ремонта, поскольку с трубчатым регенератором ГПА работает с теми же техническими характеристиками, достижение которых гарантировано заводом-изготовителем при исправном пластинчатом регенераторе.

Из изложенного следует, что спорные работы не являются техническим перевооружением, поскольку не произошло повышение технико-экономических показателей основного средства – ГПА по сравнению с его номинальными показателями.

Судом не принимаются доводы Ответчика о том, что замена пластинчатых регенераторов на трубчатые привела к повышению технико-экономических показателей работы отдельной части основного средства.

Ответчик в решении, а также отзыве на заявление и объяснениях от 09.02.2010 ссылается на то, что трубчатый регенератор обладает повышенными характеристиками по сравнению с пластинчатым: повышенная степень регенерации (на 0,03), больший срок службы, увеличение габаритов и массы, выше температура на выходе, расход воздуха и продуктов сгорания.

Между тем, данные обстоятельства, во-первых, Ответчиком не доказаны, во-вторых, даже будучи доказанными, не свидетельствует в пользу того, что спорные работы являются техническим перевооружением.

Вывод Ответчика о том, что в результате замены пластинчатого регенератора на трубчатый произошло увеличение степени регенерации на 0,03 (с 0,70 до 0,73) является необоснованным и ошибочным, что подтверждается Инструкцией Министерства газовой промышленности СССР по проведению пусконаладочных работ после монтажа газотурбинных установок (регенераторы пластинчатого типа) (т.2 л.д.57-58), в которой указана степень регенерации пластинчатого регенератора – 0,73 (73 %).

В любом случае разница в степени регенерации (0,03) является несущественной и укладывается в стандартные параметры допустимых погрешностей для производимых измерений, что подтверждается документацией на измерительные приборы.

В отношении доводов Ответчика об увеличении срока службы

Срок службы частей основного средства не может быть положен в основу вывода о техническом перевооружении.

Акцентируя внимание на различном ресурсе пластинчатых и трубчатых регенераторов, Ответчик не указывает, каким образом данное обстоятельство может быть положено в основу квалификации спорных работ как работ по техническому перевооружению такого основного средства как ГПА. Ресурс одной из частей ГПА, которой является регенератор, не является показателем работы самого ГПА.

В отношении увеличения срока службы Ответчик не учел, что указанный им в таблице срок является не сроком службы нового регенератора, а ресурсом регенератора.

Согласно ГОСТ 27.002-89 «Надежность в технике»:

срок службы – это календарная продолжительность эксплуатации от начала эксплуатации объекта или ее возобновления после ремонта до перехода в предельное состояние;

ресурс – это суммарная наработка объекта от начала его эксплуатации или ее возобновления после ремонта до перехода в предельное состояние. При этом наработкой (согласно ГОСТ 27.002-89) является продолжительность или объем работы объекта. Наработка может быть как непрерывной величиной (продолжительность работы в часах, километраж пробега и т. п.), так и целочисленной величиной (число рабочих циклов, запусков и т. п.).

Как видно из изложенного, по ГОСТ 27.002-89 срок службы и ресурс являются различными (несопоставимыми) величинами, поэтому их сравнение не может дать каких-либо объективных результатов. Как следует из пояснений к терминам ГОСТ 27.002-89, соотношение значений ресурса и срока службы зависит от интенсивности использования объекта, а полный срок службы, как правило, включает продолжительности всех видов ремонта.

Отдельно следует подчеркнуть, что в соответствии с письмом ОАО «Невский завод» (производитель пластинчатых регенераторов) отдельный ресурс на регенератор не устанавливался, ресурс данного узла соответствовал общему ресурсу ГТК-10-4 – 120 тыс. часов при количестве пусков не более 320-ти. При это средний ресурс между капитальными ремонтами составляет 32 тыс.часов при количестве пусков не более 80 (т.2 л.д.67). Действительно, пластинчатые регенераторы поставлялись в составе ГТК-10-4 и, соответственно, не было необходимости в определении отдельного срока службы. При этом в Технических условиях на ГТК 10-4 отсутствует указание на необходимость замены воздухоподогревателя по истечение определенного срока. Названное обстоятельство свидетельствует о том, что заводом-изготовителем предполагалось, что регенератор будет работать в течение всего срока службы ГТК-10-4.

Следовательно, вывод Инспекции о различном сроке службы пластинчатых и трубчатых воздухоподогревателей не соответствует действительности.

Между тем, вывод о различном сроке службы регенераторов, которые являются одной из вспомогательных деталей газотурбинной установки, не может являться основанием для переквалификации выполненных работ в техническое перевооружение.

Довод об увеличении массы и габаритов регенератора не может свидетельствовать в пользу повышения технико-экономических показателей, поскольку увеличение массы и габаритов объекта (оборудования) с очевидностью не является его преимуществом.

Более того, громоздкость трубчатых воздухоподогревателей наоборот признается одним из существенных недостатков данной технологии. Иными словами, данный довод наоборот свидетельствует в пользу пластинчатых регенераторов, которые при меньшей (почти в 2 раза) массе и габаритах обеспечивают те же показатели работы ГПА, что и более крупные трубчатые регенераторы. Имея меньшие размеры, пластинчатые регенераторы требует меньше финансовых и материальных ресурсов при монтаже.

В обоснование доначислений Ответчик указывает на увеличение температуры воздуха на выходе из регенератора, указывая, что повышение данного показателя влечет за собой «более полное сгорание газа, повышение КПД и мощности ГПА».

Между тем, данный вывод является необоснованным в силу следующего:

Во-первых, сравнение указанных показателей является некорректным.

Так, Ответчик не учитывает, что температурные характеристики приведены в качестве расчетных (заданных) в технических условиях и не имеют прямого отношения к температурам, с которыми работает данный регенератор в составе ГПА ГТК-10-4 в станционных условиях. Температура продуктов сгорания и воздуха на входе в регенератор определяется режимом работы ГПА (турбины и осевого компрессора соответственно) и не зависит от самого регенератора. Отдельно взятый регенератор в ходе своей эксплуатации работает с разными температурами.

Температура воздуха на выходе из регенератора зависит от температуры воздуха и продуктов сгорания на входе в регенератор, так и от иных параметров: давления, влажность, характеристики окружающей среды. При этом, как видно из объяснений Ответчика от 09.02.2010, температура воздуха и продуктов сгорания на входе в регенератор у разных типов воздухоподогревателей отличается. Сопоставимость иных параметров из технической справки и технических условий также не следует.

Во-вторых, вывод Ответчика о повышении КПД и мощности прямо противоречит материалам дела: в результате замены регенераторы были восстановлены проектные характеристики ГПА.

В силу названных обстоятельств сравнение температур является некорректным и не позволяют судить о технических характеристиках регенераторов.

В соответствии с буквальным толкованием п.2 ст.257 НК РФ повышение характеристик работы отдельной части основного средства не является достаточным основанием для вывода о техническом перевооружении. Так, указанная норма содержит второй обязательный квалифицирующий признак - на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации. Между тем, установка трубок вместо пластин не относится ни к модернизации, ни к механизации, ни к автоматизации. Следовательно, работы по замене элементов основных средств при отсутствии повышения технико-экономический показателей самих основных средств являются капитальным ремонтом, а не техническим перевооружением.

Таким образом, Ответчиком не доказано, что спорные работы относятся к техническому перевооружению, а установленные в ходе ремонта трубчатые регенераторы имеют повышенные технико-экономические характеристики.

Ссылки Ответчика на статьи в периодических изданиях, носящие рекламный характер, являются недопустимыми и неотносимыми и не могут являться доказательствами по делу, поскольку не удовлетворяют требованиям, предъявленным АПК РФ (ст.64, 67, 68).

Таким образом, доначисление налога на прибыль в сумме 37 864 762,3 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафов по ст.122 НК РФ необоснованным и не соответствующим действующему законодательству.

По пункту 2.5 решения (расходы на формирование резерва по сомнительным долгам, стр.100-108)

В п.2.5 решения Ответчик указал, что Заявитель неправомерно включил в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль за 2005 год отчисления в резерв по сомнительным долгам. В результате допущенного, по мнению Инспекции, нарушения Заявителю был доначислен налог на прибыль в сумме 5 706 822,48 руб., штраф и пени.

Основанием для доначисления налога послужил довод Ответчика о том, что Общество в соответствии со ст.266 НК РФ не могло включать в состав резерва задолженность, относящуюся к взаимозависимым предприятиям, «входящим в структуру ОАО «Газпром», а также задолженность дочерних обществ ООО «Газпром трансгаз Сургут». При этом Ответчик не указывает, какие условия, предусмотренные ст.266 НК РФ, нарушены Заявителем, утверждая лишь то, что спорная задолженность не является сомнительной, поскольку Общество, имея возможность оказывать влияние на деятельность взаимозависимых лиц, не должно «сомневаться» в погашении их задолженности.

Включение в состав резерва задолженности взаимозависимых лиц, по мнению Ответчика, являются экономически необоснованными, поскольку у должника отсутствуют установленные законом признаки банкротства и презюмируется его платежеспособность.

Тем не менее, Заявитель, руководствуясь подп.7 п.1 ст.265 и ст.266 НК РФ, в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения формировал и относил на внереализационные расходы суммы резерва по сомнительным долгам.

В соответствии с п.1 ст.266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Иных критериев для отнесения задолженности к категории сомнительных долгов НК РФ не содержит. В этой связи ссылки Ответчика в отзыве на заявление и в объяснениях от 09.02.2010 на буквальное толкование эпитета «сомнительная» являются необоснованными. В законе отсутствует ссылка на то, что налогоплательщик должен подтверждать правомерность включения задолженности в состав резерва по сомнительным долгам ссылками на конкретные обстоятельства, которые свидетельствовали бы о том, что у него имеются «сомнения».

Статьей 266 НК РФ установлен порядок налогового учета сомнительных долгов, если налогоплательщик закрепил в учетной политике порядок признания расходов посредствам резервирования. Как указано в п.3 ст.266 НК РФ, налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Согласно п.4 ст.266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

(1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

(2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности; (3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст.249 НК РФ.

Как следует из приведенной нормы, резерв сомнительных долгов создается не от величины безнадежных долгов, а от величины сомнительных долгов, отнесение к которым зависит только от отсутствия обеспечения (залога, поручительства, банковской гарантии).

Таким образом, ссылка Ответчика на возможность получения долга и финансовую устойчивость должников Заявителя является необоснованной и не может являться основанием для доначисления налога.

Возможность получения долга может иметь значение для решения вопроса об отнесении задолженности к категории безнадежного долга (долга, не реального для взыскания) (п. 2 ст. 266 НК РФ) и списании его за счет резерва. Однако сам резерв в любом случае создается не от величины безнадежных долгов, а от величины сомнительных долгов, отнесение к которым в силу ст. 266 НК РФ зависит только от отсутствия обеспечения (залога, поручительства, банковской гарантии).

Ссылка Инспекции на то, что в бухгалтерском учете Заявителя резерв по сомнительным долгам взаимозависимых лиц не создается, в связи с чем, налог доначислен законно, также является несостоятельной. В соответствии с действующим законодательством порядок формирования резервов для целей бухгалтерского и налогового учета различен.

Налоги исчисляются и уплачиваются исключительно в соответствии с законодательством о налогах и сборах (ст. 1 НК РФ). Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль на основе данных налогового учета (ст. 313 НК РФ). Порядок формирования резервов в бухгалтерском учете регулируется положениями Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Виды и порядок формирования резервов в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете и налоговом учете не совпадают (ст. 266 НК РФ и п.70 «Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ»).

Таким образом, порядок создания резервов в бухгалтерском учете Заявителя для целей исчисления налога на прибыль значения не имеет.

Правомерность включения задолженности взаимозависимых обществ в резерв по сомнительным долгам при исчислении налога на прибыль подтверждается позицией Минфина РФ, изложенной в письме от 07.10.2005 № 03-03-04/1/257 (т.2 л.д.74): «Задолженность дочерних обществ признается сомнительным долгом при условии, что указанная задолженность возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, а также не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией».

В соответствии с пп.5 п.1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Министерства финансов РФ по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Таким образом, у Ответчика отсутствовали основания для начисления налога на прибыль в сумме 5 706 822,48, а также соответствующих пеней и штрафа по ст.122 НК РФ.

По пункту 2.6. решения (расходы в виде технологических потерь на заводе стабилизации конденсата, стр. 108-115)

Заявитель в проверяемом периоде осуществлял переработку на принадлежащем ему заводе стабилизации конденсата (нефте-конденсатперерабатывающий завод, далее – ЗСК) нефтегазоконденсатной смеси с образованием на выходе продукции в виде сжиженных газов, пентан-гексановой фракции, стабильного конденсата, товарных бензинов и др.

В ходе данного производства нефтепродуктов неизбежно происходят технологические потери сырья, что обусловлено технологическим процессом производства, транспортировки, а также физико-химическими свойствами применяемого сырья.

В решении Ответчиком признан неправомерным учет Заявителем при исчислении налога на прибыль технологических потерь в размере 31 713 953,47 руб. (в полном объеме). Данное нарушение послужило основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 7 611 348,83 руб.

В решении, а также отзыве на заявление и объяснениях от 09.02.2010 Ответчик в качестве единственного основания для доначисления ссылается на то, что Заявитель в нарушение утвержденного Приказом Минэнерго России № 222 от 10.06.2003 ОСТ «Методика определения нормативов технологических потерь газообразного и жидкого сырья при компримировании и переработке» рассчитывал технологические потери не по каждой установке и не фиксировал потери при их фактическом образовании на каждой технологической установке. Также Ответчик ссылается на то, что Общество неправомерно производило списание расходов и составляло соответствующий акт в конце месяца, а не по мере образования потерь.

В соответствии с пп.3 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налога на прибыль приравниваются «технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья».

Согласно п. 3 ст. 252 НК РФ особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ.

Однако каких-либо особенностей (в том числе ограничений) при отнесении технологических потерь в состав материальных расходов для целей налогообложения главой 25 НК РФ не предусмотрено. Также в НК РФ отсутствуют ссылки на иные нормативные акты, которыми налогоплательщик должен руководствоваться при определении размера данного вида материальных расходов.

То есть, технологические потери учитываются при исчислении налога на прибыль в полном объеме, исходя из фактических величин, и нормированию в части размера или способа их определения не подлежат.

Позиция о том, что технологические потери в целях налогообложения не нормируются, подтверждается единообразной позицией ВАС РФ и окружных арбитражных судов. Так, Президиум ВАС РФ (постановление от 01.04.2003 № 9194/02) пояснил, что поскольку в законодательстве не содержалось указаний на то, что расходы на технологические потери при транспортировке электроэнергии принимаются в пределах каких-либо норм, то такие расходы должны приниматься в объеме, установленном самими налогоплательщиком (т.3 л.д.1-2).

Следовательно, налогоплательщик в соответствии с законодательством о налогах и сборах вправе учесть в полном объеме понесенные технологические потери, образовавшиеся в процессе производства им продукции. При этом он не ограничен в выборе методики определения технологических потерь.

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не доказано, что примененная налогоплательщиком методика определения технологических потерь является ошибочной и не позволяет установить их размер.

Заявителем определены технологические потери в соответствии с требованиями отраслевого законодательства и согласно отчетам специализированной организации

Пунктом 6 ОСТ 153-39.2-046-2003 «Методика определения нормативов технологических потерь газообразного и жидкого сырья при его компримировании и переработке», утв. Приказом Минэнерго от 10.06.2002 № 222, на которую ссылается Ответчик (т.3 л.д.64-71) предусмотрено, что потери жидких углеводородов могут быть рассчитаны и отнесены в виде норматива ко всему переработанному сырью. При этом норматив потерь жидких углеводородов согласно п. 4.9 ОСТ может рассчитываться как в процентах от поступающего на переработку сырья, так и на всю жидкую продукцию или на каждый вид этой продукции.

Следовательно, в соответствии с ОСТ технологические потери представляют собой разницу между поступившим на переработку сырьем и выработанной товарной продукцией. Нормативы технологических потерь устанавливаются в процентном соотношении ко всему переработанному сырью и полученной продукции, обязанность налогоплательщика рассчитывать и нормировать технологические потери на каждой установке данным актом не предусмотрена.

Согласно названному нормативно-правовому акту технологические потери рассчитываются Заявителем прямым методом как разница между показаниями коммерческих узлов учета поступающего сырья и узлов учета отгруженной товарной продукции.

Указанный метод позволяет Обществу учесть все потери, объективно возникающие не только от функционирования конкретного оборудования, но и при его транспортировке по территории ЗСК, при его хранении в резервуарах и от иных подобных обстоятельств, неотделимо связанных с производством продукции.

Определяемый таким образом размер технологических потерь фиксируется в материальных балансах (т.3 л.д.72-80), а в конце месяца составляется документ, подтверждающий потери – Акт на списание сырья собственности ООО «Сургутгазпром» и технологических потерь (т.3 л.д.81-103).

Указанные документы, полностью отвечают требованиям, установленным ст.9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» и п.13 Приказа Минфина РФ № 34н «Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» от 29.07.1998 и являются необходимым и достаточным документальным подтверждением соответствующих расходов (п.1 ст.252 НК РФ).

В целях контроля за процессом переработки нефтегазоконденсатной смеси Обществом для разработаны научно-обоснованных нормативов потерь нефтепродуктов на 2003-2005 и 2006-2008 гг. привлечено ОАО (ГУП РТ) «ВНИИУС» (т.3 л.д.104-116). В указанных отчетах потери установлены в процентном отношении к сырью (нефтепродуктам) (на 2005 год – 3,02%, на 2006 год – 2,96%). При этом в ходе проверки Ответчиком не был установлен факт превышения фактических расходов Общества над приведенными в названных отчетах нормативами.

Соответственно, Общество правомерно и в соответствии с ОСТ и отчетами ГУП РТ «ВНИИУС» определяло технологические потери для целей налогообложения в целом по производству, без разбивки на каждую установку.

Соответствие применяемой Обществом методики расчета технологических потерь подтверждается также ответом ОАО «ВНИИУС» на запрос Общества: «Метод, применяемый Вами при расчете технологических потерь на ЗСК, соответствует нормативно-правовым актам (в том числе, ОСТ 153-39.2-046-2003), является эффективным исходя из технологических условий производства на ЗСК и позволяет получить достоверные сведения с учетом допустимых погрешностей, предусмотренных ГОСТ Р8.595-2004».

Как указано во введении к отчету на 2006-2008 гг.: «потери углеводородных компонентов на предприятии происходят вдоль всей технологической цепочки, начиная с поступления сырья на предприятие и заканчивая отгрузкой готовой продукции» (т.3 л.д.110). В этой связи применяемая Обществом методика является оправданной, поскольку позволяет максимально полно учесть все расходы, возникающие в процессе производства продукции на ЗСК.

Данный вывод подтверждается также ответом ОАО «ВНИИУС» на запрос Заявителя: «Используемая Вами методика позволяет получить оптимальные и достоверные данные, поскольку учитывает все технологические потери, объективно возникающие в ходе всего технологического цикла на Сургутском ЗСК: в том числе, при работе конкретного оборудования, при транспортировке сырья и продуктов по технологическим линиям (утечки, в том числе, пропуски газовой фазы на трубопроводах и фланцевых соединениях, запорно-регулирующих арматурах, перекачивающих средствах и др.), при временном хранении сырья и продуктов в резервуарах (резервуарных парках, сливно-наливных эстакадах), а также позволяет учесть возврат нефтепродуктов в производство с объектов общезаводского хозяйства (очистные сооружения, факельное хозяйство)».

Ответчик в объяснениях от 09.02.2010 ссылается на то, что в Отчетах ОАО «ВНИИУС» потери в таблице «Безвозвратные потери газоконденсатной смеси и продуктов переработки Сургутского ЗСК» определены для каждой установки. Между тем, он не учитывает, что в данной таблице потери определены также и в целом по ЗСК (в процентах от сырья) и при этом общий норматив потерь представляет собой сумму нормативов по установкам. Следовательно, распределение общей суммы технологических потерь по конкретным установкам для целей налогообложения (как того требует Ответчик) не повлияет на общую сумму соответствующих материальных расходов, подлежащих учету при исчислении налога на прибыль (не приведет к ее изменению). В силу этого данное требование Ответчика не только не основано на нормативно-правовых актов, но и лишено какого-либо смысла для исчисления налога на прибыль.

Указанный вывод подтверждается также фактическими балансами сырья и производства товарной продукции по ООО «Сургутгазпром» за конкретный календарный месяц, в котором конкретные потери по технологической линии распределяются по конкретным установкам и сопоставляются с нормативами, предусмотренными технологической картой и нормативов ОАО «ВНИИУС». Данный аналитический документ составляется ежемесячно соответствующими производственными службами завода в оперативного целях контроля за производственными процессами на основании данных материальных балансов в целом по заводу и показаний приборов учета на конкретных технологических установках. Как следует из данного документа сумма потерь, определяемых по каждой установке, полностью соответствует общей сумме потерь, определенной в целом по заводу (материальный баланс) и указанной в соответствующем акте на списание расходов (Приложение №4).

Кроме того, необходимо отметить, что в соответствии с разъяснениями ОАО «ВНИИУС» в ответ на запрос Заявителя, «анализ потерь по каждой установке производился специалистами ВНИИУС исключительно для расчетного обоснования нормативов потерь в целом по технологической цепочке». При этом, «одними из основных исходных показателей для разработки нормативов технологических потерь по каждой конкретной установке были фактические данные о поступлении сырья и выработке продукции в целом по заводу (данные материальных балансов переработки НГКС)».

Ответчик в обоснование доначисление налога ссылается на то обстоятельства, что Заявитель определял технологические потери в нарушение ОСТ 153-39.2-046-2003 «Методика определения нормативов технологических потерь газообразного и жидкого сырья при его компримировании и переработке», утв. Приказом Минэнерго от 10.06.2002 № 222 и Отчетов о научно-исследовательской работе «Разработка нормативов потерь нефтепродуктов и норм расхода топлива для Сургутского ЗСК», подготовленных ГУП РТ «ВНИИУС».

При этом конкретные пункты ОСТ, а равно страницы Отчетов, в которых бы содержалось обязательное для Общества (или рекомендательное) предписание определять технологические потери по каждой установке и по каждому источнику возникновения потерь Ответчик ни в решении, ни в объяснениях в ходе судебного заседания не приводит.

Между тем, довод Ответчика о нарушении ОСТ и Отчетов ГУП РТ «ВНИИУС» не соответствует фактическим обстоятельствам и действующему законодательству в силу следующего.

Как было указано выше, главой 25 НК РФ обязанность налогоплательщика при определении технологических потерь руководствоваться какими-либо специальными нормативно-правовыми актами, а равно отчетами третьих лиц не установлена.

Следовательно, налогоплательщик самостоятельно определяет количество технологических потерь исходя из особенностей технологического цикла. Несоответствие фактически понесенных им потерь отраслевым нормативно-правовым актам (а тем более отчетам третьих лиц) в принципе не может являться основанием для доначисления ему налога на прибыль.

Пунктом 1.2 ОСТ 153-39.2-046-2003 прямо предусмотрено, что он «может применяться для газоперерабатывающих предприятий, установок и КС, входящих в систему ОАО «Газпром», по усмотрению их руководства»(т.3 л.д.66-67).

Иными словами, указанный стандарт носит рекомендательный для Заявителя характер.

Ответчик ссылается в подтверждение своей позиции на Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина от 27.03.2006 № 03-03-04/1/289.

Между тем, указанное письмо касается порядка определения норматива технологических потерь и не содержит каких-либо пояснений о методике расчета данных потерь.

Более того, из указанного письма следует, что указанный норматив определяется налогоплательщиком самостоятельно «исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки».

При этом в решении Ответчика отсутствуют доводы о том, что Обществом не установлен лимит технологических потерь и/или им допущено его превышение.

Данный лимит потерь (в целом по ЗСК в процентах от перерабатываемого сырья) установлен независимым специальным научно-исследовательским институтом и, как следует из представленных Обществом актов на списание сырья собственности ООО «Сургутгазпром» и технологических потерь (т.3 л.д.81-103) не превышен.

Следовательно, указанное письмо Минфина РФ не подтверждает позицию Ответчика.

Инспекцией в решении, а также отзыве на заявление и в объяснениях от 09.02.2010 не приведены ссылки на пункты ОСТ 153-39.2-046-2003 «Методика определения нормативов технологических потерь газообразного и жидкого сырья при его компримировании и переработке», которыми бы было предусмотрено, что технологические потери должны определяться в расчете на каждую установку. Также отсутствует ссылка на страницу Отчетов «Разработка нормативов потерь нефтепродуктов и норм расхода топлива для Сургутского ЗСК», в которых бы содержалось обязательное предписание в адрес Общества, каким образом ему следует устанавливать размер потерей.

Указанные акты регулируют порядок (в том числе методику) расчета нормативов потерь, а не их фактического количества.

Более того, как было указано выше, ОСТ, наоборот, предписывает определять технологические потери именно тем способом, которым это делает Общество (п.6, т.3 л.д.70). Соответствие методики, применяемой Обществом, ОСТ подтверждается также ответом ОАО «ВНИИУС» на запрос Общества (Приложение №3).

Как видно из п.1.1 договоров, заключенных Заявителем с ОАО (ГП РТ) «ВНИИУС» (представлены Ответчиком вместе с объяснениями от 09.02.2010), их предметом было «оказание услуг по обоснованию нормативов потерь нефтепродуктов и норм расхода топлива для Сургутского ЗСК». Обязанность по определению методики расчета технологических потерь в соответствии с договором на названный научный институт не возлагалась.

ОАО «ВНИИУС» в ответ на запрос Общества пояснил, что «задача по определению наиболее эффективного способа измерения фактических потерь, а также регламентированию дальнейшего использования разработанных нами нормативов перед нашим институтом не ставилась. Определение методики расчета технологических потерь осуществляется предприятиями, перерабатывающими углеводородное сырье, самостоятельно, исходя из особенностей производственного цикла».

Следовательно, вопреки утверждениям Инспекции, ОСТ и вышеназванные отчеты не только не свидетельствуют о нарушении Обществом законодательства, но напротив подтверждают правомерность методики, примененной Обществом при определении потерь.

В отчетах на основании научно-обоснованных исследований (в том числе, каждого типа используемых Обществом установок) определен норматив технологических потерь, который Обществом за проверяемый период не превышен. При этом в отчетах определен норматив потерь для Сургутского ЗСК в целом, отчеты не содержат указаний на необходимость определения потерь на каждой установки либо какой-либо иной методик расчета потерь, отлично от той, которая применяется Обществом.

В силу этого ОСТ и отчеты не возлагают на конкретных пользователей обязанность по определению потерь каким-либо определенным способом.

В силу этого, материалами проверки подтверждается факт учета Обществом технологических потерь в полном соответствии с требованиями технических нормативов.

Таким образом, из приведенных доводов следует, что Общество правомерно производило расчет потерь прямым методом на основании показаний контрольно-измерительных приборов, производящих замеры при получении сырья и выработке товарной продукции, а, следовательно, правомерно учитывало потери в качестве расходов при налогообложении прибыли.

Понесенный размер технологических потерь фиксируется Обществом в акте на списание сырья собственности ООО «Сургутгазпром» и технологических потерь. Указанные акты полностью отвечают требованиям по оформлению, установленным статьей 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» и п.13 Приказа Минфина РФ от 29.07.1998 №34н «Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ».

Ответчик в отзыве на заявление указывает, что Общество обязано было определять и фиксировать технологические потери не ежемесячно, а по мере их возникновения. Однако указанное требование отсутствует в соответствующих нормативно-правовых актах. Статья 9 Федерального закона о бухгалтерском учете предусматривает необходимость составления документа в момент совершения хозяйственной операции или непосредственно после ее совершения. При этом необходимо иметь в виду, что технологические потери образуются непрерывно в ходе функционирования ЗСК и, соответственно, налогоплательщик вправе самостоятельно определять период, за который подлежит составлению документ об их списании.

Ответчик в отзыве на заявление и объяснениях не указывает, за какой конкретно период времени Заявитель должен определять технологические потери, а также не приводит обоснование, почему Общество должно учитывать потери именно данный период.

Между тем, Общество определяет потери ежесуточно (нарастающим итогом) и фиксирует их в ежесуточных балансах (сводки по суточным балансам представлены в дело – т.3 л.д.72-80), которые направляются для контроля в ОАО «Газпром». Ежемесячно (до 2 числа следующего месяца) Общество составляет материальный баланс за конкретный календарный месяц в целом по заводу с разбивкой по конкретным собственникам НКГС и товарной продукции. Указанный материальный баланс составляется ежемесячно, в частности, по той причине, что по договорам с собственниками продукции данный период признается отчетным. Согласно п.29 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. Приказом Минфина РФ от 16.10.2000 N 91н, и абз.2 п.2 ст.285 НК РФ отчетным периодом для целей бухгалтерского учета и исчисления налога на прибыль признается календарный месяц. В этой Общество правомерно списывает технологические потери ежемесячно.

Исходя из этого, ссылки Ответчика на документальную неподтвержденность являются необоснованными и не соответствуют фактическим обстоятельствам.

В силу изложенного выше доначисление налога 7 611 348,83 руб., пеней и штрафа по данному эпизоду решения является необоснованным.

По налогу на добавленную стоимость

4. По пункту 1.1. решения (налоговая база по НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, стр.2-12)

В 2005-2006 гг. Заявитель осуществлял собственными силами работы по строительству и реконструкции объектов основных средств. При выполнении работ собственными силами Обществом в соответствии с пп.3 п.1 ст.146 НК РФ исчислен и уплачен в бюджет НДС.

В п.1.1 решения Ответчик сделал вывод, что Заявителем при исчислении налога занижен НДС в общей сумме 29 156 208,4 руб., в том числе в размере 28 507 113 руб. за декабрь 2005 г. и 649 095,40 руб. за декабрь 2006 г. По мнению Ответчика, Заявитель должен был включить в налоговую базу по НДС, формируемую при выполнении СМР для собственного потребления, стоимость оборудования и материалов, используемых при строительстве, в том числе:

- по материалам: 22 792 366,6 руб. (2005 год),

- по оборудованию: 5 714 746,01 руб. (2005 год), 649 095,40 руб. (2006 год).

В соответствии с пп.3 п.1 ст.146 НК РФ объектом обложения НДС признается выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Согласно п.2 ст.159 НК РФ при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение, включая расходы реорганизованной (реорганизуемой) организации.

Перечень фактических расходов налогоплательщика, включаемых в налогооблагаемую базу по НДС, в законодательстве о налогах и сборах, а равно в иных нормативно правовых актах, которые подлежат применению в силу ст.11 НК РФ, не определен.

Для целей налогообложения понятие работы и соответствующие квалифицирующие признаки работы раскрыты в п.4 ст.38 НК РФ. В соответствии с данной нормой работой признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

При этом пунктом 2 ст.159 НК РФ в качестве налоговой базы для СМР, выполненных собственными силами, приводится именно стоимость выполненных работ, а не стоимость построенного объекта (результата работ).

Таким образом, для определения налогооблагаемой базы по НДС согласно п. 2 ст. 38, п. 2 ст. 159 НК РФ в стоимость СМР для собственного потребления включаются именно затраты на выполнение работы (деятельность) персоналом налогоплательщика, а не все затраты, направленные на достижения результата работ (строительство объекта), в частности, материалы, оборудование, работы и услуги третьих лиц.

В противном случае обложение НДС всех затрат налогоплательщика, направленных на строительство конкретного объекта (стоимости работ, использованных материалов, оборудования, работ и услуг третьих лиц), приведет фактически к обложению НДС именно объекта строительства, что недопустимо в силу позиции ВАС РФ.

ВАС РФ в решении от 06.03.2007 № 15182/06 (оставленном в силе Постановлением Президиума ВАС РФ от 09.10.2007 № 7526/07) подчеркнул принципиальное различие указанных категорий для целей исчисления НДС по СМР для собственного потребления. Объектом обложения НДС по пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, как указал ВАС РФ, являются именно строительно-монтажные работы, а не возведенный (построенный) объект основных средств (т.4 л.д.1-8).

При таком подходе к обложению объекта основных средств приведет как включение в налоговую базу работ, выполненных подрядчиками, так и услуг третьих лиц, а также приобретенных у третьих лиц ТМЦ.

Следовательно, налоговая база по СМР для собственного потребления исчисляется исходя из стоимости работ, т.е. из расходов на осуществление данной деятельности. Монтируемое оборудование либо приобретенные материалы не являются ни самими работами, ни их результатом, поскольку не являются результатом деятельности налогоплательщика по выполнению работ, а являются самостоятельным объектом налогообложения.

При этом, согласно п. 3 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утв. письмом Минфина России от 30.12.93 №160, расходы на приобретение оборудования, как сданного в монтаж, так и не требующего монтажа, в том числе расходы, связанные с его приобретением, являются самостоятельными затратами и не включаются в расходы, предусмотренные на строительные работы и работы по монтажу оборудования (пункты 3.1.1, 3.1.3). Соответственно, они не признаются расходами на выполнение СМР для собственного потребления и не подлежат включению в налоговую базу по ст.159 НК РФ. В связи с этим доначисление НДС в суммах 5 714 746,01 руб. (2005 год), 649 095,40 руб. (2006 год) в любом случае является неправомерным.

Исходя из этого, включение в налоговую базу по СМР для собственного потребления стоимости оборудования в любом случае является неправомерным.

Ответчик при доначислении налогов ссылается на постановления Госкомстата России от 24.12.2002 № 224 и 03.10.1996 № 123, а также на инструкцию по применению счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н. Дополнительно, в объяснениях от 09.02.2010 Ответчик ссылается на п.3.1.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утв. Письмом Минфина РФ от 03.12.1993 №160.

Между тем, указанные акты в принципе не регулируют порядок формирования стоимости СМР, выполняемых налогоплательщиком для собственного потребления (тем более для целей налогообложения):

а) Пункт 18 постановления Госкомстата России от 24.12.2002 № 224 и п.4.2.1-4.2.17, 4.3.1-4.3.6 от 03.10.1996 № 123, на которые ссылается в Решении Ответчик, предусматривают определение СМР для собственного потребления, но не раскрывает порядок формирования их стоимости. Кроме того, данные постановления применяются для выполнения статистических задач и не регулируют вопросы налогообложения. Поэтому указанные нормативные акты в любом случае не могут являться основанием для доначисления Заявителю налогов.

б) Инструкция по применению счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утв.приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н (в части положений, касающихся субсчета 08-3, на которые ссылается Ответчик) регулирует вопросы формирования стоимости объекта капитального строительства, однако не регулирует вопросы формирования стоимости СМР, выполненных хозяйственным способом (налогоплательщиком для собственного потребления).

в) Пункт 3.1.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утв. Письмом Минфина РФ от 03.12.1993 №160, на которое ссылается Ответчик в объяснениях от 09.02.2010, также предусматривает только рекомендательную (т.е. не обязательную) структуру затрат на незавершенное строительство, учитываемые на счете «Капитальные вложения». Состав стоимости строительно-монтажных работ для собственного потребления в данной статье не устанавливается. При этом, следует иметь в виду, что в указанном пункте затраты на приобретение оборудования (как требующего, так и не требующего монтажа) предусмотрены в качестве отдельной категории в структуре расходов на создание объекта капитального строительства.

В силу изложенного по существу единственным основанием для включения стоимости материалов и оборудования в состав налоговой базы по СМР, выполненным налогоплательщиком для собственного потребления, по мнению Ответчика, является то обстоятельство, что согласно правилам бухгалтерского учета на субсчете 08-3 учитываются затраты на строительство объектов основных средств.

Т.е. Ответчик не разграничивает две различных юридических категории: работы (строительно-монтажные работы) и результат работ (в частности, объект капитального строительства).

Между тем, как указывалось, выше в решении ВАС РФ от 06.03.2007 №15182/06 (оставленном в силе Постановлением Президиума ВАС РФ от 09.10.2007 № 7526/07) указывается на различие указанных категорий для целей исчисления НДС по СМР для собственного потребления. Объектом обложения НДС по пп.3 п.1 ст.146 НК РФ, как указал ВАС РФ, являются именно строительно-монтажные работы, а не возведенный (построенный) объект основных средств.

Следовательно, ссылка Ответчика на Приказ Минфина №93н и на иные нормативные акты как на основание доначисления налога является неправомерной. Данными актами необходимость включения материалов в состав СМР для собственного потребления не предусмотрена.

В отзыве на заявление отсутствуют ссылки на иные нормативно-правовые акты в подтверждение правомерности позиции Ответчика.

Кроме того, в соответствии с п.6 ст.3 НК РФ при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения; акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. В этой связи в силу п.7 данной статьи предусмотрено, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Указанным принципам (основным началам) законодательства о налогах и сборах коррелирует позиция Конституционного Суда РФ, последовательно изложенная в ряде его решений (требование «формальной определенности» налоговых норм). Данные решения в соответствии со ст.6 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 №1-ФКЗ «О Конституционном Суде РФ» обязательны для всех представительных, исполнительных и судебных органов государственной власти, органов местного самоуправления, предприятий, учреждений, организаций, должностных лиц, граждан и их объединений.

«По смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации, в Российской Федерации как правовом государстве законы о налогах и сборах должны содержать четкие и понятные нормы, с тем чтобы не допускалась неопределенность в их понимании и, следовательно, возможность произвольного их истолкования и применения. Формальная определенность налоговых норм предполагает их достаточную точность, чем обеспечивается их правильное применение» (см. постановления КС РФ от 28.03.2000 №5-П, от 20.02.2001 №3-П, определения КС РФ от 08.04.2004 №153-О, от 08.04.2003 №156-О, от 01.12.2005 №529-О, от 01.12.2005 №528-О, от 08.11.2005 №440-О, от 04.10.2005 №436-О). «Расплывчатость налоговой нормы может привести к не согласующемуся с конституционным принципом правового государства произвольному и дискриминационному ее применению государственными органами и должностными лицами в их отношениях с налогоплательщиками и тем самым - к нарушению конституционного принципа юридического равенства и вытекающего из него требования равенства налогообложения, закрепленного пунктом 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации» (Постановления КС РФ от 08.10.1997 №13-П, от 11.11.1997 №16-П, от 28.03.2000 №5-П, от 20.02.2001 №3-П, определения КС РФ от 30.09.2004 №316-О, от 08.04.2004 №92-О, от 15.01.2008 №294-О-П).

Пунктом 1 ст.53 НК РФ прямо предусмотрено, что налоговая база и порядок ее определения по федеральным налогам устанавливаются исключительно Налоговым кодексом РФ.

При этом в соответствии с позицией Конституционного суда РФ порядок определения налоговой базы, также должен удовлетворять принципу формальной определенности (п.6 ст.3 НК РФ). Так, Конституционный Суд РФ в определении от 12.07.2006 №266-О разъяснил: «НК РФ предписывает, что необходимые элементы налогообложения (налоговых обязательств) должны быть сформулированы так, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он обязан платить (пункт 6 статьи 3), а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах толкуются в пользу налогоплательщика (пункт 7 статьи 3)».

Кроме того, как справедливо пояснил Конституционный Суд в постановлении от 22.06.2009 №10-П: «федеральное законодательство о налогах и сборах должно создавать надлежащие условия исполнения налоговой обязанности, что предполагает, в частности, при установлении федеральных налогов определение всех элементов налоговых обязательств, включая объект налогообложения, налоговую базу, порядок исчисления и уплаты налога. Соблюдение федеральным законодателем при формировании структуры налога конституционных требований формальной определенности и полноты элементов налогового обязательства и учет объективных характеристик экономико-правового содержания налога обеспечивают эффективность налогообложения и реальность его целей, а также позволяют налогоплательщикам своевременно уплатить налог, а налоговым органам - осуществлять контроль за действиями налогоплательщиков по уплате налоговых сумм в бюджет».

Таким образом, порядок определения налоговой базы по НДС (в том числе и при выполнении СМР для собственного потребления) может определяться исключительно НК РФ. Следовательно, ссылки Ответчика на подзаконные нормативно-правовые акты в сфере статистики и бухгалтерского учета являются недопустимыми (противоречат НК РФ и позиции Конституционного Суда РФ) и не могут свидетельствовать о правомерности его позиции.

В этой связи, постольку, поскольку из ст.159 НК РФ не следует необходимость включения в состав налоговой базы стоимости материалов и оборудования, использованных при выполнении СМР для собственного потребления, указанная неопределенность (неясность) должна интерпретироваться в пользу налогоплательщика. В соответствии с п.1 ст.23 НК РФ налогоплательщики обязана нести только те обязанности, которые предусмотрены законодательством о налогах и сборах.

Также необходимо отметить, что ссылка Ответчика на подзаконные нормативно-правовые акты является неправомерной также в силу положений п.1 ст.4 НК РФ, поскольку НК РФ не предоставляет Минфину РФ и Госкомстату РФ полномочий по определению налоговой базы по НДС. Более того, Госкомстат РФ, в принципе, не уполномочен «осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов». Кроме того, акты Минфина РФ, на которые ссылается Ответчик, приняты до введения части второй НК РФ, что свидетельствует о том, что они не были приняты «в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях».

Подзаконные акты в сфере статистики и бухгалтерского учета не могут быть применены в рамках настоящего дела также в силу ст.11 НК РФ. Действительно, данная статья говорит об институтах, понятиях и терминам гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемых в НК РФ. Между тем, в рамках настоящего дела отсутствует спор о толковании конкретных терминов. По данному эпизоду имеет место спор о порядке формирования налоговой базы, который может быть установлен исключительно НК РФ.

Таким образом, вывод Ответчика о необходимости включения в состав налоговой базы по НДС при выполнении СМР для собственного потребления стоимости использованных материалов и оборудования не основан на нормах налогового законодательства.

Кроме того, даже с учетом доводов Ответчика, у Заявителя не возникло недоимки по налогу перед бюджетом, поскольку возникает право на применение налоговых вычетов.

Ответчик, указав на факт занижения налоговой базы по НДС, не учел то существенное обстоятельство, что в соответствии с порядком исчисления НДС (ст.166, 171 НК РФ) занижение налоговой базы не влечет автоматически занижения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, поскольку исчисленная с налоговой базы сумма налога подлежит уменьшению на налоговые вычеты.

Между тем, Ответчиком при доначислении налога не учтено право Заявителя на применения следующих налоговых вычетов:

1) В виде сумм налога, предъявленных налогоплательщику при приобретении ТМЦ для выполнения СМР для собственных нужд.

Согласно п.6 ст.171 НК РФ налоговым вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ.

При этом пунктом 6 ст.3 Федерального закона от 22.07.2005 №119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй НК РФ…» предусмотрено следующее:

«Суммы налога, не исчисленные налогоплательщиком по 31 декабря 2005 года (включительно) по строительно-монтажным работам для собственного потребления, выполненным с 1 января 2005 года, подлежат исчислению исходя из фактических расходов на объем работ, выполненных по 31 декабря 2005 года (включительно). Моментом определения налоговой базы является 31 декабря 2005 года. При исчислении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им по товарам (работам, услугам), использованным при выполнении указанного объема работ».

При этом большая часть доначислений (по декабрю 2005 года - 28 507 113 руб.) относится именно к ситуации, описанной данной нормой (СМР для собственного потребления, выполненные в 2005 году и исчисленные за декабрь 2005 года).

Следовательно, в силу прямого указания закона Общество вправе было применить налоговые вычеты в сумме НДС, уплаченного поставщикам при приобретении материалов и оборудования за декабрь 2005 года.

2) В виде сумм налога, исчисленных при выполнении СМР для собственного потребления

В соответствии с абз.2 п.5 ст.172 НК РФ (в редакции, действовавшей с 01.01.2006 года), п.6 ст.3 Федерального закона от 22.07.2005 №119-ФЗ (в отношении НДС, подлежащего исчислению за декабрь 2005 года) налоговые вычеты в отношении сумм НДС, исчисленных при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления в декабре 2005 года и в течение 2006 года, производятся по мере уплаты в бюджет налога в соответствии со ст.173 НК РФ.

Следовательно, в соответствии с действовавшим в проверяемый период законодательством о налогах и сборах Общество было вправе принять к вычету спорные суммы налогов в последующем периоде.

При этом следует иметь в виду, что занижение Обществом суммы налога за декабрь 2005 года не привело к образованию недоимки (задолженности) перед бюджетом по НДС по сроку уплаты 20.01.2006. Данное обстоятельство подтверждается, в частности, Ответчиком при расчете пеней по НДС по результатам выездной налоговой проверки (приложение №3 к решению, т.10 л.д.66).

В соответствии с п.3 ст.75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

При этом за период с 20.10.2005 по 20.09.2006 пени Ответчиком на недоимку по НДС (с учетом доначислений по выездной налоговой проверке) не начислялись. Иными словами, по данным налогового органа в данный промежуток времени задолженность у Общества перед бюджетом по уплате НДС отсутствовала (имела место переплата НДС в бюджет).

Следовательно, даже если согласиться с позицией Ответчика о занижении Заявителем налоговой базы при исчислении НДС с СМР для собственного потребления, то налог в любом случае уплачен Обществом в полном объеме (недоимка по сроку уплаты налога не образовалась).

В силу названных обстоятельств Заявитель имеет право на применение налоговых вычетов в последующем периоде (за январь 2006 года). Исходя из этого недоимка на момент вынесения решения у Общества отсутствует, доначисление штрафа по ст.122 НК РФ и соответствующих пеней является неправомерным.

Таким образом, даже с учетом доводов Ответчика, то действия Заявителя не привели к возникновению задолженности перед бюджетом по результатам проверки, соответственно, доначисление налога, соответствующих пеней и штрафа является незаконным.

5. По пункту 1.8. Решения (налоговые вычеты по ремонту газоперекачивающих агрегатов, стр. 59-66)

В п. 1.8 Решения Ответчик признал неправомерным применение вычетов в размере 14 125 194,17 руб.

Основанием для отказа в вычете НДС послужил довод Ответчика о том, что фактически выполненные Заявителем работы по ремонту ГПА не являются работами по капитальному ремонту, а являются работами, затраты на проведение которых должны увеличивать первоначальную стоимость объектов основных средств (техническое перевооружение). По мнению Ответчика, это влечет особый порядок применения налоговых вычетов, предусмотренный п.6 ст.171 и п.5 ст.172 НК РФ, т.е. по мере постановки на учет объектов завершенного капитального строительства).

Также Ответчик указывает, что Заявитель должен был передать ОАО «Газпром» стоимость работ, которые Ответчиком переквалифицированы в работы капитального характера, для увеличения первоначальной стоимости имущества. В таком случае право на получение вычета, по мнению Ответчика, возникает у ОАО «Газпром» (арендодателя) с момента отражения ОАО «Газпром» в бухучете увеличения первоначальной стоимости имущества.

Данный вывод Ответчика является необоснованным, поскольку, как установлено судом выше, спорные работы не являются работами капитального характера.

В любом случае независимо от квалификации спорных работ (ремонт либо техническое перевооружение) НДС по таким расходам принимается к вычету в общем порядке на основании п. 1 ст. 172 НК РФ.

В подтверждение вывода о неправомерном применении Заявителем налоговых вычетов, Ответчик ссылается на нормы п.6 ст.171 и п.5 ст.172 НК РФ. Однако указанные положения не подлежат применению к рассматриваемой ситуации по следующим основаниям.

Согласно положению абз.1 п.6 ст.171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств. Согласно п. 5 ст. 172 НК РФ, вычеты сумм налога, указанных в абз. 1 п. 6 ст. 171 НК РФ, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором п.2 ст.259 НК РФ, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Таким образом, специальные правила применения налоговых вычетов предусмотрены в п.6 ст.171 и п.5 ст.172 НК РФ исключительно для ситуаций, когда капитальное строительство приводит к созданию объекта основных средств. Именно поэтому в нем речь идет о постановке на учет объекта основных средств (объекта завершенного капитального строительства). Поскольку при ремонте, равно как и при техническом перевооружении новые объекты основных средств не образуются, следовательно, приниматься на учет должны результаты таких работ, а не объекты. Работы по ремонту, модернизации, техническому перевооружению или реконструкции производятся в отношении уже имеющихся объектов основных средств, принятых к учету ранее. Учет в качестве объектов основных средств результатов работ по ремонту, модернизации, техническом перевооружении или реконструкции законодательством не предусмотрен, следовательно, положения п.6 ст.171 и п.5 ст.172 НК РФ в отношении данных работ применению не подлежат.

Следовательно, даже если исходить из позиции Ответчика о том, что выполнены работы по техническому перевооружению ГПА (с которой Заявитель не согласен), то и в этом случае Заявитель не лишается права принимать НДС к вычету по мере выполнения соответствующих работ и принятия их к учету. НДС в таком случае принимается к вычету в общем порядке на основании п.1 ст.172 НК РФ.

В своем постановлении от 30.10.2007 № 8349/07 Президиум ВАС РФ (т.5 л.д.89-92) пришел к выводу о том, что правила, установленные в п.5 ст.172 НК РФ о применении налоговых вычетов с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в эксплуатацию, применяются в отношении объектов завершенного капитального строительства. ВАС РФ признал ошибочным довод инспекции о применении к данным правоотношениям указанной нормы, поскольку объект недвижимости, в отношении которого проводились отделочные работы и дооборудование помещений в спорном 2005 году, отражен в регистрах налогового учета ранее - в 2004.

Учитывая изложенное, специальный порядок принятия НДС к вычету, предусмотренный п.6 ст.171 и п.5 ст.172 НК РФ, в силу указанных выше оснований к данной ситуации не применим, следует руководствоваться общим порядком применения вычетов, регламентированным ст.ст.171, 172 НК РФ (в редакции, действовавший в проверяемый период). Все условия общего порядка применения вычетов Обществом были выполнены и их выполнение Ответчиком не оспаривается:

спорные работы произведены в отношении имущества, которое используется для осуществления операций, облагаемых НДС;

Обществом произведена оплата за выполненные работы, включая соответствующие суммы НДС;

у Общества имеются надлежащие счета-фактуры.

Вычет НДС по неотделимым улучшениям в арендованных основных средствах применяется на общих основаниях, предусмотренных п. 1 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ.

Таким образом, какие-либо законные препятствия для вычета НДС отсутствуют.

В обоснование отказа в вычете Ответчик также указывает, что на основании договора аренды с ОАО «Газпром» Заявитель должен был передать ОАО «Газпром» стоимость работ для увеличения первоначальной стоимости имущества.

Данный довод Ответчика является несостоятельным, поскольку:

арендатор вправе принять к вычету НДС по расходам на неотделимые улучшения в арендованное имущество в общем порядке на основании п. 1 ст. 172 НК РФ,

наличие у арендатора обязанности о передаче арендодателю неотделимых улучшений при возврате предмета аренды не влияет на его право принять к вычету НДС, предъявленный ему подрядчиками за выполненные работы по этим улучшениям.

Пункт 4.2.2 договора аренды упоминает о реконструкции и техническом перевооружении переданного в аренду имущества.

Проведенные работы по капитальному ремонту магистрального газопровода и ГПА не вызвали изменения технологического или служебного назначения объектов, не придали им новых качеств, не повысили технико-экономические показатели магистрального газопровода и ГПА.

В соответствии с п. 4.4.3 договора аренды имущества с ООО «Газпром» арендатор (ООО «Газпром трансгаз Сургут») обязан нести расходы по содержанию имущества, производить текущий и капитальный ремонт арендованного имущества (п.4.4.5 договора).

Поскольку подрядные работы по капитальному ремонту осуществлены в целях обеспечения основной производственной деятельности Общества, в отношении которой общество является плательщиком налога на добавленную стоимость, то затраты на проведение капитального ремонта связаны с производством и реализацией (основной деятельностью), поэтому у Общества имелись правовые основания для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Указание в п. 4.3.2 договора на право арендатора требовать возмещения стоимости неотделимых улучшений не означает, что такие улучшения в результате спорных работ имели место в действительности, а арендатор реализовал свое право. Кроме того, п. 4.3.2. договора упоминает о возмещении стоимости согласованных с арендодателем неотделимых улучшений в арендуемом имуществе работах, однако материалы проверки не содержат доказательств, что такое согласование имело место.

Изложенные в решении доводы свидетельствуют о том, что налоговый орган в сущности указывает на нецелесообразность ведения Заявителем хозяйственной деятельности таким образом, что он принимает на себя не предусмотренные договором аренды обязанности по техническому перевооружению арендуемого имущество. Однако Ответчик не учитывает, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности. Налоговый орган не учел, что для эксплуатации арендованного имущества Заявителю необходимо было выполнить спорные работы. Ответчик не учел, что стороны договора аренды (Заявитель и ОАО «Газпром») не имеют претензий друг к другу в связи с выполненными работами. Ответчик не учел, что существенным для налогообложения является в данном случае факт несения Заявителем затрат при приобретении работы, необходимых для эксплуатации арендуемого имущества и такие затраты были понесены фактически. Довод инспекции о передачи стоимости выполненных работ арендодателю ОАО «Газпром» для учета в стоимости имущества противоречит НК РФ.

Таким образом, ссылки Ответчика на договор аренды не соответствуют его действительному содержанию, не подтверждены документально, а следовательно являются незаконными.

Кроме того, в любом случае, даже с учетом доводов Ответчика о квалификации спорных работ, право арендатора на применение вычетов НДС по расходам на неотделимые улучшения в арендованное имущество не зависит от порядка исполнения договора аренды. Арендатор вправе применить вычеты по расходам на неотделимые улучшения в арендованное имущество в общем порядке на основании п. 1 ст. 172 НК РФ.

Данный вывод подтверждается и позицией Высшего Арбитражного Суда РФ.
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 19.02.2008 г. № 11174/07 судом была рассмотрена ситуация о применении арендатором вычета НДС по неотделимым улучшениям в арендованное имущество (т.5 л.д.83-85).

Подтверждая право арендатора на применение налоговых вычетов ВАС РФ указал, что «из положений главы 21 "Налог на добавленную стоимость" не следует, что право на вычет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных налогоплательщиками подрядным организациям, имеет только лицо, которое осуществляет постановку на учет объектов завершенного капитального строительства, регистрирует право собственности на этот объект и, следовательно, начисляет суммы амортизации объектов основных средств».

По изложенным основаниям произведенное доначисление НДС в сумме 14 125 194,17 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафов по ст.122 НК РФ является неправомерным.

По единому социальному налогу и взносам на обязательное пенсионное страхование

6. По пункту 3.1 Решения (включение в налоговую базу по ЕСН доплат до фактического заработка по больничным листам, стр. 141-153)

В 2005-2006 гг. Заявитель при выплате работникам пособий по временной нетрудоспособности возмещал за счет собственных средств разницу между максимальным размером пособия и фактическим заработком. При этом указанная разница в соответствии с действующим законодательством не включалась Обществом в состав расходов по налогу на прибыль. Исходя из этого Заявитель не учитывал данные расходы при формировании налоговой базы по ЕСН и при исчислении взносов на обязательное пенсионное страхование.

В Решении, а также отзыве на заявление Ответчик указал, что доплата до фактического заработка по больничным листам предусмотрена коллективным договором Общества и в этой связи в силу п.25 ст.255 НК РФ подлежит включению в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль. Соответственно, данные выплаты, по мнению Ответчика, подлежат обложению ЕСН и включаются в базу для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

В результате допущенного, по мнению Инспекции, нарушения Обществу было предложено уплатить:

по аппарату (п. 3.1.1 Решения) ЕСН в размере 2 094 010,55 руб. и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 1 091 516,28 руб.;

по РВУ – 2 (п. 3.1.2 Решения) ЕСН в размере 51 960,91 руб. и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 37 660,29 руб.

по Туртасскому ЛПУ МГ (п. 3.1.3 Решения) ЕСН 247 160,32 руб. и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 138 436,18 руб.

по Демьянскому ЛПУ МГ (п. 3.1.4 Решения) ЕСН 362 717,92 руб.и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 203 325,76 руб.

по Тобольскому ЛПУ МГ (п. 3.1.5 Решения) ЕСН в размере 173 153,70 руб. и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 91 774,35 руб.

ФНС РФ утверждено Решение Ответчика в части доначисления ЕСН – 2 929 003,40 руб., взносы на обязательное пенсионной страхование – 1 381 148,31 руб., а также соответствующих пеней и штрафа.

В главе 25 НК РФ предусмотрен открытый перечень затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль. При этом данные затраты признаются при условии, если они удовлетворяют общим положениям ст.252 НК РФ либо иным условиям, предусмотренным особо для конкретного вида расходов.

Так, пунктом 15 ст.255 НК РФ предусмотрено, что затраты на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности относятся к расходам на оплату труда при условии, что необходимость доплаты предусмотрена действующим законодательством.

В соответствии со статьей 183 Трудового кодекса РФ размеры пособий по временной трудоспособности и условия их выплаты устанавливаются исключительно федеральным законом.

При этом действующим в проверяемый период законодательством доплата работодателями пособия до фактического заработка в случае временной нетрудоспособности не предусмотрена.

В Решении Ответчика, а также отзыве на заявлении отсутствуют ссылки на соответствующие нормативно-правовые акты. Ответчик в Решении (в отзыве на заявление и в объяснениях от 09.02.2010 ссылки не приведены) ссылается на федеральные законы (от 29.12.2004 №202-ФЗ и от 22.12.2005 №180-ФЗ), которые лишь предусматривают максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности.

Также необоснованна ссылка Ответчика в Решении на Постановление Совмина СССР и ВЦСПС от 23.02.1984 №191, поскольку данный акт, предусматривая выплату пособия в размере 100% от заработка, во-первых, противоречит названным выше законам (ограничивающим размеры выплат), во-вторых, оговаривает выплату 100-процентного пособия рядом условий, соблюдение которых Ответчиком не доказано, в-третьих, п.25 (на который ссылается Ответчик) признан противоречащим Конституции РФ (определение КС РФ от 02.03.2006 №16-О).

Кроме того, Ответчик не учитывает, что данное постановление (п.49) предусматривает выплату пособий предприятием в счет взносов на социальное страхование. При этом возможность доплат за счет собственных средств предприятий (в части превышающей установленный законом лимит) данным актом не предусмотрено. Между тем, п. 15 ст. 255 НК РФ говорит о случаях, когда законодательством предусмотрены именно доплаты до фактического заработка за счет средств предприятия (а не о социальных выплатах). В связи с этим указанный нормативно-правовой акт не подлежит применению в рассматриваемой ситуации.

Необходимо отдельно отметить, что часть обособленных подразделений Общества (Демьянское ЛПУ, Туртасское ЛПУ) и аппарат управления расположены в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях. Между тем, ст.24 закона РФ от 19.02.1993 № 4520-1 «О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях» предусмотрено, что названным лицам пособие по временной нетрудоспособности выплачивается в размере, не превышающем максимальный размер пособия, установленного федеральным законом.

В силу этого Общество не должно было учитывать спорные расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Следует отметить, что Минфин РФ в своих письмах также исходит из экономической необоснованности расходов на доплату до фактического заработка по больничным листам. Так, в письме Минфина РФ от 07.05.2004 № 04-02-05/3/36 указывается, что доплаты до фактического заработка при выплате пособий по временной нетрудоспособности не могут быть приняты на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль (т.6 л.д.1).

Таким образом, у Общества отсутствует возможность списывать доплату до фактического заработка, превышающую максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, на расходы в соответствии с п. 15 ст. 255 НК РФ.

Согласно п.3 ст.236 НК РФ осуществленные организацией выплат в пользу работников не признаются объектов обложения ЕСН в случае, если они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

Объект обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование совпадает с объектом налогообложения по ЕСН (п.2 ст.10 Закона РФ от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании»).

Исходя из изложенного, доначисление ЕСН и взносов на обязательное пенсионное страхование на суммы доплат до фактического заработка по больничным листам является необоснованным.

Правомерность данного выводы подтверждается сложившейся судебной практикой.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2007г. № 1441/07, указывается, что «до 01.01.2005 упомянутые доплаты не облагались единым социальным налогом в силу подпункта 1 п. 1 ст. 238 НК РФ, так как выплачивались в полном размере на основании Закона РФ "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях" от 19.02.1993 № 4520-1, а с 01.01.2005 доплаты не могут облагаться единым социальным налогом в силу п.3 ст.236 НК РФ» (т.6 л.д.4-6).

Ответчиком право Общества учесть спорные выплаты в качестве расходов при исчислении налога на прибыль, а равно обязанность обложить их ЕСН и пенсионными взносами не доказаны.

В Решении, отзыве на заявлении и объяснениях от 09.02.2010 Ответчик указал, что доплаты до фактического заработка по больничным листам предусмотрены Коллективным договором Общества, вследствие чего они в силу п.25 ст.255 НК РФ подлежат включению в состав расходов на оплату труда.

Между тем, указанный пункт не подлежит применению в рассматриваемой ситуации в силу следующего.

Статьей 255 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на суммы расходов на оплату труда.

При этом в п.1-24 предусмотрен перечень видов затрат, которые могут быть учтены в качестве расхода на оплату труда, а равно предусмотрены конкретные условия такого признания для каждого вида расходов. В частности, п.15 ст.255 НК РФ предусмотрена специальная норма, согласно которой в расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности относятся к расходам на оплату труда только в случаях установленных законодательством РФ. Как было указано выше, данное условие Обществом не соблюдено, поэтому оно правомерно не учитывало конкретные расходы при исчислении налога на прибыль.

Пунктом 25 ст. 255 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика включить в состав расходов на оплату труда при исчислении налога на прибыль «другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором». Как видно из данной нормы, она распространяется на случаи, которые прямо не предусмотрены п.1-24 ст.255 НК РФ.

Следовательно, в отношении спорных расходов предусмотрена специальная норма, что исключает их включение в состав расходов на оплату труда. Ссылка Инспекции на п.25 ст.255 НК РФ является необоснованной.

В силу п.1 ст.122 НК РФ налогоплательщик подлежит ответственности за неуплату или неполную уплату налога или сбора.

При этом взносы на обязательное пенсионное страхование не относятся к налогам или сборам в соответствии со ст.8 НК РФ. Кроме того, они не включены в закрытый перечень налогов и сборов, закрепленный ст.13 - 15 НК РФ.

Указанная позиция закреплена в Определении Конституционного Суда РФ от 05.02.2004 №28-О, где указано, что в отличие от налога, платежи которого не имеют адресной основы, характеризуются индивидуальной безвозмездностью и безвозвратностью, и не персонифицируются при поступлении в бюджет, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование отвечают признакам возмездности и возвратности, и, следовательно, по своей социально-правовой природе не являются налоговыми платежами.

Ответственность за неуплаты взносов на ОПС прямо предусмотрена ч.2 ст.27 Федерального закона от 16.07.2001 №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании».

Между тем, в нарушение вышеназванных норм Ответчик привлек заявителя к ответственности за неуплату взносов на основании п.1 ст.122 НК РФ (п.1 резолютивной части Решения) в виде штрафа в сумме 457 794,21 руб.

В связи с этим доначисление штрафа в названном размере является неправомерным. Ответчик в отзыве и объяснениях от 09.02.2010 не приводит возражений против данного вывода.

Как следует из Решения (стр.204, 209, т.10 л.д.54, 59), а также из письма Ответчика Обществу доначислены обязательные платежи на пенсионной страхование в накопительной части в сумме 181 564,55 руб. (92 316,53 + 89 248,02).

За неуплату платежа в названном размере Общество привлечено к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 181 564,55 (92 316,53 + 89 248,02) руб., т.е. 100 % от суммы доначисленного налога (см. стр. 206 Решения (т.10 л.д.56) и указанное выше письмо Ответчика).

Между тем, как п.1 ст.122 НК РФ, так и ч. 2 ст. 27 Федерального закона от 16.07.1999 № 165-ФЗ «Об основах обязательного социального страхования» предусмотрен штраф в размере 20% от суммы неуплаченного налога.

Следовательно, привлечение Общества к ответственности в сумме 181 564,55 руб. является неправомерным. Ответчик в отзыве и объяснениях от 09.02.2010 не приводит возражений против данного вывода.

Инспекция вручила Обществу письмо от 22.01.2009 № 14-10/001289 (т.8 л.д.58-59), в котором указала на ошибку, допущенную на стр.203-204 (мотивировочная часть) и стр.208-209 (резолютивная часть) Решения: сумма ЕСН в части, подлежащей уплате в ТФОМС, была завышена на 572 000 руб. Соответственно, согласно данному письму Обществу доначислен ЕСН в сумме 2 929 003,40 руб. (в том числе, в части ТФОМС за 2006 год - 85 218,77 руб.).

Как видно из резолютивной части решения по апелляционной жалобе, ФНС РФ утвердила решение Ответчика в полном объеме (не внося в него изменения) и оставила апелляционную жалобу Заявителя без удовлетворения (стр. 11 – т.8 л.д.70). При этом, в мотивировочной части решения вышестоящий налоговый орган указал, что признает доначисление ЕСН в сумме 2 929 003,40 руб. (абз.5 на стр. 10 – т.8 л.д.69). Из названных фактов следует, что ФНС РФ признала факт исправления доначисленной суммы ЕСН Ответчиком согласно выше названному письму.

Ответчик не учел, что доначисление ЕСН в завышенном размере по результатам выездной налоговой поверки повлекло за собой соответствующее завышение суммы пеней и штрафа по ст.122 НК РФ. Действительно, ни в письме Ответчика (т.8 л.д.58-59), ни в решении по апелляционной жалобе (т.8 л.д.60-70) не указано на то обстоятельство, что суммы пеней и штрафов по ЕСН исчислены в завышенном размере и первоначальное решение в названной части подлежит изменению (апелляционная жалоба Заявителя удовлетворению).

Более того, в настоящее время Обществом получено требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа № 57 по состоянию на 16.10.2009, в соответствии с которым Обществу предложено уплатить пени и штраф, исчисленные исходя из неверной (завышенной) суммы ЕСН. Так, в названном требовании, как и в резолютивной части Решения Ответчика, указана сумма штрафа за неуплату ЕСН - 700 200,46 руб. (3 501 002,40 *20 % или 462 306,33 + 62 731,03 + 23 571,37 + 151 591,73), в том числе, в части ТФОМС за 2006 год – 131 443,75 (657 218,77 * 20 % или 151 591,87 – 20 147,98) руб. (сумма ЕСН в названном требовании – 2 929 003,40 руб., сумма ЕСН в части ТФОМС за 2006 год – 85 218,77 руб.). В соответствии с Решением и требованием №57 Обществу предложено уплатить пени по ЕСН в части ТФОМС в сумме 144 983,87 руб. При этом, как следует из расчета пеней (Приложение №7 к Решению, т.10 л.д.72), в ноябре 2006 года сумма недоимки, на которую начисляются пени, была увеличена на 657 150,94 руб. Это также подтверждает то обстоятельство, что пени рассчитаны в завышенном размере.

Иными словами, налоговые органы, выявив ошибку при исчислении ЕСН, скорректировали только сумму налога, оставив пени и штраф в прежнем (завышенном) размере.

Следовательно, доначисление штрафа по ЕСН по ст.122 НК РФ в размере 114 400 руб., а также пеней в сумме 144 983,87 руб. является неправомерным. Ответчик в отзыве и объяснениях от 09.02.2010 не приводит возражений против данного вывода.

Таким образом, доначисление Ответчиком ЕСН в сумме 2 929 003,40 руб., взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 381 148,31 руб., а также соответствующих пеней и штрафа является незаконным и необоснованным.

По транспортному налогу

7. По пункту 7.5. Решения (доначисление налога по транспортному средству Фиат Алис)

В Решении Ответчик указывает, что Заявителем не отражено в декларации по транспортному налогу за 2006 г. транспортное средство Фиат Алис, находящееся в собственности Южно-Балыкского ЛПУМГ. В этой связи налоговым органом сделан вывод о неуплате Обществом транспортного налога в размере 6 375 руб.

Данные доводы Ответчика не основаны на фактических обстоятельствах дела и документации Общества.

Транспортное средство Фиат Алис (гос. № хх 3302 86) было передано Южно-Балыкским ЛПУМГ (филиалом Общества, КС-5) в пользование Самсоновскому ЛПУМГ (филиалу Общества, КС-6). Территория нахождения обоих филиалов обслуживается одной Государственной инспекцией по надзору за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники (далее - гостехнадзор). Транспортный налог за 2006 г. по данному транспортному средству исчислен и уплачен в соответствии с налоговой декларацией по Самсоновскому ЛПУМГ. Данный факт подтверждается заверенной копией налоговой декларации по транспортному налогу за 2006 г. с КПП 861903002 (филиал Самсоновское ЛПУМГ) (т.6 л.д.96-101), а также отчетом о принятии декларации по электронным каналом связи (т.6 л.д.102).

В отзыве указанные обстоятельства Ответчиком не оспариваются, в качестве обоснования правомерности доначисления налога он приводит новые доводы (которые не указывались в Решении): Заявитель не представил подтверждающие документы в налоговый орган ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения ее материалов руководителем налогового органа. Инспекция полагает, что правомерность решения может оцениваться исключительно на основании документов, которые были положены в основание решения.

Данный вывод не соответствует фактическим обстоятельствам и действующему законодательству в силу следующего:

1) В силу ст.80, 363.1 НК РФ налогоплательщики-организации представляют налоговые декларации по транспортному налогу в налоговый орган по месту нахождения транспортных средств. При этом налоговые органы в соответствии со ст.30 НК РФ представляют собой единую централизованную систему. Следовательно, декларация по Самсоновскому ЛПУ имелась в распоряжении налогового органа и должна была им анализироваться при вынесении решения.

2) Как следует из п.7.6.1 мотивировочной части оспариваемого решения (т.10 л.д.44-47) налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки и вынесении решения проверял полноту исчисления и уплаты транспортного налога в части Самсоновского ЛПУ МГ. Так, в абз.1 на стр.196 (т.10 л.д.46) указано, что по Самсоновскому ЛПУ МГ за период с 01.01.2006 по 31.12.2006 нарушений не обнаружено. Между тем, соответствующий вывод не мог быть сделан налоговым органом без анализа налоговых деклараций.

3) Из оспариваемого решения следует, что Обществом представлена копия декларации по Самсоновскому ЛПУ МГ вместе с возражениями на Акт проверки (абз.7 на стр.193, т.10 л.д.43).

Следовательно, утверждение Ответчика об отсутствии у него спорной налоговой декларации при вынесении оспариваемого Решения прямо противоречит фактическим обстоятельствам дела.

Кроме того, в любом случае в соответствии с позицией Конституционного Суда РФ (определение от 12.07.2006 №267-О) и Пленума ВАС РФ (постановление от 28.02.2001 №5) при оспаривании решения, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, арбитражный суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений. Соответственно, факт отсутствия определенных документов у налогового органа при вынесении решения не лишает налогоплательщика права представить их в суд в обоснование своей позиции.

В объяснениях от 09.02.2010 Ответчик приводит еще один довод в пользу правомерности доначисления налога: в соответствии с п.1 ст.45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, «согласно ст.357 НК РФ плательщиком является именно Южно-Балыкское ЛПУМГ и только оно имеет право исчислять и уплачивать транспортный налог».

Между тем, Ответчик не учитывает, что с 01.01.1999 (момент вступления в силу части первой НК РФ) налогоплательщиками признаются юридические лица, а не их филиалы и представительства (см. абз.1 ст.19 НК РФ). В соответствии с абз.2 ст.19 НК РФ филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.

При этом в соответствии с п.1 ст.56 Бюджетного кодекса РФ транспортный налог в проверяемый период подлежал в полном объеме зачислению в бюджет субъекта Федерации. Следовательно, в результате действий Заявителя задолженность по транспортному налогу не образовалась.

Исходя из изложенного, доначисление транспортного налога в сумме 6 375 руб. является незаконным и необоснованным.

В силу п. 1 ст. 333.37 НК РФ от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, освобождаются государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков, в связи с чем, расходы Заявителя по уплате государственной пошлины подлежат возврату из бюджета.

На основании изложенного и руководствуясь НК РФ, ст.ст. 65, 69, 110, 167, 168, 169, 170, 171, 176, 177, 197, 200, 201 АПК РФ, суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным (незаконным) Решение Межрегиональной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.10.2008 № 398/14, утвержденное Решением ФНС России от 07.10.2009 № 9-1-08/00259@, как несоответствующее НК РФ, в части:

пункта 5.1 раздела 5 резолютивной части Решения в части предложения уплатить недоимку:

Возвратить ООО «Газпромтрансгаз» из федерального бюджета государственную пошлину в размере 2 000 рублей.

Решение может быть обжаловано лицами, участвующими в деле, в девятый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с момента изготовления в полном машинописном виде.

Судья Панфилова Г.Е.