Решение № А40-204158/16 от 28.11.2016 АС города Москвы

И М Е Н Е М  Р О С С И Й С К О Й  Ф Е Д Е Р А Ц И И

Р Е Ш Е Н И Е

г. Москва

Резолютивная часть решения объявлена «28» ноября 2016г.

Полный текст решения изготовлен «05» декабря 2016г.

Арбитражный суд в составе:

УСТАНОВИЛ:

ООО «Т2 Мобайл» обратилось с заявлением в арбитражный суд к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7 о признании недействительным решения от 22.04.2016г. № 7  части пункта 3.1 и 3.2 в части доначисления и предложения уплатить 110 168 руб. налога на прибыль, соответствующей суммы пени и 13200 руб. штрафа.

Заявление мотивировано тем, что ненормативный акт ответчика в обжалуемой части нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

Ответчик с требованиями заявителя не согласен по доводам, изложенным в  решении, отзыве.

Оценив в совокупности представленные доказательства, выслушав представителей сторон, суд считает заявление не подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.

Как усматривается из материалов дела, МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7 (далее - Инспекция) проведена выездная налоговая проверка ООО «Т2 Мобайл» (далее – налогоплательщик, Общество) в части деятельности ЗАО «Теле2-Омск» (реорганизовано в ООО «Т2 Мобайл» в июне 2015 года) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период 2012-2013гг.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией составлен Акт от 23.12.2015 № 19 и вынесено Решение от 22.04.2016 № 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – Решение Инспекции), которое Решением ФНС России от 04.07.2016 № СА-4-9/11959@оставлено без изменения.

В июне 2015 года ЗАО «Теле2-Омск» в рамках завершенной реорганизации присоединено к ООО «Т2 Мобайл». К ООО «Т2 Мобайл» перешли все права и обязанности присоединенной компании.

Не согласившись с Решением Инспекции, ООО «Т2 Мобайл» обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением от 06.10.2016 (далее – Заявление) к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7 о признании указанного Решения Инспекции недействительным в части п. 2.1 Решения и п. 3.1 взыскание штрафа в связи с непредставлением документов.

Налоговый орган считает оспариваемое Решение Инспекции законным и обоснованным, а Заявление – не подлежащим удовлетворению по следующим основаниям. 

По пункту 2.1. Решения Инспекции.

В ходе проверки, установлено, что в нарушение ст.ст. 252, 255 НК РФ, Закрытое акционерное общество «Сибирская сотовая связь» (далее - Общество, налогоплательщик) неправомерно включало в состав расходов, уменьшающие доходы в целях исчисления налога на прибыль суммы выходных пособий выплаченных при расторжении трудовых договоров в общей сумме 550 838 руб., в т.ч.:

1) Южно-Сахалинский филиал ЗАО «Сибирская сотовая связь» в сумме 394 650 руб.

2) Петропавловск-Камчатский филиал ЗАО «Сибирская сотовая связь» в сумме 123 297 руб.

3) ЗАО «Сибирская сотовая связь» в сумме 32 891 руб.

Проверкой установлено, что в составе расходов на оплату труда при исчислении налога на прибыль организаций за 2013 год Обществом были учтены суммы выходных пособий, выплаченных в связи с расторжением трудовых договоров.

Инспекцией в адрес ЗАО «Сибирская Сотовая Связь» выставлены требования о представлении документов (информации) № 3 от 18.03.2015 и № 4 от 20.04.2015 в т.ч.: Положение о льготах и компенсациях, Корпоративной политики, трудовые договоры, соглашения о расторжении трудового договора, приказов об увольнении сотрудников, с которыми были подписаны соглашения о расторжении трудовых договоров за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.

В ответ налогоплательщиком представлены следующие документы: Политика оплаты труда от 11.01.2009, Политика оплаты труда от 18.10.2013, трудовые договоры, соглашения о расторжении трудового договора, приказы о прекращении (расторжении) трудовых договоров с работниками (увольнении), приказы (распоряжения) о выплате выходного пособия.

В ходе анализа представленных  документов установлено, следующее:

На основании п. 7.1.10 Положения об оплате труда, утвержденного 11.01.2009, «выходные пособия и иные компенсационные выплаты, не поименованные в Положении, предоставляются в случаях и в порядке, установленных законодательством РФ, локальными актами работодателя и трудовыми договорами с работниками».

Пунктом 9 Политики об оплате труда, утвержденной 14.01.2013 определено, что, работодатель выплачивает Работникам компенсации, предусмотренные законодательством Российской Федерации, установленные в целях возмещения Работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных трудовым кодексом или другими федеральными законами Российской Федерации.

Работодатель может устанавливать компенсации сверх норм, закрепленных законодательством Российской Федерации, с целью улучшения материального положения Работников, в следующих случаях (п. 9.2 Политики):

1)при направлении Работников в служебные командировки;

2)при переводе Работника на работу в другую местность;

3)компенсация расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно Работникам, работающим в компаниях группы Теле2 Россия, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях;

4)при использовании личного имущества Работника;

5)Работодатель компенсирует Работникам оплату проезда городским транспортом (такси) при выполнении ими срочного задания руководителя структурного подразделения и/или руководителя Работодателя, связанного с производственной необходимостью;

6)в случае если временная нетрудоспособность длится 30 календарных дней подряд и менее, и если сумма пособия по временной нетрудоспособности составляет менее 100% оклада, Работодатель производит доплату до 100% оклада;

7)в случае если сумма пособия по беременности и родам составляет менее 70% оклада Работника и если на дату открытия листка нетрудоспособности по беременности и родам Работник проработала у Работодателя 1(один) год и более, Работодатель производит доплату до 70% оклада за период, равный продолжительности листка нетрудоспособности по беременности и родам;

8)иные компенсации сверх норм закрепленных законодательством Российской Федерации, закрепленные в локальных нормативных актах Работодателя, утвержденных Директором Теле2 Россия Интернешнл ФИО5 и Директором по работе с персоналом Московского Представительства фирмы «Теле2 Россия Интернешнл ФИО5» (Нидерланды), а также на основании отдельных решений Директора Теле2 Россия Интернешнл ФИО5;

Компенсационные выплаты сверх норм, закрепленные законодательством Российской Федерации, установленные по инициативе Работодателя и приведенные выше, Работодатель вправе устанавливать, изменять, дополнять и отменять приказом Директора Теле2 Россия Интернешнл ФИО5, сопровождая это ознакомлением Работников под роспись с новыми версиями локальных нормативных актов Работодателя, утвержденных Директором Теле2 Россия Интернешнл ФИО5 и Директором по работе с персоналом Московского Представительства фирмы «Теле2 Россия Интернешнл ФИО5» (Нидерланды).

Иные компенсационные выплаты, предоставляются в случаях и в порядке, установленных законодательством Российской Федерации и локальными нормативными актами Работодателя.

Таким образом, в данном случае нормы, закрепленные в локальных нормативных актах, не порождают обязанности работодателя выплатить работнику при увольнении по соглашению сторон выходное пособие (компенсацию).

Трудовые договоры, представленные Обществом, являются типовыми за исключением нумерации разделов. Все договоры содержат предмет договора, права и обязанности сторон, срок действия договора и его прекращение, рабочее время, отпуск, оплата труда, конфиденциальность, персональные данные работника, заключительные положения.

Условиями трудового договора в разделе 4. «Срок действия договора и его прекращение» предусмотрено, что:

4.3. Работник имеет право в одностороннем порядке расторгнуть Договор, предупредив об этом Работодателя не менее чем за две недели до увольнения, если иной срок не будет предусмотрен законодательством о труде РФ к моменту указанного предупреждения. Течение указанного срока начинается на следующий день после получения Работодателем заявления Работника об увольнении.

4.4. Работодатель имеет право расторгнуть Договор в порядке, установленном действующим законодательством.

4.5. Настоящий Договор может быть расторгнут и по иным основаниям, установленным действующим законодательством. 

4.6. При прекращении настоящего договора Работник обязан не позднее дня увольнения полностью погасить все задолженности перед Работодателем, если они имеются. Настоящим договором работник уполномочивает Работодателя по его усмотрению удержать указанные суммы задолженности из сумм заработной платы Работника и иных выплат, причитающихся ему от работодателя при увольнении.

Таким образом, нормы трудовых договоров устанавливают, что изменение и расторжение договора производится в порядке и на условиях, которые установлены ТК РФ, при этом в трудовых договорах отсутствуют условия, основания и размер денежных выплат работникам при их увольнении, помимо тех, которые предусмотрены законом.

Дополнительные соглашения, являющиеся неотъемлемой частью к трудовым договорам, также не содержат положений о выплатах каких-либо сумм в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон.

Исходя из выше изложенного, следует, что суммы, выплаченные работникам общества при прекращении трудовых отношений по соглашению сторон, не предусмотрены ни трудовыми договорами, ни локальными нормативными актами, регулирующими систему оплаты труда в организации.

Из материалов проверки следует, что выплаты производилась на основании  приказов (распоряжений) о выплате выходного пособия, приказов о прекращении  (расторжении) трудового договора с работником (увольнении), соглашений о расторжении трудового договора, предметом которых являлось расторжение трудового договора на основании п. 1 ст. 77 ТК РФ.

Инспекцией были проанализированы Соглашения о расторжении трудового договора (далее - Соглашение), представленные Обществом в рамках проверки. Содержание данных Соглашений единообразно, за исключением суммы выплаты в отношении увольняемого работника. Соглашения, предусматривающие выплату в связи с расторжением трудового договора, не могут рассматриваться в качестве неотъемлемой части трудового договора, т.к. они не содержат каких-либо сведений и (или) условий обязательных для включения в трудовой договор на основании ст. 57 ТК РФ, связанные с выполнением работником его трудовых функций.

Соглашениями установлено следующее:

1. В соответствии со ст. 78 ТК РФ Работник и Работодатель пришли к соглашению о расторжении Трудового договора «указаны реквизиты договора», заключенного между Работником и Работодателем. Днем расторжения Трудового договора и последним рабочим днем Работника является «указана дата».

2. Данное Соглашение является основанием для внесения в трудовую книжку Работника записи «Трудовой договор прекращен по соглашению сторон, пункт 1 части первой статьи 77 Трудового кодекса Российской Федерации».

3. Работодатель выплачивает Работнику заработную плату, которая включает в себя все обязательные выплаты, причитающиеся Работнику от Работодателя в соответствии с действующим трудовым законодательством; локальными нормативными и индивидуальными актами Работодателя; Трудовым договором, включая, но, не ограничиваясь: заработную плату за фактически отработанное время в месяце увольнения, компенсацию за неиспользованный ежегодный оплачиваемый отпуск за количество дней, положенных Работнику на дату увольнения, расходы и компенсации, связанные со служебными командировками Работника.

4. Работодатель не позднее «указана дата» выплачивает Работнику сумму в размере «указана сумма» рублей. Указанная сумма включает налог на доходы, удерживаемый Работодателем в порядке, предусмотренном действующим законодательством. Выплата указанной суммы осуществляется путем перечисления денежных средств на банковский счет Работника.

В последнем пункте 7 Соглашений предусмотрено «Работник не имеет и не будет предъявлять Работодателю каких-либо претензий или требований, связанных с размером, условиями, порядком и сроками выплат и компенсаций, предусмотренных настоящим Соглашением.

Спорные выплаты не согласовались сторонами трудового договора, т.е. не были закреплены заранее в качестве гарантии. И только перед увольнением работника Общество заключало в письменной форме Соглашение о расторжении трудового договора с увольняемыми сотрудниками. Таким образом, указанные Соглашения являются именно основанием для прекращения трудового договора, а не частью трудового договора по своей юридической природе, о чем свидетельствует содержание Соглашений.

Как видно из содержания Соглашений, Работодатель сам разграничил единовременную выплату по соглашению сторон от выплат при увольнении установленных законодателем, по соответствующим основаниям.

Следовательно, данные выплаты осуществлены за юридические и фактические действия (подписание соглашений о расторжении и прекращение трудовых отношений).

При этом сам Заявитель подтверждает в своих доводах, что увольнение сотрудников производилось при оценке результатов работы, указывая нанедостаточную эффективность их работы и целесообразности их увольнения. При этом сотрудники не допускали нарушений должностных инструкций и локальных нормативных актов работодателя, трудовые договоры были заключены на неопределенный срок, т.е. не было оснований для их увольнения, по инициативе работодателя (ст. 81 ТК РФ). Общество также отметило, что выплаты были согласованы с работниками с целью мотивировать их к увольнению, иной возможности уволить данных неэффективных работников не было.

Выплаты сотрудникам при увольнении по соглашению сторон носят непроизводственный характер и не связаны с оплатой труда работников. В связи с увольнением работника прекращается получение организацией полезного результата от ранее выполняемых им трудовых обязанностей.

Таким образом, Общество не преследовало цель внесения каких-либо изменений в трудовой договор касательно трудовых отношений и трудовой функции работника направленной на получение дохода, а наоборот стремилось только расторгнуть трудовые договоры.

В Приказах о прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении) указано, что трудовой договор прекращен по соглашению сторон п. 1 ч. 1 ст. 77 ТК РФ. При этом в приказах в отношении ФИО6 от 23.12.2013, ФИО7 от 21.11.2013 и ФИО8 от 01.11.2013 основанием указано личное заявление, согласие руководителей. 

Таким образом, единовременная выплата при увольнении по соглашению сторон, в рамках Соглашений ни к одному из перечисленных в ст. 255 НК РФ начислений не относится, следовательно, не может включаться в состав расходов по оплате труда.

Довод налогоплательщика о том, что независимо от отнесения соответствующие расходов к той или иной группе: расходы на оплату труда (ст. 255 НК РФ) или другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (п. 49 ч. 1 ст. 264 НК РФ), они соответствуют критериям экономической обоснованности и документальной подтвержденности, предусмотренным ст. 252 НК РФ является несостоятельным в силу следующего.

Применение данной нормы является необоснованной и не соответствующей законодательству Российской Федерации т.к. расходы, связанные с производством и реализацией установленные подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся непосредственно к вопросам обеспечения деятельности и функционированию организации охватывающим расходы по обеспечению безопасности, расходы на обеспечение нормальных условий труда, расходы, осуществленные налогоплательщиком-организацией, использующей труд инвалидов и др.

Также важно отметить, отсутствие связи подобных выплат с получением дохода т.к. для извлечение прибыли организация должна осуществлять деятельность,  направленную на производство товаров либо на предоставление услуг, что обеспечивает систематическое получение дохода, что соответствует положению ст. 2 ГК РФ.

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в п. 1 Постановления от 12.10.2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе уменьшения налоговой базы или получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 3,4 указанного Постановления Пленума ВАС РФ).

В связи с увольнением работника прекращается получе­ние организацией полезного результата от ранее выполняемых им трудовых обязанностей.

В трудовом законодательстве отсутствует ограничение работодателей на выплату вознаграждений, не связанных с трудовой деятельностью. Вместе с тем, в целях налогообложения перечень выплат в пользу работников ограничен. Такие выплаты для их отнесения к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, должны быть связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений.

Выплата работникам при увольнении не отвечает признакам экономической оправданности, поскольку такие выплаты не рассчитаны на получение дохода организации, и уже не способны принести налогоплательщику какой-либо экономический результат (доход).

Выплаты в связи с увольнением работника по соглашению сторон, и иные подобные доплаты, не соответствуют критериям статьи 255 НК РФ, так как данные выплаты не связаны непосредственно с режимом работы или условиями труда, с достижением производственных результатов работников, имеют еди­новременный характер, не рассчитываются пропорционально фактически отработанному времени и, следовательно, не могут учитываться в целях налогообложения.

Данный вывод Инспекции соответствует нормам ТК РФ и НК РФ:

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

К расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли относятся, в частности:

- начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели (п. 2 ст. 255 НК РФ);

- начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством РФ (п. 3 ст. 255 НК РФ);

- начисления увольняемым работникам, в том числе в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика. В целях настоящего пункта начислениями увольняемым работникам признаются, в частности, выходные пособия, производимые работодателем при прекращении трудового договора, предусмотренные трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон трудового договора, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, а также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права (п. 9 ст. 255 НК РФ);

- единовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности) в соответствии с законодательством РФ (п. 10 ст. 255 НК РФ);

- другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договором (п. 25 ст. 255 НК РФ).

В соответствии с п. 21 ст. 270 НК РФ при налогообложении прибыли не учитываются расходы в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Трудовой кодекс выделяет два вида компенсационных выплат.

Исходя из ст. 164 ТК РФпод компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Второй вид компенсационных выплат определен ст. 129 ТК РФ. На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом компенсации в смысле ст. 129 ТК РФявляются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

В соответствии с ч. 2 ст. 135 ТК РФ все перечисленные выплаты устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

Наиболее распространенными и эффективными способами стимулирования труда являются представление работников к различным видам поощрений, выплата премий. Право работодателя поощрять сотрудников предусмотрено абз. 4 ч. 1 ст. 22 ТК РФ. В Трудовом кодексе РФ не определен конкретный перечень поощрительных выплат. Согласно ст. 191 ТК РФ перечислены лишь некоторые виды поощрений работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности. Их цель - стимулировать работников к повышению профессионального уровня и улучшению результатов труда, а также снизить текучесть кадров, привлечь необходимых специалистов высокой квалификации.

В отношении каждого уволенного сотрудника также были представлены «Приказ (распоряжение) о поощрении работников» по унифицированной форме № Т-11а утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 № 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты». Данный приказ оформляется для документального подтверждения расходов на выплату премий организации. В приказе (распоряжении) указываются: Ф.И.О. и должность работника (работников), мотив поощрения (конкретные достижения работника), вид поощрения (например, премия по итогам года), размер премии, основание поощрения (например, представление, ходатайство или служебная записка непосредственного руководителя премируемого работника).

Как установлено в ходе проверки, в «Приказе (распоряжение) о поощрении работников» в отношении уволенных работников указана выплата выходного пособия, произведенная на основании Соглашения о расторжении трудового договора.

Если при заключении трудового договора в него не были включены какие-либо сведения и (или) условия из числа предусмотренных ч. 1 и 2 ст. 57 ТК РФ, то трудовой договор должен быть дополнен недостающими сведениями и (или) условиями (ч. 3 ст. 57 ТК РФ). В силу ст. 72 ТК РФ изменение определенных сторонами условий трудового договора допускается только по соглашению сторон трудового договора, за исключением случаев, предусмотренных ТК РФ.

Статьей 140 ТК РФ установлены сроки расчета при увольнении и /или прекращении трудового договора выплаты всех сумм, причитающихся работнику от работодателя. Все выплаты должны быть осуществлены в день увольнения работника. При увольнении по соглашению сторон такими суммами являются:

- заработная плата, включительно по последующий день работы.

- компенсация за неиспользованные отпуска в соответствии со ст. 127 ТК РФ.

Таким образом, законодательством Российской Федерации не предусмотрено каких либо дополнительных выплат при расторжении трудового договора.

Довод налогоплательщика о том, что Соглашение о расторжение трудового договора может рассматриваться в качестве дополнительного соглашения к договору т.к. регулирует вопросы прекращения трудовых правоотношений, содержит права и обязанности сторон конкретного трудового договора, заключается в периоде существования трудовых правоотношений, имеется его безусловная логическая июридическая связь с трудовым договором, является необоснованным в силу следующего.

Соглашение сторон о расторжении трудового договора является основанием для прекращения трудового договора (п. 1 ст. 77 ТК РФ), это - волеизъявление сторон, направленное на прекращение трудового договора.

В указанных Соглашениях отсутствует ссылка на производственный характер выплаты и наличие ее связи с режимом работы  и условиями труда работника, они не отвечают требованиям ст.ст. 56, 57 ТК РФ, так как не содержат какие-либо сведения и (или) условия, из числа предусмотренных ч. 1 и 2 ст. 57 ТК РФ, т.е. обязательных для включения в трудовой договор, которые не были включены при заключения трудового договора.

Таким образом, такое соглашение фактически не является частью трудового договора (дополнением к нему), поскольку регулирует отношения, уже не связанные с выполнением работником трудовой функции.

Налогоплательщик указывает, что увольнение по соглашению сторон является легитимным механизмом прекращения трудовых отношений, когда увольнение по иным основаниям невозможно или затруднительно для работодателя. Мотивирование работника к заключению соглашения о расторжении трудового договора осуществляется, в том числе и путем предоставления дополнительной выплаты, что соответствует принципам трудового права и обычной практике в сфере трудовых правоотношений. Выплата дополнительного выходного пособия в рассматриваемом случае является правом, а не обязанностью Общества.

Доводы налогоплательщика о выплате выходного пособия предусмотренного статьей 178 ТК РФ при увольнении по соглашению сторон неприменимы, в связи с тем, что данная норма применяется в связи с ликвидацией организации (п. 1 ч. 1 ст. 81 ТК РФ), либо сокращением численности или штата работников организации (п. 2 ч. 1 ст. 81 ТК РФ).

В указанных случаях уволенному работнику выплачивается, в частности, выходное пособие в размере среднего месячного заработка, а также за ним сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия).

Частью 4 ст. 178 ТК РФ предоставлено право предусматривать в трудовом договоре случаи выплаты выходных пособий, однако, такая возможность является ограниченной. При реализации гарантий, предоставляемых ТК РФ работнику в случае расторжения с ними трудового договора, должен соблюдаться общеправовой принцип недопустимости злоупотребления правом, подлежащий применению и к трудовым отношениям.

Положениями ст. 77 ТК РФ предусмотрены общие основания прекращения трудового договора.

Трудовой договор может быть в любое время расторгнут по соглашению сторон трудового договора - работника и работодателя (ст. 78 ТК РФ). При этом законодательством обязательность выплаты компенсации или выходного пособия при расторжении трудового договора по соглашению сторон не предусмотрена.

Выплаты, произведенные ЗАО «Сибирская Сотовая Связь» в пользу работников, являются разовыми, не обусловленными выполнением со стороны работников каких-либо работ (услуг) по трудовым либо гражданско-правовым договорам и не связанными с содержанием работников, то есть не входящие в систему оплаты труда.

Инспекция обращает внимание суда, что в законодательстве нет разделения по таким критериям, как сумма или должность увольняемого работника. При определении необходимости произведения каких-либо выплат при увольнении работодатель исходит из основания увольнения установленных в ст. 77 ТК РФ.

Президиум ВАС РФ в постановлении от 01.03.2011 № 13018/10 по делу № А19-25409/09-43 указал: «… в трудовом законодательстве отсутствует ограничение работодателей на выплату работникам вознаграждений, не связанных с трудовой деятельностью. В целях налогообложения перечень выплат в пользу работников ограничен. Такие выплаты для их отнесения к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, должны быть связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений».

Из изложенного следует, что по общему правилу для отнесения налогоплательщиком выплат в пользу работников к расходам в целях налога на прибыль организаций данные выплаты должны быть:

- предусмотрены коллективным договором либо трудовым договором (приложением к нему, являющимся неотъемлемой частью трудового договора);

-   связаны с оплатой труда работников, с режимом работы или условиями труда (связаны с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений).

Указанные выплаты не связаны непосредственно с выполнением указанными лицами своих трудовых обязанностей и не отвечают признакам стимулирующих начислений и надбавок, следовательно, не могут быть расценены как расходы, связанные с производством и реализацией

Расходы в виде выплат работникам при расторжении трудового договора по соглашению сторон в отличие от начислений работникам, высвобождаемым в связи с сокращением численности или штата работников налогоплательщика (п. 9 ст. 255 НК РФ), не соответствуют требованиям ст.ст. 252, 255 НК РФ.

Общество в обоснование своих доводов ссылается на правовую позицию Президиума ВАС РФ, который указал, что Налоговый кодекс РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности рациональности и эффективности (постановления Президиума ВАС РФ от 25.02.2010
№ 13640/09, от 28.10.2010 № 8867/10).

Инспекция отмечает, что в данных случаях судами рассмотренывопросы не аналогичные рассматриваемому эпизоду, а финансово-хозяйственные отношения между Обществом и его контрагентами. Следовательно,  указанные постановления Президиума ВАС РФ не могут быть применены к рассматриваемому спору.

Помимо вышеизложенного Инспекция поясняет, что в рамках проверки были установлены основания увольнения с целью определения правовой природы и квалификации произведенных выплат при увольнении на предмет обоснованного включения их в расходы Общества.

Также налогоплательщик в подтверждение своей позиции ссылается на разъяснения в письмах Минфина РФ № 03-03-06/2/222 от 12.12.2007, № 03-03-06/1/21456 от 10.06.2013, № 03-03-06/2/29308 от 19.06.2014.

Ссылка Общества на письма Минфина России является необоснованной, поскольку содержание указанного письма не противоречат выводам Инспекции, изложенным в оспариваемом решении, нормам закона и судебной практике.  Минфин России в своем письме от 07.11.2013 № 03-01-13/01/47571 указал на то, что в случае, если судебная практика идет в разрез с разъяснениями Министерства Финансов, налоговые органы должны руководствоваться практикой. Кроме того, письма Министерства финансов Российской Федерации не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами.

С учетом изложенного, разъяснение Минфина РФ, на которое ссылается в возражениях налогоплательщик, не может рассматриваться, как  подтверждающее доводы Общества.

В рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, на основании Решения от 12.02.2016 № 19-ДОП налогоплательщик с сопроводительным письмом от 21.03.2016 (вх. № 003952 от 22.03.2016), представил дополнительные сведения:

- служебную записку на имя генерального директора МР Дальний Восток ФИО9;

- требование о даче письменных объяснений по фактам нарушений порядка ведения операционной деятельности в технической службе Сахалинского филиала Закрытое акционерное общество «Сибирская Сотовая Связь» от 08.11.2013 № 413;

- объяснительную на имя регионального управляющего директора Южно-Сахалинского филиала Закрытого акционерного общества «Сибирская Сотовая Связь»;

- скриншоты электронной почты;

- листки нетрудоспособности, выданные ФИО7, от 30.09.2013г., от 14.10.2013г., от 29.10.2013г., от 05.11.2013г.;

- Приказ от 01.04.2014№ 07/1-ОД.

А также пояснения, в которых налогоплательщик сообщает, что:

«Производственная необходимость увольнения сотрудников подтверждается представляемыми документами.

В частности предоставляю приказ № 07/1-ОД от 1.04.2014 года, из содержания которого видно, что приоритет при расторжении договоров отдавался именно двустороннему способу расторжения трудовых договоров. Одностороннее расторжение договоров возможно только в немногочисленных случаях, предусмотренных ТК РФ, которые фактически невозможно применить к малоэффективным сотрудникам».

При анализе представленных документов, Инспекцией установлено следующее:

Из служебных записок следует, что был выявлен факт нарушений, касательно порядка ведения оперативной деятельности в технической службе филиала Общества. По данному факту было назначено служебное расследование в целях установления лиц допустивших нарушение с возможностью последующего привлечения к дисциплинарной ответственности. 

Налогоплательщиком также представлена Объяснительная технического директора филиала (один из уволенных сотрудников ФИО6) и скриншоты переписки по электронной почте по вопросам дисциплинарного взыскания и утверждения содержания Соглашения о расторжении (один из уволенных сотрудников ФИО7).

Из представленных документов определить основание увольнение и осуществление выплаты, исходя из которых можно было бы определить правомерность включение данных выплат в расходы Общества невозможно т.к. эти документы не являются первичными и не относятся к числу установленных законом. 

Пунктом 4 ст. 77 ТК РФ предусмотрено расторжение трудового договора по инициативе работодателя.

В соответствии с положением ст. 81 ТК РФ трудовой договор, может быть расторгнут работодателем в случаях:

- несоответствия работника занимаемой должности или выполняемой работе вследствие недостаточной квалификации, подтвержденной результатами аттестации (п. 3);

- неоднократного неисполнения работником без уважительных причин трудовых обязанностей, если он имеет дисциплинарное взыскание (п. 5);

- однократного грубого нарушения работником трудовых обязанностей (п. 6):

- прогула, то есть отсутствия на рабочем месте без уважительных причин в течение всего рабочего дня (смены), независимо от его (ее) продолжительности, а также в случае отсутствия на рабочем месте без уважительных причин более четырех часов подряд в течение рабочего дня (смены) (подп. а);

- появления работника на работе (на своем рабочем месте либо на территории организации - работодателя или объекта, где по поручению работодателя работник должен выполнять трудовую функцию) в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения (подп. б);

- разглашения охраняемой законом тайны (государственной, коммерческой, служебной и иной), ставшей известной работнику в связи с исполнением им трудовых обязанностей, в том числе разглашения персональных данных другого работника (подп. в);

- совершения по месту работы хищения (в том числе мелкого) чужого имущества, растраты, умышленного его уничтожения или повреждения, установленных вступившим в законную силу приговором суда или постановлением судьи, органа, должностного лица, уполномоченных рассматривать дела об административных правонарушениях (подп. г);

- установленного комиссией по охране труда или уполномоченным по охране труда нарушения работником требований охраны труда, если это нарушение повлекло за собой тяжкие последствия (несчастный случай на производстве, авария, катастрофа) либо заведомо создавало реальную угрозу наступления таких последствий (подп. д).

Исходя из вышеизложенного, работник может быть уволен по инициативе работодателя по указанным основаниям, при обязательном соблюдении процедуры которую установил законодатель для каждого основания.

В частности, ст. 192 ТК РФ установлено, что за совершение дисциплинарного проступка, то есть неисполнение или ненадлежащее исполнение работником по его вине возложенных на него трудовых обязанностей, работодатель имеет право применить следующие дисциплинарные взыскания: замечание, выговор, увольнение по соответствующим основаниям.

Ст. 193 ТК РФ предусмотрен порядок применения дисциплинарных взысканий.

Необходимо отметить, что при наличии у работника дисциплинарного взыскания (неважно, замечания или выговора) работодатель вправе при повторном (в течение года) нарушении трудовой дисциплины уволить работника (п. 5 ч. 1 ст. 81 ТК РФ) и не осуществлять выплат выходного пособия, компенсации работникам и (или) назначать им какие-либо иных выплаты в любой форме на основании ст. 181.1 ТК РФ.

Исходя из вышеизложенного, документы представленные Обществом в подтверждение своей позиции связанные с дисциплинарным взысканием и последующим увольнением работников не взаимосвязаны и не взаимоувязаны с основанием расторжения трудовых договоров установленных в соответствующих соглашениях, в которых основанием увольнения является соглашение сторон п. 1 ст. 77 ТК РФ.

Налогоплательщик также указывает, что данные сотрудники являлись малоэффективными.

Трудовыми договорами не предусмотрены какие-либо нормы связанные с повышением квалификации и обучением работников.

Согласно ст. 196 ТК РФ работодатели сами определяют необходимость профессиональной подготовки и повышения квалификации работников для своих нужд.

Для целей налогообложения затраты на профессиональную подготовку и переподготовку работников и на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам можно отнести в состав расходов на основании п. 3 ст. 264 НК РФ.

Термин  «малоэффективный работник» не установлен в законе. Однако, в п. 3 ст. 81 ТК РФ закреплено положение о несоответствии работника занимаемой должности или выполняемой работе вследствие недостаточной квалификации, которая подтверждена результатами аттестации.

Документом, на основании которого будет проводиться увольнение работников по указанному основанию, является заключение аттестационной комиссии о несоответствии работника занимаемой должности или выполняемой работе вследствие недостаточной квалификации.

В связи с вышеизложенным, спорные выплаты направлены на стимулирование поведения работника при увольнении, а не на стимулирование осуществления работником трудовой функции.

Выплаты денежных компенсаций при увольнении по соглашению сторон не приносят организации какого-либо дополнительного экономического результата, поэтому согласно п. 1 ст. 252 НК РФ не могут быть учтены в составе расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль.

Выводы Инспекции соответствуют правовой позиции Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации, которая в Определении от 23.09.2016 № 305-КГ16-5939 (далее – Определение ВС РФ) указала на необходимость оценки экономической оправданности спорных выплат с определением их природы. При этом выплаты должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода в соответствии со ст. 252 НК РФ.

Как справедливо отмечено в Определении ВС РФ, на налогоплательщике в соответствии с п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 252 НК РФ и ч. 1 ст. 65 АПК РФ лежит бремя раскрытия доказательств, обосновывающих природу произведенных выплат и их экономическую оправданность и данная обязанность не устранена в связи со вступлением в действие с 01.01.2015 новой редакции п. 9 ст. 255 НК РФ, а не к дозволению учитывать любые расходы.

Таким образом, исходя из вышеизложенного, доводы налогоплательщика о правомерности включения в состав расходов сумм, выплаченным уволившимся сотрудникам, признаны необоснованными.

В результате неправомерного учета в составе расходов на оплату труда выплат работникам, которые не соответствуют требованиям статей 252, 255 НК РФ, ЗАО «Сибирская Сотовая Связь» занизило налоговую  базу на сумму 550 838 руб., что привело к неуплате налога на прибыль организаций в общей сумме 110 168 руб.

Пунктами 2.2 и 2.5 Решения Инспекции от 22.04.2016г. № 7 установлено, что Обществом не представлены документы в количестве 66 штук по требованию № 1-ДОП от 12.02.2016г. о представлении документов (информации). Ответственность за данное правонарушение предусмотрена ст. 126 НК РФ и влечет взыскание штрафа в сумме 13 200 руб.

В ходе проведения выездной налоговой проверки ЗАО «Сибирская Сотовая Связь» Инспекцией было установлено, что Общество неправомерно включает в состав расходов, уменьшающих доходы, суммы амортизации, начисленной по объектам основных средств, находящихся в консервации. Начисление амортизации приостанавливается только в случаях нахождения объектов на реконструкции, модернизации или консервации (продолжительность которой не может быть менее трех месяцев), на период восстановления (продолжительность которого превышает 12 месяцев). Налогоплательщиком продолжалось начисление амортизации по отдельным объектам основных средств, которые, согласно пояснениям Общества, списаны без расконсервации. В связи с этим было необходимо установить продолжительность консервации отдельных объектов основных средств с момента постановки на консервацию до момента списания основного средства.

При этом у Общества и Инспекции возникли разногласия по пункту 2.2.2. Акта относительно продолжительности консервации отдельных объектов основных средств. Так, в возражениях № 19 от 23.12.2015 на акт налоговой проверки от 23.12.2015 № 19 Общество утверждает, что спорные основные средства были списаны (ликвидированы) ранее наступления 3-х месячного срока нахождения на консервации, и, по мнению Общества, не должны были быть исключены из состава амортизационной группы. При этом в материалах проверки отсутствовали документы, свидетельствующие о продолжительности консервации спорных объектов основных средств (не более 3 месяцев) и о надлежащем документальном оформлении консервации, являющемся обязательным условием для признания затрат на ее проведение при исчислении налога на прибыль организаций.

Кроме того, Инспекцией в рамках выездной налоговой проверки установлено отнесение налогоплательщиком в проверяемом периоде в состав прочих расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций затрат по приобретению лицензий, разрешений на осуществление деятельности и сертификацию услуг. Инспекцией в ходе проверки запрашивались первичные документы, подтверждающие правомерность включения затрат по приобретению лицензий, разрешений на осуществление деятельности и сертификацию услуг в состав прочих расходов для исчисления налога на прибыль организаций. При отсутствии первичной документации, подтверждающей формирование расходов по приобретению лицензий, разрешений на осуществление деятельности и сертификацию услуг, указанные суммы не могут быть признаны в качестве расходов. По мнению Инспекции, Общество не представило полный пакет документов по расходам, отраженным в Детальном регистре 97 счета по расчету амортизации расходов будущих периодов, с чем Общество не согласилось.

В целях выяснения продолжительности консервации спорных объектов основных средств, а также в  целях подтверждения формирования расходов по приобретению лицензий, разрешений на осуществление деятельности и сертификацию услуг Инспекцией 12.02.2016г. вынесено решение № 19-ДОП о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией в адрес Общества было выставлено требование № 1-ДОП от 12.02.2016г. о представлении документов (информации).

На основании указанного требования в соответствии со статьей 93 НК РФ Обществу необходимо представить в течение 10 дней со дня вручения указанного требования, заверенные копии следующих документов: договоры, акты выполненных работ и/или иные первичные документы, подтверждающие выполнение работ, оказание услуг, расходы по которым отражены в детальном регистре 97 счета по расчету амортизации расходов будущих периодов; представить пояснения в отношении расхождений между ежемесячными итоговыми суммами попроводочного регистра 14 «Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией» по счету Т2002010111 (наименование счета НУ:ПрямРасхЛицПл97Н*/емТМ) и Детального регистра 97 счета с расчетом амортизации расходов будущих периодов в 2012-2013 годах; представить пояснения в отношении формирования попроводочного регистра 14 «Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией» по счету Т20022010111 (наименование счета НУ:ПрямРасхЛицПл97Н/емТМ): на основании какого регистра и из каких сумм с указанием контрагентов формируется данный регистр; представить детализированную расшифровку попроводочного регистра 14 «Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией» по счету Т2002010111 (наименование счета НУ:ПрямРасхЛицПл97Н/емТМ) с указанием контрагента и суммы расхода; приказы о переводе основных средств, указанных в таблице 1 Требования №1-ДОП, на консервацию; решения комиссии по переводу объектов основных средств на консервацию; заявки на перевод объектов основных средств на консервацию; акты о переводе основных средств на консервацию; заключения (докладные записки) о консервации объектов основных средств; акты о расконсервации основных средств; акты о списании (ликвидации) основных средств; письменные пояснения по причинам консервации основных средств; карточки учета основных средств по форме ОС-1, ОС-6 по основным средствам и письменные пояснения по причинам списания (ликвидации) основных средств, указанных в таблице 1 Требования №1-ДОП, а также документы, подтверждающие списание основных средств.

Согласно ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Для организации бухгалтерского учета и обеспечения контроля за сохранностью основных средств каждому инвентарному объекту основных средств должен присваиваться при принятии их к бухгалтерскому учету соответствующий инвентарный номер.

Пунктом 63 Приказа Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н в течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более 3-х месяцев. В отношении списания основных средств пунктом 78 вышеуказанного Приказа Минфина РФ предусмотрено, что принятое комиссией решение о списании объекта основных средств оформляется в акте на списание объекта основных средств, при этом данный акт утверждается руководителем организации. Таким образом, факт перевода на консервацию и факт списания каждого основного средства подлежат оформлению первичным документом, утвержденным руководителем организации.

Вместе с тем, при анализе представленных документов Инспекцией установлено, что Обществом представлены документы не в полном объеме. Так, Обществом не представлены:

1)приказы о переводе основных средств на консервацию:

по основным средствам с инвентарными номерами: F04P01348, F04P02440, F04P02441, F04P02442, F04P02443, F04P02444, F04P02445, F04P02446, F04P02447, F04P02448, F04P02449, F04P02451, F04P02452, F04P02453, F04P02454, F04P02611, F04P00176, F04P00783, F04P02673, F04P02674, F04P01005, F04P01366, F06P01383, F06P01387, F06P01388, 38631, F06P00382 (27 документов);

2)приказы о списании:

по основным средствам с инвентарными номерами: F04P01204, F04X00033, F06P00749, F06P00751, F06P00753, F06P00179, F04P00322, F04P01005, F04P01366, F06P01383, F06P01387, F06P01388, 38631, F06P00382 (14 документов);

3)приказы о переводе основных средств на консервацию, приказы о списании основных средств, карточки учета основных средств:

по основным средствам с инвентарными номерами: F04P0111s, F06P03051, 65893, F04P03052, F04P02451, F04P02452, F04P03366, F04P04034, F04X00014, F06P00757 (20 документов).

Кроме того, по требованию № 1-ДОП налогоплательщиком не представлены следующие документы: ФГУП "Главный радиочастотный центр" номер СФ 13707, 25162, акт 181209, акт 261110, акт/110112*.

Налоговым кодексом РФ установлена обязанность налогоплательщика представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов. При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 НК РФ.

При этом пунктом 4 статьи 93 НК РФ установлено, что отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ.

Таким образом, по требованию  № 1-ДОП от 12.02.2016г., о представлении документов (информации) Обществом не представлены документы в количестве 66 штук. При этом Обществом не приведены обстоятельства, препятствовавшие исполнить обязанность по представлению данных документов в полном объеме в установленные сроки. Кроме того, Общество письменно не уведомило проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления отдельных документов в указанные сроки с указанием причин такого непредставления.

Не представляя полный пакет документов по требованию налогового органа относительно продолжительности консервации спорных объектов основных средств, а также относительно формирования расходов по приобретению лицензий, разрешений на осуществление деятельности и сертификацию услуг, не сообщая налоговому органу о том, что такие документы представить невозможно, Общество заведомо знало о совершаемом им правонарушении. Кроме того, Обществу было известно о том, что оно будет привлечено к ответственности за непредставление документов по требованию налогового органа, выставленного в рамках дополнительных мероприятий, поскольку неоднократно в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки (15.03.2016, 13.04.2016, 19.04.2016) налоговым органом указывалось о необходимости представления всех документов по требованию в обоснование позиции налогоплательщика.

В отношении доводов Общества необходимо отметить следующее.

Общество ссылается на то, что Инспекцией был существенно нарушен порядок привлечения к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ, поскольку Инспекцией не был составлен какой-либо акт, фиксирующий нарушения, а также не была предоставлена возможность лицу представить письменные возражения.

Данный довод Общества не может быть принят, поскольку Налоговый кодекс РФ не содержит требований к оформлению результатов дополнительных мероприятий налогового контроля и положений, предусматривающих обязанность налогового органа составлять по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля акт как специальный процессуальный документ.

По вопросу предоставления возможности налогоплательщику предоставить возражения стоит обратить внимание на следующее. Налоговым кодексом РФ не установлены специальные сроки для подготовки проверяемым лицом письменных возражений по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля и их рассмотрения. Необходимо отметить, что право проверяемого лица на ознакомление с документами, составленными по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, и подготовку возражений обеспечивается обязанностью налогового органа ознакомить с материалами налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии с абз. 2 п. 2 ст.101 НК РФ. Кроме того, согласно пункту 4 статьи 101 Кодекса отсутствие письменных возражений проверяемого лица не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на любой стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

Обществу было предоставлено право представить возражения после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля: по окончании дополнительных мероприятий налогового контроля состоялось рассмотрение материалов выездной налоговой проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, о чем составлен протокол № 15/16 рассмотрения материалов налоговой проверки от 15.03.2016. В ходе рассмотрения представитель заявил устное ходатайство о проведении сверки документов.

Общество представило письмо (вх. № 003952 от 22.03.2016), в котором указывает о необходимости проведения процедуры сверки налогового учета с первичными документами для устранения расхождений в размере доначислений. Инспекция письмом от 22.03.2016 № 17-17/002983 направила в адрес Общества информацию для проведения сверки налогового учета с первичными документами.

При рассмотрении материалов налоговой проверки, которое состоялось 13.04.2016 года (Протокол № 28/16 рассмотрения материалов налоговой проверки от 13.04.2016), представитель сообщил, что все имеющиеся у Общества документы представлялись в налоговый орган, в связи с чем необходимости проведения физической сверки нет. На вопрос Инспекции о представлении дополнительных документов, представитель пояснил, что возможно они будут представлены до 19.04.2016.

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки, которое состоялось 19.04.2016 (Протокол № 33/16 рассмотрения материалов налоговой проверки от 19.04.2016), представитель сообщил, что дополнительных документов и доводов не имеется.

Таким образом, Общество не было лишено права давать свои объяснения в отношении непредставленных документов в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки. Кроме того, Обществу было известно о необходимости подтверждения своих доводов первичными документами, которые Обществом не были представлены, в том числе по Требованию налогового органа№ 1-ДОП от 12.02.2016г.

Общество считает, что обнаружение признаков совершения налогового правонарушения возможно лишь в рамках проведения налоговой службой мероприятий налогового контроля, что, по мнению Инспекции, является необоснованным в силу следующего.

Дополнительные мероприятия налогового контроля представляют собой специальную форму налогового контроля. Пунктом 7 статьи 101 Кодекса установлено, что руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, выносит решение о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не только по результатам рассмотрения акта налоговой проверки, других материалов налоговой проверки, но и материалов, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Истребование документов по требованию №1-ДОП направлено на подтверждение выявленных фактов, а не на установление новых обстоятельств, что соответствует целям дополнительных мероприятий налогового контроля. Факт совершения Обществом налогового правонарушения в виде неправомерного непредставления запрошенных документов в количестве 66 штук, которые имеют отношение к предмету налоговой проверки, образуют в действиях налогоплательщика наличие объективной стороны вменяемого налогового правонарушения, Обществом документально не была подтверждена невозможность представления в Инспекцию запрошенных документов, в связи с чем привлечение к ответственности по статье 126 Кодекса, по мнению Инспекции, является правомерным. Кроме того, судами подтверждается возможность привлечения налогоплательщика к ответственности по статье 126 Кодекса в случае неисполнения требования о предоставлении документов, выставленного при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По мнению Общества, определение размера санкции при применении штрафа в Решении основано на предположении Инспекции о наличии у Общества спорных документов. Общество также указывает, что решение Инспекции не содержит достаточно определенные данные о документах, которые, по мнению налогового органа, однозначно имеются у заявителя, но не были последним представлены для проверки.

В отношении данного довода необходимо отметить следующее. В Форме требования о представлении документов (утв. Приказом ФНС России от 08.05.2015
№ ММВ-7-2/189@), приводятся наименования документов, период, к которому они относятся, и их реквизиты или иные индивидуализирующие признаки (при наличии).

НК РФ не предусматривает основания для оставления налогоплательщиком требования налогового органа о представлении документов без исполнения.

Кроме того, требование о представлении документов от 12.02.2016 № 1-ДОП является четко сформулированным запросом с перечислением конкретных документов, необходимых для представления налогоплательщиком. Вместе с тем, Обществом данное требование надлежащим образом в рамках налоговой проверки  исполнено не было. То обстоятельство, что налогоплательщик представил часть запрошенных документов, само по себе подтверждает тот факт, что заявитель знал, какие документы у него запрошены налоговым органом.

Общество не обращалось в Инспекцию с заявлением о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием в качестве основания невозможность идентифицировать запрошенные документы.

Общество ссылается в Детальном регистре 97 счета по расчету амортизации расходов будущих периодов на конкретные документы, подтверждающие расходы, представляет реестр объектов основных средств, находящихся на консервации, поясняет о списании таких средств до истечения 3-х месячного срока, при этом предоставляя по требованию налогового органа только часть запрашиваемых документов. Документы, которые истребовались у Общества, должны были подтвердить обоснованность и правомерность доводов налогоплательщика, должны были быть оформлены надлежащим образом и представлены по требованию налогового органа.

В отношении довода Общества о неисследовании Инспекцией факта непредставления документов во взаимосвязи с установленными сроками хранения документов стоит обратить внимание, что согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов.

В силу абзаца 2 пункта 3 статьи 93 НК РФ в случае, если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение установленного настоящим пунктом срока, оно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы.

Учитывая вышеизложенное, является правомерным привлечение Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Кодекса за непредставление документов в количестве 66 штук по требованию № 1-ДОП о представлении документов (информации) от 12.02.2016, в виде взыскания штрафа на сумму 13 200 руб.

Учитывая изложенные обстоятельства по делу в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения, содержащиеся в части 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и другие положения Кодекса, признает необоснованными требования, заявленные ООО "Т2 Мобайл" к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7.

На основании изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 167, 169, 170, 198, 201 АПК РФ, суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявления ООО "Т2 Мобайл" (ОГРН <***>, ИНН <***>, 125212, <...>) к МИФНС России по КН № 7 (ОГРН <***>, ИНН <***>, 127381, <...>, <...>) о признании частично недействительным решения от 22.04.2016г. № 7, отказать.

Решение может быть обжаловано в течении месяца в Девятый арбитражный апелляционный суд, через Арбитражный суд города Москвы.

Судья                                                                                                   Бедрацкая А.В.