Гражданский кодекс часть 1

ОАО "Акрон" (ОГРН <***>; ИНН <***>; 173012, г. Великий Новгород), (далее Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к МИ ФНС по КН № 3 (ОГРН <***>; ИНН <***>; 129110, <...>), (далее Инспекция, ответчик, налоговый орган) о признании недействительным решение, об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части налоговых вычетов по НДС на суммы налога, предъявленные поставщиками товаров (работ, услуг) без учета изменения стоимости товаров (работ, услуг) в сторону уменьшения по пункту 3 решения.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал заявленные требования по доводам заявления и письменным пояснениям.

Представитель ответчика возражал против удовлетворения заявленных требований, по основаниям, изложенным в отзыве.

Суд, выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, приходит к выводу, что требование заявителя подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ОАО "Акрон" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2011 г.

По результатам проверки Инспекцией был составлен акт налоговой проверки № 04-1-30/16 от 27.05.2014 г.

Открытым акционерным обществом "Акрон" были представлены возражения № 1-5/803 от 24.06.2014 г. на акт проверки № 04-1-30/16 от 27.05.2014 г.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, возражений на акт проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией принято решение № 04-1-31/12 от 30.06.2014 г. об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Заявитель, не согласившись с принятым налоговым органом решением № 04-1-31/12 от 30.06.2014 г. обратился с апелляционной жалобой в УФНС России.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы УФНС России вынесло решение № СА-4-9/22319@ от 29.10.2014 г., которым решение Инспекции № 04-1-31/12 от 30.06.2014 г., в том числе п. 3 решения № 04-1-31/12 от 30.06.2014 г., оставило без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

ОАО "Акрон", не согласившись с принятым налоговым органом решением, посчитало его в оспариваемой части незаконным и необоснованным, не соответствующим действующему налоговому законодательству, что послужило основанием для обращения с заявлением в Арбитражный суд г. Москвы.

Принимая решение, суд руководствовался следующим.

В соответствии с п. 1 ст. 198 АПК РФ организация вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения государственных органов, если полагает, что оспариваемое решение не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно п. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативно-правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа, принявшего оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из материалов дела, заявитель не согласен с выводом Инспекции в подп. 4 п. 3 оспариваемого решения допущено завышение налоговых вычетов по НДС на суммы налога, предъявленные поставщиками товаров (работ, услуг) без учета изменения стоимости товаров (работ, услуг) в сторону уменьшения. По мнению Инспекцию, в результате данного нарушения допущено завышение НДС, предъявленного к возмещению из бюджета за 2011 г., в сумме 8 241 178 руб., в том числе:во 2 квартале 2011 г. на 3 059 755 руб.; в 3 квартале 2011 г. на 2 226 993 руб.;в 4 квартале 2011 г. на 2 954 430 руб.

Суд, исследовав и оценив представленные документы, установил следующее.

Обществом (Покупатель) заключены договоры поставки № 5602/2010/03 от 16.12.2010 г. (т.1 л.д. 90-96) с ОАО «Уралкалий» (Поставщик) и № SILV-ACR/2011/916/OM-090 от 16.12.2010 г. (т.1 л.д. 82-89) с ОАО «Сильвинит» (реорганизовано 17.05.2011 в форме присоединения к ОАО «Уралкалий») (далее -Договор поставки), содержащие идентичные условия поставки, в соответствии с п. 1.1 которых Поставщик обязуется поставить (отгрузить) Покупателю, а Покупатель принять и оплатить Концентрат минеральный «Сильвин» ТУ 2111-038-00203944-2003, цвет –розовый, насыпью (далее - товар) на условиях, указанных в настоящем Договоре и подписанных сторонами настоящего Договора Приложениях, являющихся его неотъемлемыми частями.

Согласно условиям Договора поставки при выполнении Покупателем определенных условий Поставщиком выплачивается премия.

Сумма премии, полученная Обществом в 2011 г. в связи с исполнением п. 5.1.7 Договоров поставки, составила 45 784 321 руб., в том числе во 2 квартале 2011 г. -16 998 638,98 руб., во 3 квартале 2011 г. - 12 372 183,63 руб., в 4 квартале 2011 г. -16 413 498,36 руб. Выплата премии производилась путем перечисления денежных средств на расчетный счет Общества.

Как следует из решения, по мнению Инспекции, из условий п. 5.1 Договора поставки, а также из расчета премии следует, что сумма премии изменяет (уменьшает) цену (стоимость) концентрата минерального «Сильвин», в связи с чем Общество обязано было на основании подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ восстановить суммы налога в размере разницы между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости концентрата минерального «Сильвин» до и после уменьшения его стоимости, в налоговых периодах, на которые приходится дата получения премии.

Суд не принимает вывод Инспекции о неправомерном завышении Обществом сумм налоговых вычетов в силу следующего.

В соответствии со ст. 424 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Изменение цены после заключения договора допускается только в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.

Таким образом, изменение цены на поставляемый товар после их согласования сторонами не допускается, иначе как в случаях, установленных непосредственно в договоре или же в императивных нормах гражданского законодательства.

Так, ГК РФ предусматривает, что цена товара может быть уменьшена по сравнению с ценой договора в случае поставки товара ненадлежащего качества (п. 2 ст. 503 ГК РФ), а также нарушения обязательств по передаче товара, не обременённого правами третьих лиц (п. 1 ст. 460 ГК РФ).

Согласно подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению в случае изменения стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров.

В решении от 11.01.2013 № 13825/12 ВАС РФ отметил, что для целей налогообложения понятия стоимости и цены товаров по смысловому значению различаются. Корректировка налоговой базы, а также выставление корректировочного счета-фактуры необходимы в тех случаях, когда соглашением сторон изменяется цена и (или) количество товаров (работ, услуг). Если изменение стоимости произошло по иным причинам, нет оснований корректировать налоговые обязательства.

Минфин России в Письме от 16.01.2012 г. № 03-03-06/1/13 указал, что «в случае изменения цены единицы товара организация-продавец и организация-покупатель на основании соответствующих изменений данных первичных документов по передаче товара вносят корректировки в данные налогового учета о стоимости проданных (приобретенных) ценностей».

С учетом изложенного, вопрос о наличии обязанности скорректировать НДС (и поставщиком, и покупателем) зависит от того, повлияло ли выплачиваемое Обществу вознаграждение на цену единицы товара или нет.

Применительно к рассматриваемой ситуации ГК РФ не устанавливает оснований для изменения цены поставленного товара, одновременно, соответствующие положения отсутствуют и в Договоре поставки.

Согласно п. 5.1.1 Договора поставки цена на товар устанавливается Сторонами на условиях Цена FCA, ж.д. станция Березники-Сортировочная, Инкотермс-2000, за одну метрическую тонну товара в рублях без учета НДС и транспортных расходов, и определяется Поставщиком в порядке, установленном в п. 5.1.2 Договора (далее - цена на товар).

В соответствии с п. 5.1.2 Договора поставки цена на товар определяется по следующей формуле: цена на товар = цена FCA - транспортный дифференциал, где Цена FCA (руб./тн) - средневзвешенная цена порошкообразного калия хлористого 95%, насыпью, поставляемого на экспорт Поставщиком, по всем счетам, выставленным Поставщиком покупателям Поставщика за расчетный квартал по отгрузкам, свершенным для грузополучателей на Рынке с минимальной ценой на условиях FCA, а также иных условиях (базисах поставки) за вычетом дополнительных затрат Поставщика по сравнению с условием FCA, связанных с иным условием (базисом поставки) в соответствии с п. 5.1.2.1 Договора в пересчете на рубли по курсу доллара США к рублю РФ, установленному Банком России на соответствующий день поставки на Рынок с минимальной ценой в Расчетном квартале.

Расчетный квартал - три последовательных полных месяца, предшествующих любому календарному кварталу таким образом, что каждый календарный квартал начинается через месяц после расчетного квартала, например, для первого квартала 2011 расчетным кварталом являются сентябрь-ноябрь 2010 года.

Транспортный дифференциал - рублевый эквивалент 27 (двадцати семи) долларов США по среднему курсу ЦБ РФ за расчетный квартал.

Для расчета цены на товар используются цены без учета НДС.

Поставщик не позднее 3-х недель по истечении расчетного квартала направляет Покупателю уведомление, содержащее расчет цены на товар на следующий календарный квартал (далее — уведомление о цене).

Исходя из вышеизложенных условий Договора поставки, выплата Поставщиком Покупателю премии не учитывалась при определении цены на товар. Аналогичный вывод также следует из анализа уведомлений о цене (т. 1 л.д. 123-144).

Согласно п. 5.1.7 Договора поставки стороны договорились, что в случае если Покупатель в соответствующем квартале выполняет следующие условия: -приобретает товар в количестве более чем 6 тыс. тонн за квартал по Договору поставки от 16.12.2010 №5602/2010/03 и 3 тыс. тонн за квартал по Договору поставки от 16.12.2010 SILV-ACR/2011/916/ОМ-090; -поставляет калийсодержащие сложные минеральные удобрения российским покупателям на внутренний рынок РФ; то по итогам такого квартала Поставщик выплачивает Покупателю премию на такой квартал, рассчитанную по следующей формуле: сумма премии = товар для внутреннего рынка (цена реализации - цена для сельхозпроизводителей), где Товар для внутреннего рынка - объем Товара (в тоннах), поставленного Покупателем на внутренний рынок РФ российским покупателям в составе сложных минеральных удобрений в течение соответствующего квартала, за исключением объема товара, приобретенного Покупателем у Поставщика в таком календарном квартале по более низкой цене, чем цена на товар, определяемая в соответствии с п. 5.1.2 Договора, но не более объема товара, поставленного Поставщиком Покупателю в этом же квартале, и (кроме первого квартала 2011) товара в составе калийсодержащих сложных удобрений, ранее размещенного на складе Покупателя и приобретенного по настоящему Договору.

Цена реализации - цена на товар, действовавшая в соответствующем квартале в соответствии си. 5.1.2 Договора.

Цена для сельхозпроизводителей - максимальный уровень цены на хлористый калий, задекларированный Поставщиком напрямую российским производителям в соответствующем квартале.

Согласно п. 5.1.11 Договора поставки Поставщик выплачивает Покупателю премию в течение 30 календарных дней по истечении месяца, следующего за кварталом, за который исчисляется премия.

Таким образом, порядок расчета премии и ее выплаты также не позволяет сделать вывод о том, что премия изменяла цену единицы товара. Выплачиваемые Обществу премии не были «привязаны» к конкретному товару из конкретной поставки, кроме того, предоставлялись на отношении всего объема поставленного Покупателю товара. Условия получения премии являлись комплексными и предусматривали не только приобретение Покупателем товара сверх минимально установленного количества, но и поставку Покупателем калийсодержащих сложных минеральных удобрений российским покупателем на внутренний рынок Российской Федерации. Размер премии не зависел напрямую от объема товара, поставленного Поставщиком Покупателю, а рассчитывался об объема товара, поставленного Покупателем на внутренний рынок Российской Федерации, т.е. выплата премии не являлась мерой, направленной на стимулирование Общества к приобретению все большего количества товара у Поставщика. Так, например, Общество могло приобрести товар в количестве 20 000 тонн, но при отсутствии поставок калийсодержащих сложных минеральных на внутренний рынок Российской Федерации не имело право на получение премии, и, наоборот, приобрести товар в меньшем количестве (но сверх минимально установленного количества), но иметь право на получение премии при условии осуществления поставок калийсодержащих сложных минеральных на внутренний рынок российской Федерации.

Вывод о том, что премия не может рассматриваться именно как мера, направленная на стимулирование Общества к приобретению большего количества товара у Поставщика, подтверждается также содержанием п. 5.1.7 Договора поставки, согласно которому выплата премии обусловлена требованиями антимонопольного законодательства в целях поддержки российского агропромышленного комплекса и реализации государственной программы развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия.

Кроме того, размер премии рассчитывался, исходя из объема товара в количественном, а не в стоимостном выражении, что также свидетельствует об отсутствии ее влияния на цену товара.

Составленные Обществом и ОАО «Уралкалий» расчеты выплаты премии также не содержат оговорки об изменении цены товара, в отношении которого выплачивалась премия (т.2, л.д. 9, 11, 15).

То обстоятельство, что при выплате премии цена на товар не изменяется, следует из положения п. 5.1.12, согласованного сторонами при заключении Договора поставки. В названном пункте содержится прямое указание на то, что выплата премии не является изменением цены ранее поставленного товара или изменением предмета договора, повлекшим изменение цены поставляемого товара.

В соответствии со ст. 431 ГК РФ при толковании условии договора принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Если буквальное значение условия договора не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон, в том числе, и с учетом последующего поведения сторон.

Как видно, буквальное значение положений Договора поставки, заключенного между Обществом и ОАО «Уралкалий», не предполагает, что стороны путем предоставления премии установили порядок изменения цены поставленного товара.

Первичные документы (товарные накладные, счета-фактуры), непосредственно оформляющие операцию по реализации товара, содержат информацию о цене за единицу товара согласно уведомлению о цене, т.е. без учета премии, что также подтверждает, что в результате предоставления Обществу премий не происходило изменения цены поставленного товара.

В силу п. 1 ст. 9 Закона РФ от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», действующего в проверяемом периоде, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. При этом в силу п. 5 той же статьи исправления в первичные учетные документы могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали первоначальные документы, с указанием даты внесения исправлений. Учитывая изложенное, изменение цены поставленного товара должно сопровождаться внесением исправлений в первичный документ, подтверждающий поставку товара по первоначальной цене, и в данные бухгалтерского и налогового учета. В виду того, что сторонами Договора поставки было согласовано условие, согласно которому предоставление премий не изменяет цену ранее поставленного товара, внесение исправлений в первоначальные первичные документы не производилось и производиться не могло.

Таким образом, из буквального содержания положений договора, заключенного между Обществом и ОАО «Уралкалий», а также из фактических отношений сторон следует, что стороны не устанавливали порядка изменения цены реализованного товара путем предоставления премий, более того, прямо предусмотрели, что премии выплачиваются без изменения цены ранее поставленного товара.

В обоснование вывода о том, что выплаченные Обществу премии изменяли цену поставленного товара, Инспекция ссылается на решение ФАС России (далее также -антимонопольный орган) от 28.12.2011 г. по делу № 1 10/191-1, в рамках которого рассматривался вопрос об установлении ОАО «Уралкалий» монопольно высокой цены на хлористый калий.

Между тем, вопрос влияния выплаченных ОАО «Уралкалий» премий на изменение цены поставленного товара в рамках указанного дела не рассматривался, поскольку не является предметом регулирования антимонопольного законодательства и не относится к полномочиям ФАС России. Следовательно, выводы, изложенные в решении ФАС России от 28.12.2011, не могут применяться к отношениям, не входящим в сферу регулирования антимонопольного законодательства, в том числе к рассматриваемой ситуации.

В свою очередь, каких-либо иных обстоятельств, которые свидетельствовали бы о достигнутом между сторонами соглашении об изменении цены поставленного товара на сумму премии, Инспекция не приводит.

Обстоятельства отражения премий в учете Поставщика также свидетельствуют о том, что между сторонами не было согласовано изменение цены ранее поставленного товара в результате выплаты премий. Согласно представленной ОАО «Уралкалий» информации (т.1 л.д. 145) при определении налоговой базы по НДС выплаченные премии не учитывались, корректировка налоговой базы по НДС в сторону уменьшения не осуществлялась. Между тем, очевидно, что при изменении цены поставленных товаров такое изменение должно отражаться обеими сторонами договора поставки в согласованных и одинаковых размерах, а не различным образом у поставщика и покупателя. До момента действительного согласования сторонами договора изменения цены на поставленный товар у покупателя отсутствует фактическая возможность осуществить корректную корректировку (восстановление) сумм НДС в связи с невозможностью достоверно определить, на цену каких товаров (из какой поставки) и в каком размере могла повлиять выплаченная поставщиком премия.

Кроме того, в аналогичной ситуации, когда премии выплачиваются поставщиками продовольственных товаров, законодатель прямо предусмотрел, что такие выплаты не учитываются при определении цены на товар. Так, согласно п. 4 ст. 9 Федерального закона РФ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации» (далее - Закон), покупателю может быть выплачено вознаграждение в связи с приобретением им у поставщика определенного количества продовольственных товаров, и оно не учитывается при определении цены таких товаров. Это положение Закона свидетельствует о том, что выплата поставщиком покупателю такого вознаграждения, которое не меняет цену товара, является обычной для хозяйственной практики. Для продовольственных товаров Закон лишь ограничивает размер такого вознаграждения - не более десяти процентов от цены приобретенных продовольственных товаров. Для непродовольственных товаров максимальный размер данного вознаграждения определяется исключительно по усмотрению сторон и не ограничивается на законодательном уровне.

Также, Федеральным законом от 05.04.2013 № 39-ФЗ ст. 154 НК РФ дополнена п. 2.1, согласно которому выплата (предоставление) продавцом товаров (работ, услуг) их покупателю премии (поощрительной выплаты) за выполнение покупателем определенных условий договора поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), включая приобретение определенного объема товаров (работ, услуг), не уменьшает для целей исчисления налоговой базы продавцом товаров (работ, услуг) (и применяемых налоговых вычетов их покупателем) стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), за исключением случаев, когда уменьшение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (поощрительной выплаты) предусмотрено указанным договором.

В соответствии с заключением Комитета Совета Федерации по бюджету и финансовым рынкам, данным им при рассмотрении соответствующего законопроекта, обозначенные изменения носят уточняющий характер и направлены на совершенствование правоприменительной практики налогообложения. Следовательно, рассматриваемые дополнения фактически были произведены в порядке уточнения норм общего характера.

Следовательно, как до внесения изменений в НК РФ, так и после данных изменений, законодатель очевидно исходил из того, что выплачиваемые продавцом премии не уменьшают стоимость отгруженных товаров, за исключением случаев, когда уменьшение стоимости отгруженных товаров прямо предусмотрено договором.

При этом, согласно п. 3 ст. 5 НК РФ, акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков имеютобратную силу. Нормы Закона № 39-ФЗ очевидным образом устанавливают такие гарантии, следовательно, п. 2.1. ст. 154 НК РФ может быть применен к рассматриваемой ситуации и по данному основанию.

Суд не принимает выводы Инспекции об обязанности Общества восстановить сумму НДС в связи с получением им премий от поставщика, как не соответствующие положениям действовавшего во 2-3 кварталах 2011 налогового законодательства РФ.

В проверяемом периоде Общество принимало к вычету суммы НДС по приобретенным товаром в полном соответствии с налоговым законодательством РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Таким образом, необходимыми и достаточными условиями для применения покупателем вычета по НДС является приобретение товаров для облагаемых НДС операций, принятие товаров к учету при наличии первичных документов, а также наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры.

Как видно из материалов дела, все перечисленные условия применения вычетов по НДС по приобретенным товарам Обществом были соблюдены.

Между тем, Инспекция, придерживаясь собственной позиции, согласно которой получение Обществом премий влияет на изменение цены ранее поставленного товара, обязывает Общество откорректировать суммы принятых налоговых вычетов в периоде получения премий. В то же время Инспекция не учитывает следующие обстоятельства: цена ранее поставленного Обществу товара в результате получения премий не изменялась. Данное обстоятельство исключает необходимость корректировки налоговой базы по НДС; действовавшие в течение 2-3 кварталов 2011 положения гл. 21 НК РФ не содержали норм, устанавливающих обязанность и /или регулирующих порядок восстановления сумм налоговых вычетов в связи с получением покупателем премий. Порядок корректировки налоговых вычетов по НДС в случае изменения цены отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) через механизм восстановления суммы налога, принятого к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам) введен Федеральным законом от 19.07.2011 № 245-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» (далее - Закон № 245-ФЗ) и начал действовать с 01.10.2011 г.

В силу положений п. 2 ст. 5 НК РФ указанный порядок не может иметь обратной силы, поскольку устанавливает новую обязанность и ухудшает положение налогоплательщика. Данный вывод подтверждается также правовой позицией Минфина России, изложенной в Письме от 03 сентября 2012 г. № 03-07-15/120.

В свою очередь, вопреки доводам Инспекции, до 01.10.2011 г. процедура корректировки налоговых вычетов по НДС, так же как и основание восстановления НДС, в НК РФ отсутствовала. Инспекцией не приведено правового основания (конкретной нормы НК РФ), подтверждающей наличие у Общества обязанности скорректировать /восстановить НДС в 2-3 кварталах 2011 г.

ФНС РФ, поддерживая выводы Инспекции об обязанности Общества в рассматриваемой ситуации корректировать сумму НДС, также не приводит какого-либо нормативного обоснования, руководствуясь исключительно Постановлением Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 № 11637/11. Между тем, правовая позиция ВАС РФ, изложенная в названном судебном акте, не применима к рассматриваемой ситуации.

Предметом оценки ВАС РФ в указанном деле являлась правомерность квалификации полученных покупателем премий в качестве вознаграждения за оказанные покупателем услуги. Именно на такой квалификации полученных премий настаивал налоговый орган и именно применительно к данной квалификации суды оценивали условия договоров, заключенных налогоплательщиком. Учитывая изложенное, выводы суда, изложенные в данном деле, в любом случае не могут быть использоваться для обоснования доначислений налога Обществу по иным правовым основаниям.

В указанном Постановлении Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 № 11637/11 было отмечено, что «размер налоговых вычетов по НДС, ранее заявленных покупателем, также подлежит пропорциональному уменьшению в соответствующих налоговых периодах. Таким образом, выплачиваемые поставщиками обществу на основании договоров поставки премии уменьшают стоимость поставленных товаров, что влечет необходимость изменения налоговой базы по НДС у поставщиков и сумм налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость у общества».

Иными словами, исходя из правовой природы НДС как косвенного налога, ВАС РФ еще раз указал на зеркальность налогообложения поставщика и покупателя - только в случае корректировки налоговой базы поставщиком у покупателя возникает обязанность в осуществлении «пропорциональной» корректировки вычетов.

Таким образом, в периоде до 01.10.2011 у покупателя товаров налоговые вычеты по НДС корректировались не сами по себе, корректировка налоговых вычетов в связи с предоставленными поставщиками премиями могла быть произведена только при одновременной корректировке налоговой базы у поставщика.

В свою очередь, поставщик Общества не корректировал налоговую базу по НДС на суммы выплачиваемых премий, в силу чего правовая позиция ВАС РФ, изложенная в постановлении Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 № 11637/11, не подлежит применению к рассматриваемой ситуации, и у Общества отсутствуют основания для корректировки налоговых вычетов по НДС.

Кроме того, вне зависимости от того, предусмотрено ли соглашением сторон условие о влиянии премии на цену товара, для восстановления НДС в порядке, предусмотренном подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ, необходимо выполнение прочих обязательных условий.

Так, в соответствии с подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ в случае изменения стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, в т.ч. в случае уменьшения цены, восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат: дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров; дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров.

Следовательно, с 01.10.2011 г. обязанность скорректировать размер налоговых вычетов возникает только после получения от продавца товара первичных документов или корректировочных счетов-фактур (условия реализации обязанности). В ином случае условия реализации даже существующей обязанности отсутствуют.

Как неоднократно указывалось, ОАО «Уралкалий» не выставляло в адрес Общества ни первичных документов, ни корректировочных счетов-фактур на «уменьшение стоимости приобретенных товаров», в связи с чем у Общества отсутствовала обязанность и объективная возможность восстановить ранее принятые к вычету суммы НДС.

Кроме того, необходимо отметить, что период выплаты премии (т.е. период, в котором, по мнению Инспекции, Обществу необходимо восстановить НДС) не совпадал с налоговым периодом, в котором была отражена реализация товаров и за который начислялась премия.

В свою очередь, обязанность по корректировке (восстановлению) сумм НДС в периоде выплаты премии нормами налогового законодательства не предусмотрена.

Учитывая изложенное, у Общества в любом случае отсутствовала обязанность по корректировке (восстановлению) сумм НДС за тот налоговый период, в котором были получены премии.

Кроме того, подход Инспекции об обязанности восстановить НДС противоречит природе НДС как косвенного налога, поскольку приводит к повторному исчислению суммы НДС с той части стоимости товара, с которой НДС был уплачен поставщиком.

Обязанность по уменьшению покупателем суммы налоговых вычетов по НДС в любом случае не может быть возложена на покупателя, если поставщик не уменьшал налоговую базу по реализации товаров. В случае если поставщик товара исчислял налог исходя из налоговой базы без учета выплаченной премии, экономические основания для корректировки суммы вычетов покупателем отсутствуют, что обусловлено экономической природой НДС как косвенного налога. В ином случае, действия налоговых органов по доначислению НДС покупателю ведут к двойному налогообложению, т.к. соответствующие суммы налога поступают в бюджет дважды - от поставщика при реализации им товаров покупателю и от покупателя при осуществлении доначислений налоговым органом, что прямо противоречит принципу однократности налогообложения.

Ссылка инспекции на Постановление Президиума ВАС РФ от 22.12.2009 № 11175/09 является несостоятельной, поскольку указанное Постановление касается случая предоставления покупателю скидок, на основании которых поставщик корректировал налоговую базу по налогу на добавленную стоимость за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров.

Между тем, по настоящему делу Инспекцией не представлено доказательств корректировки поставщиками налоговой базы на суммы выплачиваемых премий и выставления обществу корректировочных счетов-фактур.

Учитывая изложенные обстоятельства, суд, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения, содержащиеся в части 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и другие положения Кодекса, признает обоснованными требования, заявленные ОАО "Акрон" (ОГРН <***>; ИНН <***>; 173012, г. Великий Новгород) к МИ ФНС по КН № 3 (ОГРН <***>; ИНН <***>; 129110, <...>).

Уплаченная заявителем при подаче заявления госпошлина подлежит взысканию с ответчика за счет средств федерального бюджета в соответствии со ст.110 АПК РФ.

На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 65, 75, 110, 165, 167, 170, 176, 201 АПК РФ, суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу РФ, решение МИ ФНС по КН № 3 (ОГРН <***>; ИНН <***>; 129110, <...>) от 30.06.2014г. № 04-1-31/12 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении ОАО "Акрон" (ОГРН <***>; ИНН <***>; 173012, г. Великий Новгород), в части п. 3 решения.

Взыскать с МИ ФНС по КН № 3 (ОГРН <***>; ИНН <***>; 129110, <...>) в пользу ОАО "Акрон" (ОГРН <***>; ИНН <***>; 173012, г. Великий Новгород) госпошлину в размере 2000 (Две тысячи) руб. 00 коп., уплаченную платежным поручением № 1236 от 19.12.2014г.

Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение месяца после принятия решения и в суд кассационной инстанции в двухмесячный срок со дня вступления решения в законную силу.

СУДЬЯ А.В. Бедрацкая