Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело позаявлению к заявлению открытого акционерного общества «Самотлорнефтегаз» (ИНН <***>; ОГРН <***>; дата регистрации 17.05.1999; адрес: 628600, <...>, панель 4);

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 (ИНН <***>, дата регистрации 23.12.2004 адрес: 129223, <...> стр. 194)

опризнании недействительным решения от 19.08.2013 №52-19-18/1776р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Федеральной налоговой службы от 29.11.2013 № СА-4-9/21414@),

при участии в судебном заседании:

представителей заявителя - ФИО1 (личность подтверждена паспортом гражданина Российской Федерации), действующей по доверенности от 25.12.2013 № ХТ-314д; ФИО2 (личность подтверждена паспортом гражданина Российской Федерации), действующего по доверенности от 25.12.2013 № ХТ-330д;

представителя заинтересованного лица - ФИО3 (личность подтверждена удостоверением УР №775932), действующего по доверенности от 30.04.2014 №13,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Самотлорнефтегаз" (далее – Заявитель, Общество, ранее ОАО "РН-Нижневартовск") обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 (далее – Инспекция, Налоговый орган, Заинтересованное лицо) о признании недействительным Решения от 19.08.2013 № 52-19-18/1776р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом Решения Федеральной налоговой службы от 29.11.2013 № СА-4-9/21414@.

Арбитражный суд г. Москвы на основании ч.1 ст.48 АПК РФ произвел замену ОАО «РН-Нижневартовск» на его правопреемника ОАО «Самотлорнефтегаз» в связи с реорганизацией заявителя в форме присоединения.

Заявитель в судебном заседании поддержал требование в полном объеме по доводам, изложенным в заявлении (т.1 л.д.2-8) и письменных пояснениях (т.2 л.д.2-9, 35-41, т.5 л.д.6-15, 68-70), в обоснование требований указывал, что решение не соответствует налоговому законодательству, нарушает права и законные интересы организации.

Налоговый орган заявленные требования не признал по доводам, изложенным в оспариваемом Решении (т.1 л.д.68-99), отзыве (т.1 л.д.123-127) и письменных пояснениях (т.3 л.д.1-5, т.4 л.д.67-77, т.5 л.д.46-63, 78-80), указал, что решение Инспекции вынесено в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах, в ходе проверки установлены обстоятельства, послужившие основанием для привлечения Общества к ответственности.

Определением Арбитражного суда г. Москвы от 20.06.2014 производство по настоящему делу было приостановлено до вступления в законную силу судебных актов по делам № А40-14717/2014 (по заявлению ОАО "Оренбургнефть") и № А40-33301/2014 (по заявлению ООО "Региональный нефтяной консорциум").

В указанных делах суд кассационной инстанции рассмотрел спор, основанный на аналогичных настоящему делу обстоятельствах. Арбитражный суд Московского округа, оставив без изменения судебные акты по делу № А40-14717/2014 и отменив по делу № А40-33301/2014, сформировал единообразную практику относительно момента определения срока полезного использования основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации.

Не согласившись с принятыми судебными актами по делам № А40-14717/2014 и № А40-33301/2014, налогоплательщики обратились с кассационными жалобами в Судебную коллегию Верховного Суда РФ. Определениями от 03.03.2015 N 305-КГ15-615 и от 04.03.2015 N 305-КГ15-53 было отказано в передаче кассационных жалоб для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии Верховного Суда РФ.

Определением Арбитражного суда г. Москвы от 17.11.2014 производство по настоящему делу возобновлено в связи с вступлением в законную силу судебных актов по вышеуказанным делам.

В судебном заседании 10.03.2015 Заявитель по настоящему делу ходатайствовал об отложении судебного заседания до рассмотрения кассационной жалобы Инспекции в Арбитражном суде Московского округа по делу № А40-283 81/2014 со схожими обстоятельствами.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 19.03.2014 по делу № А40-28381/2014 решение Арбитражного суда г. Москвы от 19.06.2014 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.11.2014 были отменены в части. Суд кассационной инстанции в указанной части признал решение налогового органа законным.

Рассмотрев материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав письменные доказательства, суд установил, что заявленное требование не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что Инспекцией по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки ОАО "ТНК-Нижневартовск" (было переименовано в ОАО "РН-Нижневартовск", а впоследствии в ОАО "Самотлорнефтегаз") по вопросам соблюдения законодательства РФ о налогах и сборах за период с 01.01.2010 по 31.12.2011 вынесено Решение № 52-19-18/1776р от 19.08.2013 "О привлечении налогоплательщик к ответственности за совершение налогового правонарушения" (далее - Решение, т.1 л.д.68-99).

Указанным Решение Обществу доначислены налог на прибыль организаций за 2010-2011 годы в общей сумме 45 012 335 руб., пени в сумме 1 011 973 руб., а также Общество привлечено к ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 9 002 467 руб. за неуплату (неполную уплату) в проверенном периоде сумм доначисленных налогов.

Не согласившись с принятым Инспекцией Решением, Заявитель обратился в Федеральную налоговую службу (далее - ФНС России) с апелляционной жалобой от 26.09.2013 № 26-08/2013-б/н-02.

ФНС России, рассмотрев апелляционную жалобу Общества, решением от 29.11.2013 года №СА-4-9/21414@ (т.1 л.д.100-111) отменила Решение Инспекции в части: вывода о завышении Обществом расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций за 2010, 2011 годы, на сумму амортизации, начисленной по скважинам №№ 19834, 19855, 19836, 40407, введенным в эксплуатацию предыдущим собственником ОАО "ТНК-ВР Холдинг" в 2008 году, в размере 21 171 376 руб.; отнесения скважин №№ 40516, 40595, 440593, 429 при расчете завышенных амортизационных сумм, в целях исчисления налога на прибыль организаций, в пятую амортизационную группу, с учетом вывода, указанного в данном решении об отнесении скважин №№ 40516, 40595, 440593, 429 в четвертую амортизационную группу; вывода о завышении Обществом расходов, в целях исчисления налога на прибыль организаций за 2011 год, на сумму амортизации, начисленной по скважинам №19875, №60010, № 19966, введенным в эксплуатацию предыдущим собственником ОАО «ТНК-BP Холдинг» в 2010 году, в размере 3 410 839 рублей, а также начисления соответствующих сумм налога на прибыль организаций, штрафа и пени (пункт 1.2. мотивировочной части Решения); вывода о завышении Обществом расходов, в целях исчисления налога на прибыль организаций за 2010, 2011 годы, на сумму излишне начисленной амортизации в размере 7 586 484 рубля, в том числе за 2010 год в размере 58 536 рублей, за 2011 год в размере 7 527 948 рублей в результате неправильного определения Обществом амортизационной группы по объектам основных средств «электродвигателям», начисления соответствующих сумм налога на прибыль, штрафа и пени (пункт 1.4 мотивировочной части Решения).

В остальной части апелляционная жалоба Общества была оставлена без удовлетворения.

Кроме того, Федеральной налоговой службой поручено Налоговому органу произвести перерасчет сумм налогов, пени и штрафов по Решению от 19.08.2013 №52-19-18/1776р с учетом выводов, изложенных в решении Федеральной налоговой службы.

По результатам произведенного налоговым органом перерасчета доначисленные суммы налога на прибыль организаций составили 39 361 433 рублей, в том числе за 2010 год - 6 799 091 рублей, за 2011 год - 32 562 342 рублей, пени - 883 768 рублей, штраф - 7 872 287 рублей.

По пункту 1.1 мотивировочной части Решения Инспекции (относительно доначисления налога на прибыль организаций в размере 35 913 507 руб., пени в размере 806 353 руб. и штрафа в размере 7 182 698 руб.) судом установлено следующее:

По состоянию на 01.01.2010 года на учете налогоплательщика числятся основные средства (автомобильные дороги, скважины, сети нефтесборные, Перечень объектов основных средств, приходящиеся на них суммы налога, пени, штрафа в разрезе налоговых периодов указаны в Приложении № 2 т.1 л.д.129-130), права на которые подлежат государственной регистрации. Согласно актам о приеме-передаче зданий (сооружений) по форме № ОС-la объекты введены в эксплуатацию в период с 31.01.2008 по 31.12.2008 и установлены сроки их полезного использования (далее - СПИ) на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (в редакции Постановления Правительства РФ от 18.11.2006 N 697).

После подачи документов на государственную регистрацию права собственности на вышеуказанные объекты Общество изменило ранее установленный СПИ объектов основных средств. Причиной корректировки СПИ, как пояснил Налогоплательщик, послужило внесение изменений в Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы, на основании Постановлений Правительства РФ от 12.09.2008 N 676 и от 24.02.2009 N 165, которые установили иные сокращенные по сравнению с ранее действовавшими СПИ некоторых видов основных средств.

Спор по настоящему эпизоду Решения Инспекции касается двух вопросов: когда определяется срок полезного использования: на дату ввода объектов в эксплуатацию или на дату подачи документов на государственную регистрацию прав на основные средства; и возникло ли у Налогоплательщика право включать суммы амортизации, которые могли бы быть начислены за предшествующие налоговые периоды по объектам, введенным в эксплуатацию до 01.12.2012, в состав налогооблагаемой базы проверяемых периодов?

Вышеуказанные вопросы также были предметом рассмотрения в делах № А40-14717/2014, № А40-33301/2014, № А40-28381/2014.

Разрешая первый вопрос, суд кассационной инстанции в Постановлении Арбитражного суда Московского округа от 31.10.2014 по делу N А40-14717/2014 указал: «суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованному выводу о том, что срок полезного использования основного средства, права на которое подлежат государственной регистрации, определяется по правилам пункта 1 статьи 258 НК РФ в момент его ввода в эксплуатацию, тогда как в амортизационную группу такой объект включается по правилам пункта 11 статьи 258 НК РФ на момент документального подтверждения факта подачи документов на государственную регистрацию права собственности в соответствии с установленным ранее (на дату ввода в эксплуатацию) сроком полезного использования.

Суды обеих инстанций правомерно указали, что Налогоплательщик не вправе произвольно выбирать момент определения срока полезного использования основного средства, который устанавливается однократно на дату ввода в эксплуатацию и не подлежит изменению без надлежащего основания.

Налоговый кодекс Российской Федерации представляет Налогоплательщику право на изменение срока полезного использования основного средства после его ввода в эксплуатацию только в случаях, предусмотренных абзацем 2 пункта 1 статьи 258 (например, в случае реконструкции, модернизации или технического перевооружения).

Учитывая, что срок полезного использования основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации, на основании положений статьи 258 НК РФ определяется на дату ввода основного средства в эксплуатацию с учетом действующей на этот момент редакции Классификации, суды первой и апелляционной инстанции пришли к правомерному выводу о том, что при включении в состав амортизационной группы срок полезного использования повторно не устанавливается (не изменяется), а амортизационная группа определяется в соответствии с пунктом 3 статьи 258 НК РФ на основании ранее установленного срока полезного использования».

Общество обжаловало судебные акты в Судебную коллегию Верховного Суда РФ, определением которого от 03.03.2015 N 305-КГ15-615 было отказано в передаче жалобы. Как указано в указанном определении: «Основанием для доначисления обществу налога на прибыль организации, соответствующих сумм пени и штрафов, послужил вывод налогового органа об излишне начисленной обществом амортизации по нефтяным скважинам ввиду неверного определения срока их полезного использования. При этом инспекцией в ходе проверки установлено, что обществом определен срок полезного использования основных средств согласно Классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1, действующей на момент ввода основных средств в эксплуатацию. Впоследствии, после подтверждения факта подачи документов на государственную регистрацию права собственности, общество повторно определило (изменило) срок полезного использования.

Полагая, что такое изменение противоречит целям налогового учета, инспекция осуществила перерасчет сумм амортизационных отчислений по спорным скважинам, исходя из срока полезного использования и амортизационной группы на дату ввода скважин в эксплуатацию.

Отказывая в удовлетворении требований общества в указанной части, суды пришли к выводу, что при включении в состав амортизационной группы срок полезного использования повторно не устанавливается, он определяется по правилам пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса в момент его ввода в эксплуатацию, тогда как в амортизационную группу такой объект включается по правилам пункта 11 статьи 258 Налогового кодекса на момент документального подтверждения факта подачи документов на государственную регистрацию права собственности в соответствии с установленным ранее сроком полезного использования. Основания для изменения срока полезного использования основного средства указаны в абзаце 2 пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса, в спорной налоговой ситуации таких оснований не установлено».

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 14.11.2014 по делу N А40-33301/14 были отменены судебные акты судов первой и апелляционной инстанций, которые были вынесены в пользу налогоплательщика: «Налоговый орган указал в решении, что налогоплательщик в нарушение пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации установил срок полезного использования основных средств не на дату ввода основных средств (2007 - 2008 годы) в эксплуатацию, а на дату подачи документов на государственную регистрацию, при этом Инспекция приняла во внимание, что статья 258 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит исключений из общего правила в части порядка определения срока полезного использования. В оспариваемом решении Инспекция указывает, что срок полезного использования основных средств подлежит определению на дату их ввода в эксплуатацию с учетом Классификации основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации, вне зависимости от того, подлежит или нет право собственности на соответствующий объект основных средств государственной регистрации, что прямо следует из положений пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации ...

Суд кассационной инстанции, поддерживая позицию налогового органа, изложенную в оспариваемом решении от 12 декабря 2013 года принял во внимание нормы статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации и учел конкретные фактические обстоятельства спора, оцененные судом, согласно которым спорные объекты основных средств были введены в эксплуатацию в 2007 - 2008 годах, а согласно норме статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации определение срока полезного использования производится на дату ввода в эксплуатацию и, соответственно, применяется редакция Классификации, действующая в указанный период».

Налогоплательщик, не согласившись с постановлением суда кассационной инстанции, обратился в Верховный Суд РФ, который в Определении от 04.03.2015 N 305-КГ15-53 признал неправомерным толкование положений НК РФ, согласно которому СПИ определяется на дату подачи документов на государственной регистрации прав на основные средства: «Суд кассационной инстанции, отменяя решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций, принимая во внимание фактические обстоятельства, установленные и оцененные судами с учетом положений статьи 258 Налогового кодекса, пришел к выводу, что определение срока полезного использования основных средств должно было производиться налогоплательщиком на дату введения их в эксплуатацию.

Таким образом, суд кассационной инстанции признал правомерным доначисление обществу налога на прибыль в результате исключения инспекцией из налогооблагаемой базы сумм указанных амортизационных отчислений.

Доводы общества, изложенные в кассационной жалобе, не подтверждают нарушения судом кассационной инстанции норм материального права и сводятся, по сути, к их неверному толкованию, следовательно, не могут служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта в кассационном порядке».

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 19.03.2015 по делу N А40-28381/14 в части указанного эпизоды были отменены судебные акты судов первой и апелляционной инстанций, которые были вынесены в пользу налогоплательщика: «исходя из системного толкования положений пунктов 1,3 и 11 статьи 258 НК РФ период определения срока полезного использования имущества напрямую связан с моментом ввода объекта основных средств в эксплуатацию и не связан с моментом подачи документов на государственную регистрацию права.

Моментом документального подтверждения факта подачи документов н. государственную регистрацию прав до 01.01.2013 определялся исключительно период включения основных средств, права па которые подлежат государственной регистрации в состав одной из десяти амортизационных групп, определённых в пункте 3 статьи 258 НК РФ в соответствии со сроками полезного использования, определенными в порядке пункта 1 статьи 258 НКРФ и с учётом Классификации основных средств.

При таких данных выводы судов об обязанности налогоплательщика при определении срока полезного использования объектов основных средств, требующих государственной регистрации, соблюсти оба условия, то есть ввести объект в эксплуатацию и подать документы на государственную регистрацию прав, прямо противоречит выше приведённым нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу императивности нормы пункта 1 статьи 258 НК РФ срок полезного использования объекта амортизируемого имущества определяется однократно на дату ввода данного объекта в эксплуатацию.

Налогоплательщик не вправе произвольно выбирать момент определения срока полезного использования основного средства, равно как и изменять его без надлежащего на то основания.

Налоговый кодекс РФ представляет налогоплательщику право на изменение срока полезного использования основного средства после его ввода в эксплуатацию только в случаях, предусмотренных абзацем 2 пункта 1 статьи 258 Кодекса.

Изменение редакции Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, не является основанием для изменения срока полезного использования основного средства.

Равным образом, при включении амортизируемого имущества в состав амортизационной группы позднее даты ввода в эксплуатацию (например, поскольку документы на государственную регистрацию прав поданы позже) срок полезного использования основного средства не пересматривается, а амортизационная группа определяется в соответствии с пунктом 3 статьи 258 НК РФ на основании ранее установленного срока полезного использования».

В отношении обязанности налогового органа учесть суммы амортизации суд кассационной инстанции сослался на положения Федерального закона N 215-ФЗ "О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации".

В Постановлении Арбитражного суда Московского округа от 31.10.2014 по делу N А40-14717/2014 указано: «Доводы кассационной жалобы общества о необходимости расчета сумм амортизации по спорным объектам за период, предшествующий дате подаче документов на государственную регистрацию прав и необходимости учета указанных сумм при расчете налога на прибыль общества за 2010 - 2011 годы судом отклоняются.

Согласно статье 3.1 Федерального закона от 29.11.2012 N 206-ФЗ, право на начисление амортизации по объектам основных средств, введенным в эксплуатацию до 01.01.2012, возникает не ранее подачи документов на государственную регистрацию права собственности.

Судами правомерно учтено, что изменение правового регулирования в связи с принятием Федерального закона от 29.11.2012 N 206-ФЗ относиться только к периоду с которого у организации возникает право на начисление амортизации, а не момента определения срока полезного использования.

Таким образом, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем подачи документов на регистрацию указанных прав, расчет суммы амортизации по спорным скважинам, введенным в эксплуатацию в 2007 - 2008 годах, до подачи обществом в 2010 году документов по указанным скважинам на государственную регистрацию прав собственности неправомерен.

Ссылка кассационной жалобы общества на обязанность налоговой инспекции устанавливать действительный объем налоговых обязательств налогоплательщиков судом отклоняется, поскольку самостоятельное начисление налоговым органом в решении амортизации за периоды, не входящие в число проверяемых, противоречит нормам налогового законодательства».

В Постановлении от 14.11.2014 по делу N А40-33301/14 Арбитражный суд Московского округа также подтвердил, что к спорным правоотношениям подлежат применению нормы Федерального закона N 215-ФЗ: «Податель кассационной жалобы, налоговый орган, просит отменить судебные акты и отказать налогоплательщику в удовлетворении заявления, указывая на следующие основные доводы: нарушение норм материального права, в частности норм статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации - "Амортизационные группы. Особенности включения амортизируемого имущества в состав амортизационных групп" и норм Федерального закона N 215-ФЗ '"О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" применительно к налогу на прибыль; нарушение единообразия складывающейся судебно-арбитражной практики относительно вопроса по определению налоговой базы по налогу на прибыль...

Налоговый орган полагает, что, учитывая ввод в эксплуатацию спорных объектов до 1 декабря 2012 года, то в силу прямого указания закона они не могли амортизироваться до подачи документов на государственную регистрацию прав на спорные объекты, при этом налоговый орган указывает на складывающуюся по спорному вопросу судебно-арбитражную практику...

При таких обстоятельства, суд кассационной инстанции полагает законным и обоснованным вывод решения Инспекции о неправомерном исчислении и учете в составе расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, амортизируемые отчисления в завышенном объеме за 2010 год и за 2011 год, что повлекло неуплату налога на прибыль».

Наконец, в Постановлении от 19.03.2015 по делу N А40-28381/14 Арбитражный суд Московского округа отмечено: «Суд кассационной инстанции находит ошибочным вывод судов о том, что налоговому органу следовало рассчитать амортизацию за период, предшествующий подаче документов на государственную регистрацию прав (то есть за 2006-2009 годы, не входящие в проверяемый период), и включить данную сумму в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 15.06.2010 № 1574/10, размер налогового обязательства налогоплательщика в результате выявленных нарушений подлежит корректировке за разные налоговые периоды, но в пределах периода проведения одной налоговой проверки...

Перерасчёт сумм амортизационных отчислений за период с даты ввода спорных объектов в эксплуатацию до подачи документов по ним на государственную регистрацию прав также неправомерен в силу определенной воли законодателя, согласно которой начисление амортизации по объектам, требующим государственной регистрации прав и введённых в эксплуатацию до 01.01.2012, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем подачи документов на регистрацию указанных прав (статья 3.1 Федерального закона от 29.11.2012 №206-ФЗ)».

Таким образом, судебно-арбитражная практика имеет единообразный характер и исходит из того, что:

1) срок полезного использования основных средств, права на которые подлежат
государственной регистрации, определяется на дату ввода объектов в эксплуатацию с учетом действующей на этот момент редакции Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы;

2) право на амортизацию объектов, введенных в эксплуатацию до 01.12.2012, возникает не ранее подачи документов на государственную регистрацию прав. Налоговый орган не вправе в решении самостоятельно провести перерасчет амортизации за периоды, не входящие в число проверяемых.

При этом позиция Налогоплательщика заключается в следующем:

Из пункта 1 статьи 256 и пункта 11 статьи 258 НК РФ усматривается, что имущество, подлежащее государственной регистрации, не признается амортизируемым до подачи документов на государственную регистрацию права собственности. Налогоплательщик не вправе определять СПИ такого имущества в общем порядке, установленном пунктом 1 статьи 258 НК РФ, т.е. на дату ввода в эксплуатацию.

Суд не принимает позицию Общества по следующим основаниям:

На основании пункта 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями статьи 258 НК РФ и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы (далее -Классификация), утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.

В соответствии с пунктом 3 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество объединяется в десять амортизационных групп.

В пункте 11 статьи 258 НК РФ закреплено, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Учитывая, что на основании пункта 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со СПИ, а СПИ определяются налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного амортизируемого имущества, Общество должно было по спорным объектам СПИ для целей налогового учета определить на дату ввода данных объектов в эксплуатацию, то есть в 2008 году, применяя при этом редакцию Классификации, действовавшей в периоде ввода в эксплуатацию спорных объектов, а в соответствии с положениями пункта 3 статьи 258 НК РФ распределить данные объекты, являющиеся объектами недвижимого имущества, в соответствующие амортизационные группы в соответствии с требованиями пункта 11 статьи 258 НК РФ - с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав, исходя при этом из уже определенных в 2008 году СПИ по данным объектам, что также прямо следует из положений данной статьи.

На момент ввода спорных основных средств в эксплуатацию в 2008 году Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» (в ред. Постановления Правительства РФ от 18.11.2006 N 697, от 12.09.2008 № 676 «О внесении изменений в Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы»):

-объекты основных средств, имеющие код ОКОФ 12 4521161 («Скважина нефтяная эксплуатационная»), были включены в шестую амортизационную группу (имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно) (от 121 месяца до 180 месяцев);

-объекты основных средств, имеющие код ОКОФ 12 4526372 («Дорога автомобильная с усовершенствованным облегченным или переходным типом дорожного покрытия»), были включены в седьмую амортизационную группу (имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно) (от 181 месяца до 240 месяцев);

- объекты основных средств, имеющие код ОКОФ 12 4521152 ("Сооружения для поддержания пластового давления"), были включены в пятую амортизационную группу (имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно) (от 85 месяца до 120 месяцев);

-объекты основных средств, имеющие код ОКОФ 12 4521173 ("Сеть нефтегазосборная"), были включены в пятую амортизационную группу (имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно) (от 85 месяца до 120 месяцев).

Соответственно, спорные объекты подлежат отнесению в 5-7 амортизационные группы исходя из СПИ, которые налогоплательщик должен был определить в соответствии с Классификацией, в редакции, действовавшей в периоде ввода в эксплуатацию спорных объектов в 2008 году.

Таким образом, в нарушение статьи 258 НК РФ Налогоплательщик неверно определил СПИ и амортизационную группу по спорным объектам, что привело к неправильному определению норм амортизации и исчислению амортизации в завышенном объеме.

В своем заявлении от 17.02.2014 № б/н Общество, не соглашаясь с позицией Налогового органа, приводит следующие доводы.

По мнению Налогоплательщика, в целях налогового учета действующей в проверяемом периоде редакцией НК РФ (2010-2011 годы) был установлен ряд условий и ограничений по началу и сроку-начисления амортизационных отчислений по объектам недвижимого имущества. Амортизационная группа и СПИ по спорным объектам были определены Обществом в 2009 году, после одновременного наступления двух условий: подачи документов на государственную регистрацию права собственности; ввода в эксплуатацию спорных объектов.

В качестве правового обоснования своей позиции, Заявитель ссылается на пункт 11 статьи 258 НК РФ, где указано, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Из указанной нормы Заявитель делает вывод, что поскольку включение объекта основных средств в амортизационную группу тождественно определению срока его полезного использования, то определять данный срок до подачи документов на государственную регистрацию прав на такие объекты неправомерно. Следовательно, по мнению Общество, СПИ спорных объектов правомерно был им измене, после подачи документов на государственную регистрацию прав.

Таким образом, алгоритм действий представляется Заявителю в следующем виде:

1. Установление обязательности государственной регистрации прав на основное средство.

2. Определение амортизационной группы, к которой Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, относит основное средство.

3. Установление СПИ в пределах временного диапазона амортизационной группы.

Если объекты не подлежат госрегистрации, то между 2 и 3 этапом нет временного промежутка. Если подлежат, срок полезного использования определяется на дату подачи документов на регистрацию, до этого момента он не устанавливается.

Однако Налогоплательщиком не учтено следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Статья 258 НК РФ не содержит исключений из правила, согласно которому СПИ основных средств определяется на дату ввода в эксплуатацию данного объекта. Соответственно, одинаково с другими видами основных средств СПИ объектов, права на которые подлежат государственной регистрации, подлежит определению на момент их ввода в эксплуатацию. Это находит подтверждение и в действиях самого Налогоплательщика, ранее установившего СПИ спорных объектов на дату их ввода в эксплуатацию.

Данное законоположение является императивным правилом, подлежащим обязательному применению при определении СПИ амортизируемого имущества.

Налогоплательщик не вправе произвольно выбирать момент определения срока полезного использования основного средства, который устанавливается однократно на дату ввода в эксплуатацию и не подлежит изменению без надлежащего основания. НК РФ представляет налогоплательщику право на изменение срока полезного использования основного средства после его ввода в эксплуатацию только в случаях предусмотренных абзацем 2 пункта 1 статьи 258 (реконструкция, модернизация, техническое перевооружение).

Из положений статьи 258 НК РФ прямо следует, что НК РФ определяет следующую последовательность действий налогоплательщика:

1.Определение срока полезного использования объекта основных средств согласно порядку, установленному пунктами 1, 6 статьи 258 НК РФ;

2.Определение амортизационной группы на основании определенного срока полезного использования объекта основных средств в соответствии с пунктом 3 статьи 258 НКРФ.

Налогоплательщик не учитывает, что пункт 1 статьи 258 НК РФ определяет дату определения СПИ амортизируемого имущества, в состав которого входят не только основные средства, но и нематериальные активы. При этом относительно основных средств также следует учитывать, что Классификация не содержит их исчерпывающего перечня, что прямо следует из содержания пункта 6 статьи 258 НК РФ: для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей.

Ошибочность логического построения Заявителя (определению СПИ предшествует установление амортизационной группы) становится очевидной, если речь заходит о нематериальном активе либо основном средстве, не поименованном в Классификации. Поскольку такие объекты не включены Классификацией ни в одну из десяти амортизационных групп, для них невозможно установить, к какой амортизационной группе они относятся, пока не будет установлен СПИ.

Таким образом, в настоящем деле, Налогоплательщик, введя спорные объекты в эксплуатацию в 2008 году, должен был, в соответствии с прямым указанием НК РФ, определить их срок полезного использования. Для этого ему необходимо было обратиться к Классификации (что также прямо закреплено в НК РФ), где указаны соответствующие сроки полезного использования объектов основных средств.

Пункт 11 статьи 258 НК РФ в редакции, действовавшей в спорном периоде, действительно предусматривал, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Однако данная норма не указывает на необходимость определения (изменения) СПИ объектов основных средств после подачи соответствующих документов на государственную регистрацию указанных прав, а предусматривает лишь момент определение амортизационной группы. Следовательно, данная норма никак не противоречит пункту 1 статьи 258 НК РФ, обязывающему налогоплательщиков определять СПИ на дату ввода в эксплуатацию соответствующих объектов.

Право на изменение СПИ основного средства после его ввода в эксплуатацию представляется налогоплательщику только в случаях, предусмотренных абзацем 2 пункта 1 статьи 258 НК РФ (реконструкция, модернизация или техническое перевооружение).

Изменение редакции Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, не является основанием для пересмотра ранее установленного срока полезного использования основного средства.

Указанный вывод подтверждается судебно-арбитражной практикой.

В Постановлении Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2014 по делу N А06-7763/2013 указано: «Постановлением Правительства РФ от 12.09.2008 N 676 в Классификацию основных средств внесены изменения, вступающие в силу с 2009 г., Постановлением правительства РФ от 24.02.2009 N165 в Классификацию основных средств внесены изменения, вступающие в силу с 2010 г. Основные средства, введенные в эксплуатацию до этого года, не могут быть переведены в другую амортизационную группу в соответствии с новой редакцией Классификации».

В Постановлении Седьмого арбитражного апелляционного суда от 01.09.2011 по делу N А27-270/2011 (Определением ВАС РФ от 05.05.2012 N ВАС-2485/12 оставлено без изменения) также была дана оценка правомерности действий налогоплательщика по пересмотру СПИ в связи с внесением изменений в Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы. Первоначально на дату ввода объектов в эксплуатацию они в соответствии с действовавшей на тот момент редакцией Классификации были отнесены в 6 амортизационную группу, однако Постановлением Правительства РФ от 12.09.2008 N 676 спорные основные средства были включены с 2009 года в 4 группу. Суды признали несоответствующим законодательству о налогах и сборах сокращение СПИ объектов: «Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (в редакции Постановлений Правительства РФ от 09.07.2003 N 415, от 08.08.2003 N 476, от 18.11.2006 N 697), подкласс "Машины и механизмы подготовки шихты" входит в группу "Машины и оборудования для металлургии" код ОКОФ 14 2923000 (в том числе сепараторы, грохоты, центрифуги), и соответствует шестой амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно).

При этом позиция "Грохоты и сита" ОКОФ 142923131, введена Постановлением Правительства РФ от 12.09.2008 N 676, которое вступило в силу с 01.01.2009 года Соответственно оснований для отнесения в 2007-2008 гг. данных основных средств к четвертой группе у налогоплательщика не имелось».

Вывод о том, что налогоплательщик не вправе пересматривать СПИ в связи с изменением редакции Классификации, подтверждается также положениями статьи 322 НК РФ, которая определяет порядок изменение метода начисления амортизации. Для расчета амортизационных отчислений при линейном методе важен конкретный СПИ, а не амортизационная группа. Для нелинейного - наоборот. Поэтому законодатель, предполагая возможное внесение изменений в Классификацию в части «переноса» основных средств из одной амортизационной группы в другую, установил:

-при переходе с нелинейного метода на линейный объекты амортизируемого имущества в целях определения суммарного баланса амортизационных групп включаются в состав этих групп исходя из срока полезного использования таких объектов, установленного при введении их в эксплуатацию (абзац 2 пункта 3 статьи 322 НК РФ);

-при переходе с нелинейного метода на линейный этом норма амортизации для каждого объекта амортизируемого имущества определяется в соответствии с пунктом 2 статьи 259.1 Кодекса исходя из оставшегося срока полезного использования объекта амортизируемого имущества, определенного на 1-е число налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение линейного метода начисления амортизации.

Следовательно, срок полезного использования не подлежит изменению в течение всего срока эксплуатации объекта.

На основании вышеизложенного следует, что, определяя амортизационные группу спорных объектов, Налогоплательщик должен был исходить из сроков полезного использования данных объектов, определенных в момент ввода в эксплуатацию (2007, 2008 год), а не в момент подачи документов на регистрацию соответствующих прав (2009 год).

Соответствующий подход подтверждается анализом Постановления Президиума ВАС РФ от 30.10.2012 № 6909/12.

В указанном Постановлении Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что амортизация объектов основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, начинается не с момента подачи документов на государственную регистрацию соответствующих прав, а с момента ввода объектов в эксплуатацию. При этом ВАС РФ прямо отметил, что пункт 11 статьи 258 касается исключительно момента включения объектов основных средств в необходимую амортизационную группу.

Порядок расчета сумм амортизации при применении линейного метода начисления амортизации регулируется положениями статьи 259.1 НК РФ.

В соответствии с положениями пункта 2 статьи 259.1 НК РФ сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

К = (1/n) х 100%,

где К - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах (без учета сокращения (увеличения) срока в соответствии с абзацем 2 пункта 13 статьи 258 НК РФ).

Соответственно, начисление амортизации при линейном метода начисления возможно до отнесения объекта в ту или иную амортизационную группу, но невозможно без определения срока полезного использования соответствующих объектов.

Тем самым, Президиум ВАС РФ, устанавливая правомерность исчисления амортизации для целей налогового учета до отнесения объектов основных средств к той или иной амортизационной группе, тем не менее, презюмирует определенность их срока полезного использования, без которых невозможен сам расчет амортизационных отчислений.

Из всего вышеизложенного следует, что Налогоплательщик неправомерно определил срок полезного использования спорных объектов не в периоде их ввода в эксплуатацию.

Относительно обязанности Налогового органа учесть амортизацию за предыдущие налоговые периоды, не входящие в проверяемый период, судом установлено следующее:

Настоящий спор касается исключительно момента определения срока полезного использования объектов основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации, а не периода, с которого у организации возникает право на признание в расходах сумм амортизационных отчислений.

По мнению Налогоплательщика, у Общества на дату ввода спорных объектов возникло право на начисление амортизации по ним и, следовательно, Инспекция обязана была учесть, что занижение налоговой базы проверяемого периода компенсируется соответствующим ее завышением предыдущего. Игнорирование данного обстоятельства привело к тому, что Налогоплательщик в силу пресекательных сроков на возврат излишне взысканного налога утратил право на их учет при исчислении своих налоговых обязательств.

Суд считает данный довод Общества ошибочным, так как противоречит правовой позиции Президиума ВАС РФ, выраженной в Постановлении от 15.06.2010 № 1574/10.

В указанном Постановлении Высший Арбитражный Суд Российской Федерации пришел к выводу, что поскольку спорные годы не входили в число проверяемых инспекцией периодов по налогу на прибыль, то налоговый орган был лишен возможности подтвердить либо опровергнуть утверждение общества о наличии у него переплаты за прошлые годы, сложившейся в результате невключения названных сумм расходов в состав расходов в прошлых налоговых периодах.

Суд надзорной инстанции в данном Постановлении также указал, что «данные обстоятельства подлежат оценке налоговым органом и могут быть приняты судом во внимание только в случае, когда в результате выявленных нарушений корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, однако в пределах периода проведения одной налоговой проверки».

Аналогичные выводы содержит, в том числе, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 24.02.2015 по делу N А40-59510/13, постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 23.04.2014 по делу № А40-104549/13. Подобно настоящему делу в указанном судебном акте рассмотрен спор по результатам выездной налоговой проверки о правомерности включения в состав расходов текущего периода затрат, относящихся к более раннему налоговому периоду (2008 г.). Суд кассационной инстанции указал, что 2008 год не входил в период проверки и сослался на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 № 1574/10: «Поскольку выездная налоговая проверка проводилась за периоды 2009 - 2010 годы, факт переплаты за предыдущий налоговый период в ходе проверки не устанавливался.

Довод налогоплательщика о том, что для установления переплаты нет необходимости в проведении проверки, поскольку переплата следует из самого факта учета расходов в более позднем налоговом периоде, так же отклоняется судом кассационной инстанции. Так, в Постановлении Президиума ВАС РФ N 1574/10 от 15.06.2010 года указано, что данные обстоятельства подлежат оценке налоговым органом и могут быть приняты судом во внимание только в случае, когда в результате выявленных нарушений корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, однако в пределах периода проведения одной налоговой проверки».

ФАС Московского округа в постановлениях от 20.08.2013 по делу № А40-99820/12-99-372, от 23.07.2013 по делу № А40-126991/12-99-634, от 05.07.2013 по делу № А40-122173/12-20-621 отменил судебные акты нижестоящих инстанций на том основании, что содержащиеся в них выводы противоречат правовой позиции, изложенной в Постановлении от 15.06.2010 № 1574/10:

-Постановление ФАС Московского округа от 20.08.2013 по делу № А40-99820/12-99-372 - «Что касается ссылки общества, поддержанной судами, на то, что такой корректировке подлежали также налоговые обязательства за 2008 и 2009 годы, то судами не учтено, что 2008 год не входил в число проверяемых инспекцией периодов по налогу на прибыль, в связи с чем инспекция была лишена возможности подтвердить либо опровергнуть утверждение общества о наличии у него переплаты за прошлый год, образовавшейся в результате невключения спорных сумм дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов прошлого налогового периода.

Данная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 N1574/10».

-Постановление ФАС Московского округа от 23.07.2013 по делу № А40-126991/12-99-634 - «Между тем суды не учли все обстоятельства, имеющие значение для дела, а именно то, что 2007 год, на наличие переплаты в котором ссылается налогоплательщик, не включался в период проведения налоговой проверки.

Применительно к подобным случаям Президиумом Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 15.06.2010 года N1574/10 указано следующее: ссылка налогоплательщики на отсутствие у него задолженности по уплате налога на прибыль ввиду того, что установленное инспекцией занижение налоговой базы 2005 года не может оцениваться судами в отрыве от завышения им в связи с этим соответствующей базы 2003 и 2004 годов, не может быть принята во внимание. Налоговые периоды 2003 и 2004 годов не входили в число проверяемых инспекцией периодов по налогу на прибыль, следовательно, налоговый орган был лишен возможности подтвердить либо опровергнуть утверждение общества о наличии у него переплаты за прошлые годы, сложившейся в результате невключения названных сумм дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов прошлых налоговых периодов. Данные обстоятельства подлежат оценке налоговым органом и могут быть приняты судом во внимание только в случае, когда в результате выявленных нарушений корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, однако в пределах периода проведения одной налоговой проверки.

Поскольку 2007 год не входил в период налоговой проверки, по результатам которой вынесено обжалуемое решение, возможная переплата за 2007 год не могла учитываться судом при определении налоговых обязательств за 2008 год».

- Постановление ФАС Московского округа от 04.02.2013 по делу № А40-8920/11-116-23 - «Кроме того судом кассационной инстанции принимается во внимание правовая позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенная в Постановлении Президиума от 15.06.2010N1574/10.

Так, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации указал, что поскольку спорные годы не входили в число проверяемых инспекцией периодов по налогу на прибыль, то налоговый орган был лишен возможности подтвердить либо опровергнуть утверждение общества о наличии у него переплаты за прошлые годы, сложившейся в результате невключения названных сумм расходов в состав расходов в прошлых налоговых периодов.

Данные обстоятельства подлежат оценке налоговым органом и могут быть приняты судом во внимание только в случае, когда в результате выявленных нарушений корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, однако в пределах периода проведения одной налоговой проверки».

Поскольку выездная налоговая проверка проводилась за периоды 2010-2011 гг., факт переплаты за предыдущие налоговые периоды в ходе проверки Инспекцией не устанавливался, в том числе, поскольку проверка правильности исчисления и своевременности уплаты ОАО «РН-Нижневартовск» за налоговые (отчётные) периоды, не входящие в число проверяемых, автоматически привела бы к нарушению Налоговым органом положений статьи 89 НК РФ.

Ещё одним обстоятельством, требующим установления Арбитражным судом в рассматриваемом деле на основании положений статей 65, 67-70 АПК РФ при решении вопроса о правомерности применения положений абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ в редакции Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ, является период выявления ошибки (искажения) налоговой базы по налогу на прибыль за 2008-2009 гг., допущенной Обществом вследствие неправильного применения положений статьи 258 НК РФ.

По мнению Налогоплательщика, ошибка налоговой базы была обнаружена в 2010-2011 гг., когда в налоговых декларациях были заявлены суммы расходов в виде амортизации в большем размере, чем подлежали начислению за 2010 и 2011 гг. соответственно.

Абзац 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ, представляющий право провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога, предусматривает внесение корректировок в расчет налоговой базы текущего периода на сумму выявленной ошибки.

Если предположить, что в 2010 г. Общество пришло к выводу, что неначисление амортизации до подачи документов на государственную регистрацию права являлось ошибкой (искажением) налоговой базы, то логично сделать вывод, что ошибка была выявлена за весь период с ввода объекта в эксплуатацию.

Соответственно, если бы Налогоплательщик осуществлял перерасчет налоговой базы, то были бы заявлены суммы за все предыдущие периоды и в 2011 г. суммы амортизационных были бы исчислены, исходя из СПИ, установленных редакцией Классификации на дату ввода объекта в эксплуатацию.

Однако заявленные в 2010-2011 гг. Налогоплательщиком суммы амортизационных отчислений по спорным объектам являются результатом применения неправильной нормы амортизации, а не перерасчета налоговой базы в соответствии с п.1 ст.54 НК РФ.

В нарушение статьи 65 АПК РФ, возлагающей на Общество обязанность по доказыванию обстоятельств, на которые оно ссылается как на основание своих требований, Налогоплательщиком не доказано (не подтверждено относимыми и допустимыми доказательствами), что искажение налоговой базы было выявлено Налогоплательщиком в 2010-2011 гг.

Суммы начисленной амортизации включены Обществом в ведомости начисленной амортизации основных средств по налоговому учету за 2010-2011 гг., сводные регистры налогового учета за 2010-2011 годы и отражены по строке 030 Листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2010-2011 годы.

Также отсутствуют иные документы, подтверждающие выявление ошибки в расчете налоговой базы за предыдущие периоды в 2010-2011 гг. (например, бухгалтерские справки, организационно-распорядительные документы об выявлении/исправлении ошибки и т.д.).

Таким образом, 2010-2011 гг. не являются периодом выявления искажения налоговой

базы.

Единственно возможной датой обнаружения ошибки (искажения) налоговой базы по налогу на прибыль в спорной ситуации, суд считает, может быть признана дата вступления в законную силу оспариваемого решения Инспекции.

Таким образом, суд считает, что положения абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ в настоящем деле не применимы.

Из буквального содержания нормы п.1 ст. 258 НК РФ следует, что срок полезного использования (далее - СПИ) определяется на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества.

Данное законоположение является императивным правилом, подлежащим обязательному применению при определении СПИ амортизируемого имущества. Как указано выше, налогоплательщик не вправе произвольно выбирать момент определения срока полезного использования основного средства

Несоблюдение требования об определении СПИ на дату ввода объекта амортизируемого имущества либо изменение установленного на дату ввода СПИ в момент подачи документов на государственную регистрацию права на объект является нарушением положений п.1 ст.258 НК РФ.

В соответствии с п.11 ст.259 НК РФ (в ред. до 01.01.2013) основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Как указал Президиум ВАС РФ в Постановлении от 30.10.2012 N 6909/12, «названная норма регулирует механизм распределения амортизируемого имущества по амортизационным группам в соответствии со сроками его использования».

Согласно п.4 ст.259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Данное законоположение является диспозитивной нормой, которая предполагает, что со следующего месяца после ввода объекта в эксплуатацию у налогоплательщика возникает право начислять амортизацию и включать ее суммы в состав расходов, связанных с производством и реализацией. Соответственно, указанная норма не может рассматриваться, как обязывающая организацию непременно начать амортизацию не позднее указанного срока.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 30.10.2012 N 6909/12 подтвердил, что применение положений указанной нормы являются именно правом налогоплательщика:

«Отсутствие государственной регистрации права на объект основного средства в связи с тем, что налогоплательщиком не реализовано право на своевременное оформление его в собственность, не может рассматриваться как основание для лишения налогоплательщика права на учет расходов, связанных с созданием и (или) приобретением этого объекта, через амортизацию.

Если объект основных средств отражен в качестве такового в бухгалтерском учете с определением первоначальной стоимости, введен в эксплуатацию и используется в производственной деятельности, то лишение налогоплательщика права начисления амортизационных отчислений и их учета в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций противоречит положению пункта 4 статьи 259 Налогового кодекса.

Следовательно, судами первой и апелляционной инстанций в отношении рассматриваемого эпизода сделан правильный вывод о том, что момент возникновения права на начисление амортизации связан только с моментом введения объекта в эксплуатацию и не зависит от условий, обозначенных в пункте 11 статьи 258 Налогового кодекса».

Более того, как следует из процитированного постановления, Президиум ВАС РФ указал, что решение о начале начисления амортизации принимается налогоплательщиком с учетом конкретных фактических обстоятельств его хозяйственной деятельности, таких как постановка объекта на бухгалтерский учет с определением первоначальной стоимости, ввод в эксплуатацию и использование в производственной деятельности.

В пользу указанного вывода о том, что начисление амортизации по объекту не начинается в «автоматическом режиме» со следующего месяца после его ввода в эксплуатацию говорит и судебно-арбитражная практика применения Постановления Президиума ВАС РФ от 30.10.2012 N6909/12.

ФАС Московского округа, оставляя без изменения судебные акты нижестоящих судов, в постановлении от 12.02.2013 по делу № А40-31075/12-91-157 указал: «Если объект основных средств отражен в качестве такового в бухгалтерском учете с определением первоначальной стоимости, введен в эксплуатацию и используется в производственной деятельности, то лишение налогоплательщика права начисления амортизационных отчислений и их учета в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций противоречит положению пункта 4 статьи 259 Налогового кодекса».

ФАС Поволжского округа, отправляя дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, в Постановлении от 29.01.2013 по делу N А55-13129/2012 указал: «...из оспариваемых судебных актов не усматривается, что судами исследовался вопрос ввода спорных основных средств в эксплуатацию, отражение спорного имущества в бухгалтерском учете с определением первоначальной стоимости, использование спорных основных средств в производственной деятельности.

При изложенных обстоятельствах, выводы судебных инстанций по данному эпизоду сделаны при неправильном применении норм материального права и не полном выяснении обстоятельств, имеющих существенное значение для дела, в связи с чем, принятые по делу судебные акты в данной части подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции».

Отказывая заявителю в удовлетворении его требований, Восьмой арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 21.06.2013 по делу N А46-3587/2012 (оставлено без изменения Постановлением ФАС Западно-Сибирского округа от 01.11.2013) указал: «Ссылка заявителя на правовую позицию Президиума ВАС РФ, изложенную в Постановлении от 30.10.2012 N 6909/12, не состоятельна, поскольку данный судебный акт принят по спору с иными фактическими обстоятельствами. Как следует из содержания данного Постановления, лишения налогоплательщика права начисления амортизационных отчислений и их учета в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций противоречит положению пункта 4 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации, при наличии следующих условий, а именно: объект основных средств отражен налогоплательщиком в качестве такового в бухгалтерском учете с определением первоначальной стоимости; введен в эксплуатацию и используется в производственной деятельности.

Аналогичная позиция отраженна также в Постановлении Седьмого арбитражного апелляционного суда от 01.02.2013 по делу N А45-10332/2012 (оставлено без изменения Постановлением ФАС Западно-Сибирского округа от 23.04.2013) в котором указано: «ссылка заявителя на правовую позицию Президиума ВАС РФ, изложенную в Постановлении от 30.10.2012 N 6909/12, не состоятельна, поскольку данный судебный акт принят по спору с иными фактическими обстоятельствами. Как следует из содержания данного Постановления, лишения налогоплательщика права начисления амортизационных отчислений и их учета в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций противоречит положению п. 4 ст. 259 НК РФ, при наличии следующих условий, а именно: объект основных средств отражен налогоплательщиком в качестве такового в бухгалтерском учете с определением первоначальной стоимости; введен в эксплуатацию и используется в производственной деятельности»

Таким образом, на основании вышеизложенного можно сделать вывод, что Федеральные арбитражные суды округов, толкуя Постановление Президиума ВАС РФ от 30.10.2012 № 6909/12, указывают, что ввод объекта в эксплуатацию не является единственным и достаточным основанием для начисления амортизации и начисление амортизацииначинается непременно со следующего месяца после ввода объекта в эксплуатацию.

Также вывод о диспозитивном характере нормы п.4 ст.259 НК РФ подтверждается положениями п.2 ст. 259 НК РФ, в соответствии с которой амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении нелинейного метода начисления амортизации или отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации, и ст.259.2 НК РФ, которой определен порядок расчета сумм амортизации при применении нелинейного метода начисления амортизации. Согласно п.4 указанной статьи сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на начало месяца и норм амортизации, установленных настоящей статьей, по следующей формуле:

А = В х k/100,

где А - сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

В - суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

k - норма амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

Учитывая же, что согласно действовавшему в проверяемый период правовому регулированию основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав (п. 11 ст.258 НК РФ), при применении нелинейного метода начисления амортизации без включения объекта в амортизационную группу невозможно начисление амортизации по объекту, не включенному в состав какой-либо амортизационной группы.

Следовательно, только сам налогоплательщик, который принимает решение о выборе способа начисления амортизации, о принятии объекта к бухучету, вводе в эксплуатацию, фактическому использованию в производственной деятельности, может принять решение о начале начисления амортизации.

Кроме того, конкретный размер амортизационных отчислений за какой-либо период зависит от таких обстоятельств как размер амортизационной премии, применение специальных коэффициентов к норме амортизации, величина которых носит вариативный характер и определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Выводы о том, что исчисление амортизационных отчислений возложено на налогоплательщика, а переложение этой обязанности на суд и налоговый орган противоречит положениям налогового законодательства соответствуют судебной практике.

В определении ВАС РФ от 12.12.2013 № ВАС-17688/13 указано:

«При принятии судебных актов суды руководствовались положениями статей 31, 32, 52, 259 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым на налоговый орган не возложена обязанность по исчислению суммы налога с учетом амортизационных премий, применение которых является правом, а не обязанностью налогоплательщика; самостоятельное начисление амортизации инспекцией противоречит нормам налогового законодательства.

Доводы заявителя не опровергают выводов судебных инстанций. По существу они направлены на переоценку фактических обстоятельств и не могут являться основанием для передачи дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра оспариваемых актов в порядке надзора.

Ссылка общества на судебные акты по иным арбитражным делам не свидетельствует о нарушении судами единообразия в толковании и применении норм материального права с учетом конкретных обстоятельств налогового спора, установленных при рассмотрении настоящего дела.

Кроме того, налогоплательщик не лишен возможности заявить о корректировке сумм налоговых платежей за прошедший период путем представления уточненных налоговых деклараций, и возврате излишне уплаченной суммы налога в порядке, предусмотренном статьями 78 и 81 Налогового кодекса Российской Федерации.

В постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 08.07.2013 по делу № А40-81706/12-91-449 (Определением ВАС РФ от 03.12.2013 № ВАС 14474/13 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ) указывается:

«По мнению заявителя, при принятии оспариваемого решения инспекцией в целях налогообложения прибыли не учтены расходы на капитальные вложения (амортизационная премия) в размере не более 10% расходов, понесенных на достройку (дооборудование) и техническое перевооружение систем молниезащиты и наружного освещения НПС "Ростовка" (пункта 1.1 и 1.2 решения) и не произведен перерасчет сумм амортизации по объекту основных средств Линия электропередач воздушная (освещение НПС "Ростовка") в связи с увеличением первоначальной стоимости данного объекта на стоимость работ по достройке (дооборудованию) и техническому перевооружению систем молниезащиты и технического перевооружения (пункта 1.1 и 1.2 решения).

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из того, что заявитель был вправе самостоятельно согласно положениям статей 52, 54, 81 и 264 Налогового кодекса Российской Федерации учесть в целях налогообложения прибыли за 2008-2009 год начисленные инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества за указанный период суммы водного и транспортного налогов, самостоятельно исчислить сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот и представить уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль при отсутствии в дальнейшем действий по обжалованию в вышестоящем налоговом органе или в судебных инстанциях. У налогового органа нет ни прав, ни обязанностей, ни фактической возможности производить соответствующие расчеты».

Отменяя решение и постановление судов первой и апелляционной инстанции ФАС Московского округа в Постановление от 18.01.2013 по делу N А40-15910/12-107-74 также указал: «оспаривание оснований для исчисления налога без подачи уточненной налоговой декларации путем предъявления непосредственно в суд требования о признании недействительными ненормативного акта, принятого в рамках выездной налоговой проверки, означает нарушение требований статьи 81 НК РФ и необоснованное переложение на суд обязанности налогового органа по проверке правомерности уменьшения ранее исчисленной налогоплательщиком суммы налога, что не отвечает принципам баланса публичных и частных интересов.

В то же время защита налогоплательщика от избыточного налогового бремени может быть осуществлена путем пересчета налоговых обязательств после подачи уточненной налоговой декларации и ее проверки налоговым органом».

Таким образом, из положений статей 258, 259, 259.2 и позиции Президиума ВАС РФ не следует вывод о том, что амортизация подлежит начислению в обязательном порядке со следующего месяца после ввода объекта в эксплуатацию.

Под амортизацией, как следует из статьи 257 НК РФ, в налоговом учете понимается процесс отнесения на расходы стоимости основных средств, сформированной с учетом затрат на их приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно может быть использовано.

Согласно п.5 ст.259.1 НК РФ начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества.

Суд отмечает, что, как следует из вышеприведенных законоположений, в отличие, например, от ситуации с внереализационными и прочими расходами, подлежащими единовременному признанию в четко определенных статьей 272 НК РФ периодах, налогоплательщик не лишается права на признание амортизации в связи началом ее начисления в более позднем периоде, чем ввод объекта в эксплуатацию. Таким образом, независимо от того, что начисление амортизации начато Обществом не с ввода спорных объектов в эксплуатацию, а с подачи документов на государственную регистрацию, Налогоплательщик не лишается права списать через механизм амортизации всю первоначальную стоимость основных средств.

Налогоплательщик пытается перевести спор по настоящему делу в плоскость определения периода начисления амортизации. При этом Обществом не учитывается, что на момент принятия Постановления Президиума ВАС РФ от 30.10.2012 N 6909/12 отсутствовал федеральный закон, которым был прямо урегулирован вопрос о начале амортизации введенных в эксплуатацию до 01.01.2012 основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации,

Федеральным законом от 29.11.2012 № 206-ФЗ пункт 11 статьи 258 НК РФ был признан утратившим силу с 01.01.2013.

Федеральный закон от 23.07.2013 г. № 215-ФЗ дополнил Федеральный закон от 29.11.2012 № 206-ФЗ статьей 3.1 согласно которой, начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации и которые введены в эксплуатацию до 01.12.2012, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем подачи документов на регистрацию указанных прав. Налогоплательщики, начавшие с 01.01.2013 г. начислять амортизацию по таким объектам амортизируемого имущества при отсутствии документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав, освобождаются от уплаты пеней и штрафов за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в связи с применением иного порядка начисления амортизации по этим объектам амортизируемого имущества.

Учитывая положения ст.3.1 Федерального закона от 29.11.2012 № 206-ФЗ, право на начисление амортизации по объектам основных средств, введенным в эксплуатацию до 01.01.2012, возникает не ранее подачи документов на государственную регистрацию права собственности.

Следовательно, в силу прямого указания закона отсутствуют основания для учета амортизационных отчислений по спорным объектам за период с даты ввода в эксплуатацию по дату подачи документов на государственную регистрацию права.

Согласно ч.1 ст. 13 АПК РФ арбитражные суды рассматривают дела на основании Конституции Российской Федерации, международных договоров Российской Федерации, федеральных конституционных законов, федеральных законов, нормативных правовых актов Президента Российской Федерации и нормативных правовых актов Правительства Российской Федерации, нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти, конституций (уставов), законов и иных нормативных правовых актов субъектов Российской Федерации, актов органов местного самоуправления.

В соответствии с п.1 ч.2 ст.270, п.1 ч.2 ст.288 АПК РФ неприменение закона, подлежащего применению, является основанием для изменения или отмены судебных актов арбитражного суда первой и апелляционной инстанций.

По мнению Налогоплательщика, Федеральный закон от 23.07.2013 № 215-ФЗ имеет обратную силу, поскольку он распространяет свое действие на правоотношения, которые возникли до его вступления в законную силу. Законоположение о начислении амортизации по основным средствам, введенным в эксплуатации до 01.01.2012, после подачи документов на государственную регистрацию прав ухудшает положение налогоплательщика по сравнению с ранее действовавшим правовым регулированием, которое с учетом толкования, данного Президиумом ВАС РФ в постановлении от 30.10.2012 N 6909/12, позволяло начать амортизацию с более ранней даты - с ввода объектов в эксплуатацию. Исходя из вышеуказанного, Федеральный закон от 23.07.2013 № 215-ФЗ нарушает запрет на придание обратной силы актам налогового законодательства, ухудшающим положение налогоплательщика, который закреплен в п.2 ст.5 НК РФ и ст. 57 Конституции Российской Федерации.

Вопреки утверждению Общества действие Федерального закона от 23.07.2013 N 215-ФЗ распространяется на правоотношения, возникшие до 01.12.2012 года, так как законодатель придал закону обратную силу.

Пунктом 2 статьи 5 НК РФ, как и статьей 57 Конституции Российской Федерации, установлено, что не имеют обратной силы только законы, вводящие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков.

В определении от 03.07.2007 № 747-0-0 Конституционный Суд Российской Федерации отмечает, что для оценки воздействия нормативного акта на права налогоплательщика необходимо оценивать все изменения, вносимые в налоговое законодательство, в совокупности и устанавливать их направленность.

Федеральный закон от 23.07.2013 N 215-ФЗ не ухудшает положение налогоплательщиков, так как несмотря на пропуск 3-летнего срока, предусмотренного статьей 78 НК РФ, позволяют налогоплательщикам, не начислявшим амортизацию с даты ввода объекта в эксплуатацию, признать расходы, относящиеся к периодам до 2010 г.

Как было указано выше, до принятия постановления Президиума ВАС РФ от 30.10.2012 № 6909/12 существовала правовая неопределенность в вопросе начала начисления амортизации по объектам, подлежащим государственной регистрации. Федеральный закон от 29.11.2012 N 206-ФЗ установил, что начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации.

Соответственно, та часть налогоплательщиков, которые не начисляли амортизацию, оказались в ситуации, когда подача УНД за определенные налоговые периоды не имела смысла в связи с пропуском 3-летнего срока, предусмотренного ст. 78 НК РФ, что безусловно ухудшило их положение по сравнению с ранее действующим правовым регулированием..

Одновременно положение другой части налогоплательщиков, которые не пропустила пресекательные сроки также безусловно улучшилось, поскольку новый закон позволил им не дожидаясь подачи документов на государственную регистрацию списать затраты на формирование первоначальной стоимости основных средств.

Федеральный закон от 23.07.2013 N 215-ФЗ позволил налогоплательщикам, которые не начисляли амортизацию по объектам с даты ввода в эксплуатацию и пропустили сроки, предусмотренные ст. 78 НК РФ, перенести срок признания этих расходов на более поздний период.

Также Федеральный закон от 23.07.2013 N 215-ФЗ устранил ответственность за применение иного порядка начисления амортизации налогоплательщиками, начавшими с 1 января 2013 года начислять амортизацию по объектам амортизируемого имущества, введенным в эксплуатацию до 01.12.2012, при отсутствии документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию прав.

Таким образом, если учитывать изменения в налоговое законодательство, вносимые Федеральными законами от 29.11.2012 N 206-ФЗ и от 23.07.2013 N 215-ФЗ, в совокупности, то спорный закон направлен на улучшение положения части налогоплательщиков и устранил ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, следовательно, противоречия с НК РФ отсутствуют.

Таким образом, Федеральный закон от 23.07.2013 N 215-ФЗ имеет обратную силу.

Даже если допустить, что спорный закон ухудшил положение отдельной категории налогоплательщиков, то в любом случае необходимо учитывать следующее.

Общее правило разрешения коллизий, возникающих при применении нормативно-правовых актов, закреплено в ч.2 ст. 13 АПК РФ, согласно которой арбитражный суд, установив при рассмотрении дела несоответствие нормативного правового акта иному имеющему большую юридическую силу нормативному правовому акту, в том числе издание его с превышением полномочий, принимает судебный акт в соответствии с нормативным правовым актом, имеющим большую юридическую силу.

Федеральный закон от 23.07.2013 № 215-ФЗ имеет равную юридическую силу с НК РФ, который также является федеральным законом. При этом положения п.3 ст.4 указанного Федерального закона о начислении амортизации по объектам, введенным в эксплуатацию до 01.01.2012, являются специальными по отношению к статье 5 НК РФ.

Как указывается в определении Конституционного суда Российской Федерации от 03.12.1998 № 182-0: «... при конкуренции специального и общего законов, регулирующих одни и те же общественные отношения, применению подлежат нормы специального закона».

Следовательно, независимо от характера воздействия Федерального закона от 23.07.2013 № 215-ФЗ на права и обязанности Налогоплательщика, при определении момента вступления закона в силу необходимо руководствоваться не статьей 5 НК РФ, а пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ.

Выводы о приоритете специальных положений, содержащихся в самом законе о его вступлении в силу, подтверждается судебно-арбитражной практикой (Постановление ФАС СЗО от 18.02.2008 по делу N А05-6151/2007, Постановление ФАС ВСО от 18.09.2008 по делу N А58-9467/06, от 29.12.2007 по делу N А58-9467/06, Постановление 8ААС от 12.03.2010 по делу NA46-23 695/2008).

При возникновении сомнений в конституционности подлежащего применению в деле законоположения порядок разрешения коллизии отличается от общего, закрепленного в ч.2 ст. 13 АПК РФ.

Частью 3 ст. 13 АПК РФ предусмотрено, если при рассмотрении конкретного дела арбитражный суд придет к выводу о несоответствии закона, примененного или подлежащего применению в рассматриваемом деле, Конституции Российской Федерации, арбитражный суд обращается в Конституционный Суд Российской Федерации с запросом о проверке конституционности этого закона.

В силу ч.2 ст. 13 Федерального конституционного закона от 28.04.1995 N 1-ФКЗ "Об арбитражных судах в Российской Федерации", п.1 ч.3 ст.5 Федерального конституционного закона от 05.02.2014 N 3-ФКЗ "О Верховном Суде Российской Федерации" постановления Пленумов судов высшей юрисдикции являются обязательными для судов нижестоящих инстанций.

Согласно ч.4 ст. 170 АПК РФ в мотивировочной части решения могут содержаться ссылки на постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и сохранившие силу постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по вопросам судебной практики, а также на постановления Президиума Верховного Суда Российской Федерации и сохранившие силу постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

Пунктом 2 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 31.10.1995 N 8 установлены только два случая применения Конституции Российской Федерации как акта прямого действия:

а) когда закрепленные нормой Конституции положения, исходя из ее смысла, не требуют дополнительной регламентации и не содержат указания на возможность ее применения при условии принятия федерального закона, регулирующего права, свободы, обязанности человека и гражданина и другие положения;

б) когда Конституционным Судом Российской Федерации выявлен пробел в правовом регулировании либо когда пробел образовался в связи с признанием не соответствующими Конституции нормативного правового акта или его отдельных положений с учетом порядка, сроков и особенностей исполнения решения Конституционного Суда Российской Федерации, если они в нем указаны.

Во всех остальных случаях п.3 указанного постановления предписывает суду, обращаться в Конституционный Суд Российской Федерации с запросом о конституционности закона, подлежащего применению по конкретному делу, в соответствии со ст. 101 ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации".

Таким образом, положения ст.3.1 Федерального закона от 29.11.2012 № 206-ФЗ при рассмотрении настоящего дела могут быть не применены Судом только в случае, если КС РФ признает указанные законоположения неконституционными.

При этом, следует учитывать, что изменение правового регулирования Федеральными законами от 29.11.2012 № 206-ФЗ и от 23.07.2013 г. № 215-ФЗ коснулось только вопроса периода, с которого у организаций возникает право на начисление амортизации, а не момента определения срока полезного использования.

Норма п.1 ст.258 НК РФ, которая устанавливает, что срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества, действует неизменно с введения в действие главы 25 НК РФ.

Таким образом, с учетом положений п.1 ст.258 НК РФ, Федеральных законов от 29.11.2012 № 206-ФЗ и от 23.07.2013 г. № 215-ФЗ в отношении основных средств, введенных в эксплуатацию до 01.12.2012, срок полезного использования подлежит определению на дату ввода в эксплуатацию. Начисление амортизации по таким объектам начинается не ранее подачи документов на регистрацию прав.

Учитывая изложенное, момент определения срока полезного использования не связан с началом начисления амортизации.

По пункту 1.2 мотивировочной части Решения Инспекции (относительно доначисления налога на прибыль организаций в размере -3 447 926 руб., пени в размере -77 415 руб. и штрафа в размере -689 585 руб.) судом установлено следующее:

ОАО «ТНК-Нижневартовск» и ОАО «ТНК-BP Холдинг» на праве общей долевой собственности принадлежали объекты основных средств (нагнетательные скважины).

ОАО «ТНК-BP Холдинг» ввело спорные объекты в эксплуатацию в 2007-2008 годах, присвоило им код ОКОФ 12 4521152 («Сооружения для поддержания пластового давления») и включило их в пятую амортизационную группу со сроком полезного использования 85 месяцев.

На основании договоров купли-продажи №№ ТВХ-0339/10 от 27.05.2010, ТВХ-0080/10 от 24.02.2010, ТВХ-0648/10 от 30.08.2010, ТВХ-0923/10 от 15.11.2010, ТВХ-0340/10 от 27.05.2010 ОАО «ТНК-Нижневартовск» (покупатель, проверяемый Налогоплательщик) приобрело принадлежавшие ОАО «ТНК-BP Холдинг» (продавец) доли в праве собственности на объекты недвижимого имущества.

При постановке на учет данных основных средств Общество, сохранив прежний код ОКОФ 12 4521152, изменило амортизационную группу, в которую были включены объекты у предыдущего собственника (пятую), и включило их в третью амортизационную группу. При этом Налогоплательщик установил СПИ 36 мес.

Правовая ситуация в данном эпизоде аналогична той, которая была рассмотрена выше по первому эпизоду. Она касается вопроса, на какой момент подлежит определению СПИ основного средства, права на которое подлежат государственной регистрации: на дату ввода объекта эксплуатацию или дату включения в амортизационную группу (дату подачи документов на государственную регистрацию)? Отличие данного эпизода заключается лишь в том, что речь идет не о «новых» основных средствах, а бывших в употреблении.

Налогоплательщик построил свою правовую позицию на основании следующих доводов:

1) ОАО «ТНК-BP Холдинг» (предыдущий собственник) неверно определило
амортизационные группы в отношении принадлежавшего ему имущества до подачи
документов на государственную регистрацию права собственности.

2)Положения п.7 ст.258 НК РФ, которые предусматривают право налогоплательщика установить СПИ объекта как разницу между СПИ, установленного предыдущим собственником, и сроком его эксплуатации предыдущим собственником, является диспозитивной нормой. Налогоплательщик вправе установить СПИ бывшего в употреблении основного средства в общем порядке, регламентированном п.1 ст.258 НК РФ, в соответствии с СПИ, которые установлены Классификацией.

3)Также Общество не согласно с решением Инспекции, так как Налоговым органом не принято во внимание, что Налогоплательщик имел право учесть в расходах амортизацию по скважинам, указанным в пункте 1.1 решения (пункт I настоящих пояснений), с даты их ввода в эксплуатацию. Неучет указанных сумм привел к возникновению переплаты в размере, значительно превышающим суммы доначислений.

Суд не принимает позицию Общества по следующим основаниям:

Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы (далее по тексту - Классификации), утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.

Согласно пункту 7 статьи 258 НК РФ организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении (в том числе в виде вклада в уставный (складочный) капитал или в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц), в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом срок полезного использования данных основных средств может быть определен как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.

Если срок фактического использования данного основного средства у предыдущих собственников окажется равным сроку его полезного использования, определяемому классификацией основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации в соответствии с настоящей главой, или превышающим этот срок, налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов.

В соответствии с пунктом 12 статьи 258 НК РФ приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника.

По основаниям, изложенным по первому эпизоду, СПИ определяется Налогоплательщиком на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом Классификации. Особенности установления СПИ в отношении основных средств, бывших в употреблении, для налогоплательщиков, применяющих линейный метод начисления амортизации, регламентированы пунктом 7 статьи 258 НК РФ, в соответствии с которым налогоплательщик вправе уменьшить установленный предыдущим собственником имущества СПИ на количество лет (месяцев) эксплуатации предыдущим собственником.

Позиция Налогоплательщика о том, что Общество вправе уменьшить не СПИ, который в соответствии с Классификацией, действовавшей на тот период, был верно установлен предыдущим собственником, а СПИ, который определен на основании Классификации на момент вводы объекта в эксплуатацию новым собственником, прямо противоречит положениям п.7 ст.258 НК РФ.

Пункт 7 статьи 258 НК РФ не представляет приобретателю право как-либо изменить уменьшаемый на количество лет (месяцев) эксплуатации срок полезного использования, установленный ранее предыдущим владельцем. Положениям пункта 7 статьи 258 НК РФ корреспондирует норма пункта 12 статьи 258 НК РФ, которая устанавливает правило, согласно которому налогоплательщик не вправе включить объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, в состав иной амортизационной группы (подгруппы), чем та, в которую основное средство было включено предыдущим собственником.

Таким образом, если налогоплательщик решает реализовать свое право на уменьшение СПИ на срок эксплуатации бывшего в употреблении объекта предыдущим собственником, то НК РФ обязывает его взять установленный предыдущим собственником имущества СПИ. Если налогоплательщик устанавливает СПИ на основании Классификации на дату им ввода объекта в эксплуатацию, то он не вправе уменьшать его на срок эксплуатации предыдущим собственником.

В письмах Минфина России от 18.03.2011 N 03-03-06/1/144 и от 16.07.2009 N 03-03-06/2/141, на которые ссылается Заявитель, содержится вывод, что условием применения пункта 7 статьи 258 НК РФ является документальное подтверждение срока эксплуатации имущества предыдущим собственником. Если срок эксплуатации основного средства предыдущим собственником не может быть подтвержден документально, то срок полезного использования по такому основному средству устанавливается в общем порядке.

В настоящем споре условия для применения положений пункта 7 статьи 258 НК РФ соблюдаются: линейный метод начисления амортизации, основные средства, бывшие в употреблении, документальное подтверждение эксплуатации имущества предыдущим собственником. Претензии Налогового органа сводятся к необоснованному в нарушение пунктов 7 и 12 статьи 258 НК РФ изменению срока полезного использования и амортизационной группы, установленных предыдущим собственником.

В судебно-арбитражной практике, касающейся применения пункта 7 статьи 258 НК РФ, сформулирована позиция, согласно которой организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении, вправе изменить срок полезного использования, установленный предыдущим собственником, только в том случае, когда он был определен бывшим владельцем неверно (Постановление ФАС СЗО от 22.12.2010 по делу N АО 5-1369/2010, Постановление ФАС Московского округа от 22.04.2013 по делу N А40-80677/12-90-424).

Учитывая изложенное, налогоплательщик, принявший решение реализовать свое право на сокращение СПИ, должен располагать информацией о дате ввода объекта в эксплуатацию предыдущим собственником и установленным им СПИ, а также о сроке эксплуатации основного средства. На основании сведений о вводе объекта в эксплуатацию налогоплательщик проверяет правильность установления предыдущим собственником СПИ с учетом действовавшей на тот момент Классификации.

Если предыдущий собственник правильно установил СПИ, налогоплательщик, не изменяя ранее установленный СПИ, уменьшает его на срок эксплуатации предыдущим собственником. На основании оставшегося СПИ налогоплательщик определяет норму амортизации.

Если предыдущий собственник неправильно установил СПИ, налогоплательщик исправляет указанную ошибку. Для этого в соответствии с положениями пункта 1 статьи 258 НК РФ анализируется Классификация в редакции, действовавшей на дату ввода объекта в эксплуатацию предыдущим собственником (если основное средство поименовано в ней). С учетом Классификации (в подлежавшей применению редакции) либо в порядке пункта 6 статьи 258 НК РФ устанавливается СПИ. Данный СПИ в соответствии с пунктом 7 статьи 258 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить на срок эксплуатации предыдущим собственником.

Так, например, Организация А (покупатель) приобретает на основании договора купли-продажи от 31.12.2012 у Организации Б (продавец) два основных средства, бывших в употреблении: автомобиль легковой (код ОКОФ 15 3410010) и автомобиль грузовой общего назначения грузоподъемностью до 0,5 т (код ОКОФ 15 3410191). Продавец ввел объекты в эксплуатацию 01.07.2011 и осуществлял их эксплуатацию по декабрь 2012 года включительно, т.е. в течение 18мес. В налоговом учете предыдущего собственника СПИ легкового автомобиля составлял 37 мес. (третья амортизационная группа), а грузового - 121 мес. (шестая амортизационная группа). Покупатель ввел объекты в эксплуатацию 01.01.2013 и решил воспользоваться правом установить СПИ на основании пункта 7 статьи 258 НК РФ.

На дату ввода объектов в эксплуатацию продавцом Классификация действовала в редакции Постановления Правительства РФ от 10.12.2010 N 1011. Основные средства, соответствующие кодам ОКОФ 15 3410010 и 15 3410191, были включены в третью амортизационную группу (СПИ 37-60 мес.). Таким образом, для легкового автомобиля СПИ и амортизационная группа были определены верно, а для грузового ошибочно.

Соответственно, Организация А (покупатель) для легкового автомобиля вправе определить норму амортизации на основании верно установленного предыдущим собственником оставшегося СПИ 37 мес.-18 мес. =19 мес.

Поскольку в отношении грузового автомобиля был ошибочно установлен СПИ 121 месяц, то в целях применения пункта 7 статьи 258 НК РФ установленный предыдущим собственником СПИ подлежит изменению 37 мес. вместо 121 мес. При этом оставшийся СПИ также составляет 37 мес-18 мес. =19 мес.

Применительно к обстоятельствам настоящего дела установлено, что предыдущий собственник (ОАО «ТНК-BP Холдинг») ввел спорные объекты в эксплуатацию в 2007-2008 годах, присвоил им код ОКОФ 12 4521152 («Сооружения для поддержания пластового давления») и включил их в пятую амортизационную группу с СПИ 85 месяцев. Налогоплательщик не оспаривает, что указанные основные средства являются нагнетательными скважинами и соответствуют коду ОКОФ 12 4521152.

На момент ввода спорных скважин в эксплуатацию в 2007-2008 годах Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" действовало в редакции Постановлений Правительства РФ от 09.07.2003 N 415, от 08.08.2003 N 476, от 18.11.2006 N 697.

Указанная редакция Классификации включала основные средства с кодом ОКОФ 12 4521152 («Сооружения для поддержания пластового давления») относились в пятую амортизационную группу (имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно).

Следовательно, предыдущий собственник (ОАО «ТНК-BP Холдинг») правомерно установил СПИ спорных объектов. Основания для изменения ранее установленного СПИ и амортизационной группы у ОАО «ТНК-Нижневартовск» отсутствовали. Налогоплательщик был вправе уменьшить не изменяя указанный СПИ (85 мес.) на срок эксплуатации предыдущим собственником. При этом Общество должно было в соответствии с пунктом 12 статьи 258 НК РФ включить указанные объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника, т.е. в состав пятой амортизационной группы.

На стр.8 письменных пояснений от 17.03.2015 № б/н Заявитель указывает: «Общество срок полезного использования установило на приобретенные доли бывших в эксплуатации 11 нагнетательных скважин у ОАО «ТНК-BP Холдинг» самостоятельно на дату приобретения и ввода приобретенного имущества в эксплуатацию с учетом Классификатора основных фондов, а именно определило срок полезного использования долей в праве собственности равный 36 месяцев и включило из в состав 3 амортизационной группы исходя из кода ОКОФ 12 4521152 определенного на основании постановления Правительства РФ 4 редакции постановления Правительства РФ № 676 от 12.09.2008 года».

Как следует из вышеприведенного анализа п.7 ст.258 НК РФ, в случае использования права уменьшение СПИ налогоплательщик не вправе обращаться к иной редакции Классификации, чем та, которая действовала на момент введения в эксплуатацию объекта предыдущим собственником. Следовательно, уменьшению в спорной правовой ситуации подлежал СПИ 85 мес., а не срок соответствующий 3 амортизационной группе.

В нарушение положений пунктов 7 и 12 статьи 258 НК РФ Налогоплательщик включил основные средства в состав третьей амортизационной группы и уменьшил СПИ, соответствующие третьей амортизационной группы (37-60 мес.) на сроки эксплуатации предыдущим собственником.

Касательно довода Налогоплательщика о необходимости учесть, что вследствие неначисления амортизации по первому эпизоду настоящего дела, у Общества имеется переплата в размере, значительно превышающем суммы начисления по выездной налоговой проверке, суд, как рассмотрено выше, отмечает отсутствие у Налогового органа обязанности учитывать суммы неначисленной амортизации за периоды, предшествующие проверяемым.

Согласно части 4 статьи 170 АПК РФ в мотивировочной части решения могут содержаться ссылки на постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и сохранившие силу постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по вопросам судебной практики, а также на постановления Президиума Верховного Суда Российской Федерации и сохранившие силу постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

Доводы Налогоплательщика подлежат отклонению, поскольку противоречат правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 N 4050/12.

Согласно пункту 4 статьи 89 Кодекса предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В соответствии с пунктом 7 статьи 101 Кодекса по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности. Содержание данных решений регламентировано в пункте 8 статьи 101 Кодекса.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие эти обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, принятое решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности с указанием статей Кодекса, предусматривающих ответственность за совершенное правонарушение. В решении указываются размер выявленной недоимки и начисленных пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа; в данном решении могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

В названных решениях указываются также срок, в течение которого решение может быть обжаловано, порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101.3 Кодекса решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу.

На основании вступившего в силу решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности лицу, в отношении которого вынесено это решение, направляется в установленном статьей 69 Кодекса порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение (пункт 3 статьи 101.3 Кодекса).

В соответствии с вышеуказанным постановлением принятое инспекцией на основании статьи 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на уменьшение суммы переплат по налогам, что исходя из позиции Налогоплательщика, по существу, будет иметь место в результате зачета потенциально существующей (при условии права начислять амортизацию по подлежащим государственной регистрации объектам, введенным в эксплуатацию до 01.12.2012) переплаты в счет погашения недоимки по налогу, задолженности по пеням и штрафу, вменяемым инспекцией в части пункта 1.2 решения по результатам проверки, и определения в резолютивной части этого решения сумм неисполненной обязанности с учетом проведенного зачета. НК РФ установлен различный порядок исполнения налоговым органом обязанностей по осуществлению контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, влекущего доначисление налогов, начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности, и зачета сумм излишне уплаченных налогов (пеней и штрафов), осуществляемых в порядке, предусмотренном главой 14 раздела V "Налоговая декларация и налоговый контроль" НК РФ и главой 12 раздела IV "Общие правила исполнения обязанности по уплате налогов и сборов" НК РФ.

Указание в решении налогового органа на предложение налогоплательщику уплатить недоимку без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Вопрос о зачете сумм излишне уплаченного налога на прибыль в счет погашения задолженности по пеням и штрафам разрешается инспекцией самостоятельно применительно к пункту 5 статьи 78 Кодекса на этапе исполнения ее решения в соответствии со статьей 101.3 Кодекса. Поэтому для проведения указанного зачета необходимо зафиксировать соответствующие суммы в решении инспекции.

Вместе с пояснениями Общество представило пообъектный расчет сумм недоначисленной амортизации за 2010-2011 гг., в котором механически увеличило величину расходов по расчету Налогового органа на произведение величины амортизационного отчисления за 1 месяц на количество месяцев с 01.01.2010 по даты фактического начисления амортизации.

На основании указанного расчета, по мнению Налогоплательщика, доначисление налога в размере 12 254 596 руб. по указанному эпизоду является незаконным.

Суд не принимает указанный расчет Налогоплательщика, считает его некорректным, а методику, предложенную Обществом непоследовательной в силу следующего.

Все спорные основные средства были введены в эксплуатацию в 2008 году.

Налогоплательщик настаивает на том, что право на начисление амортизации по спорным объектам возникло у него с даты их ввода в эксплуатацию. Именно с этого периода следовало начислять амортизацию. Однако в силу правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 № 1574/10, амортизация за 2008-2009 годы не должна учитываться при корректировке налогового обязательства за 2010-2011 гг. Вместе с тем подлежат учету суммы недоначисленной амортизации за 2010-2011 год.

Фактически начисление амортизации по спорным объектам началось с 2010-2011 гг. В эти налоговые периоды Налогоплательщик реализовал свое право на амортизационную премию. Инспекция в решении по выездной проверке не предъявляла претензий к периоду признания расходов в виде амортизационной премии, так как судебно-арбитражная практика (Постановление Президиума ВАС РФ от 30.10.2012 N 6909/12, постановление ФАС Московского округа от 12.02.2013 по делу № А40-31075/12-91-157, постановление ФАС Поволжского округа от 29.01.2013 по делу N А55-13129/2012, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.11.2013 по делу N А46-3587/2012 и др.) исходит из того, что налогоплательщик вправе начать амортизацию основного средства в более позднем периоде, чем 1-е число месяца, следующего за вводом объекта в эксплуатацию, и соответственно одновременно с фактическим началом начисления амортизации признать амортизационную премию. Так как фактическое начисление амортизации началось в проверяемом периоде, то применение амортизационной премии было признано обоснованным.

В представленном Суду расчете Налогоплательщик не учитывает, что, следуя его же логике, одновременно с «переносом» начала начисления амортизации на более ранний срок, также подлежит «переносу» на тот же период и амортизационная премия.

Согласно п.2 ст.259 НК РФ (в ред. Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ) начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

В соответствии с п.3 ст.272 НК РФ расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные пунктом 1.1 статьи 259 Кодекса, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с настоящей главой приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.

Таким образом, из приведенных законоположений следует, что амортизационная премия подлежит признанию в периоде, на который приходится дата начала амортизации. Согласно позиции Заявителя дата начала амортизации приходится на 2008 год. Соответственно и амортизационная премия должна относиться к 2008 г., а не к 2010-2011 гг.

Однако, как обоснованно отмечает налоговый орган, в своем расчете Налогоплательщик не исключает ее из расчета налоговой базы за 2010-2011 гг.

Налоговым органом в ходе судебного разбирательства был рассмотрен контррасчет, основанный на методике Налогоплательщика, на примере того же основного средства, которое Налогоплательщик рассмотрел в письменных пояснениях от 20.04.2015 №б/н (правовую оценку, сделанную налоговым органом в этой части суд полностью поддерживает) .

Автомобильная дорога к кусту 325Б, инв.М 24-0002864.

Первоначальная стоимость - 12 176 117,39 руб.

Дата ввода объекта в эксплуатацию - 30.06.2008.

Фактическое начало начисления амортизации - июнь 2010 г.

Количество месяцев начисления амортизации в 2010 г. - 7 из 12.

Дата применения амортизационной премии - июнь 2010 г. Размер амортизационной премии - 30%.

Размер амортизационных отчислений за 1 мес. по данным Налогового органа -47154,55 руб.

Сумма амортизационных отчислений за 2010 г. по данным Налогового органа - 330 081,85руб. (=7мес. *47 154,55руб.).

Заявлено Налогоплательщиком в расходы 2010 г. по объекту - 4 198 024,64 руб., в том числе амортизационная премия 3 641 143,82 руб.

Признано обоснованными решением Инспекции расходов за 2010 г. - 3 971 225,67руб., из них:

-амортизационная премия - 3 641 143,82руб.;

-амортизационные отчисления - 330 081,85 руб.

Сумма расходов, признанная Инспекцией завышенной, - 226 798,97 руб. (=4 198 024,64 руб.-3 971 225,67руб.).

Если следовать логике расчета, предложенной Обществом, то:

Количество месяцев начисления амортизации в 2010 г. - 12 из 12.

Дата признания в расходах амортизационной премии - июль 2008 г.

Размер амортизационной премии - 10% (=1 217 611,74 руб.).

Размер амортизационных отчислений за 1 мес. составит: 60 544,23 руб. (первоначальная стоимость - амортизационная премия)/срок полезного использования = (12 176 117,39руб.-1 217 611,74руб.)/181мес. =60 544,23руб.

Сумма амортизационных отчислений за 2010 г. - 726 530,76 руб. (=12 мес. * 60 544,23

руб.).

Заявлено Налогоплательщиком в расходы 2010 г. по объекту - 4 198 024,64 руб., в том числе амортизационная премия 3 641 143,82 руб. Подлежит признанию в качестве расходов 2010 г. - 726 530,76руб., из них:

-амортизационная премия - 0руб.;

-амортизационные отчисления - 726 530,76руб.

Сумма расходов, которая подлежала признанию Инспекцией завышенной, - 3 471 493,88 руб. (4 198 024,64руб.- 726 530,76руб.).

Право на так называемую «амортизационную премию» в 2008 г. было регламентировано п. 1.1 ст.259 НК РФ, которая устанавливала ее предельный размер в 10% от первоначальной стоимости основного средства: «налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 настоящего Кодекса».

Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" в главу 25 НК РФ были внесены изменения, которые, в том числе, коснулись предельного размера амортизационной премии. Пунктом 9 ст.258 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей -седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 настоящего Кодекса.

Указанные изменения вступили в силу с 01.01.2009.

Из указанных законоположений усматривается, что по объектам основных средств, введенным с 01.01.2008 до 01.12.2008, амортизационная премия подлежала признанию в 2008 г. в размере не более 10% от первоначальной стоимости.

Даже если произвести расчет с учетом методики Налогоплательщика (начало начисления амортизации приходится на 2008 г.), в котором полностью исключить применение амортизационной премии Обществом, чтобы максимально увеличить размер амортизационных отчислений за 1 месяц, и соответственно суммы недоначисленной амортизации, на которые Общество может претендовать в 2010 г., то это вопреки мнению Общества не приведет к уменьшению доначисления.

Так, например:

Количество месяцев начисления амортизации в 2010 г. - 12 из 12. Размер амортизационной премии - 0%.

Размер амортизационных отчислений за 1 мес. составит: 67 271,37руб.

первоначальная стоимость/срок полезного использования = 12 176 117,39 руб./181мес. =67 271,37 руб.

Сумма амортизационных отчислений за 2010 г. - 807256,44руб. (=12 мес.* 67 271,37руб.).

Заявлено Налогоплательщиком в расходы 2010 г. по объекту - 4 198 024,64 руб.

Подлежит признанию в качестве расходов 2010 г. - 807 256,44 руб.,

Сумма расходов, которая подлежала признанию Инспекцией завышенной, - 3 390 768,2 руб. (4 198 024,64руб.-807 256,44руб.).

Учитывая вышеизложенное, несмотря на увеличение количества месяцев начисления амортизации и размера амортизационных отчислений за 1 месяц по спорным объектам в проверяемом периоде, при последовательном применении позиции Заявителя общий размер расходов, на которые Налогоплательщик может претендовать в проверяемый период, уменьшится в сравнении с тем, который Инспекция признала обоснованным в своем Решении, поскольку из расчета налоговой базы .

По иным спорным объектам ситуация является аналогичной.

Согласно п.5 ст.252 НК РФ в целях настоящей главы суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщиков, не подлежат повторному включению в состав его расходов.

Пунктом 5 ст.259.1 НК РФ предусмотрено начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Таким образом, объем расходов в виде амортизации и амортизационной премии по основному средству не может превышать величины его первоначальной стоимости.

Налогоплательщик не изменил свой налоговый учет спорных основных средств после вступления Решения Инспекции в силу. Большинство объектов было полностью самортизировано Обществом к 31.12.2013. Инспекция в силу объективных причин не располагает налоговыми регистрами, содержащими расшифровку амортизационных отчислений более поздних налоговых периодов (по данным периодам еще не проводятся выездные налоговые проверки), однако исходя из применяемой Заявителем нормы амортизации можно предположить, что к настоящему времени все основные средства полностью самортизированы.

На основании изложенного, в настоящий момент Общество может дополнительно претендовать только на объем расходов, не превышающий размер «снятых» по п. 1.1 Решению расходов по конкретным основным средствам. В ином случае очевидно, что общий размер расходов по основному средству будет превышать размер затрат, формирующих его первоначальную стоимость.

Однако в своем расчете Налогоплательщик не учитывает данные обстоятельства.

Так, например:

Скважина 19398 куст 1522В.

Остаточная стоимость основного средства на 31.12.2013 составляла 2 793 799,92руб.

Ежегодно Общество в 2012-2013 гг. признавало амортизацию в размере 51517784,48 руб. Можно предположить, что полностью объект был самортизирован в 2014 г.

Сумма «снятой» Инспекцией амортизации в 2010 г. составила 1349432,71 руб. Только указанная сумма на сегодняшний день является не признанной в расходах Общества.

Налогоплательщик указывает, что сумма недоначисленной за 2010 г. амортизации составила 1 819 393,55 руб.

Соответственно, Налогоплательщик необоснованно требует учесть в расходах 469 960,85руб. (=1 819 393,55руб.-1349432,71 руб.).

Скважина 609 куст 18.

Остаточная стоимость основного средства на 31.12.2013 составляла 3834819,20 руб.

Ежегодно Общество в 2012-2013 гг. признавало амортизацию в размере 7079666,25 руб. Можно предположить, что полностью объект был самортизирован в 2014 г. Сумма «снятой» Инспекцией амортизации в 2010 г. составила 2026988,60 руб. Только указанная сумма на сегодняшний день является не признанной в расходах Общества. Налогоплательщик указывает, что сумма недоначисленной за 2010 г. амортизации составила 2 526 338.84 руб.

Соответственно, Налогоплательщик необоснованно требует учесть в расходах 469 960,85 руб. (=2 526 338.84 руб. -2026988,60руб.).

Аналогичная ситуация выявлена также по иным объектам.

Таким образом, суд считает расчет Общества неверным.

На основании изложенного, требования Общества о признании недействительным Решения Инспекции от 19.08.2013 № 52-19-18/1776р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом Решения Федеральной налоговой службы от 29.11.2013 № СА-4-9/21414@ не подлежат удовлетворению.

В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Статьей 112 НК РФ установлены обстоятельствами, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, которыми признаются:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

2.1) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Согласно пункту 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Налогоплательщиком в судебном заседании заявлено об установлении смягчающих его ответственность обстоятельствах, а также об уменьшении суммы штрафа с учетом данных обстоятельств.

Судом исследованы обстоятельства дела, обстоятельства, смягчающие ответственность Налогоплательщика за совершение налогового правонарушения в данном случае не установлены.

Судебные расходы в порядке ст. 110 АПК РФ подлежат отнесению на Заявителя в полном объеме.

Учитывая изложенное и руководствуясь ст.ст. 258, 259 Налогового кодекса Российской Федерации, ст.ст. 102, 110, 167-171, 180, 181, 198-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявленного обществом с ограниченной ответственностью «Самотлорнефтегаз» требования к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 отказать полностью.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба, а в случае подачи апелляционной жалобы, если решение не отменено и не изменено - со дня принятия постановления арбитражным судом апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Девятый арбитражный апелляционный суд (127994, г.Москва, ГСП-4, проезд Соломенной Сторожки, д. 12) в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Московского округа (127994, Москва, ГСП-4, ул. Селезневская, д. 9) в течение двух месяцев со дня вступления решения по делу в законную силу при условии, что решение было предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются в арбитражные суды апелляционной и кассационной инстанций через Арбитражный суд города Москвы.

В случае обжалования решения в порядке апелляционного или кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить соответственно на интернет-сайтах Девятого арбитражного апелляционного суда: http://9aas.arbitr.ru/ и Федерального арбитражного суда Московского округа: http://fasmo.arbitr.ru/

Информация о движении дела размещена на сайте суда по адресу: http://msk.arbitr.ru/

СУДЬЯ О.Ю. Суставова

(шифр судьи 108-78)