Решение № А40-29750/19-140-538 от 03.07.2019 АС города Москвы

Р Е Ш Е Н И Е

Именем Российской Федерации

15 июля 2019 г.

Резолютивная часть решения объявлена 03 июля 2019 года

Полный текст решения изготовлен 15 июля 2019 года

Арбитражный суд в составе судьи Паршуковой О.Ю. ,

При ведении протокола судебного заседания секретарем Крюковских А.А.

С участием сторон по протоколу с/заседания от 03.07.2019 г.

Рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению Открытого акционерного общества «РЖД» ( 107174, г. Москва, ул. Новая Басманная,д. 2)

к ответчику:  Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 (ОГРН 1047743056030, ИНН 7707323305, дата регистрации 23.12.2004 г., 125239, г. Москва, Черепановых проезд, 12/9, 1)

о признании недействительным Решения

При участии:

От заявителя: ФИО1 доверенность от 07.12.2016 г. № 921-ДП, паспорт; ФИО2 доверенность от 30.06.2019 г. № 337-ДП;

От налогового органа: ФИО3 доверенность от 23.05.2019 г. № 06-24/03805ВП, удостоверение; ФИО4 доверенность от 25.03.2019 г. № 06-24/02137ВП, удостоверение; ФИО5 доверенность от 25.03.2019 г. № 06-24/02138ВП, паспорт.

УСТАНОВИЛ:

ОАО «Российские железные дороги» (далее - ОАО «РЖД», Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы (далее - Суд) с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 (далее - Межрегиональная инспекция №6) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.07.2018 № 18-12/25449557 (далее - Решение) в части начисления НДС в сумме 300 326 101 руб., привлечения к ответственности в виде штрафа и начисления пени.

В судебном заседании представители заявителя поддержали требования по доводам заявления; представители ответчика возражали по доводам оспариваемого решения, отзыва на заявление.

Заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, суд пришел к выводу о том, что требования общества не подлежат удовлетворению исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что Межрегиональной инспекцией в соответствии со статьей 89 Кодекса проведена выездная налоговая проверка ОАО «РЖД» по всем налогам и сборам за период с 01.01.2014 по 31.12.2015. Межрегиональной инспекцией в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) проведена выездная налоговая проверка ОАО «РЖД» по всем налогам и сборам за период с 01.01.2014 по 31.12.2015.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Межрегиональной инспекцией вынесено Решение, в соответствии с которым обществу доначислены налоги в общем размере 843 537 631 рубль, пени в размере 117 233 685 рублей, а также Общество привлечено к ответственности в виде штрафа на основании статей 122, 123 Кодекса в общем размере 89 444 364 рубля. Также обществу предложено уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2014 - 2015 годы, на 8 531 502 117 рублей.

Заявитель, частично не согласившись с Решением Межрегиональной инспекции, в порядке, установленном статьей 138 Кодекса, обратился с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу, в которой просит отменить данное Решение в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 300 326 101 рубль, (пункт 2.2.1 Решения), соответствующих сумм пени и штрафа по п.1 ст. 122 Кодекса.

Решением ФНС России от 07.11.2018 № СА-4-9/21737 апелляционная жалоба ОАО «РЖД» оставлена без удовлетворения.

Налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции № 6 от 27.07.2018 № 18- 12/25449557 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления НДС в сумме 300 326 101 руб., привлечения к ответственности в виде штрафа и начисления пени.

Согласно пункта 2.2.1 Решения установлено, что ОАО «РЖД» в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 171 Кодекса отразило в 2014 - 2015 годах в книгах покупок в составе налоговых вычетов суммы НДС по строительству жилья, используемому для оказания услуг по предоставлению в пользование жилых помещений, не подлежащих налогообложению НДС, в общем размере 300326 101 руб.

ОАО «РЖД» осуществляло строительство жилых домов в соответствии со следующими инвестиционными программами: «План строительства и приобретения жилья ОАО «РЖД» на 2013 год», «План строительства и приобретения технологического жилья ОАО «РЖД» на 2014 год», «План реализации ЦСР инвестиционных проектов ОАО «РЖД» на 2015 год».

В инвестиционной программе «Строительство технологического жилья ОАО «РЖД» на 2014 год застройщиком указан филиал ОАО «РЖД» - Дирекция по строительству сетей связи (ДКСС), подрядчиком по Забайкальской железной дороге «Забайкалжелдорпроект», «ТСК-777», по другим дорогам указано «по согласованию с ЦСР». В аналогичной программе на 2015 год застройщиком указан также филиал ОАО «РЖД» Дирекция по строительству сетей связи, подрядчик определяется «на основании конкурсных процедур».

ОАО «РЖД» поручило осуществлять действия по выполнению функций заказчика по подготовке разрешительной и иной необходимой документации, строительству, выполнению работ по присоединению к наружным коммуникациям и вводу в эксплуатацию объектов Закрытому акционерному обществу «Желдорипотека» ИНН <***> (ЗАО «Желдорипотека») в рамках агентских договоров.

ОАО «РЖД» в ответ на требования о представлении документов (информации) представлены агентские договоры, в соответствии с которыми ОАО «РЖД» (Принципал) поручил ЗАО «Желдорипотека» (Агент) осуществлять функции заказчика при подготовке разрешительной и иной необходимой документации, строительстве, выполнении работ по присоединению к наружным коммуникациям и вводу в эксплуатацию объектов социальной сферы ОАО «РЖД» в 2014-2015 годах.

Перечень агентских договоров, действовавших в проверяемом периоде, отражен следующим образом:

Условиями перечисленных агентских договоров предусмотрено, что агент от своего имени по поручению и за счет «принципала» или от имени и за счет принципала обязуется за предусмотренное договором вознаграждение осуществлять действия по выполнению функций заказчика по подготовке разрешительной и иной необходимой документации, строительству, выполнению работ по присоединению к наружным коммуникациям и вводу в эксплуатацию объектов, в рамках реализации инвестиционной программы «Строительство технологического жилья ОАО «РЖД» на 2014 год», именуемые в дальнейшем «объекты». Перечень объектов приведен в приложении № 1 к договору.

В агентских договорах прописаны права и обязанности сторон договора, сроки исполнения, стоимость работ по договору, ответственность сторон, порядок разрешения споров, порядок внесения изменений, дополнений в договор, срок действия договора, юридические адреса сторон.

В приложении № 1 к договорам указывается перечень объектов жилищного строительства с указанием кода объекта, адреса объекта, стоимости, срока сдачи объекта в эксплуатацию.

Кроме того, 25.03.2015 году между ОАО «РЖД» и ЗАО «Желдорипотека» заключен договор № СЗС-150311 «На выполнение функций технического заказчика при проектировании и строительстве объектов социальной сферы ОАО «РЖД» в 2015 - 2017 годах», где ЗАО «Желдорипотека», именуемый «техническим заказчиком», принимает на себя обязательства на оказание услуг по выполнению функций технического заказчика при проектировании, подготовке разрешительной и иной необходимой документации, строительстве, выполнении работ по присоединению к наружным коммуникациям и вводу в эксплуатацию (далее - услуги) объектов социальной сферы ОАО «РЖД» в 2015-2017 годах, далее Инвестиционный проект.

Срок начала оказания услуг техническим заказчиком - 20 февраля 2015 года. Срок окончания исполнения услуг - 31 декабря 2017 года.

При сравнении условий агентского договора с договором на выполнение функций технического заказчика установлено, что статус ЗАО «Желдорипотека» изменился с агента на технического заказчика. При этом права и обязанности Технического Заказчика аналогичны правам и обязанностям Агента.

По договору на выполнение функций технического заказчика установлена дополнительная обязанность проектирования объектов, планируемых к строительству.

Пунктом 1.1. приложения № 1 к договору на выполнение функций технического заказчика являются «Объекты проектирования социальной сферы ОАО «РЖД» на 2015 год».

Пункт 1.2. приложения № 1 к договору на выполнение функций технического заказчика - «Объекты строительства социальной сферы ОАО «РЖД» на 2015 год».

В ходе выездной налоговой проверки в адрес проверяемого лица направлены требования о представлении документов, касающиеся жилищного строительства:

Требование от 23.03.2017 №18-12/14406-31;

Требование от 27.04.2017 №18-12/14406-64;

Требование от 28.04.2017 №18-12/14406-69;

Требование от 17.05.2017 №18-12/14406-71;

Требование от 23.05.2017 №18-12/14406-87;

Требование от 01.06.2017 №18-12/14406-104;

Требование от 15.06.2017 №18-12/14406-108;

Требование от 20.06.2017 №18-12/14406-113;

Требование от 20.06.2017 №18-12/14406-114;

Требование от 20.09.2017 №18-12/14406-152;

Требование от 06.10.2017 №18-12/14406-196;

Требование от 27.10.2017 №18-12/14406-198;

Требование от 14.11.2017 №18-12/14406-213.

По требованиям запрошены договоры по жилищному строительству с приложениями, дополнительными соглашениями, действовавшие в период 2014-2015 годы, счета фактуры, акты выполненных работ (КС-2), справки о стоимости выполненных работ (КС-3), книги покупок, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 60, 62, 76, отражающие операции по строительству жилых домов в рамках истребованных договоров, акты приемки законченного строительства форм КС-11, КС-14 по объектам жилищного строительства.

В ответ на требования о представлении документов (информации) общество представило следующие документы:

- договоры с приложениями за период 2014-2015 годы по взаимоотношениям ОАО «РЖД» с ЗАО «Желдорипотека», ОАО «РЖДстрой», с ОАО «Росжелдорпроект», ООО «Уровень», ФГУП «Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ», ООО «Архитектурно-конструкторское бюро «Атриум», ООО «Синарис», ООО «Инвестстройпроект» и другими контрагентами;

- счета фактуры за период с 01.01.2014 по 31.12.2015 по выполненным работам (услугам) в рамках договоров, указанных в таблице №2.2.1.01;

- акты выполненных работ (КС-2) за период с 01.01.2014 по 31.12.2015;

- справки о стоимости выполненных работ (КС-3) за период с 01.01.2014 по 31.12.2015;

- акты приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией (КС-14) за период с 01.01.2014 по 31.12.2015;

- книги покупок за 2014, 2015, 2016 годы;

- оборотно-сальдовые ведомости по счетам учета: 60, 19.

В течение 2014 - 2015 годов были построены и введены в эксплуатацию жилые дома (перечень жилых домов - в приложение № 12 к Акту налоговой проверки от 27.04.2018 № 18-12/25172089).

Объекты, отраженные в приложение № 12 к Акту налоговой проверки от 27.04.2018 № 18-12/25172089, являются жилыми домами и предназначены для передачи в пользование физическим лицам, в связи с чем, в соответствии с подпунктом 10 пункта 2 статьи 149 Кодекса, указанные операции не подлежат обложению НДС.

Кроме строительства жилых домов, ОАО «РЖД» осуществляло капитальный ремонт объектов жилищно-социальной сферы.

Так, в соответствии с договорами подряда от 07.04.2015 № 1432473 с ООО "Химтрейд", от 15.05.2015 № 1478247 с ООО "Бриг", от 20.05.2014 № Д-795/НЮ с ООО "Дорожно-строительная передвижная механизированная колонна "Боготольская", подрядчиками произведены работы по капитальному ремонту жилых домов Горьковской ЖД, расположенным по адресам: <...>; <...>; ст. Шахунья, ул. Коминтерна, д. 90, кв. 20; ст. Котельнич, ул. Зырьята, д. 1, кв. 60; ст. Луза, ул. Гоголя, д. 3, кв. 7; г. Агрыз, <...>; <...>; <...>; <...>; <...>; <...>; <...>; <...>; Красноярской ЖД - в <...> в <...>.

Суммы НДС, предъявленные ООО "Химтрейд", ООО "Дорожно-строительная передвижная механизированная колонна "Боготольская" за строительно-монтажные работы по ремонту жилых домов ОАО «РЖД» предъявлены к вычету в размере:

- 1 002 849,66 рублей в 2, 3, 4 кварталах 2015 (ООО "Химтрейд");

- 895 706,63 рублей в 2, 3, 4 кварталах 2015 (ООО "Дорожно-строительная передвижная механизированная колонна "Боготольская") (приложение № 14 к Акту налоговой проверки от 27.04.2018 № 18-12/25172089).

Судом установлено, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные по счетам-фактурам ЗАО «Желдорипотека», ОАО «РЖДстрой» и других подрядчиков по построенным, отремонтированным жилым домам в рамках указанных договоров, ОАО «РЖД» заявлены к вычету.

Например, при строительстве трехэтажного 9-ти квартирного жилого дома (код объекта 001.2013.10000593) на станции Высокогорная Дальневосточной железной дороги в соответствии с договором от 31.01.2014 № СЗС-140279 ОАО «РЖД» включило следующие суммы НДС в книгу покупок: 7 245 711 рублей - за комплекс работ по строительству и вводу в эксплуатацию объекта, выполненные ООО «СтройГрупп», 58 084 рубля - за работы по проведению технической инвентаризации, за работы по изготовлению технических планов с кадастровыми паспортами, проведенные ФГУП «Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ», 13 722 рубля - за авторский надзор, проектно-изыскательские работы, выполненные Хабаровским проектно-изыскательским институтом «Дальжелдорпроект», филиалом ОАО «Росжелдорпроект», 3868 рублей - за технологическое присоединение к энергетическим сетям, выполненные ООО «Энергосеть», 331 880 рублей - за услуги технического заказчика, предъявленные ЗАО «Желдорипотека».

Указанные суммы НДС включены в книгу покупок ОАО «РЖД» за 4 квартал 2015 года.

В соответствии с актом приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией формы КС-14 № 24, утвержденного главным инженером Дальневосточной железной дороги ФИО6 29.12.2014, строительство трехэтажного 9-квартирного жилого дома по адресу: <...> было завершено и введено в эксплуатацию 25.12.2014 года.

После завершения строительства и ввода в эксплуатацию квартиры в построенном доме в <...> по договорам найма были предоставлены сотрудникам ОАО «РЖД».

Согласно представленным налоговым декларациям по НДС, в разделе 7 по коду налоговой льготы 1010239 в качестве основания для оказания услуг по предоставлению в пользование жилых помещений отражены договоры найма жилых помещений.

Стоимость услуг по предоставлению работникам ОАО «РЖД» в найм жилых помещений (код операции 1010239, раздел 7 налоговых деклараций по НДС) составила: за 1 квартал 2014 - 194 068 144 рубля; за 2 квартал 2014 - 200 903 265 рублей; за 3 квартал 2014 - 205 993 182 рубля; за 4 квартал 2014 - 208 690 444 рубля. Всего за 2014 год - 809 655 035 рублей.

За 1 квартал 2015 -223 251 839 рубля; за 2 квартал 2015 -232 614 248 рублей; за 3 квартал 2015 - 235 012 966 рублей; за 4 квартал 2015 - 233 087 482 рубля. Всего за 2015 год - 923 966 535 рублей.

Так, в жилом доме по адресу: <...> по договору от 11.07.2014 № ДДЭЗ-773 квартира №6 предоставлена сотруднику подразделения ДЦЭЗ Дальневосточной ЖД ФИО7 Срок действия договора найма: с 11.07.2014 по 11.06.2015, сумма ежемесячной оплаты за квартиру составляет 12807,84,04 рубля (стр.98 приложения к разделу 7 налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2015).

По договору от 25.03.2015 № 13ДВНГЧ8 квартира № 1 в этом же доме по адресу: <...> предоставлена сотруднику подразделения ДЦЭЗ Дальневосточной ЖД ФИО8 Срок действия договора найма: с 25.03.2015 по 25.02.2016, сумма ежемесячной оплаты за квартиру составляет 13 067,04 рубля (стр. 17 приложения к разделу 7 налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2015).

Общество заявляет, что не согласно с выводами Межрегиональной инспекции № 6 и считает их неправомерными по следующим основаниям.

Заявитель, ссылаясь на Положения об эксплуатации и управлением жилищным фондом ОАО «РЖД», указывает, что плата за проживание в жилищном фонде ОАО «РЖД» включает в себя плату за пользование жилым помещением (плата за наем), за содержание и ремонт жилого помещения, а также за коммунальные услуги. Данная норма не противоречит статье 154 Жилищного кодекса Российской Федерации, разграничивающей плату за пользование жилым помещением (плата за наем), за содержание и ремонт жилого помещения, а также за коммунальные услуги.

ОАО «РЖД» указывает, что проживание в жилых домах после их постройки невозможно без предоставления жильцам услуг по содержанию, ремонту помещений, а также без потребления ими коммунальных услуг. Все эти компоненты являются составляющими проживания в домах, которое и является целью их постройки.

Общество считает, что с учетом положений подпункта 10 пункта 2 статьи 149 Кодекса из всех платежей, составляющих плату за проживание в жилом помещении, освобождению от налогообложения НДС подлежит только плата за пользование жилым помещением, т.е. плата по договорам найма. Освобождение от налогообложения НДС остальных составных частей платы за проживание в жилом помещении статьей 149 Кодекса не предусмотрено, в связи с чем плата за содержание и ремонт жилого помещения и плата за коммунальные услуги подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке.

По мнению налогоплательщика, деятельность по предоставлению комплекса услуг сотрудникам ОАО «РЖД», проживающим в построенных жилых домах, является смешанной, так как частично облагается НДС, а частично не облагается.

Общество отмечает, что ОАО «РЖД» не является продавцом оказываемых жильцам коммунальных услуг. Однако, в некоторых случаях может оказывать собственные услуги по водоснабжению, водоотведению, электро- и теплоснабжению.

Общество утверждает, что документы об использовании жилых домов в деятельности, облагаемой НДС, были представлены выборочно к акту проверки. Часть жилых домов не была введена в эксплуатацию в период проверки, в связи с чем были представлены документы за последующие периоды.

Заявитель указывает, что ОАО «РЖД», осуществляя при эксплуатации жилого фонда, как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, применяет норму пункта 4 статьи 170 Кодекса. Суммы НДС, предъявленные Обществу продавцами товаров (работ, услуг) по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, учитываются в порядке, установленном Положением об учетной политике для целей налогообложения ОАО «РЖД» (далее - Учетная политика) и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 статьи 170 Кодекса.

Согласно Учетной политике, если строящиеся объекты используются либо полностью для облагаемых НДС операций, либо одновременно для операций, облагаемых и не облагаемых НДС, то суммы налога, предъявленные подрядными организациями при проведении капитального строительства, включаются в состав налоговых вычетов в полном объеме в том налоговом периоде, в котором возникло право на вычет соответствующей суммы налога.

При этом суммы налога, относящиеся к приобретенным или построенным объектам основных средств, ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению к начислению в бюджет в части необлагаемых операций в особом порядке, предусмотренном статьей 171.1 Кодекса.

В этой связи суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении (создании) недвижимого имущества (основного средства), принимаются к вычету в полном объеме вне зависимости от того, что данное имущество предназначено для использования одновременно в операциях, как облагаемых НДС, так и не облагаемых этим налогом.

После ввода в эксплуатацию объектов недвижимости суммы НДС, принятые к вычету, подлежат восстановлению и уплате в бюджет в течение 10 лет, в порядке, предусмотренном пунктами 4, 5 ст. 171.1 Кодекса.

В обоснование своей позиции ОАО РЖД приводит адресный ответ Минфина России - Письмо Минфина России от 02.04.2018 № 03-04-11/20998 на обращение ОАО «РЖД» (Письмо от 10.04.2018 3 4536 ЦБС).

Суд считает доводы, изложенные обществом, неправомерными и не подлежащими удовлетворению в связи со следующим.

Позиция Межрегиональной инспекции № 6 по п. 2.2.1. Решения и доводам заявителя.

Пунктом 1 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи 170 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 статьи 170 Кодекса.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

В соответствии с подпунктом 10 пункта 2 статьи 149 Кодекса не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.

В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.10.2007 № 57 «О некоторых вопросах практики рассмотрения арбитражными судами дел, касающихся взимания налога на добавленную стоимость по операциям, связанным с предоставлением жилых помещений в пользование, а также с их обеспечением коммунальными услугами и с содержанием, эксплуатацией и ремонтом общего имущества многоквартирных домов» указано, что при толковании подпункта 10 пункта 2 статьи 149 Кодекса необходимо иметь в виду, что гражданское законодательство различает правоотношения по предоставлению (передаче) имущества во владение и (или) пользование и правоотношения, возникающие по поводу эксплуатации, содержания и ремонта полученного во владение (пользование) имущества.

ОАО «РЖД» в проверяемом периоде осуществляло строительно-монтажные работы по строительству жилых домов с целью обеспечения работников Общества жильем.

ОАО «РЖД» представлены договоры жилищного строительства за 2014 - 2015 годы, заключенные с ЗАО «Желдорипотека», ОАО «РЖДстрой», ОАО «Росжелдорпроект», ООО «Уровень», ООО «Архитектурно-конструкторское бюро «Атриум», ООО «Синарис», ООО «Инвестстройпроект», ФГУП «Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ» и другими контрагентами.

Также проверкой установлено, что кроме строительства жилых домов ОАО «РЖД» привлекало подрядчиков для осуществления капитального ремонта объектов жилищно-социальной сферы.

Обществом заявлена к вычету сумма НДС в общем размере 300 326 101 рубль по счетам-фактурам, выставленным в адрес ОАО «РЖД» за период с 01.01.2014 по 31.12.2015 вышеуказанными подрядными организациями по построенным и отремонтированным жилым домам.

В результате проверки установлено, что ОАО «РЖД» отражало операции по предоставлению услуг по найму жилых помещений работникам ОАО «РЖД» с кодом налоговой льготы 1010239 в разделе 7 налоговых деклараций "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения); операции, не признаваемые объектом налогообложения; операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации; а также суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев".

Стоимость услуг по предоставлению работникам ОАО «РЖД» в найм жилых помещений составила за 2014 год – 809 655 035 руб., за 2015 год – 923 966 535 руб.

ОАО «РЖД» в соответствии с требованием о представлении документов (информации) от 17.05.2017 № 18-12/14406-72 предоставило документы, подтверждающие льготу по коду 1010239: договоры найма жилых помещений, расшифровки данных по строке 010 коду операции 1010239, отраженных в налоговых декларациях по НДС за 1 - 4 квартал 2014 -2015.

В представленных расшифровках отражено следующее:

- Объект жилого фонда (наименование объекта (квартира, жилой дом, общежитие), адрес объекта, наименование структурного подразделения, на балансе которого находится данный объект;

- Основание для оказания услуг по предоставлению в пользование жилых помещений: номер, дата договора, ФИО нанимателя, срок действия договора, сумма ежемесячной платы.

Стоимость услуг по предоставлению работникам ОАО «РЖД» в найм жилых помещений (код операции 1010239, раздел 7 налоговых деклараций по НДС) составила: за 1 квартал 2014 - 194 068 144 рубля; за 2 квартал 2014 - 200 903 265 рублей; за 3 квартал 2014-205 993 182 рубля; за 4 квартал 2014 - 208 690 444 рубля; всего за 2014 год - 809 655 035 рублей.

За 1 квартал 2015 - 223 251 839 рубля; за 2 квартал 2015-232614 248 рублей; за 3 квартал 2015-235 012 966 рублей; за 4 квартал 2015 - 233 087 482 рубля; всего за 2015 год - 923 966 535 рублей.

Согласно «Концепции жилищной политики ОАО «РЖД» на 2005-2007 годы и на период до 2015 года, утвержденной распоряжением ОАО «РЖД» от 25.05.2005 № 780-р (далее - Концепция), жилищное строительство осуществлялось для удовлетворения потребности Общества в технологическом жилье, так как его размер и структура должны быть определены исходя из штатной численности работников основных профессий и должностей, а также планируемой численности приглашаемых и перемещаемых руководителей и специалистов ОАО «РЖД». Указанным категориям работников ОАО «РЖД» предоставляется право проживания в специализированном жилищном фонде ОАО «РЖД» на период выполнения ими должностных обязанностей.

Концепция разработана на основании Жилищного кодекса Российской Федерации и стратегической программы развития ОАО "РЖД" на 2005 - 2007 годы и на период до 2015 года. Концепция основана на новых подходах к стратегическому управлению отношениями в жилищной сфере ОАО "РЖД” и направлена на решение задач, связанных с повышением кадрового потенциала работников ОАО "РЖД", что обеспечит ОАО "РЖД" преимущества на рынке рабочей силы.

Размер и структура жилищного фонда должны быть определены исходя из штатной численности работников основных профессий и должностей, а также планируемой численности приглашаемых и перемещаемых руководителей и специалистов ОАО "РЖД". Указанным категориям работников ОАО "РЖД" предоставляется право проживания в специализированном жилищном фонде ОАО "РЖД” (далее - ЖФК) на период выполнения ими должностных обязанностей.

Наибольшую потребность в ЖФК испытывают службы путевого хозяйства, локомотивного хозяйства, вагонного хозяйства, хозяйства сигнализации, централизации, блокировки и связи.

Жилые помещения ЖФК (технологические жилые помещения) предоставляются работникам по договору найма в соответствии с жилищным законодательством Российской Федерации и не подлежат отчуждению (в ред. распоряжения ОАО "РЖД" от 03.12.2010 N 2495р).

Таким образом, строительство жилого фонда ОАО «РЖД» осуществлялось для предоставления (передачи) впоследствии жилых помещений в пользование физическим лицам (работникам общества), т.е. указанная деятельность не подлежит налогообложению НДС на основании положений подпункта 10 пункта 2 статьи 149 Кодекса.

Вывод о том, что услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности; жилых помещений в пользование физическим лицам не подлежат обложению НДС подтверждается многочисленной судебной практикой.

Так, Определением ВАС РФ от 23.12.2011 N ВАС-16585/11 по делу N А58-884/2011 в передаче дела по заявлению об отмене решения налогового органа в части доначисления НДС для пересмотра в порядке надзора судебных актов отказано, так как суд, отказывая в требовании, исходил из того, что услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности отнесены к операциям, освобожденным от обложения НДС. При этом, суд также руководствовался следующими нормами права.

В соответствии с пунктом 1 статьи 170 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. При этом налогоплательщик наделен правом на предъявление таких сумм налога на добавленную стоимость к вычету на условиях и в порядке, определенных статьями 171 и 172 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 170 Кодекса установлены исключения из этого правила и перечислены случаи, когда суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости товаров (работ, услуг). Приобретение товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих обложению данным налогом, Кодекс относит к одному из таких случаев (подпункт 1 пункта 2 статьи 170 Кодекса).

Пунктом 4 статьи 170 Кодекса также предусмотрено изъятие из общего правила, которое касается налогоплательщиков, осуществляющих одновременно как облагаемые, так и освобождаемые от налогообложения операции. Этой категорией налогоплательщиков суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), также учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 названной статьи Кодекса - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Исходя из изложенного, суды отметили, что указанными нормами установлен критерий, в соответствии с которым суммы налога на добавленную стоимость, включенные в цену приобретенных товаров (работ, услуг), налогоплательщик либо предъявляет к налоговому вычету, либо включает в состав расходов при исчислении налога на прибыль. Таким критерием является характер использования приобретенных товаров (работ, услуг), а именно: используются они для совершения операций, подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость, или для операций, не подлежащих обложению названным налогом (освобождаемых от налогообложения).

Это означает, что налогоплательщик имеет право заявить к вычету суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), только в случае использования таких товаров (работ, услуг) для операций, подлежащих обложению данным налогом.

Иное толкование вышеприведенных норм привело бы к возможности применения вычета ко всем приобретенным товарам (работам, услугам) независимо от характера использования и к одновременному включению в состав расходов при исчислении налога на прибыль и к налоговому вычету по налогу на добавленную стоимость, что противоречит природе косвенного налога и связанному с ним принципу возмещения покупателями товаров (работ, услуг) сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных продавцами. Суд пришел к выводу о недоказанности обществом использования приобретенного жилого дома непосредственно в облагаемых налогом на добавленную стоимость операциях.

В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 23.03.2012 N Ф03-7040/11 по делу N А73-7294/2011 суд, признавая позицию ИФНС правомерной, указал, что заказчик-застройщик и налогоплательщик заключили договор инвестирования строительства жилого дома со встроенными помещениями и подземной автопарковкой. После окончания строительства Общество по акту приема-передачи передало налогоплательщику объект, предъявив к оплате счет- фактуру с выделенной суммой НДС. Суд пришел к выводу о приобретении налогоплательщиком в результате инвестиционной деятельности жилого дома. Поскольку в силу подп. 10 п. 2, подп. 22, 23 п. 3 ст. 149 Кодекса реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них не подлежит обложению НДС, предъявленный налогоплательщику налог не может быть заявлен к вычету по правилам ст. 171 Кодекса и подлежит включению в стоимость объекта в порядке, установленном ст. 170 Кодекса.

В судебных актах, поддержанных Определением Верховного Суда Российской Федерации от 12.10.2016 N 305-КГ16-9537 по делу N А40-65178/2015 (АО "РЖДстрой" против Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6), сформулированы выводы, что НДС по товарам (работам, услугам), которые используются исключительно в необлагаемой данным налогом деятельности, вычету не подлежит, даже если доля совокупных расходов налогоплательщика на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, составляет менее 5 процентов.

Судами отклонен как основанный на неверном толковании норм права довод общества о том, что абзац 9 пункта 4 статьи 170 Кодекса позволяет налогоплательщику в данном случае принять к вычету весь предъявленный налог на добавленную стоимость. Суды пришли к выводу, что к операциям по приобретенным товарам, используемым только для не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, не могут быть применены правила, установленные абзацем 9 пункта 4 статьи 170 Кодекса.

Суд считает необоснованным  довод налогоплательщика о том, что деятельность по предоставлению комплекса услуг сотрудникам ОАО «РЖД», проживающим в построенных жилых домах, является смешанной, так как частично облагается НДС, а частично не облагается.

Документы, подтверждающие оказание ОАО «РЖД» в некоторых случаях собственных услуг по водоснабжению, водоотведению, электро- и теплоснабжению, налогоплательщиком не представлено, ни с возражениями на акт проверки, ни с апелляционной жалобой, ни в суд. (Налогоплательщиком не представлены договоры с работниками на оказание услуг по водоснабжению, водоотведению, электро- и теплоснабжению, документы, подтверждающие расчеты по указанным договорам, лицензии и разрешения, и.т.п.) Сам довод налогоплательщика о возможном осуществлении услуг носит предположительный характер.

Документов, подтверждающих использование построенных жилых домов в деятельности, облагаемой НДС, а также строительство коммерческих объектов (магазинов, офисов, иных нежилых помещений), использование части помещений в коммерческой деятельности (сдача в аренду), предоставление коммунальных услуг, АО «РЖД» не представлено. Представленные налогоплательщиком паспорты проектов свидетельствуют о строительстве именно жилых домов. Согласно позиции Верховного суда РФ многоквартирный дом (как здание в целом) является объектом непроизводственного (жилого) назначения независимо от наличия в нем нежилых помещений. (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 21.09.2016 N 302-КГ 16-11410 по делу N А78-10467/2015).

При этом реализация услуг по содержанию и ремонту жилых помещений, представляет собой операции, которые связаны не со строительством жилого дома, а с его последующей эксплуатацией, а следовательно, данные операции необходимо разграничивать для целей налогообложения. (Данные выводы содержатся также в решениях ФНС России по апелляционным жалобам ОАО «РЖД» от 05.07.2017 № ЕД-4-9/13058@, от 30.08.2017 № СА-4-9/17245@.)

Таким образом, применение налоговых вычетов по НДС в сумме 300 326 101 рубль по счетам-фактурам, выставленным в адрес ОАО «РЖД» вышеуказанными контрагентами при строительстве и ремонте жилых домов, является необоснованным.

Общество необоснованно утверждает, что документы об использовании жилых домов в деятельности, облагаемой НДС, были представлены выборочно к акту проверки: договор найма специализированного жилого помещения с физическим лицом, акт приема-передачи ОАО «РЖД» и физического лица, счета- фактуры, в некоторых случаях калькуляция содержания жилого дома. Часть жилых домов не была введена в эксплуатацию в период проверки, в связи с чем были представлены документы за последующие периоды, не охваченные налоговой проверкой. Как свидетельствуют требования судебной арбитражной практики, установление судом возникших после вынесения решения налоговой инспекцией обстоятельств, не являвшихся предметом выездной налоговой проверки, и их правовая оценка не могут свидетельствовать о незаконности обжалуемого решения налогового органа. (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.08.2011 по делу N А5 8-884/11)

Анализ содержания договора найма жилого помещения № 2152 от 27.01.2017, заключенного ОАО «Российские железные дороги» (Наймодатель) с ФИО9, машинистом электровоза, ТЧЭ-9 ст. Вихоревка (Наниматель), показал, следующее.

Наниматель обязан в течение 30 календарных дней со дня заключения настоящего договора заключить договоры:

- с организацией, оказывающей коммунальные услуги;

- с организацией, осуществляющей содержание и ремонт мест общего пользования жилого дома, в котором находится жилое помещение;

- с организацией, оказывающей услуги энергоснабжения;

- с Региональным центром связи Центральной дирекции связи ОАО «РЖД» на оказание услуг связи.

Таким образом, договорами найма предусматривается заключение отдельных договоров с организациями на оказание коммунальных услуг и ремонт. Плата за коммунальные и иные услуги, содержание и ремонт общего имущества жилого дома, в котором находится Жилое помещение, устройств для оказания коммунальных услуг, находящихся в Жилом помещении, и придомовой территории Жилого помещения осуществляется Нанимателем на расчетные счета организации эксплуатирующей и обслуживающей жилой дом, в соответствии с заключенным договорами, не позднее 10 (десятого) числа месяца, следующим за отчетным.

К договору приобщены акт приема-передачи жилого помещения от 02.11.2016, счет-фактура № 0148437/03000381 от 31.03.2018 (продавец ОАО «РЖД», покупатель население. Наименование товара: услуги по экспл. жил. фонда ФИО9 Всего в оплате 294,32 руб.); акт о выполненных работах (оказанных услугах) № 2030343 дата 31.03.2018 по договору № 2152 от 02.11.2016 на выполнение работ по услуге по экспл. жилого фонда в период с 01 марта 2018 по 31 марта 2018; счет-фактура № 0148437/04002142 от 30.04.2018 (продавец ОАО «РЖД», покупатель население. Наименование товара: услуги по эксплуатации жилого фонда ФИО9 Всего в оплате 294,32 руб.); акт о выполненных работах (оказанных услугах) № 2030343 дата 30.04.2018 по договору № 2152 от 02.11.2016 на выполнение работ по услуге по эксплуатации жилого фонда в период с 01 апреля 2018 по 30 апреля 2018.

Аналогичные условия содержатся в договорах найма жилого помещения № 2157 от 27.01.2017 с ФИО10, начальником станции, ДЦС-1 ст. Вихоревка; № 2402 от 12.01.2018 с ФИО11, ФИО12, ЭЧ-9 ст. Коршуниха; № 2404 от 12.01.2018 с ФИО13, электромехаником, РЦС-1 ст. Вихоревка; № 1949 от 25.02.2016 с ФИО14, ТЧЭ-14, машинистом; № 1956 от 26.02.2016 с ФИО15, ПЧ-27, дорожным мастером; № 2100 от 19.12.2016 с ФИО16, ТЧЭ-14, помощником машиниста; № 2108 от 22.12.2016 с ФИО17, НГЧ-10, слесарем-сантехником; № 2178 от 31.01.2017 с ФИО18, НГЧ-10, слесарем-сантехником; № 2191 от 31.01.2017 г. с ФИО19, ПЧ-26, бригадиром по техсодержанию ; № 132 от 26.12.2016 с ФИО20; № 130 от 29.12.2015 с ФИО21; № 67ж /НГЧ-2 от 28.12.2017 со ФИО22; № 130 от 23.12.2016 с ФИО23; № 80 от 27.09.2016 с ФИО24; № 126 от 29.12.2015 с ФИО25; №26 от 17.05.2016 с ФИО26; № 14ж/НГЧ-2 от 26.03.2018 с ФИО27; № 13ж/НГЧ-2 от 26.03.2018 с ФИО28; № 14ж/НГЧ-2 от 26.03.2018 с ФИО29; № 1ж/НГЧ-3 от 02.02.2017 с ФИО30; № 38ж/НГЧ-3 от 28.12.2017 с ФИО31; № 290 коммерческого найма жилого помещения от 27.05.2016 с ФИО32; Договор коммерческого найма жилого помещения № 309 от 01.02.2017 с ФИО33; № ДЭЗДН-751/7 от 25.12.2015 с ФИО34, дежурным по ж\д станции Костылево; № ДЭЗДН-752/7 от 25.12.2015 с ФИО35, дежурным по ж\д станции Лойга; № ДЭЗДН-1217/7 от 22.09.2017 с ФИО36, дежурной по ж\д станции Ломоватка; № ДЭЗДН-1353/4 от 27.12.2017 с ФИО37, помощником машиниста эксплуатационного локомотивного депо ст. Лоста; № ДЭЗДН-1359/4 от 22.12.2017 с ФИО38, помощником машиниста эксплуатационного локомотивного депо ст. Лоста; № ДЭЗДН-1353/4 от 27.12.2017 с ФИО39, электромехаником Вологодской дистанции сигнализации, централизации и блокировки; № ДЭЗДН-977/7 от 23.12.2016 с ФИО40, мастером дорожный укрупненной бригады эксплуатационного участка № 1 Микуньской дистанции пути; № ДЭЗДН-904/4 от 17.10.2016 с ФИО41, мастером дорожный Грязовецкой дистанции пути; № ДЭЗДН-905/4 от 17.10.2016 с ФИО42, электромехаником Вологодской дистанции сигнализации, централизации и блокировки; № ДЭЗДН-1335/8 от 28.11.2017 с ФИО43, бригадиром по текущему содержанию и ремонту поту и искусственных сооружений; № ДЭЗДН-1325/8 от 27.11.2017 с ФИО44, электромехаником; № ДЭЗДН-1326/8 от 27.11.2017 с ФИО45; № ДЭЗДН-907/4 от 10.11.2016 с ФИО46, электромонтером районной контактной сети станции Скалино; № ДЭЗДН-948/4 от 01.12.2016 с ФИО47, электромонтером районной контактной сети станции Скалино; № 134 от 30.06.2017 со ФИО48, заместителем начальника Куберлеевской дистанции пути - структурного подразделения Северо-Кавказской дирекции инфраструктуры - структурного подразделения Центральной дирекции инфраструктуры-филиала ОАО «РЖД»; № 133 от 30.06.2017 с ФИО49, начальником Куберлеевской дистанции пути- структурного подразделения Северо-Кавказской дирекции инфраструктуры-структурного подразделения Центральной дирекции инфраструктуры-филиала ОАО «РЖД»; № 196 от 01.12.2016 с ФИО50, электромехаником Демьянской дистанции сигнализации, централизации и блокировки- структурного подразделения Свердловской дирекции инфраструктуры; № 8983/2017/35 от 23.06.2017 с ФИО51, начальником участка пути ПЧ Амазар Забайкальской дирекции инфраструктуры; № 8983/2017/7 от 01.03.2017 со ФИО52, бригадиром Амазарской дистанции пути Забайкальской дирекции инфраструктуры; № 709 от 31.10.2016 г. с ФИО53; № 713 от 31.10.2016 г. с ФИО54; № 736 от 31.10.2016 с ФИО55; № 497 от 01.01.2015 с ФИО56; № 381 от 21.11.2014 с ФИО57; № 381 от 21.11.2014 со ФИО58; № 80/2312082 от 20.01.2017 г. с ФИО59, электромехаником Пензенской дистанции сигнализации, централизации и блокировки структурного подразделения Куйбышевской дирекции инфраструктуры филиала ОАО «РЖД; №78/2311016 от 20.01.2017 г. с ФИО60, старшим электромехаником Пензенской дистанции сигнализации, централизации и блокировки структурного подразделения Куйбышевской дирекции инфраструктуры - филиала ОАО «РЖД; №109/п6М/ю14-6 от 31.12.2015 г. с ФИО61, электромехаником Инзерской дистанции сигнализации, централизации и блокировки структурного подразделения Куйбышевской дирекции инфраструктуры - филиала ОАО «РЖД»; № 94/1 от 18.11.2016 г. с ФИО62, машинистом тепловоза эксплуатационного локомотивного депо Бугульма - структурного подразделения Куйбышевской дирекции инфраструктуры - филиала ОАО «РЖД»; № 76 от 25.09.2015 г. с ФИО63, машинистом тепловоза эксплуатационного локомотивного депо Бугульма - структурного подразделения Куйбышевской дирекции инфраструктуры - филиала ОАО «РЖД»; № 86 от 26.10.2015 г. с ФИО64, машинистом тепловоза эксплуатационного локомотивного депо Бугульма - структурного подразделения Куйбышевской дирекции инфраструктуры - филиала ОАО «РЖД»; № 105/2536085 от 24.08.2017 г. с ФИО65, электромехаником Инзерской дистанции сигнализации, централизации и блокировки структурного подразделения Куйбышевской дирекции инфраструктуры филиала ОАО «РЖД»; № 80 от 20.01.2017 г. с ФИО66, мастером дорожной Инзерской дистанции сигнализации, централизации и блокировки структурного подразделения Куйбышевской дирекции инфраструктуры — филиала ОАО «РЖД»; № 107/КБМ/М14-6 от 31.12.2015 г. с ФИО67, электромонтером контактной сети Инзерской дистанции электроснабжения; № 108/КОМ/414-6 от 31.12.2015 г. с ФИО68, помощником машиниста электровоза эксплуатационного локомотивного депо Уфа; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 01.09.2015. с ФИО69 Васильевичем, - работником ОАО «Российские железные дороги»; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 08.09.2017 № Д-211 НГЧ-3 с ФИО70, работником ОАО «Российские железные дороги»; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 27.06.2016 № Д-211 НГЧ-3 с ФИО71, работником ОАО «Российские железные дороги»; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 22.05.2017 № 41НГЧ-2 с ФИО72, работником ОАО «Российские железные дороги»; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 20.05.2016 № МД-864 НГЧ-4/Барнаул с ФИО73; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 06.04.2016 № 794НГ4-18 с ФИО74; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 07.05.2015 № 99НГ4-10МСК с ФИО75; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 15.10.2016 № Д-253НГЧ-3 с ФИО76; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 03.08.2016 № 01-НГЧ-2 с ФИО77; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 22.05.2017 № 40-НГЧ-2 с ФИО78; Предварительный договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 13.06.2017 № 47-НГЧ-21 с ФИО79; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 22.11.2016 № 98-НГЧ-21 с ФИО80; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 04.01.2016 № 51 -НГЧ-2 с ФИО81; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 08.09.2017 № Д-280-НГЧ-3 с ФИО82; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 20.06.2016 № Д-280-НГЧ-3 с ФИО83; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 01.05.2016 № Д-105-НГЧ-3 с ФИО84; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 28.04.2017 № Д-105-НГЧ-4 с ФИО85; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 24.06.2015 № Д-170-НГЧ-4 с ФИО86; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 24.06.2015 № Д-170-НГЧ-4 с ФИО87; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 20.06.2016 № Д-161-НГЧ-4 с ФИО88; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 03.06.2016 № Д-126-НГЧ-4- 10 МСК с ФИО89; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 01.09.2015 № Д-57-НГЧ-2 с ФИО90; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 01.08.2015 № Д-198-НГЧ-3 с ФИО91; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 02.10.2017 № ОКГ-4-МОВС с ФИО92; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 11.06.2016 № Д-267-НГЧ-4 с ФИО93; Договор краткосрочного найма жилого помещения с работником ОАО «РЖД» от 01.09.2015 № Д-ЗЗО-НГЧ-З с ФИО94.

Как следует из представленных Обществом документов, относящихся к более поздним периодам по сравнению с периодом проверки 2014-2015 годов, представленные договоры найма жилого помещения и другие документы не свидетельствуют об осуществлении ОАО «РЖД» операций, облагаемых НДС.

Из всей совокупности представленных документов только по одному жилому дому представлены документы о его вводе в эксплуатацию в проверяемом периоде.

Один 60-ти квартирный жилой дом, расположенный по адресу: ст. Сковородино, ул. 60 лет СССР, д. 10 поставлен на баланс Белогорской дистанции граяеданских сооружений (далее - НГЧ-7) 31.10.2014г. Заселение дома началось с ноября 2014г. С нанимателями заключены договоры найма на проживание в специализированном жилищном фонде. В 2018 г в НГЧ-7 нанимателям ежемесячно начисляется:

- найм в размере 347,67 руб/1 кв.м.( НДС не облагается),

- взносы на капитальный ремонт в размере 9,32 руб/1 кв. м с учетом НДС 18 %,

- текущее содержание в размере 10,52 руб/1 кв.м с учетом НДС 18 % ( текущее содержание дома осуществляется НГЧ-7),

- коммунальные услуги и электроэнергия (по показаниям приборов учета).

Коммунальные услуги и электроэнергия являются посредническими услугами. То есть, поставщик выставляет счета в адрес НГЧ-7, а затем расходы перевыставляются нанимателям. Поставщиками услуг являются: ООО «СТК» по теплоснабжению, ООО «Водосток» по водоснабжению, водоотведению, вызову и утилизации TK0-000 «Чистый город».

Договор найма специализированного жилого помещения №497 от 01.01.2015 года заключен ОАО «РЖД» (наймодатель) с нанимателем - ФИО56, начальником участка Сковородинской дистанции пути.

Согласно указанного договора наймодатель предоставляет нанимателю, за плату в пользование для временного проживания, специализированное изолированное жилое помещение, состоящее из 2-х комнат, общей площадью -50,8 кв.м, в том числе жилой площадью 28,8 кв.м., расположенной по адресу: ст. Скорородино, ул. 60 лет СССР, д.10 кв. 14, находящееся в собственности ОАО «РЖД» на основании свидетельства собственности :28АА № 935480 от 25.12.2014 г. Наймодателю жилое помещение на основании нормативных документов ОАО «РЖД». Согласно нормативных документов ОАО «РЖД» норма предоставления жилого помещения составляет 59,4 кв.м.

Наймодатель обязан:

- передать нанимателю свободное от прав третьих лиц жилое помещение в состоянии, отвечающим требованиям пожарной безопасности, санитарно- гигиенических, экологических и иных требований законодательства, с оформлением акта приема-передачи;

- принимать участие в надлежащем содержании и в ремонте общего имущества в многоквартирном доме, в котором находиться жилое помещение;

- обеспечивать предоставление нанимателю необходимых коммунальных услуг надлежащего качества;

- своевременно производить за свой счет капитальным ремонт жилого помещения;

- обеспечивать открытие и ведение лицевых счетов, ведение домовой книги, выдачу выписок из лицевых счетов и домовых книг, необходимых справок о проживании;

- обеспечивать начисление платежей за наем жилого помещения, содержание и ремонт общего имущества жилого дома, в котором находиться Жилое помещение, устройств, для оказания коммунальных услуг, находящихся в Жилом помещении, и придомовой территории.

Наниматель обязан:

- своевременно производить за свой счет текущий ремонт жилого помещения. К текущему ремонту жилого помещения относится: побелка, окраска стен, потолков, окон, дверей, подоконников, радиаторов, оклейка стен обоями, ремонт санитарно-технического оборудования;

- в течении 10 дней, с даты приема жилого помещения оговоренного в п.1.1 настоящего Договора, заключить договор на предоставление и оплату коммунальных услуг с ТСЖ или управляющей компанией в чем введении находиться взимание платежей за коммунальные услуги, за жилое помещение, указанное в п. 1.1. настоящего договора;

- заключить договор с энергоснабжающей организацией на постановку электроэнергии и ее оплаты и производить платежи за электроэнергию ежемесячно.

Плата за проживание в жилищном фонде для работников ОАО «РЖД», включая членов их семей, пенсионеров, вышедших на пенсию с предприятий федерального железнодорожного транспорта ОАО «РЖД», а также работников негосударственных учреждений образования и здравоохранения ОАО «РЖД» включает в себя:       плату за пользование жилым помещением (плата за наем); содержание и ремонт жилого помещения; содержание и ремонт общего имущества жилого дома; плата за коммунальные услуги; плата за дополнительное оснащение. Плата за коммунальные услуги осуществляются по утвержденным в соответствии с законодательством РФ ценам и тарифам.

На основании принятых ОАО «РЖД» нормативных документов, расходы работника, проживающего в жилом помещении специализированного жилищного фонда компании подлежат компенсации в размере разницы между платой за проживание по найму, установленной ОАО «РЖД», в том числе расходы ОАО «РЖД», связанные с уплатой налогов и начислением амортизации, и платы за наем жилого помещения, установленной субъектами Российской Федерации или муниципальными образованиями по договорам социального найма.

Таким образом, представленные налогоплательщиком договоры найма специализированного жилого помещения с ФИО56, ФИО57, ФИО58 существенно отличаются, но также предполагают заключение отдельных договора на оказание коммунальных услуг, договоров с энергоснабжающей организацией.

Следовательно, указанные договоры не могут быть приняты в качестве подтверждения осуществления ОАО «РЖД» операций, облагаемых НДС, а именно коммунальных услуг и ремонта, которые рассматриваются как составляющие части платы за проживание.

Заявитель указывает, что ОАО «РЖД», осуществляя при эксплуатации жилого фонда, как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, применяет норму пункта 4 статьи 170 Кодекса. Суммы НДС, предъявленные Обществу продавцами товаров (работ, услуг) по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, учитываются в порядке, установленном Положением об учетной политике для целей налогообложения ОАО «РЖД» (далее - Учетная политика) и с учетом особенностей, установленных пунктом 4Л статьи 170 Кодекса.

Согласно Учетной политике ОАО «РЖД», если строящиеся объекты используются либо полностью для облагаемых НДС операций, либо одновременно для операций, облагаемых и не облагаемых НДС, то суммы налога, предъявленные подрядными организациями при проведении капитального строительства, включаются в состав налоговых вычетов в полном объеме в том налоговом периоде, в котором возникло право на вычет соответствующей суммы налога.

При этом суммы налога, относящиеся к приобретенным или построенным объектам основных средств, ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению к начислению в бюджет в части необлагаемых операций в особом порядке, предусмотренном статьей 171.1 Кодекса.

В этой связи суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении (создании) недвижимого имущества (основного средства), принимаются к вычету в полном объеме вне зависимости от того, что данное имущество предназначено для использования одновременно в операциях, как облагаемых НДС, так и не облагаемых этим налогом.

После ввода в эксплуатацию объектов недвижимости суммы НДС, принятые к вычету, подлежат восстановлению и уплате в бюджет в течение 10 лет, в порядке, предусмотренном пунктами 4, 5 ст. 171.1 Кодекса.

Как следует из материалов дела, общество заявило к вычету НДС в сумме 300 326 101 рубль, уплаченный контрагентам при строительстве жилых домов, однако, ОАО «РЖД» не представило доказательств восстановления сумм НДС, принятых к вычету.

Суд считает необоснованным довод заявителя о том, что суммы налога, относящиеся к приобретенным или построенным объектам основных средств, подлежат восстановлению к начислению в бюджет в части необлагаемых операций.

Ссылка налогоплательщика на письмо Минфина России № 03-07-11/20998 от 02.04.2018 не может быть принята во внимание, поскольку оно не учитывает все обстоятельства спорных операций.

В Письме Минфина России № 03-07-11/20998 от 02.04.2018 дан ответ на запрос ОАО РЖД от 13.02.2018, в котором нет ссылок на фактические обстоятельства сделок, организацию учета операций. В запросе налогоплательщиком сформулирован вопрос о том, подлежат ли восстановлению суммы налога, относящиеся к приобретенным или построенным объектам основных средств, в части необлагаемых операций.

В настоящем случае общество заявило к вычету НДС в сумме 300 326 101 рубль, уплаченный контрагентам при строительстве жилых домов, и не восстановило в бюджет НДС по данным жилым домам.

Учитывая изложенное, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при строительстве жилого дома к вычету не принимаются на основании положений пункта 2 статьи 170 Кодекса.

Таким образом, вывод Межрегиональной инспекции № 6, подтвержденный решением ФНС России от 07.11.2018 № СА-4-9/21737, является обоснованным и соответствующим законодательству Российской Федерации о налогах и сборах.

На основании вышеизложенного, а также руководствуясь статьями 41, 131, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 просит Арбитражный суд города Москвы отказать ОАО «РЖД» в удовлетворении заявленных требований.

В указанных обстоятельствах, суд считает, решение налогового органа законным обоснованным, а требования заявителя не подлежащими удовлетворению.

В связи с удовлетворением требований по делу расходы по оплате государственной пошлины подлежат отнесению на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Отказать ОАО «РЖД» в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Решение может быть обжаловано в месячный срок с даты его принятия в Девятый арбитражный апелляционный суд.