Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд г. Москвы в составе судьи Ларина М.В., единолично, при ведении протокола судебного заседания судьей Лариным М.В., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению ОАО «Раменский приборостроительный завод» к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Московской области, УФНС России по Московской области о признании недействительным решения от 30.09.2009 г. № 09-23/33, требования от 17.02.2010 г. № 750, решения по апелляционной жалобе от 09.02.2010 г. № 16-16/15705, при участии представителей заявителей: ФИО1, дов. № 45/208 от 17.11.2009 г., паспорт № <...> от 20.04.2000 г., представителей заинтересованных лиц: МИФНС по КН по МО – ФИО2, дов. № 03-18/00007 от 13.01.2010 г., удостоверение УР № 483236, УФНС по МО – ФИО3, дов. № 06-15/0325 от 21.10.2009 г., удостоверение УР № 486211,

УСТАНОВИЛ:

ОАО «Раменский приборостроительный завод» обратилось в суд с требованиями:

- к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Московской области (далее – налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 30.09.2009 г. № 09-23/33 о привлечении налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления и уплаты недоимки по налогу на прибыль организаций в размере 5 604 040 руб., соответствующих пеней и штрафов; требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 17.02.2010 г. № 750 в части уплаты штрафа по налогу на прибыль организаций в размере 817 886 руб. и соответствующих пеней;

- к УФНС России по Московской области (далее – Управление) о признании недействительным решения по апелляционной жалобе от 09.02.2010 г. № 16-16/15705.

Первый ответчик (Инспекция) возражал против удовлетворения требований по доводам изложенным в отзыве от 11.08.2010 г. (том 2 л.д. 1-4), второй ответчик (Управление) возражал против удовлетворения требований по доводам изложенным в отзыве от 05.07.2010 г. (том 1 л.д. 126-129).

Выслушав лиц участвующих в деле, исследовав и оценив, имеющиеся в деле документы, суд пришел к выводу об обоснованности требований ОАО «Раменский приборостроительный завод» по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекция проводила в отношении Общества выездную налоговую проверку по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2008 г., по окончанию проверки составлен акт выездной налоговой проверке от 31.08.2009 г. № 09-21/28 (том 1 л.д. 47-66), рассмотрены возражения (том 1 л.д. 42-46) и материалы проверки (протокол рассмотрения возражений от 24.09.2009 г. – том 2 л.д. 5-6), вынесено решение от 30.09.2009 г. № 09-23/33 о привлечении к ответственности (том 1 л.д. 27-41).

На решение была подана апелляционная жалоба в порядке установленном статьей 101.2 НК РФ, по результатам рассмотрения которой решением УФНС России по Московской области от 09.02.2010 г. № 16-16/15705 (том 1 л.д. 67-71) решение Инспекции оставлено без изменения и на основании пункта 2 статьи 101.2 НК РФ утверждено, соответственно, вступило в законную силу 10.02.2010 г. (заявление представлено в суд 07.05.2010 г. – том 1 л.д. 2).

Указанным решением налоговый орган: привлек налогоплательщика к ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2007 – 2008 год в виде штрафа в размере 821 214 руб. 94 коп., отказал в привлечении к ответственности на основании пункта 1 статьи 109 НК РФ в части налога на прибыль организаций за 2006 год и ЕСН - пункт 1 ; начислил пени по состоянию на 30.09.2009 г. за неуплату налога на прибыль организаций в размере 113 635 руб. 48 коп., НДФЛ в размере 37 741 руб. 50 коп. – пункт 2 ; предложил уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в размере 5 632 235 руб. 74 коп., уплатить штрафы указанные в пункте 1 и пени указанные в пункте 2 решения – пункт 3 ; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета – пункт 4 .

На основании вступившего в силу решения от 30.09.2009 г. № 09-23/33 после его утверждения решением по апелляционной жалобе Инспекция в соответствии со статьей 101.3 НК РФ направила налогоплательщику требование от 17.02.2010 г. № 750 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, содержащее штраф по налогу на прибыль организаций в размере 820 206 руб. 94 коп, пени в размере 13 130 руб. 35 коп. и пени по НДФЛ в сумме 37 741 руб. 50 коп.

Общество, учитывая предмет иска, оспаривает решение по выездной проверке, требование и решение по апелляционной жалобе только в части начислений по налогу на прибыль организаций в размере 5 604 040 руб. по пункту 1.1.2 мотивировочной части решения, в связи с чем суд исследует законность решений и требования только в обжалуемой части.

По пункту 1.1.2 оспариваемого решения налоговый орган установил, что Общество в нарушении статей 255, 272, 318, 319 НК РФ неправомерно относило затраты на оплату труда работникам, занятым на производстве за 2006 – 2008 год в размере 181 398 491 руб. в состав косвенных расходов и списывало эти затраты на расходы в конце каждого отчетного (налогового) периода, в то время как данные затраты подлежали отнесению к прямым расходам и списанию в расходы текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они были учтены, что с учетом частичной реализации готовой продукции на конец каждого налогового периода (имелись остатки нереализованной продукции) привело к занижению налоговой базы на 23 350 166 руб. и неуплате налога в размере 5 604 040 руб.

По данному нарушению судом установлено следующее.

Общество на основании должностных инструкций (том 1 л.д. 78-104) ежемесячно отражало начисленную заработную плат за 2006 – 2008 год следующих работников: механик цеха, энергетик цеха, инженер-технолог, начальник участка и мастер участка, инженер по нормированию труда, экономист цеха, начальник технологического бюро, инженер по подготовке производства, инженер по инструменту цеха, техник по планированию на счете 25 «Общепроизводственные расходы» и счете 26 «Общехозяйственные расходы», включало их в состав косвенных расходов и учитывало при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на конец каждого налогового (отчетного) периода, общая сумма включенной в состав расходов на конец налогового периода заработной платы составила 181 398 491 руб., в том числе за 2006 год – 50 894 105 руб., за 2007 год – 63 987 012 руб., за 2008 год – 66 517 374 руб. (расчеты – том 1 л.д. 105-107).

Налоговый орган на основании анализа должностных инструкций указанных выше работников переквалифицировал расходы на их заработную плату из косвенных (подлежат включению в состав расходов в конце отчетного (налогового) периода) в прямые (подлежат включению в состав расходов текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации готовой продукции, в стоимости которой они учтены), соответственно, установив, что на конец каждого проверяемого налогового периода (2006 – 2008) имелся остаток не реализованной продукции, рассчитал коэффициент (отношение нереализованной продукции к реализованной за период), применив его к общей сумме затрат на выплату заработной платы, установил неправомерное отнесение части заработной платы указанных выше работников в состав расходов: за 2006 год коэффициент составил 0,124, размер неправомерно отнесенной заработной платы в состав расходов – 6 310 869 руб.; за 2007 год коэффициент составил 0,022, размер неправомерно отнесенной заработной платы в состав расходов – 1 407 714 руб.; за 2008 год коэффициент составил 0,235, размер неправомерно отнесенной заработной платы в состав расходов – 15 631 583 руб.

Суд, рассмотрев доводы Инспекции и произведенные расчеты, считает, что основания для переквалификации затрат на оплату труда определенным работникам из косвенных в прямые в связи отсутствия их непосредственной связи с производством не имеются в виду следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение текущего отчетного (налогового) периода подразделяются на прямые расходы, к которым относятся – материальные затраты, определяемые на основании подпунктов 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг , а также начисленные на эти выплаты ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров (работ, услуг) и косвенные расходы, к которым относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (работ, услуг).

Пунктом 2 статьи 318 НК РФ предусмотрено, что сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода , а прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимость которой они учтены в соответствие со статьей 319 НК РФ.

Положениями об учетной политике Общества для целей налогообложения на 2006 – 2008 год (том 1 л.д. 130-144) не определен перечень прямых расходов, связанных с производством продукции, но установлено использование в целях исчисления налогов действующей в организации системы бухгалтерского учета, согласно которой учет прямых и косвенных расходов, связанных с производством ведется на следующих счетах бухгалтерского учета в соответствии с планом счетов, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н:

- прямые расходы, включая заработную плату работников, непосредственно участвующих в процессе производства (перерабатывающих материалы и комплектующие изделия) отражаются на счете 20 «Основное производство» по видам затрат и видам выпускаемой продукции в разрезе заказов на выпуск конкретного изделия или группы однородных изделий;

- косвенные расходы, то есть расходы по оказанию услуг производственного характера структурными подразделениями Общества, включая выполнение отдельных операций по производству продукции, обработке сырья (материалов), контролю за соблюдением установленных технологических процессов, техническому обслуживанию основных средств и иные работы, в том числе заработная плата работникам, занятым на таких вспомогательных (непосредственно не относящихся к основному производству) работах, отражаются на счете 25 «Общепроизводственные расходы» - расходы по обслуживанию основных и вспомогательных производств, включая содержание и эксплуатация оборудования и оплата труда работников, занятых обслуживанием производства, а также на счете 26 «Общехозяйственные расходы» - расходы на нужды управления, не связанные непосредственно с производственным процессом (административно-управленческие расходы, содержание общехозяйственного персонала, расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения).

Следовательно, расходы отражаемые на счетах 25 и 26 бухгалтерского учета относятся к расходам по обслуживанию основного и вспомогательного производства, а также расходам по управлению, не связанным непосредственно с производством продукции, данные расходы являются косвенными для целей бухгалтерского и налогового учета.

Довод Инспекции, со ссылкой на должностные инструкции, что перечисленные в решении работники принимали непосредственное участие в процессе производства и изготовлению продукции судом не принимается в виду следующего.

Согласно Общероссийскому классификатору профессий рабочих, должностей служащих и тарифных разрядов, утвержденному постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 г. № 367 (том 2 л.д. 13-29) перечисленные в решении должности работников относятся не к рабочим профессиям, а к должностям служащих, то есть не осуществляют непосредственно производственный процесс на предприятиях, а занимаются обеспечением производства.

Из анализа должностных инструкций судом установлено следующее:

- механик и энергетик цеха – заняты техническим обслуживанием основных средств,

- инженер-технолог – выполняет работы по контролю за соблюдением технологических процессов на производстве,

- начальник и мастер участка – выполняют работу по организации производственного процесса, включая обеспечение загрузки оборудования, соблюдение технологических процессов рабочими,

- инженер по нормированию труда и экономист по труду цеха – выполняют работу по организации труда и заработной платы в цехе, производят нормирование и тарификацию работ, осуществляют экономический анализ,

- инженер по инструменту цеха – выполняет работу по обеспечению цеха инструментом и оснасткой, осуществляет их ремонт,

- начальник технологического бюро, инженер по подготовке производства, техник по планированию – отвечают за обеспечение технологической подготовки и обслуживание производства, осуществляют контроль качества технологической документации, обеспечивают и составляют технические задания и карты заказов на проектирование и изготовление, разрабатывают производственные программы, сменно-суточные задания, графики загрузки оборудования и следят за выполнением заданий.

Соответственно, указанные выше работники не занимаются непосредственно производством и изготовлением изделий по конкретному заказу, то есть не осуществляют переработку материалов, монтаж комплектующих с изготовлением готовой продукции, они выполняют работы по подготовке производства, его обслуживанию, в связи с чем выплачиваемая им заработная плата правомерно отнесена Обществом на счета 25 и 26 бухгалтерского учета, включена в состав косвенных расходов и учтена при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на конец каждого текущего отчетного (налогового) периода в полном объеме.

Учитывая изложенное, никаких оснований для переквалификации затрат на оплату труда перечисленным выше работникам из прямых расходов в косвенные, с начислением налога на прибыль организаций на сумму затрат, включенных в расходы в части превышающей объем реализованной готовой продукции на конце налогового периода в размере 5 604 040 руб. у Инспекции не имелось, в связи с чем решение от 30.09.2009 г. № 09-23/33 о привлечении налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления и уплаты недоимки по налогу на прибыль организаций в размере 5 604 040 руб., соответствующих пеней и штрафов; требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 17.02.2010 г. № 750 в части уплаты штрафа по налогу на прибыль организаций в размере 817 886 руб. и соответствующих пеней являются незаконными, противоречащими статьям 318, 45, 69, 70 НК РФ.

Решение УФНС России по Московской областипо апелляционной жалобе от 09.02.2010 г. № 16-16/15705, утвердившее решение Инспекции от 30.09.2009 г. № 09-23/33 о привлечении к ответственности, с учетом установленной незаконности данного решения судом по настоящему делу (решение налогового органа по выездной проверке принято с нарушением налогового законодательства), в силу статей 32, 101.2, пункта 2 статьи 140 НК РФ также является незаконным.

Довод Управления об отсутствие нарушений принятым решением по апелляционной жалобе прав и законных интересов налогоплательщика в виду отсутствия ухудшения положения налогоплательщика данным решением по сравнению с решением Инспекции и нарушением прав и наличием обязанности исключительно решением налогового органа по выездной проверке судом не принимается по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 3 статьи 31 и пунктом 2 статьи 140 НК РФ по итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение налогового органа вышестоящий налоговый орган вправе отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение, в случае несоответствия решения законодательству о налогах и сборах. Следовательно, вышестоящий налоговый орган при рассмотрении апелляционной жалобы на решение нижестоящего налогового органа о привлечении к ответственности, проверяет указанное решение на соответствие его законодательству о налогах и сборах и обязан отменить решение в случае несоответствия налоговому законодательству.

Поскольку Управление не изменило решение Инспекции 30.09.2009 г. № 09-23/33 о привлечении к ответственности в части оспариваемого эпизода (пункт 1.1.2), принятого как установлено судом с нарушением законодательства о налогах и сборах, данное обстоятельство явилось основанием для обращения Общества в арбитражный суд с требованием о признании недействительным решения Инспекции по выездной проверке, оставленном без изменения Управлением, то решение Управления по апелляционной жалобе, утвердившее незаконное решение Инспекции также является незаконным и нарушающим права налогоплательщика, рассчитывающего на рассмотрение его апелляционной жалобы и отмену решения, вместо последующего обращения в арбитражный суд.

Уплаченная Обществом при обращении в арбитражный суд государственная пошлина в размере 6 000 руб. подлежит взысканию с Инспекции в сумме 4 000 руб., с Управления в сумме 2 000 руб. на основании части 1 статьи 110 АПК РФ пропорционально удовлетворенным к каждому ответчику требованиям в качестве возмещения понесенных ей судебных расходов, в виду отсутствия освобождение государственных органов, проигравших спор, от возмещения судебных расходов, отношения по распределению которых возникают между сторонами судебного разбирательства после уплаты заявителем государственной пошлины на основание статьи 110 АПК РФ и не регулируются главой 25.3 НК РФ (пункт 7 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.05.2010 г. № 139).

На основании изложенного, руководствуясь статьями 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 110, 167, 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Признать недействительными вынесенные Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Московской области решение от 30.09.2009 г. № 09-23/33 о привлечении налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления и уплаты недоимки по налогу на прибыль организаций в размере 5 604 040 руб., соответствующих пеней и штрафов; требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 17.02.2010 г. № 750 в части уплаты штрафа по налогу на прибыль организаций в размере 817 886 руб. и соответствующих пеней; вынесенное УФНС России по Московской области решение по апелляционной жалобе от 09.02.2010 г. № 16-16/15705, как несоответствующие НК РФ.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Московской области в пользу Открытого акционерного общества «Раменский приборостроительный завод» уплаченную государственную пошлину в размере 4 000 (четыре тысячи) рублей.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Московской области в пользу Открытого акционерного общества «Раменский приборостроительный завод» уплаченную государственную пошлину в размере 2 000 (две тысячи) рублей.

Решение в части признания недействительными решения от 30.09.2009 г. № 09-23/33, требования от 17.02.2010 г. № 750, решения от 09.02.2010 г. № 16-16/15705 подлежит немедленному исполнению, в остальной части подлежит исполнению после вступления в законную силу.

Решение может быть обжаловано в Девятый арбитражный апелляционный суд в течении месяца со дня принятия.

СУДЬЯ М.В. Ларин