Гражданский кодекс часть 1

Общества с ограниченной ответственностью «Новая Табачная Компания» (зарегистрированного по адресу: 142718, Московская область, <...>; ОГРН: <***>, ИНН: <***>, дата регистрации: 18.10.2006 г.)

к Федеральной налоговой службе (зарегистрированной по адресу: 127381, Москва г., Неглинная ул., д. 23; ОГРН: 1047707030513, ИНН: 7707329152, дата регистрации: 14.10.2004 г.) и

Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 (зарегистрированной по адресу: 129110, <...>; ОГРН: <***>, ИНН: <***>, дата регистрации: 23.12.2004 г.)

третье лицо - акционерное общество «Торговая Компания «МЕГАПОЛИС» (зарегистрированное по адресу: 142718, <...>, ОГРН <***>)

о признании недействительными: решения Федеральной налоговой службы № 2-4-06/002 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» от 02.04.2015 г. по п.2.1.2. решения в части доначисления недоимки по налогу на прибыль организаций за 2010 г. в размере 113 881 649 руб., пени в размере 40 433 030 руб. и пункту 2.2.2 решения в отношении доначисления недоимки по налогу на прибыль организаций с доходов иностранных организаций в размере 71 717 065 руб., пени в размере 32 185 077 руб.; требования Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей № 23 по состоянию на 15.04.2015 г. в части предъявления к уплате налога на прибыль организаций в общем размере 185 598 715 руб., пени в общем размере 72 618 107 руб. (в части, направленной на новое рассмотрение постановлением Арбитражного суда Московского округа от 05.04.2016 г.)

при участии представителей

от истца (заявителя) – ФИО1 по доверенности от 15.07.2015 г. без №, ФИО2 по доверенности от 08.02.2016 г. № 1/НТК/2016,

от ответчиков – ФИО3 по доверенности от 02.09.2015 г. № ММЗ-24-7/256 (от ФНС России); ФИО4 удостоверение, по доверенности от 13.01.2016 № 01-17/002 (от МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3),

от третьего лица (АО «Торговая Компания «МЕГАПОЛИС»): ФИО5 по доверенности от 08.02.2016 г. № 208/ТКМ/2016;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Новая Табачная Компания» (заявитель, Общество, ООО «НТК») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Федеральной налоговой службе (ответчик, ФНС России) и Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 (Инспекция, МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3) о признании недействительными: решения Федеральной налоговой службы от 02.04.2015 г. № 2-4-06/002 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» по п. 2.1.2. решения в части доначисления недоимки по налогу на прибыль организаций за 2010 г. в размере 113 881 649 руб., пени в размере 40 433 030 руб. и пункту 2.2.2 решения в отношении доначисления недоимки по налогу на прибыль организаций с доходов иностранных организаций в размере 71 717 065 руб., пени в размере 32 185 077 руб.; требования Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) № 23 по состоянию на 15.04.2015 г. в части предъявления к уплате налога на прибыль организаций в общем размере 185 598 715 руб., пени в общем размере 72 618 107 руб.

Определением суда от 08.07.2015 г. к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, на стороне заявителя привлечено Акционерное общество «Торговая Компания «МЕГАПОЛИС» (третье лицо).

Решением суда от 12.08.2015 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2015 г., в удовлетворении заявленных требований в части признания недействительными: решения Федеральной налоговой службы от 02.04.2015 г. № 2-4-06/002 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» по п. 2.1.2. решения в части доначисления недоимки по налогу на прибыль организаций за 2010 г. в размере 113 881 649 руб., пени в размере 40 433 030 руб. и пункту 2.2.2 решения в отношении доначисления недоимки по налогу на прибыль организаций с доходов иностранных организаций в размере 71 717 065 руб., пени в размере 32 185 077 руб. отказано, а в части признания недействительным требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) № 23 по состоянию на 15.04.2015 г. в части предъявления к уплате налога на прибыль организаций в общем размере 185 598 715 руб., пени в общем размере 72 618 107 руб. требования были оставлены без рассмотрения по основаниям подп. 2 части 1 ст. 148 АПК РФ.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 05.04.2016 г. состоявшиеся по делу судебные акты были отменены в части признания недействительным решения от 02.04.2015 г. № 2-4-06/002 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» по пункту 2.2.2 в отношении доначисления недоимки по налогу на прибыль организаций с доходов иностранных организаций в размере 71 717 065 руб., пени в размере 32 185 077 руб., дело в этой части направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Направляя дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, суд кассационной инстанции руководствовался правовой позицией, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 18.03.2016 № 305-КГ-15-14263 по делу № А40-87775/2014 по заявлению Общества о признании недействительным решения Инспекции от 26.12.2013 № 04-1-31/26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в котором рассматривались те же самые эпизоды, что и в рассматриваемом деле, но применительно к налоговому периоду 2011 г.

В названном Определении Верховный Суд Российской Федерации указал, что последствием отнесения задолженности по долговому обязательству к контролируемой является то, что в соответствии с пунктом 4 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации сумма процентов, признаваемая в соответствии с пунктом 2 данной статьи избыточной, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации. Однако возникновение обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов иностранной организации, включая налога с дивидендов, обусловлено их реальной выплатой в пользу иностранной организации – получателя дохода.

Приняв во внимание указанную позицию Верховного Суда Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции в постановлении от 05.04.2016 по настоящему делу указал, что судами не был исследован вопрос наличия или отсутствия обстоятельств, которые бы указывали на скрытую выплату дивидендов Обществом в пользу иностранной компании. Суд кассационной инстанции также отметил, что судами первой и апелляционной инстанций не устанавливались обстоятельства, касающиеся вопроса расходования третьим лицом (ЗАО «Торговая компания «Мегополис») полученных процентов по спорным договорам займа.

В связи с тем, что выяснение и установление вышеперечисленных обстоятельств является необходимым для правильного рассмотрения данного спора по существу, суд кассационной инстанции, с учетом данных ему полномочий, пришел к выводу о том, что указанные обстоятельства подлежат установлению при новом рассмотрении данного дела арбитражным судом первой инстанции.

В силу абзаца 2 пункта 15 части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) указания арбитражного суда кассационной инстанции обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего дело.

При новом рассмотрении дела представители заявителя поддержали требования по доводам заявления, представленных при новом рассмотрении дела письменных объяснений (т. 10 л.д. 80-87, т. 11 л.д. 39-41); представитель третьего лица поддержала позицию заявителя по доводам представленных при новом рассмотрении дела письменных объяснений (т. 11 л.д. 2-5). Представитель ответчика (ФНС России) против предъявленных требований возражала по доводам оспариваемого решения, отзыва на заявления и представленных при новом рассмотрении письменных объяснений (т. 11 л.д. 9-17), а также сводных письменных объяснений (т. 11 л.д. 23-35); представитель второго ответчика МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7 поддержал позицию ФНС России.

Заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав письменные доказательства с учетом обязательных указаний суда кассационной инстанции, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что требования Общества в части, направленной на новое рассмотрение постановлением Арбитражного суда Московского округа от 05.04.2016 г., удовлетворению не подлежат исходя из следующего.

Материалами дела подтверждено, что ФНС России была проведена повторная выездная налоговая проверка Общества за период с 01.01.2010г. по 31.12.2010г., по результатам которой составлен акт повторной выездной налоговой проверки от 12.02.2015 г. № 2-4-08/038 дсп (т. 1 л.д. 79-102).

По результатам рассмотрения акта проверки, возражений Общества, иных материалов проверки ФНС России было принято оспариваемое решение от 02.04.2015 г. № 2-4-06/002 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (т. 2 л.д. 109-145), которым Обществу доначислены неуплаченные налоги (налог на прибыль организаций) на сумму 185 605 267 руб. и пени в общем размере 72 620 726 руб., предложено уплатить начисленные суммы налога и пени, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

На основании решения ФНС России от 02.04.2015 г. № 2-4-06/002 Инспекцией Обществу выставлено требование от 15.04.2015 г. № 23 «Об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 15.04.2015 г.», которым предложено в срок до 29.04.2015 г. уплатить недоимку по налогу на прибыль на сумму 185 605 268 руб. и пени в размере 72 620 726 руб. (т. 3 л.д. 1-2), которое на основании подп. 2 части 1 ст. 148 АПК РФ оставлено без рассмотрения

Основанием к принятию оспариваемого решения послужили выводы ФНС России о нарушении Обществом положений пунктов 2-4 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2010 год.

Из материалов дела усматривается, что в 2007 году между Обществом (Заемщик) и ЗАО «Торговая Компания «МЕГАПОЛИС» (Заимодавец) были заключены договоры займа № 3-367 от 24.12.2007 и № 3-320 от 26.09.2007.

Согласно договору займа от 24.12.2007 № 3-367 Общество получило заем на сумму 65 000 000 рублей с начислением процентов из расчета 10 процентов годовых за время фактического пользования заемными средствами. Срок возврата займа - до 24.12.2008 года; процентов - в течение 30 календарных дней с момента возврата всей суммы займа. Дополнительными соглашениями от 09.01.2008 б/н; от 09.12.2011 № 4 сумма займа увеличена до 3 913 700 000 рублей, срок возврата займа продлен до 24.12.2012.

Согласно договору займа от 26.09.2007 № 3-320 Общество получило заем на сумму 3 890 000 000 рублей с начислением процентов из расчета 10 процентов годовых за время фактического пользования заемными средствами. Срок возврата займа - до 18.09.2010 года; процентов - не позднее дня возврата всей суммы займа. Дополнительным соглашением от 26.09.2011 б/н срок возврата займа продлен до 26.09.2012.

Вступившими в законную силу судебными актами по настоящему делу - решением Арбитражного суда г. Москвы от 12.08.2015 и постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2015, оставленными без изменения в соответствующей части постановлением Арбитражного суда Московского округа от 05.04.2016, установлено, что задолженность заявителя по вышеуказанным договорам является контролируемой, в связи с чем, при исчислении суммы процентов, которые могут быть включены в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль, подлежат применению правила, установленные пунктом 2 статьи 269 НК РФ.

При новом рассмотрении данного дела в части выводов по пункту 2.2.2 мотивировочной части оспариваемого решения «Исполнение обязанностей налогового агента», суд, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав представленные сторонами по делу доказательства, установил наличие оснований для применения пункта 4 статьи 269 НК РФ.

Оспаривая решение ФНС России в части пункта 2.2.2 мотивировочной части, Общество указывало, что положения пункта 4 статьи 269 НК РФ не применяются в случае, когда процентный доход выплачивается непосредственно российскому заимодавцу.

В подтверждение указанной позиции, Общество ссылалось на определение Верховного Суда Российской Федерации от 18.03.2016 № 305-КГ15-14263 по делу № А40-87775/2014, в котором содержится вывод о том, что пункт 4 статьи 269 НК РФ применяется в целях пресечения ухода иностранных организаций от налогообложения в Российской Федерации в тех случаях, когда под видом процентов им выплачиваются дивиденды и, как следствие, налог у источника выплаты не удерживается (в силу установленных международными соглашениями об избежании двойного налогообложения пониженных ставок налога при выплате процентов или полного освобождения данных выплат от налогообложения).

Судом не приняты ссылки Общества и третьего лица на результаты рассмотрения дела № А40-87775/2014 по заявлению Общества о признании недействительным решения Инспекции от 26.12.2013 г. № 04-1-31/26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, определением которой от 18.03.2016 г. № 305-КГ15-14263 принятые по указанному делу постановления судов апелляционной и кассационной инстанций в части применения п. 4 ст. 269 НК РФ отменены.

Отменяя указанные судебные акты в оспариваемой части, Верховный Суд Российской Федерации указал, что последствием отнесения задолженности по долговому обязательству к контролируемой является то, что в соответствии с пунктом 4 статьи 269 НК РФ сумма процентов, признаваемая в соответствии с пунктом 2 данной статьи избыточной, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации. Однако возникновение обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов иностранной организации, включая налога с дивидендов, обусловлено их реальной выплатой в пользу иностранной организации - получателя дохода.

Поскольку в ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией не установлено обстоятельств, которые указывали бы на скрытую выплату Обществом дивидендов в адрес иностранной компании, Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации пришла к выводу об отсутствии у налогового органа правовых оснований для применения к рассматриваемой ситуации положений пункта 4 статьи 269 НК РФ.

Однако отличием настоящего дела от спора, рассмотренного Верховным Судом Российской Федерации является то, что в оспариваемом по настоящему делу решении ФНС России подробно изложены обстоятельства, свидетельствующие о том, что в результате согласованных действий Общества, заимодавца и иностранной компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Республика Кипр) осуществлен вывод денежных средств из-под налогообложения на территории Российской Федерации, что отражено на страницах 21-24 оспариваемого решения.

Так, в оспариваемом решении приведены следующие обстоятельства: проверкой установлено, что в августе 2009 года проведена оценка рыночной стоимости 90% доли уставного капитала ООО «НТК» по состоянию на 01.07.2009. Согласно составленному отчету рыночная стоимость указанной доли составила - 7 009 545 000 руб.

При этом, размер уставного капитала Общества по состоянию на 01.07.2009 составлял 10 000 руб. (стоимость доли владения Компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Кипр) в уставном капитале Общества составляла 9 000 руб.).

В сентябре 2009 года на внеочередном общем собрании акционеров ЗАО «Торговая Компания «МЕЕАПОЛИС» принято решение об увеличении уставного капитала указанной организации путем размещения дополнительных акций по закрытой подписке, в связи с чем, произведена дополнительная эмиссия 390 000 шт. обыкновенных именных без документарных акций номинальной стоимостью 1 000 руб. каждая. Выпущенные акции в полном объеме приобретены Компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Кипр) - акционером ЗАО «Торговая Компания «МЕГАПОЛИС» по цене 17 970 руб. за акцию (общая стоимость составила акций 7 008 300 000 руб.)

Оплата приобретённых акций произведена путем заключения между Компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Кипр) и ЗАО «Торговая Компания «МЕГАПОЛИС» договора мены, согласно которому иностранная организация передает в собственность ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» 90 % доли в уставном капитале Общества номинальной стоимостью 9 000 руб. в обмен на передаваемые в собственность MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Кипр) акции ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» в количестве 390 000 шт., номинальной стоимостью - 1 000 руб.; с ценой размещения -17 970 руб. за штуку.

Стороны пришли к соглашению, что стоимость обмениваемой доли и акций признается равной 7 008 300 000 руб.

Большая часть разницы между номинальной стоимостью выпущенных акций (390 000 000 руб.) и их фактической стоимостью (7 008 300 000 руб.) в размере 6 618 300 000 руб. направлена ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» на покрытие убытка прошлых лет.

Вместе с тем, в период с 2009 - 2011 год ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» предоставило иностранным организациям, в том числе и Компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED, заемные денежные средства на общую сумму свыше 22 млрд. руб.

В октябре 2013 году на внеочередном общем собрании акционеров ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» принято решение об уменьшении уставного капитала организации путем приобретения части собственных размещенных акций.

Согласно договору купли-продажи акций от 11.11.2013 между Компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Продавец) и ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» (Покупатель), Продавец обязуется передать акции и все права в собственность Покупателя, а Покупатель обязуется принять акции и уплатить Продавцу соответствующую сумму.

При этом, часть суммы в качестве оплаты по вышеуказанному договору зачтена в счет обязательств по займам полученным Компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Кипр) от ЗАО «ТК «МЕЕАПОЛИС».

Установленные в ходе повторной выездной налоговой проверки обстоятельства, свидетельствуют о том, что из 17 млрд. руб., перечисленных ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» под видом заемных средств в адрес иностранных компаний (в том числе и в адрес MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Кипр), на территорию Российской Федерации в виде денежных средств возвращено не более 15%.

Из изложенного налоговый орган сделал вывод о том, что подобное построение бизнеса Обществом и его аффилированными лицами направлено на скрытое распределение дивидендов в адрес «материнской» иностранной компании.

Изучив вышеприведенные выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении, представленные в материалы дела доказательства и возражения заявителя и третьего лица, судом установлено, что последовательные и взаимосвязанные действия Общества, ЗАО «Торговая Компания «МЕГАПОЛИС» и MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Кипр) были действительно направлены на скрытое распределение дивидендов в адрес последнего.

Судом установлено, что в период с 2009 – 2011 год ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» предоставило своей «материнской» компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED заемные денежные средства на общую сумму свыше 22 млрд. руб., что подтверждается ответом компетентного органа Республики Кипр от 14.10.2014 № IR 3.10.45.2/A V172 P974 на международный запрос ФНС России, направленный в ходе проведения повторной выездной налоговой проверки, а также банковскими выписками ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС».

Указанные займы предоставлены путем фактического перечисления денежных средств с расчетных счетов ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» на расчетные счета компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED. При этом, нормами законодательства о налогах и сборах не предусмотрено обложение налогом у источника выплаты денежных средств, переданных в качестве займа.

Таким образом, в результате предоставления ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» своей «материнской» компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED заемных денежных средств, у последней имелась обязанность по их возврату, путем фактического их перечисления на расчетные счета ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» в банках на территории Российской Федерации.

Однако возврат заемных денежных средств в размере 7 008 300 000 руб. был осуществлен в форме зачета задолженности ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС», возникшей перед «материнской» компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED в результате принятия в октябре 2013 года на внеочередном собрании акционеров ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» решения об уменьшении уставного капитала организации путем приобретения части собственных размещенных акций (т. 5 л.д. 67 -93).

Во исполнение указанного решения, 11.11.2013 между Компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Продавец) и ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» (Покупатель) заключен договор купли-продажи акций последнего, согласно которому Продавец обязуется передать акции и все права в собственность Покупателя, а Покупатель обязуется принять акции и уплатить Продавцу соответствующую сумму.

Вместе с тем, ранее в сентябре 2009 года на внеочередном общем собрании акционеров ЗАО «Торговая Компания «МЕГАПОЛИС», было принято решение об увеличении уставного капитала указанной организации путем размещения дополнительных акций по закрытой подписке, в связи с чем, произведена дополнительная эмиссия 390 000 шт. обыкновенных именных бездокументарных акций номинальной стоимостью 1 000 руб. каждая.

Выпущенные акции в полном объеме приобретены Компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Кипр) – акционером ЗАО «Торговая Компания «МЕГАПОЛИС» по цене 17 970 руб. за акцию (общая стоимость акций составила 7 008 300 000 руб.) (т.5 л.д. 67-93).

Таким образом, фактически, договором купли-продажи акций от 11.11.2013 г. ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» (Покупатель) осуществило обратный выкуп собственных акций у своей «материнской» компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED, избежав тем самым фактического возврата на территорию Российской Федерации ранее перечисленных ей заемных денежных средств.

При этом, предоставлению указанных займов предшествовала передача компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED в адрес ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» 90% доли в уставном капитале ООО «НТК», оцененной по состоянию на 01.07.2009 согласно отчету о рыночной стоимости в размере 7 009 545 000 руб. (т.1 л.д.114-150, т.2 л.д.1-91).

Результатом всех вышеперечисленных операций явилось то, что ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС», предоставив Обществу в период с 2007 г. по 2009 г. по указанным выше договорам займа сумму в размере 7 803 700 000 руб., получает в 2009 году от иностранной материнской компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED в обмен на собственные акции долю в уставном капитале Общества эквивалентную по стоимости (согласно отчету оценщика) сумме займа и начисленных процентов.

Таким образом, иностранная компания MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED, избежав прямого вложения в уставной капитал Общества, и осуществив приобретение акций ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» путем их обмена на долю в уставном капитале Общества, фактически продолжила косвенно владеть заявителем с долей участия в нем более 90% (через владение акциями ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС»).

В свою очередь, последующий выкуп в 2013 году ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» у материнской иностранной компании собственных акций (на сумму эквивалентную сумме займа, выданного Обществу), оплаченный путем зачета встречных обязательств, позволил иностранной компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED не производить фактический возврат денежных средств в адрес займодавца - ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС», оставаясь при этом, собственником активов Общества и третьего лица.

Вышеперечисленные обстоятельства однозначно свидетельствуют о том, что согласованные действия Общества и аффилированных с ним лиц были направлены на скрытое распределение дивидендов в адрес «материнской» иностранной компании.

В связи с изложенным, а также исходя из общепринятого в международной практике толкования норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения, посвященных корректировке прибыли ассоциированных предприятий, приведенного в комментариях Организации экономического сотрудничества и развития к Типовой модели Конвенции по налогам на доход и капитал, в соответствии с которыми налоговые органы вправе обложить налогом скрытые выплаты дивидендов, осуществляемые в виде процентов у источника выплаты (подпункт «b» пункта 3 комментария к статье 9), суд приходит к выводу о том, что Общество правомерно признано ФНС России (согласно пункту 2.2.2 оспариваемого решения) налоговым агентом иностранной организации в отношении перечисленных сумм процентов, переквалифицированных в соответствии с пунктом 4 статьи 269 НК РФ в дивиденды.

Кроме того, судом принимается во внимание, что ни в ходе проведения повторной выездной налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения данного дела в арбитражном суде, ни Обществом, ни третьим лицом не приведены возражения по существу вышеперечисленных обстоятельств.

Несогласие Общества с выводами Федеральной налоговой службы об установлении обстоятельств скрытой выплаты дивидендов в адрес иностранной материнской компании, носит формальный характер, и оспаривается исключительно по мотиву неотносимости доказательств к проверяемому периоду (ряд обстоятельств выходят за пределы проверяемого периода – 2010 года).

Однако в рассматриваемом случае подобный формальный подход к оценке обстоятельств, установленных в ходе проведения повторной выездной налоговой проверки, не допустим, поскольку проведение анализа экономических взаимоотношений участников группы компаний Общества, участие в капитале, анализ финансовых потоков, договорных обязательств и уставных отношений в группе компаний, в том числе и за проверяемый период, было необходимо для установления в конечном итоге факта скрытой выплаты дивидендов.

Судом учитывается, что предметом спора является решение налогового органа, принятое по результатам повторной выездной налоговой проверки, на момент проведения которой была завершена выездная налоговая проверка Общества за последующий налоговый период 2011 г. (принято решение от 26.12.2013 г. № 04-1-31/26), а также камеральные налоговые проверки по налогу на прибыль за налоговые периоды 2012, 2013 годов; а также соответствующие проверки третьего лица. Налоговый орган располагал и материалами, полученными в ходе налоговых проверок Общества за предшествующие проверяемому, периоды. При этом положения п. 1 ст. 88 НК РФ предоставляют налоговым органам право использовать не только документы, полученные в ходе проведения проверки, но и имеющиеся у налогового органа (при чем безотносительно к какому-либо налоговому периоду).

С учетом изложенных обстоятельств суд приходит к выводу о доказанности факта злоупотребления Обществом нормами права в целях получения возможности за счет долговых обязательств корректировать налоговую базу по налогу на прибыль, уменьшать налоговые обязательства, а также иметь возможность осуществлять вывод капитала в интересах иностранной материнской компании.

Судом исследованы представленные Обществом документы, которые, по его мнению, подтверждают факт расходования третьим лицом, процентов, полученных от Общества по спорным договорам займа на текущую деятельность третьего лица.

По результатам исследования указанных документов суд пришел к выводу о том, что представленные Обществом документы (выписки о движении денежных средств по расчетным счетам АО «ТК «Мегаполис» в банках, платежные поручения и справка о расходовании в 2010 году денежных средств (процентов), полученных от Общества), не подтверждают вышеизложенный довод заявителя в силу следующего.

Представленные Обществом банковские выписки по расчетным счетам АО «ТК «Мегаполис» отражают движение денежных средств исключительно на даты поступления процентных платежей от Общества, при этом, размер выплаченных процентов не совпадает с размером расходования денежных средств, в связи с чем, утверждение Общества о том, что именно денежные средства, поступившие от Общества в качестве выплаты процентов по спорным договорам займа, расходовались третьим лицом на текущую деятельность последнего, документально не подтверждено.

В частности, из справки о расходовании в 2010 году третьим лицом денежных средств, полученных от заявителя (далее – справка о расходовании денежных средств), указано, что 08.11.2010 Общество перечислило в адрес третьего лица 15 000 000 руб. Указанная сумма (как указано в названной справке) в составе суммы 210 000 000 руб. направлена третьим лицом на оплату товара в адрес Общества.

Однако, как следует из банковской выписки по расчетному счету третьего лица в ЗАО «Райффайзенбанк» в день выплаты указанной суммы процентов – 08.11.2010, третьим лицом осуществлялись и иные расходные операции, в том числе и перечисление денежных средств в размере 80 000 000 руб. в адрес «Банк Кипра Лимитед Публичная Акционерная Компания» с назначением платежа «оплата в соответствии с договором купли – продажи доли в уставном капитале от 28.06.10».

Далее, согласно справке о расходовании денежных средств, сумма процентов в размере 85 961 925, 23 руб., перечисленная Обществом 22.07.2010 г., израсходована третьим лицом 23.07.2010 г. в составе суммы 135 000 000 руб. в оплату за поставленный товар в адрес Общества.

Однако доказательств расходования указанной суммы на оплату товара, равно как и расходование указанной суммы на иные цели, Обществом не представлено, поскольку копия банковской выписки по расчетному счету третьего лица в ОАО «Банк Зенит» за 22.07.2010 г. содержит сведения лишь о 4 платежах в адрес третьего лица. Каких-либо сведений о расходовании денежных средств, в том числе и 23.07.2010 г. (как указано в представленной справке) в материалы дела Обществом не представлено.

Также, согласно справке о расходовании денежных средств, сумма процентов в размере 22 000 000 руб., перечисленная Обществом 23.12.2010 г., израсходована третьим лицом в этот же день в составе суммы 25 685 000 руб. на вознаграждение по агентским договорам в адрес ООО «Мега Новосибирск», ООО «Мега Иркутск» и ООО «Мега Хабаровск».

Однако из представленной копии банковской выписки по расчетному счету третьего лица в ОАО «Номос-Банк» за период с 23.12.2010 г. по 24.12.2010 г. следует, что общая сумма денежных средств, поступивших 23.12.2010 г. на данный расчетный счет составила 440 900 000 руб., а общая сумма израсходованных денежных средств - лишь 104 446 096, 48 руб. (остаток составил 339 217 162,16 руб.).

Вместе с тем, доказательств того, что перечисленные Обществом денежные средства (проценты) израсходованы третьим лицом в составе общей суммы, израсходованной 23.12.2010 г. (104 446 096, 48 руб.), равно как и доказательств их расходования на оплату в адрес указанных выше поставщиков, Обществом не представлены. В свою очередь, существенная сумма остатка денежных средств на расчетном счете третьего лица по состоянию на 23.12.2010 г. в размере 339 217 162,16 руб., позволяет предполагать, что перечисленные Обществом проценты могли быть включены в указанную сумму остатка и израсходованы третьим лицом на скрытую выплату дивидендов в адрес иностранной компании в более поздний период.

Как из выписок банка, так и из представленной в материалы дела таблицы расходования третьим лицом средств, полученных от заявителя, прямо следует, что перечисляемые заявителем средства формировали входящий остаток по счету, который последовательно расходовался в том числе и на выплаты в адрес MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (MHOL) с назначением платежа «выдача займа» и «оплата доли в УК».

На основании изложенного, суд пришел к выводу о том, что Обществом и третьим лицом не представлены доказательства, свидетельствующие о том, что денежные средства, перечисленные в адрес третьего лица, использовались последним на текущую деятельность. Имеющимися в деле доказательствами доводы Общества и третьего лица о расходовании данных средств исключительно на текущую деятельность, опровергнуты.

Судом отклоняется ссылка Общества на положения статьи 269 НК РФ в редакции Федерального закона № 25-ФЗ от 15.02.2016, в виду их неотносимости к рассматриваемым правоотношениям.

Названным Федеральным законом внесены изменения в положения статьи 269 НК РФ, в соответствии с которыми, в частности, непогашенная задолженность налогоплательщика – российской организации по долговому обязательству перед российской организацией (взаимозависимой с иностранным лицом – участником налогоплательщика) не признается контролируемой при одновременном выполнении следующих условий:

- долговое обязательство возникло перед российской организацией, являющейся в соответствии с НК РФ налоговым резидентом Российской Федерации в течение всего отчетного (налогового) периода;

- российская организация, перед которой возникло долговое обязательство, в течение отчетного (налогового) периода не имеет непогашенной задолженности по сопоставимым долговым обязательствам перед названным выше иностранным лицом.

Пунктом 2 статьи 3 Федерального закона № 25-ФЗ от 15.02.2016 определено, что статья 1 данного Федерального закона вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на прибыль организаций.

Федеральной закон от 15.02.2016 г. № 25-ФЗ был опубликован на официальном интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru - 15.02.2016, следовательно, статья 1 данного Федерального закона вступает в силу с 01.01.2017 г.

Вместе с тем, повторная выездная налоговая проверка Общества, по результатам которой вынесено оспариваемое решение, проводилась за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2010 г., то есть по налоговому периоду, предшествующему на 7 лет периоду, в котором подлежит применению новая редакция статьи 269 НК РФ.

Пунктом 4 статьи 5 НК РФ, установлено, что акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

Однако, Федеральный закон от 15.02.2016 г. № 25-ФЗ не предусматривает распространения его положений на правоотношения, возникшие до его принятия.

С учетом изложенного довод Общества о том, что к спорным правоотношениям возможно применить положения статьи 269 НК РФ в редакции Федерального закона № 25-ФЗ от 15.02.2016, подлежит отклонению.

Суд также отмечает, что вне зависимости от невозможности применения к рассматриваемым правоотношениям положений Федерального закона № 25-ФЗ от 15.02.2016, установленные фактические обстоятельства по настоящему делу, свидетельствуют о том, что условие, установленное данным Федеральным законом, при котором задолженность российской компании перед «сестринской» российской компанией не признается контролируемой, а именно, отсутствие у российской организации – займодавца в течение отчетного (налогового) периода непогашенной задолженности по сопоставимым долговым обязательствам перед иностранным лицом, Обществом не соблюдено.

Судом установлено, что ЗАО «Торговая Компания «МЕГАПОЛИС» имело перед иностранной компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED обязательство по договору купли – продажи собственных акций от 11.11.2013 г. в размере, эквивалентном сумме займа, выданного Обществу.

В свою очередь, часть денежных средств, полученных от Общества в счет погашения задолженности и процентов по спорным договорам займа, ЗАО «Торговая Компания «МЕГАПОЛИС» перечисляло в адрес компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED под видом заемных денежных средств, что подтверждается банковской выпиской последнего, а также сведениями, отражёнными в таблице, представленной Обществом в материалы судебного дела вместе с пояснениями от 12.07.2016 г. (т. 11 л.д. 42-45).

Установленные проверкой обстоятельства свидетельствуют о наличии в действиях Общества и связанных с ним лиц признаков недобросовестности, направленности вышеописанных операций на получение необоснованной налоговой выгоды и вывод капитала без соответствующего налогообложения.

В связи с чем положения статьи 269 НК РФ в редакции Федерального закона № 25-ФЗ от 15.02.2016 не подлежат формальному распространению на правоотношения проверяемого периода 2010 г., в противоречии с нормами ст. 3 данного закона, а также без учета всех установленных проверкой обстоятельств и действий группы компаний, свидетельствующих о злоупотреблении налогоплательщиком и связанными с ним лицами своими правами с целью уклонения от уплаты налогов на территории Российской Федерации.

Кроме того, суд приходит к выводу о том, что фактически заявленный Обществом при новом рассмотрении дела довод о применении к рассматриваемым отношениям Федерального закона от 15.02.2016 г. № 25-ФЗ направлен в т.ч. и на оспаривание наличия у него в проверяемом периоде контролируемой задолженности, по основаниям предусмотренным пунктом 2 статьи 269 НК РФ. Между тем правомерность применения к рассматриваемым отношениям Общества и ЗАО «Торговая Компания «МЕГАПОЛИС» положений пункта 2 статьи 269 НК РФ (пункт 2.1.2 решения Федеральной налоговой службы) подтверждена вступившими в законную силу судебными актами по данному делу - решением Арбитражного суда г. Москвы от 12.08.2015 и постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2015, оставленными без изменения в указанной части постановлением Арбитражного суда Московского округа от 05.04.2016, а, следовательно, при новом рассмотрении дела указанные обстоятельства в силу ст. 69 АПК РФ не подлежат повторному доказыванию, рассмотрению судом и тем более пересмотру.

Также судом отклонен довод Общества о том, что следствием доначисления недоимки по налогу на прибыль с доходов иностранных организаций будет являться двойное налогообложение одной и той же суммы процентов: первоначально как внереализационного дохода заимодавца и повторно, как дохода приравненного в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной компании, в отношении которой существует контролируемая задолженность.

Положения главы 25 НК РФ, в которых проводится принцип налогообложения налогом на прибыль о «зеркальности доходов и расходов», учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, тем не менее содержат специальные нормы, представляющие собой исключение из указанного принципа и по указанной причине имеющие правовой приоритет, в соответствии с которыми данное правило не применяется (приоритет специальной нормы над общей).

В частности, такими исключениями являются положения статьи 264 НК РФ в отношении нормирования затрат на рекламу, а также рассматриваемые положения статьи 269 НК РФ, определяющие порядок нормирования процентов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций. В связи с чем неучет в составе расходов одной организации затрат, отраженных в качестве доходов у другой организации, не может рассматриваться в качестве двойного налогообложения.

Более того, налогообложение налогом на прибыль является индивидуально определенным, порядок определения доходов, подлежащих налогообложению, у одного лица не может определять порядок учета в составе расходов затрат другого лица, и соответственно, наоборот.

Согласно позиции Минфина России, изложенной в письме от 30.08.2012 № 03-03-05/72 «при наличии контролируемой задолженности доходы - расходы по долговому обязательству между российскими организациями могут учитываться в следующем порядке.

У заемщика во внереализационных расходах (подпункт 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ) учитываются расходы в виде процентов по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ, но не более фактически начисленных процентов. У заимодавца во внереализационных доходах учитываются доходы только в виде процентов (пункт 6 статьи 250 НК РФ), рассчитанные в соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ. Положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 статьи 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным заемщиком иностранной организации. Следовательно, указанная разница не учитывается ни в расходах заемщика (пункт 1 статьи 270 НК РФ), ни в доходах заимодавца. Проценты, приравненные в целях налогообложения к дивидендам, признаются доходами иностранной организации и облагаются по налоговой ставке 15 процентов (с учетом положений международного соглашения об избежании двойного налогообложения с государством - местом постоянного нахождения иностранной организации)».

Таким образом, положения статьи 269 НК РФ сами по себе не приводят к двойному налогообложению, в связи с чем подлежат применению без каких-либо ограничений.

Довод Общества о том, что применение пункта 4 статьи 269 НК РФ в случае выплаты процентов между российскими компаниями приводит к потерям бюджета, также является необоснованным в силу следующего.

Оспариваемым решением, с выводами которого согласился суд по результатам рассмотрения настоящего дела, установлено, что исходя из пунктов 2-4 статьи 269 НК РФ Заявителю было необходимо не только нормировать проценты, начисленные по контролируемой задолженности и учтенные им в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций (в этой части судебные акты вступили в законную силу), но и исполнить обязанности налогового агента в отношении суммы выплаченных процентов, приравниваемых в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Кипр). Учитывая изложенное, «спорные» суммы процентов по контролируемой задолженности должны подлежать налогообложению как дивиденды, выплаченные иностранному лицу, что предполагает их исключение и из состава доходов заимодавца и из расходов Общества.

Порядок налогообложения процентов по контролируемой задолженности, неправомерно примененный Обществом и заимодавцем, приводит к непоступлению в бюджет подлежащих уплате сумм налога. Общая сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет Обществом и заимодавцем по операциям предоставления процентных займов, равна нулю.

С учетом изложенного доводы Общества о неправомерности оспариваемого решения ФНС России от 02.04.2015 г. № 2-4-06/002 в части пункта 2.2.2 судом отклонены как необоснованные, не соответствующие требованиям законодательства о налогах и сборах, а также фактическим обстоятельствам настоящего дела, в связи с чем его требования о признании оспариваемого решения в части доначисления недоимки по налогу на прибыль организаций с доходов иностранных организаций в размере 71 717 065 руб. и пени в размере 32 185 077 руб. удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении требований Общества с ограниченной ответственностью «Новая Табачная Компания» (зарегистрированного по адресу: 142718, Московская область, <...>; ОГРН: <***>, ИНН: <***>, дата регистрации: 18.10.2006 г.) о признании недействительным решения Федеральной налоговой службе (зарегистрированной по адресу: 127381, Москва г., Неглинная ул., д. 23; ОГРН: <***>, ИНН: <***>, дата регистрации: 14.10.2004 г.) от 02.04.2015 г. № 2-4-06/002 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части выводов по пункту 2.2.2 мотивировочной части о доначислении недоимки по налогу на прибыль организаций с доходов иностранных организаций в сумме 71 717 065 руб. и пени в размере 32 185 077 руб., - отказать.

Решение может быть обжаловано в месячный срок с даты его принятия в Девятый арбитражный апелляционный суд.

Судья:

А.Н.Нагорная