Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд г. Москвы в составе судьи Лакоба Ю.Ю., единолично, при ведении протокола судебного заседания секретарем Смыр И.Р., рассмотрев дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Массимо Дутти" (ОГРН <***>, ИНН <***>, дата рег. 06.04.2006, 123317, <...>) к Инспекции Федеральной Налоговой Службы №3 по г. Москве (ОГРН <***>, ИНН <***>, дата рег. 23.12.2004, 123100, <...>) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.04.2013 №20-28/49/42.

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО1.(по дов. от 02.09.2013г. № 2626), ФИО2 (по дов. от 24.01.2013г. № 1177), ФИО3 по дов. от 24.01.2013г. №1177,

от ответчика: ФИО4.(по дов. от 09.01.2013г. №06-24/13-03Д), ФИО5 по дов. от 04.10.2013г. № 06-24/13-43Д, ФИО6 по дов. от 22.03.2013г. № 06-24/13-17д

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Массимо Дутти" (далее – общество, налогоплательщик) обратилось в суд к Инспекции Федеральной Налоговой Службы №3 по г. Москве (далее – налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.04.2013 №20-28/49/42.

В судебное заседание явились стороны.

В обоснование заявленных требований общество указывает, им проведены капитальные вложения (ремонт) в арендуемые помещения для размещения магазинов одежды и данные расходы отнесены им на уменьшающие налогооблагаемую прибыль, так как соблюдена 252 НК РФ, расходы документально подтверждены, обоснованы, соблюдается п. 9 ст. 258 НК РФ, в которой предусмотрено, что до 30 % от общей суммы затрат вправе признать единовременно.

Ответчик (Инспекция) возражал против удовлетворения требований по доводам отзыва (т.2, л.д. 1-18), письменных пояснений, так инспекцией указывается, что в данной ситуации п. 9 ст. 258 НК РФ не применим, поскольку выполненные работы являются неотделимыми улучшениями, то есть будут сохранятся на балансе арендодателя, следовательно арендатор не может применять амортизационную премию, а данное право принадлежит арендодателю

В судебном заседании представители сторон поддержали свои доводы, изложенные в письменных пояснениях по делу.

Как следует из материалов дела, Инспекцией ФНС России № 3 по г. Москве была проведена выездная налоговая проверка ООО «Массимо Дутти» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 г. по 31.12.2011 г. Результаты проверки оформлены актом от 29.12.2012 г. № 20-24/151/123 (т. 2 л. 41-58) .

По итогам рассмотрения результатов проверки и возражений на акт от 31.01.2013 г. № AN/108 (т. 2 л. 57-67) , а также материалов, полученных при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (т. 2 л. 68-88) , налоговым органом вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.04.2013 г. № 20-28/49/42 (т. 2 л. 89-110) .

В соответствии с п. 2 ст. 101.2 НК РФ заявитель обратился 06.05.2013 г. в Управление ФНС России по г. Москве с апелляционной жалобой (исх. № AN/673) (т. 2 л. 111-123) . Решением Управления ФНС России по г. Москве от 18.06.2013 г. № 21-19/060378 решение ответчика было оставлено без изменения и признано вступившим в силу (т. 2 л. 124-130) .

Согласно резолютивной части решения ответчика (т. 2 л. 105) , ООО «Массимо Дутти» предлагается уплатить налог на прибыль в размере 6 386 554 руб., штраф в размере 1 277 310 руб., а также начисленные по состоянию на 15.04.2013 г. пени в размере 43 730 руб.

Оспариваемое решение инспекции основывается на выводе о том, что в нарушение ст. 258, 259 НК РФ заявитель включил в состав расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, сумму начисленной амортизационной премии по капитальным вложениям в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений в размере 31 932 777 руб. (в т.ч. за 2010 г. – 4 939 139 руб., за 2011 г. – 26 993 638 руб.). Указанное нарушение привело к неуплате налога на прибыль в размере 6 386 554 руб. (в т.ч. за 2010 г. – 987 827 руб., за 2011 г. – 5 398 727 руб.), вследствие чего обществу начислены пени (43 730 руб.) и штрафные санкции (1 277 310 руб.).

Ответчик указывает на то, что произведенные арендатором неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного имущества и не остаются на балансе у арендатора. Для капитальных вложений в арендованные объекты основных средств установлен особый порядок начисления амортизации, правила применения амортизационной премии, предусмотренные ст. 258 НК РФ, на арендатора не распространяются. Дополнительно ответчик указал, что данный подход отражен в официальных разъяснениях и судебной практике.

Полагая, что вышеуказанное решение налогового органа не основано на нормах действующего законодательства и нарушает права и интересы налогоплательщика, ООО "Массимо Дутти" обратилось в Арбитражный суд г.Москвы с изложенным выше требованием, которое является предметом рассмотрения суда по данному делу.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекс Российской Федерации (далее – АПК РФ), организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Проанализировав доводы заявления и отзыва на него, оценив в порядке статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства, арбитражный суд первой инстанции пришел к выводу, что заявленные требования подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Как было установлено проверкой, ООО «Массимо Дутти» арендует помещения в следующих торговых центрах: ТЦ Вегас Молл, ТЦ Европейский, ТЦ Дыбенко (Санкт-Петербург), ТЦ Мега Химки, ТЦ Атриум, ТЦ Европарк, ТЦ Метрополис, ТЦ Горизонт (Ростов-на-Дону), ТЦ Галерея (Краснодар), ТЦ ФИО7, ТЦ Ростокино, ТЦ ФИО8, ТЦ Галерея (Санкт-Петербург), ТЦ Аура (Новосибирск). Эти помещения использовались под магазины для осуществления основного вида деятельности – розничной торговли продукцией марки «Massimo Dutti».

Аренда помещений оформлена следующими договорами:

1) ТЦ Вегас Молл – предварительное соглашение о заключении договора аренды нежилого помещения с ЗАО «КАШИРСКИЙ МОЛЛ» от 30.11.2009 г. № 1/125 (т. 24 л. 1-54) ; договор аренды нежилого помещения с ЗАО «КАШИРСКИЙ МОЛЛ» от 31.05.2010 г. № 1/125к (т. 21 л. 1-31) ;

2) ТЦ Европейский – краткосрочный договор субаренды с ЗАО «ЗАРА СНГ» от 02.10.2006 г. № 2-А12 (т. 10 л. 112-140) ;

3) ТЦ Дыбенко (Санкт-Петербург) – соглашение об использовании коммерческой недвижимости и договор аренды коммерческой недвижимости с ООО «ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)» от 06.09.2006 г. (т. 12 л. 1-117) ; договор краткосрочной аренды площадей для хранения товаров с ООО «ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)» от 08.11.2007 г. (т. 12 л. 118-139) ; договор аренды коммерческой недвижимости с ООО «ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)» от 01.06.2009 г. (т. 11 л. 58-62) ;

4) ТЦ Мега Химки – договор аренды коммерческой недвижимости с ООО «ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)» от 10.12.2009 г. (т. 9 л. 14-30) ;

5) ТЦ Атриум - договор субаренды нежилого помещения с ООО «Астра» от 09.03.2007 г. № АА 02/07 (т. 15 л. 33-121) ;

6) ТЦ Европарк – договор аренды с ЗАО «Центурион Альянс» от 15.07.2007 г. № 121-2.264-Т-Д (т. 11 л. 1-57) ;

7) ТЦ Метрополис – предварительный договор аренды торговых площадей с ООО «Кубик» от 18.12.2007 г. № 180\07 (т. 22 л. 1-80) ; договор краткосрочной аренды части здания с ООО «Кубик» от 08.05.2009 г. № 071\0509-S (т. 21 л. 32-88) ; договор аренды части здания с ООО «Кубик» от 08.05.2009 г. № 071\0509-L (т. 21 л. 89-144) ;

8) ТЦ Горизонт (Ростов-на-Дону) – соглашение об использовании коммерческой недвижимости с ЗАО «Торговый Комплекс Горизонт» от 27.03.2008 г. № К10 (т. 10 л. 52-111) ;

9) ТЦ Галерея (Краснодар) – соглашение об использовании коммерческой недвижимости с ОАО «Сити-Парк» от 28.05.2008 г. № 04-05/08 (т. 9 л. 82-141) ; договор аренды нежилого помещения с ОАО «Галерея Краснодар» от 07.04.2011 г. № 494-ДДА/К1 (т. 10 л. 1-51) ;

10) ТЦ ФИО7 - договор аренды коммерческой недвижимости с ООО «ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)» от 27.10.2008 г. (т. 23 л. 79-129) ;

11) ТЦ Ростокино – соглашение об использовании коммерческой недвижимости с ОАО «Каширский двор-Северянин» от 08.12.2008 г. № 223-2008 (т. 24 л. 55-85) ; договор аренды нежилого помещения с ОАО «Каширский двор-Северянин» от 12.11.2009 г. № 223/ОДА-2009 (т. 22 л. 81-135) ;

12) ТЦ ФИО8 – договор аренды коммерческой недвижимости с ООО «ФИО8» от 14.09.2009 г. (т.13 л. 1-102) ;

13) ТЦ Галерея (Санкт-Петербург) – предварительный договор аренды помещения с ООО «Строительная компания Бриз» от 30.08.2010 г. № PLA2010/08-A008/M008 (т. 18 л. 1-106) ; договор аренды помещения с ООО «Строительная компания Бриз» от 01.06.2011 г. № LTL2011/06-A008/M008 (т. 16 л. 1-104) ; договор аренды помещения с ООО «Строительная компания Бриз» от 01.06.2011 г. № STL2011/06-A008/M008 (т. 17 л.1-101) ;

14) ТЦ Аура (Новосибирск) – соглашение об использовании коммерческой недвижимости с ООО «СибСтройИнвест» от 27.05.2010 г. (т. 14 л. 1-94) ; договор аренды нежилого помещения с ООО «СибСтройИнвест» от 01.09.2011 г. № SSI-59-ДДА/2011 (т. 11 л. 63-145) .

Указанными договорами и соглашениями определены, в том числе, условия проведения в арендуемых помещениях ремонтных работ. Кроме того, стороны согласовывали режим произведенных в ходе таких работ улучшений, который сводился к тому, что неотделимые улучшения являются собственностью арендодателя и по истечении срока действия договора либо в случае его расторжения передаются арендодателю без каких-либо компенсаций и возмещений. Данные обстоятельства подтверждаются положениями соответствующих договоров, а именно:

1) пунктом 12.6. Договора аренды нежилого помещения с ЗАО «КАШИРСКИЙ МОЛЛ» от 31.05.2010 г. № 1/125к, согласно которому «Арендатор не вправе осуществлять какую-либо перепланировку или производить улучшения Помещения без предварительного письменного разрешения Арендодателя. Все перепланировки, улучшения и нововведения, осуществленные Арендатором в Помещении и неотделимые без вреда для Помещения, исключая кассы и другую торговую аппаратуру, по мере введения или установки подразумевает безусловное право собственности Арендодателя на недвижимое имущество и становятся собственностью Арендодателя » (ТЦ Вегас Молл) (т. 21 л. 18) ;

2) пунктом 7.1 Краткосрочного договора субаренды с ЗАО «ЗАРА СНГ» от 02.10.2006 г. № 2-А12, согласно которому «Субарендодатель настоящим дополнительно подтверждает, что Отделка является отделимым улучшением арендованного имущества и в той части, в какое ее производство требует согласия Субарендодателя, Субарендодатель настоящим дает такое согласие. По окончании Срока субаренды Субарендатор обязуется обеспечить передачу ПОМЕЩЕНИЯ Субарендодателю в том состоянии, в каком оно было получено от Субаредодателя на дату начала производства отделочных работ, с учетом нормального износа » (ТЦ Европейский) (т. 10 л. 123) ;

3) пунктом 2.1.9 Соглашения об использовании коммерческой недвижимости и договор аренды коммерческой недвижимости с ООО «ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)» от 06.09.2006 г., согласно которому «Улучшения. После истечения Срока договора любые улучшения Площадей, произведенные Арендатором, которые невозможно удалить без нанесения ущерба Площадям, становятся собственностью Арендодателя без каких-либо дальнейших выплат или компенсаций. Арендодатель имеет право отказаться от таких улучшений » (т. 12 л. 19) , а также п. 2.2.16. b) в котором указано: «после прекращения Договора аренды незамедлительно возвратить Арендодателю Площади и привести их в первоначальное состояние, если стороны дополнительно не договорятся об ином » (т. 12 л. 20) ; п. 2.2.2 Договора краткосрочной аренды площадей для хранения товаров с ООО «ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)» от 08.11.2007 г., в котором указано: «По расторжении или прекращении срока действия Договора передать Площади Арендодателю в том же состоянии, в котором они были переданы Арендатору, с учетом нормального износа » (т. 12 л. 119) ; п. 2.2.2. Договора краткосрочной аренды площадей для хранения товаров с ООО «ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)» от 01.02.2008 г. (т. 12 л. 107) , согласно которому «По расторжении или прекращении срока действия Договора передать Площади Арендодателю в том же состоянии, в котором они были переданы Арендатору, с учетом нормального износа » (ТЦ Дыбенко (Санкт-Петербург);

4) пунктом 2.1.12 Договора аренды коммерческой недвижимости с ООО «ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)» от 10.12.2009 г., в котором указано: «Улучшения. После истечения Срока договора любые улучшения Площадей, произведенные Арендатором, которые невозможно удалить без нанесения ущерба Площадям, становятся собственностью Арендодателя без каких-либо дальнейших выплат или компенсаций. Арендодатель имеет право отказаться от таких улучшений » (т. 9 л. 42) (ТЦ Мега Химки);

5) пунктом 3.2 Договора субаренды нежилого помещения с ООО «Астра» от 09.03.2007 г. № АА 02/07, согласно которому «Помещение возвращается Субарендодателю в том виде, в котором оно было передано Субарендатору в субаренду с согласованными Сторонами неотделимыми улучшениями, и не должно быть ухудшено по сравнению с состоянием Помещения на Дату Начала Срока аренды с учетом нормального естественного износа » (т. 15 л. 38) , а также п. 4.4, в котором указано: «Улучшения Помещения, произведенные Субадендатором за счет собственных средств и неотделимые без вреда для Помещения или Здания, по истечении Срока аренды подлежат передаче в собственность Субарендодателя без какой-либо оплаты или компенсации со стороны Субарендодателя, при этом Субарендодатель не имеет права отказаться от приёмки неотделимых улучшений. В случае, если неотделимые улучшения ухудшают состояние помещения по сравнению с тем в каком состоянии помещения были переданы Субарендатору, Субарендатор обязан демонтировать такие улучшения и устранить недостатки и повреждения помещения, возникшие после такого демонтажа » (т. 15 л. 45-46) (ТЦ Атриум);

6) пунктом 6.2.3 Договора аренды с ЗАО «Центурион Альянс» от 15.07.2007 г. № 121-2.264-Т-Д, согласно которому «Арендатор в течение всего Срока Аренды не вправе производить неотделимых улучшений Арендованного Помещения, а при окончании Срока Аренды или при досрочном расторжении (прекращении) настоящего Договора, Арендатор возвратит Арендодателю Помещение в том состоянии, в котором оно было получено с учетом нормального износа. В случае если Стороны придут к соглашению об изменении условий настоящего п. 6.2.3. Договора, они обязуются предварительно оформить письменное Дополнительное соглашение о праве Арендатора произвести неотделимые улучшения (их стоимость не подлежит возврату Арендатору), которое будет являться неотъемлемой частью настоящего Договора » (т. 11 л 14.) , а также п. 15.3, в котором указано, что «Состояние. Арендатор должен передать Арендодателю Помещение в состоянии не худшем, чем на Дату Начала, с учетом естественного износа » (т. 11 л. 26) (ТЦ Европарк);

7) пунктом 10.3 Договора краткосрочной аренды части здания с ООО «Кубик» от 08.05.2009 г. № 071\0509-S, согласно которому «Улучшения. Неотделимые Улучшения, произведенные Арендатором, переходят в собственность Арендодателя с момента прекращения действия настоящего Договора. Арендатор не вправе требовать от Арендодателя возмещения стоимости Неотделимых Улучшений в Помещениях. Произведенные Неотделимые Улучшения не подлежат демонтажу и вывозу из Помещений в случае прекращения действия настоящего Договора, а также Договора Долгосрочной Аренды » (т. 21 л. 60) , п. 13.1 «Возврат Арендатором. В случае истечения Срока Аренды или досрочного прекращения действия настоящего Договора по любому основанию Арендатор обязуется вернуть Помещения Арендодателю в дату прекращения Аренды, указанную в Акте о Возврате Помещений » (т. 21 л. 62) , а также п. 13.3 «Состояние Помещений. Арендатор обязуется передать Арендодателю Помещения в состоянии не хуже существовавшего на Дату Доступа (с учетом естественного износа). Арендатор обязуется вывезти свое имущество из Помещений до даты истечения Срока Аренды или до момента прекращения действия Договора » (т. 21 л. 62-63) ; п. 10.3 Договора аренды части здания с ООО «Кубик» от 08.05.2009 г. № 071\0509-L, согласно которому «Улучшения. Арендатор не вправе требовать от Арендодателя возмещения стоимости Неотделимых Улучшений в Помещениях. Произведенные Неотделимые Улучшения не подлежать демонтажу и вывозу из Помещений в случае прекращения действия настоящего Договора по любому основанию Улучшений в эксплуатацию Арендатором » (т. 21 л. 116) , п. 13.1 «Возврат Арендатором. В случае истечения Срока Аренды или досрочного прекращения действия настоящего Договора по любому основанию Арендатор обязуется вернуть Помещения Арендодателю в дату прекращения Аренды, указанную в Акте о Возврате Помещений » (т. 21 л. 118) , п. 13.3 «Состояние Помещений. Арендатор обязуется передать Арендодателю Помещения в состоянии не хуже существовавшего на Дату Доступа (с учетом естественного износа). Арендатор обязуется вывезти свое имущество из Помещений до даты истечения Срока Аренды или до момента прекращения действия Договора » (т. 21 л. 119) (ТЦ Метрополис);

8) пунктом 3.3.28 Соглашения об использовании коммерческой недвижимости с ЗАО «Торговый Комплекс Горизонт» от 27.03.2008 г. № К10, в котором указано: «Запрет на неотделимые улучшения и переоборудование Помещения. Арендатор не вправе без предварительного письменного согласия Арендодателя осуществлять изменения или модификацию структурных компонентов Помещения и/или иные неотделимые улучшения Помещения. Указанные неотделимые улучшения Помещения вне зависимости от того, произведены они с согласия Арендодателя или нет, являются собственностью Арендодателя. Стоимость неотделимых улучшений, в том числе произведенных с согласия Арендодателя, Арендатору не компенсируются » (т. 10 л. 64) (ТЦ Горизонт (Ростов-на-Дону);

9) пунктом 4.4 Соглашения об использовании коммерческой недвижимости с ОАО «Сити-Парк» от 28.05.2008 г. № 04-05/08, в котором указано: «Улучшения Помещения, произведенные Арендатором за счет собственных средств с согласия Арендодателя и неотделимые без вреда для Помещения или Здания, по истечении Срока аренды подлежат передаче Арендодателю без компенсации Арендодателем Арендатору их стоимости, при этом Арендодатель не имеет права отказаться от приемки неотделимых улучшений » (т. 9 л. 106) , п. 9.10, согласно которому «После истечения Срока Аренды или досрочного прекращения Договора Аренды по любому основанию, Арендатор обязан возвратить Арендодателю Помещение в надлежащем состоянии в десятидневный срок. Арендатор за все время освобождения помещения уплачивает Арендодателю Арендную плату в полном объеме. при этом Стороны обязуются в течение 20 (двадцати) календарных дней после прекращения Договора Аренды подписать акт сверки взаимных расчетов по Договору. Денежные обязательства Сторон, подтвержденные данными акта сверки, должны быть исполнены Сторонами в течение 5 (пяти) банковских дней со дня его подписания » (т. 9 л. 118) ; а также аналогичные положения п. 4.4 (т. 10 л. 11) и 9.10 (т. 10 л. 21) Договора аренды нежилого помещения с ОАО «Галерея Краснодар» от 07.04.2011 г. № 494-ДДА/К1 (ТЦ Галерея (Краснодар);

10) пунктом 2.1.12 Договора аренды коммерческой недвижимости с ООО «ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)» от 27.10.2008 г., согласно которому «Улучшения. После истечения Срока договора любые улучшения Площадей, произведенные Арендатором, которые невозможно удалить без нанесения ущерба Площадям, становятся собственностью Арендодателя без каких-либо дальнейших выплат или компенсаций. Арендодатель имеет право отказаться от таких улучшений » (т. 23 л. 90) (ТЦ ФИО7);

11) пунктом 3.13 Соглашения об использовании коммерческой недвижимости с ОАО «Каширский двор-Северянин» от 08.12.2008 г. № 223-2008, согласно которому «Стороны подтверждают, что расходы Арендатора, связанные с проведением Отделочных работ, не подлежат возмещению » (т. 24 л. 59) , п. 3.19 «Арендатор имеет право производить улучшения Помещения после подписания Акта завершения отделочных работ только с предварительного письменного согласия Арендодателя » (т. 24 л. 60) , п. 6.3 «Арендатору затраты на отделочные и иные работы не возмещаются, стоимость произведенных неотделимых и отделимых улучшений не компенсируется, неотделимые улучшения становятся собственностью Арендодателя » (т. 24 л. 65) ; п. 4.6 Договора аренды нежилого помещения с ОАО «Каширский двор-Северянин» от 12.11.2009 г. № 223/ОДА-2009, согласно которому «Неотделимые улучшения Помещения. Произведенные Арендатором за счет собственных средств с согласия Арендодателя, по истечении Срок аренды подлежат передаче в собственность Арендодателя без уплаты последним какой-либо компенсации » (т. 22 л. 91) , п. 3.7.12 «Арендатор возвращает Помещение Арендодателю в день, следующий за днем истечения Срока Аренды, или, в случае досрочного прекращения (одностороннего отказа от Договора аренды, расторжения Договора аренды) - в день, следующий за днем досрочного прекращения настоящего Договора аренды » (т. 22 л. 87) , п. 3.7.13 «Помещение возвращается Арендодателю по Акту возврата в том виде, в котором оно было передано Арендатору в аренду с согласованными Сторонами неотделимыми улучшениями, и не должно быть ухудшено по сравнению с состоянием Помещения на Дату Начала Срока аренды с учетом нормального естественного износа » (т. 22 л. 88)( ТЦ Ростокино);

12) пунктом 2.1.12 Договора аренды коммерческой недвижимости с ООО «ФИО8» от 14.09.2009 г., согласно которому «Улучшения. После истечения Срока договора любые улучшения Площадей, произведенные Арендатором, которые невозможно удалить без нанесения ущерба Площадям, становятся собственностью Арендодателя без каких-либо дальнейших выплат или компенсаций. Арендодатель имеет право отказаться от таких улучшений » (т. 13 л. 12) , а также п. 2.2.16. b), в котором указано, что «после прекращения Договора аренды незамедлительно возвратить Арендодателю Площади и привести их в первоначальное состояние, если стороны дополнительно не договорятся об ином » (т. 13 л. 14) (ТЦ ФИО8);

13) пунктом 13.3 Предварительного договора аренды помещения с ООО «Строительная компания Бриз» от 30.08.2010 г. № PLA2010/08-A008/M008 (т. 19 л. 45) , Договора аренды помещения с ООО «Строительная компания Бриз» от 01.06.2011 г. № LTL2011/06-A008/M008 (т. 16 л. 44) , Договора аренды помещения с ООО «Строительная компания Бриз» от 01.06.2011 г. № STL2011/06-A008/M008, согласно которому «По окончании Срока Аренды или в результате иного прекращения настоящего Договора все неотделимые улучшения, произведенные Арендатором, являются собственностью Арендодателя. Арендатор по окончании Срока Аренды обязуется передать Арендодателю по акту формы ОС-1 неотделимые улучшения в Помещении, с указанием их балансовой стоимости и срока эксплуатации. Стоимость таких улучшений не возмещается Арендатору за исключением случаев, установленных настоящим Договором » (т. 17 л. 44) , а также п. 16.1 этих договоров, в котором указано: «В случае, если настоящий Договор прекращен по взаимному согласию Сторон до Даты Окончания Срока Аренды, в результате иного прекращения настоящего Договора, либо истек Срок Аренды, Арендатор обязан соответственно не позднее 10 (десяти) Рабочих Дней с даты прекращения Договора либо последнего дня Срока Аренды освободить Помещение и вернуть его Арендодателю в таком же состоянии, что и на Дату Начала, с учетом обычного износа, свободным от любого имущества Арендатора и третьих лиц » (т. 19 л. 52-53, т. 16 л. 51, т. 17 л. 51) (ТЦ Галерея (Санкт-Петербург);

14) пунктом 3.2 Соглашения об использовании коммерческой недвижимости с ООО «СибСтройИнвест» от 27.05.2010 г., согласно которому «Помещение возвращается Арендодателю в том виде, в котором оно было передано Арендатору в аренду с согласованными Сторонами неотделимыми улучшениями, и не должно быть ухудшено по сравнению с состоянием Помещения на Дату Начала Срока аренды с учетом нормального естественного износа » (т. 14 л. 33) , п. 4.4 «Улучшения Помещения, произведенные Арендатором за счет собственных средств с согласия Арендодателя и неотделимые без вреда для Помещения или Здания, по истечении Срока аренды подлежат передаче в собственность Арендодателя » (т. 14 л. 37) , п. 4.13 «По истечении Срока Аренды или досрочном прекращении Договора аренды Арендатор незамедлительно возвращает Помещение Арендодателю в надлежащем отремонтированном состоянии в соответствии со своими обязательствами » (т. 14 л. 38) ; п. 4.4 Договора аренды нежилого помещения с ООО «СибСтройИнвест» от 01.09.2011 г. № SSI-59-ДДА/2011, согласно которому «Улучшения Помещения, произведенные Арендатором за счет собственных средств с согласия Арендодателя и неотделимые без вреда для Помещения или Здания, по истечении Срока аренды подлежат передаче в собственность Арендодателя » (т. 11 л. 72) (ТЦ Аура (Новосибирск).

В рамках использования арендуемых помещений налогоплательщиком были заключены договоры с подрядными организациями на проведение работ в арендованных им помещениях (т. 2 л. 131-150, т. 3 л. 1-143, т. 4 л. 1-125) , а именно договоры с:

- ООО «Мегастройпроект» от 11.07.2011 г. № МСП-110711/02 (т. 4 л. 105-125) ;

- Московским представительством фирмы «Мегарон Анлимитед» от 14.11.2006 г. № 22 (т. 2 л. 131-150) , от 15.09.2008 г. № 46-MD/08 (т. 3 л. 1-4) , от 15.09.2008 г. № 47-MD/08 (т. 3 л. 5-27) , от 19.02.2010 г. № 7/MD/10 (т. 4 л. 80-84) , от 01.03.2010 г. № 9/MD/10 (т. 3 л. 98-107) , от 17.01.2011 г. № 1/MD/11 (т. 4 л. 68-79) , от 15.03.2011 г. № 12/MD/11 (т. 4 л. 85-93) ;

- ООО «Проконс» от 09.09.2010 г. № МД-ПГ-01/10 (т. 4 л. 44-67) , от 24.03.2011 г. № МД-ПГ-02/11 (т. 4 л. 94-104) ;

- ООО «Про Дизайн» от 20.10.2008 г. № МД-МТ-01 (т. 3 л. 28-39) , от 08.12.2009 г. № МД-МБД-02 (т. 3 л. 40-61) ;

- ЗАО НПФ «Скад» от 03.02.2010 г. № 1 (т. 3 л. 62-97) ;

- ООО «Мегарон» от 18.06.2010 г. № 38/10-ПМ (т. 3 л. 108-125) , от 01.03.2011 г. № 162/11-ПМ (т. 3 л.118-125) , от 01.07.2010 г. № 53/10-ДП (т. 3 л. 126-133) , от 06.05.2011 г. № 181/11-ПМ (т. 3 л. 134-143) , от 01.07.2010 г. № 57/10-ДП (т. 4 л. 1-7) , от 01.07.2010 г. № 55/10-ПМ (т. 4 л. 8-17) , от 19.08.2010 г. № 100/10-ДП (т. 4 л. 18-24) , от 25.11.2010 г. № 115/10-ПМ (т. 4 л. 25-38) , от 27.01.2011 г. № 146/11-ДП (т. 4 л. 39-43) .

Выполнение и оплата проведенных по указанным договорам работ подтверждается актами сдачи-приемки работ (форма КС-2), справками о стоимости работ (форма КС-3), а также счетами-фактурами (т. 25 л. 1-148) . Указанные документы были представлены заявителем в налоговый орган в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля в ответ на требование от 13.03.2013 г. № 48091 (что подтверждено на стр. 13 решения ответчика (т. 2 л. 101) ).

Так, к примеру, по вентиляционным работам в арендованных заявителем помещениях в ТЦ Вегас Молл подрядчиком являлось Московское представительство фирмы «Мегарон Анлимитед» (договор от 01.03.2010 г. № 9/MD/10, т. 3 л. 98-107 ). Согласно смете общая стоимость работ по разделу «вентиляционные работы» составила 1 846 898 руб. (т. 3 л. 104-105) . Работы включали в себя поставку, установку вентиляционных решеток, устройство воздуховодов, поставку и установку камер статического давления, регулирующих клапанов, установку гибких воздуховодов, поставку и монтаж хомутов и фиттингов для вентиляционной системы, теплоизоляцию воздуховода и др. Данные работы приняты по акту КС-2 от 31.05.2010 г. (т. 25 л. 67-70) и отражены в справке КС-3 от 31.05.2010 г. (т. 25 л. 71) , оплачены на основании выставленного счета-фактуры от 31.05.2010 г. № 41 (т. 25 л. 66) . Принятие объекта (система вентиляции) на учет оформлено актом ОС-1 от 30.06.2010 г. № MD000000026-С (т. 8 л. 1-3) на основании приказа о вводе в эксплуатацию от 30.06.2010 г. № ОС-MD000000026-С (т. 8 л. 4) .

Аналогичным образом по вентиляционным работам в арендованных заявителем помещениях в ТЦ Метрополис подрядчиком являлось Московское представительство фирмы «Мегарон Анлимитед» (договор от 19.02.2010 г. № 7/MD/10, т. 4 л. 80-84 ). Согласно смете стоимость вентиляционных работ составила 235 000 руб. (т. 4 л. 83) . Данные работы приняты по акту КС-2 от 09.06.2010 г. (т. 25 л. 60-61) и отражены в справке КС-3 от 09.06.2010 г. (т. 25 л. 62) , оплачены на основании выставленного счета-фактуры от 09.06.2010 г. № 51 (т. 25 л. 59) . Принятие объекта (система вентиляции) на учет оформлено актом ОС-1 от 31.07.2010 г. № MD000000099 (т. 7 л. 143-145) на основании приказа о вводе в эксплуатацию от 31.07.2010 г. № ОС-MD000000099 (т. 7 л. 146) .

Указанные комплекты документов не содержат каких-либо противоречий, их достоверность ответчиком под сомнение не ставится. Аналогичные примеры приведены и по остальным работам по всем арендованным в 14-ти ТЦ помещениям.

В целом, ответчиком не оспаривается факт производства работ в арендованных помещениях, их стоимость, а также их надлежащее документальное оформление.

В отношении произведенных капитальных вложений в арендованное имущество налогоплательщик в полном соответствии с нормами НК РФ применял амортизационную премию, расчет которой отражен в представленных заявителем налоговых регистрах за 2010-2011 г. (т. 4 л. 126-143) , что подтверждается следующим.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. В п. 1 ст. 252 НК РФ предусмотрено, что в целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы общества отвечают этим требованиям. Их обоснованность подтверждается тем, что они направлены на обустройство магазинов, адаптацию помещений под основную хозяйственную деятельность (торговля), оформление торговых площадей в соответствии со стандартами, принятыми в отношении бренда «Massimo Dutti». Данные расходы по обустройству магазинов, очевидно, были направлены на получение дохода от их функционирования. Более того, доходы были реально получены, что подтверждается показателями финансово-хозяйственной деятельности, отраженными в акте выездной налоговой проверки (т. 1 л. 40-57) :

· в 2009 г. доходы от реализации составили 1 057 322 638 руб., полученная обществом прибыль - 309 205 019 руб.;

· в 2010 г. доходы от реализации составили 1 671 485 911 руб., полученная обществом прибыль - 650 181 124 руб.;

· в 2011 г. доходы от реализации составили 2 610 770 753 руб., полученная обществом прибыль - 908 355 148 руб.

Документально расходы подтверждаются указанными выше договорами на проведение работ, актами по формам КС-2 и КС-3.

Обоснованность и документальное подтверждение рассматриваемых расходов ответчиком под сомнение не поставлены, и в решении не оспариваются.

Согласно абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.

Право на применение т.н. амортизационной премии установлено в п. 9 ст. 258 НК РФ, в соответствии с которым налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ.

Пунктом 5 ст. 270 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы «в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 9 статьи 258 настоящего Кодекса ».

При этом указанные положения главы 25 НК РФ не содержат каких-либо исключений или ограничений в отношении применения амортизационной премии к такому виду расходов на капитальные вложения как неотделимые улучшения арендованного имущества.

Ответчик не оспаривает правильность отнесения к амортизационным группам, не ссылается на превышение обществом установленного максимального процента для единовременного признания расходов на капитальные вложения.

Таким образом, налогоплательщик правомерно единовременно учёл при исчислении налога на прибыль за 2010-2011 гг. расходы на капитальные вложения в форме неотделимых улучшений арендованного имущества в размере 30% от общей суммы затрат.

В судебной практике однозначно подтверждается право налогоплательщика на применение амортизационной премии при схожих фактических обстоятельствах, а претензии налоговых органов, аналогичные изложенным в решении, признаются необоснованными.

Об этом, в частности, свидетельствуют постановления 9ААС от 03.09.2012 г. № 09АП-23251/2012-АК (оставлено без изменения постановлением ФАС Московского округа от 21.02.2013 г. № А40-2055/12-20-9), 7ААС от 20.03.2012 г. № 07АП-9001/11(2), ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.01.2012 г. № А74-956/2011, ФАС Московского округа от 02.02.2011 г. № КА-А40/15635-10 и др. (т. 8 л. 101-109(оборот)).

В указанных актах суды пришли к выводу о правомерном применении налогоплательщиками-арендаторами амортизационной премии по капитальным вложениям в арендованные объекты, а также указывали на то, что каких-либо иных, помимо прямо указанных в НК РФ условий начисления арендатором амортизации и применения им амортизационной премии законодательством о налогах и сборах не установлено.

Суд считает, что доводы ответчика не подтверждают неправомерность применения налогоплательщиком амортизационной премии.

Делая вывод о нераспространении на общество правил об амортизационной премии, ответчик ссылается на то, что произведенные арендатором неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного имущества и не остаются на балансе у арендатора, и что для капитальных вложений в арендованные объекты основных средств установлен особый порядок начисления амортизации.

Однако такие доводы ответчика не подтверждают обоснованность отказа в признании соответствующей части расходов налогоплательщика на капитальные вложения в силу следующего.

Действительно, неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного имущества, что обусловлено положениями гражданского законодательства (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Однако само по себе это обстоятельство не влияет на возможность применения амортизационной премии, поскольку это не предусмотрено главой 25 НК РФ.

Более того, законодатель прямо предусмотрел, что несмотря на то, что неотделимые улучшения являются частью имущества арендодателя, если их стоимость не возмещается последним, то соответствующие расходы могут уменьшать налогооблагаемую прибыль арендатора путём начисления амортизации (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Также глава 25 НК РФ не увязывает право на применение амортизационной премии с тем, у кого на балансе учитываются неотделимые улучшения. Следовательно, это обстоятельство не влияет на право налогоплательщика единовременно учесть часть капитальных вложений.

Ответчиком не было учтено, что все неотделимые улучшения, произведенные обществом, создаются исключительно в его интересах как арендатора помещений, и на этом основании расходы на данные улучшения не компенсируются арендодателем. Кроме того, согласно положениям заключенных договоров аренды (информация приведена в прилагаемой к настоящим пояснениям таблице), налогоплательщик обязан вернуть помещения арендодателю в первоначальном состоянии с учетом нормального износа.

Наконец, в соответствии с разъяснениями Минфина России (письмо от 24.10.2008 г. № 03-05-04-01/37) для целей бухгалтерского учёта капитальные вложения в арендованное имущество, не возмещаемые арендодателем, учитываются именно у арендатора. Обоснованность такого вывода была подтверждена Решением ВАС РФ от 27.01.2012 г. № 16291/11 (т. 8 л. 109(оборот)-110(оборот)) .

Что же касается ссылки ответчика на особый порядок начисления амортизации по капитальным вложениям в арендованные объекты основных средств, то она носит произвольный характер.

Методы и порядок расчёта сумм амортизации урегулированы в ст. 259 НК РФ. Анализ положений этой статьи позволяет сделать вывод, что какие-либо особенности в отношении расчёта амортизации по капитальным вложениям в неотделимые улучшения арендованного имущества законодателем не установлены.

Судом установлено, что Ответчиком не был установлен капитальный характер спорных расходов.

Ответчик, доначисляя налог на прибыль, исходил из того, что спорные капитальные вложения в виде неотделимых улучшений арендованных помещений подлежат признанию в порядке, предусмотренном для амортизируемого имущества.

В то же время, в соответствии с неоднократно высказывавшейся позицией Минфина России (например, в письме от 12.10.2011 г. № 03-03-06/1/663, на которое ссылается сама инспекция) «следует иметь в виду, что амортизируются только те неотделимые улучшения в арендованное имущество, которые носят капитальный характер, т.е. связаны с реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением имущества. Если расходы осуществляются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, то такие затраты единовременно учитываются в составе прочих расходов как расходы на ремонт согласно ст. 260 Кодекса ».

Таким образом, неотделимые улучшения могут учитываться для целей налога на прибыль как через амортизацию, так и путём единовременного признания, если такие работы не связаны с реконструкцией, модернизацией или техническим перевооружением.

Между тем, ответчик в ходе проверки надлежащим образом не устанавливал, соответствуют ли спорные работы понятию реконструкции, модернизации или техническому перевооружению.

Так, в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля (т. 2 л. 68-88) ответчиком были исследованы представленные налогоплательщиком по требованию счета-фактуры, акты КС-2 и КС-3, при этом сделаны выводы, что работы, проведенные на арендуемой площади, носят характер достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения. Однако какие-либо основания для таких выводов, т.е. установление предусмотренных (квалифицирующих) признаков, соответствующих требованиям ст. 257 НК РФ, ответчиком не указаны. Таким образом, ответчик ограничился формальным проведением дополнительных мероприятий и поверхностным исследованием представленных документов.

Истец настаивает на том, что если бы ответчик корректно оценил представленные документы, то было бы установлено, что работы не отвечают признакам, предусмотренным п. 2 ст. 257 НК РФ в отношении понятий «реконструкция», «модернизация», «техническое перевооружение», а именно:

· к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами;

· к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции;

· к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Ответчик не исследовал вопрос о том, имеются ли признаки, предусмотренные п. 2 ст. 257 НК РФ, и позволяющие отнести проведённые работы к тому или иному виду.

В то же время, если такой анализ был бы надлежащим образом проведен, то могло быть установлено следующее.

Спорные работы не могут быть отнесены к работам по модернизации, поскольку они не были вызваны:

- ни изменением технологического или служебного назначения объекта амортизируемых основных средств.

Арендованное обществом недвижимое имущество (помещения магазинов) не изменяло своего назначения. Помещения изначально были предоставлены под организацию и размещение магазинов, т.е. их служебное и технологическое назначение было определено заранее и потому не изменялось;

- ни повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Арендованное обществом недвижимое имущество (помещения магазинов) представляло собой помещения, изначально предназначенные для розничной торговли и рассчитанные на определённое количество покупателей. Вследствие этого, спорные работы не были вызваны повышенными нагрузками или новыми качествами объекта.

Отсутствуют и признаки, позволяющие отнести работы к реконструкции, поскольку не выявлена связь переустройства существующих объектов основных средств с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей, наличие проекта реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции, как этого требует п. 2 ст. 257 НК РФ.

Аналогичным образом не зафиксированы в решении и такие обстоятельства, которые бы свидетельствовали о техническом перевооружении (повышение технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей). Замена устаревшего оборудования более производительным, обществом не осуществлялась.

В целом, в результате произведенных обществом работ технико-экономические показатели помещений (площадь, количество несущих стен и т.д.) не увеличились. Проведение ремонтных работ являлось необходимым условием осуществления налогоплательщиком своей предпринимательской деятельности (например, очевидно, что для торговой деятельности, для работы установленного в помещении оборудования необходимо потребление электроэнергии, что требует присоединения к существующим электрическим мощностям арендодателя и проведения работ по установке светильников с целью освещения помещений).

Необходимость установки временных гипсокартонных конструкций с вмонтированными в них системами вызвана тем, что налогоплательщик, осуществляя торговую деятельность, в целях рационального использования пространства, вынужден производить деление функциональных зон в едином (как оно передано ему по договору аренды) по сути помещении[1], не производя расширения данного помещения. Так, происходит разделение кассовой зоны, подсобных и служебных помещений, примерочных, основного торгового зала и т.п. Каждая из этих функциональных зон должна быть оборудована соответствующими системами, обеспечивающими нормальные условия труда для сотрудников налогоплательщика, а также необходимый комфорт пришедшим в магазин покупателям. Все указанные системы по причине их отделимости при расторжении договора аренды останутся в распоряжении налогоплательщика. Последующие арендаторы этих помещений произведут самостоятельное зонирование исходя из своих целей деятельности и представлений о дизайне помещений. Воспользоваться фирменным дизайном (цветовые решения оформления помещения и т.п.) новые арендаторы будут не вправе, поскольку иное нарушало бы права налогоплательщика на распоряжение собственным фирменным стилем, что является недопустимым в отсутствие надлежащим образом заключенного с правообладателем лицензионного договора.

Таким образом, характер выполненных работ не свидетельствует о том, что в результате произведены реконструкция, техническое перевооружение или модернизация арендуемых помещений, поскольку не изменилось технологическое или служебное назначение здания, также не изменилось функциональное назначение отремонтированных помещений. Арендуемые помещения до и после ремонта использовались в качестве помещений для магазинов розничной торговли.

Иными словами, ответчиком был сделан вывод о проведении работ по реконструкции, модернизации, техническому перевооружению без достаточных на то оснований. В действительности же после ремонтных работ объекты основных средств не изменили своих свойств и предназначения, новых качеств не появилось, и повышения технико-экономических показателей не произошло.

Следовательно, с учётом разъяснений Минфина России, спорные расходы надлежало квалифицировать как ремонт по ст. 260 НК РФ.

Аналогичную позицию занимают и суды, полагая, что если налоговым органом не приведено доказательств, свидетельствующих о наличии установленных п. 2 ст. 257 НК РФ квалифицирующих признаков работ по реконструкции, модернизации, техническому перевооружению, то налоговые претензии являются неправомерными (в частности, постановления 9ААС от 11.08.2011 г. № 09АП-17314/2011-АК, оставленное без изменения постановлением ФАС Московского округа от 05.12.2011 г. № А40-139012/10-4-830; от 27.11.2009 г. № 09АП-23152/2009-АК, оставленное без изменения постановлением ФАС Московского округа от 02.03.2010 г. № КА-А40/1334-10 и др.) (т. 8 л. 110(оборот)-119) .

Указанные выше обстоятельства свидетельствуют о том, что ответчик при проведении проверки не преследовал цель правильно установить обстоятельства вменяемого правонарушения, что повлекло необоснованные выводы и неправомерное доначисление налога на прибыль.

Спорное оборудование и иное имущество являются собственностью налогоплательщика и числятся у него на балансе.

Ответчиком не было учтено, что почти все спорные объекты являются основными средствами, принадлежащими обществу на праве собственности и учитываемыми на его балансе.

Так, согласно общему правилу, предусмотренному п. 1 ст. 258 НК РФ, амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями этой статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Руководствуясь этими положениями, налогоплательщик в учете отражал спорные объекты в качестве самостоятельных основных средств с распределением по соответствующим амортизационным группам следующим образом:

- двери (сумма премии 1 885 719 руб.) - другие виды основных средств/ Пятая группа (свыше 7 лет до 10 лет включительно);

- отделочные работы[2] (сумма премии 11 196 351 руб.) - инвестиции в арендованные помещения/по сроку аренды;

- электрические работы (сумма премии 2 608 341 руб.) - инвестиции в арендованные помещения/по сроку аренды;

- система оповещения (сумма премии 366 639 руб.) - оборудование в арендованных помещениях/Четвертая группа (свыше 5 лет до 7 лет включительно);

- система видеонаблюдения (сумма премии 858 451 руб.) - оборудование в арендованных помещениях/Четвертая группа (свыше 5 лет до 7 лет включительно);

- система вентиляции (сумма премии 5 740 350 руб.) - инвестиции в арендованные помещения/Пятая группа (свыше 7 лет до 10 лет включительно);

- система пожаротушения (сумма премии 2 693 439 руб.) - инвестиции в арендованные помещения/Четвертая группа (свыше 5 лет до 7 лет включительно);

- система электроснабжения (сумма премии 493 805 руб.) - оборудование в арендованных помещениях/Четвертая группа (свыше 5 лет до 7 лет включительно);

- система освещения[3] (сумма премии 4 191 354 руб.) - оборудование в арендованных помещениях/Четвертая группа (свыше 5 лет до 7 лет включительно);

- вентиляционное оборудование[4] (сумма премии 710 572 руб.) - оборудование в арендованных помещениях/Пятая группа (свыше 7 лет до 10 лет включительно);

- пожарная сигнализация (система пожарной сигнализации) (сумма премии 631 763 руб.) - оборудование в арендованных помещениях/Четвертая группа (свыше 5 лет до 7 лет);

- сантехника (сумма премии 64 035 руб.) - инвестиции в арендованные помещения /Пятая группа (свыше 7 лет до 10 лет включительно);

- охранная сигнализация (сумма премии 244 787 руб.) - оборудование в арендованных помещениях/Четвертая группа (свыше 5 лет до 7 лет);

- система обеспечения безопасности (сумма премии 247 171 руб.) - оборудование в арендованных помещениях/Четвертая группа (свыше 5 лет до 7 лет).

При этом определение срока полезного использования, соответствующего сроку аренды (в части электрических работ и др.), вызвано лишь тем, что в классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ, отсутствует такой объект, а, следовательно, налогоплательщик вправе самостоятельно определить срок полезного использования. Согласно п. 6 ст. 258 НК РФ «для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей ». Техническим условием в рассматриваемой ситуации является срок пребывания общества в арендуемом помещении торгового центра.

Пункт 1 ст. 623 ГК РФ предусматривает, что произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью. Поскольку указанное в таблице оборудование может быть отделено от арендуемых помещений, оно обоснованно учитывается налогоплательщиком как собственное имущество.

Материалы судебной практики также подтверждают, что такое оборудование и иное имущество надлежит квалифицировать как отделимые улучшения.

Например, такой вывод в отношении подвесных потолков, дверей и перегородок, светильников, розеток, выключателей и др. сделан в постановлениях 10ААС от 02.09.2011 г. № А41-24572/10 (оставлено без изменения постановлением ФАС Московского округа от 27.12.2011 г. № А41-24572/10), 8ААС от 27.10.2010 г. № А75-4118/2010, 14ААС от 28.09.2010 г. № А44-1550/2010, ФАС Северо-Западного округа от 10.09.2009 г. № А13-8461/2008, ФАС Волго-Вятского округа от 03.08.2011 г. № А17-6844/2008, ФАС Центрального округа от 17.02.2010 г. № А35-7257/08-С13, от 27.01.2010 г. № А35-7256/08-С13, от 28.01.2010 г. № Ф10-6277/09 по делу № А35-644/09-С13 (т. 8 л.119(оборот)-141(оборот) ) .

В постановлении 9ААС от 03.09.2012 г. № 09АП-23251/2012-АК (оставлено без изменения постановлением ФАС Московского округа от 21.02.2013 г. № А40-2055/12-20-9), в котором рассматривались аналогичные претензии налогового органа, суд пришел к следующему выводу: «из материалов дела следует, что к имуществу, которое может быть отделено от объектов аренды без нанесения вреда последнему и использовано обществом, относится все имущество, установленное ООО "АШАН" для своих нужд на арендованных площадях, включая подвесные потолки, системы кондиционирования, временные перегородки, светильники, колонки, оформление интерьеров магазинов, сейфы, двери, складское и торговое оборудование, нагреватели, системы вентиляции, пожаротушения и другие . Демонтаж этого имущества не сможет нанести вред арендуемому помещению, поскольку установка имущества не затрагивала несущие конструкции здания, все имущество, включая стены, перегородки, навесные потолки, устанавливалось на поверхности помещения исключительно с помощью временных креплений (шпилек). Соответственно, демонтаж всего имущества, установленного обществом, не повлияет на возможность Арендодателей сдавать в последующем площади торговых центров новым арендаторам » (т. 8 л. 142-145) .

Аналогично в решении от 10.06.2013 г. № А40-33165/13-116-61 Арбитражный суд г. Москвы пришел к выводу, что такие работы, как «установка вентиляционной системы, установка керамического пола, ремонтно-отделочные работы, установка стеклопакетов, устройство перегородок с обшивкой гипсокартонном, отделка откосов, подвесные потолки, установка пожарной сигнализации, замена электросети … под понятие «неотделимых улучшений» не подпадают, а являются текущими ремонтными работами, стоимость таких работ включается в состав расходов организации в соответствии со ст. 260 НК РФ » (оставлено без изменения постановлением 9ААС от 09.09.2013 г. № 09АП-26819/2013).

Осмотр арендованных обществом помещений, проведенный в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, также подтверждает вывод об отделимости улучшений, произведенных налогоплательщиком.

В частности, как было установлено ответчиком в результате осмотра арендованных налогоплательщиком помещений (т. 2 л. 80-88) , полки в помещениях сделаны из кассет типа «грильято», в которые вмонтированы системы освещения, пожаротушения, видеонаблюдения, кондиционирования, вентиляции, звуковые динамики; стены отделаны стеновыми панелями; в помещениях имеются и иные гипсокартонные конструкции. Очевидно, что гипсокартонные конструкции не могут быть использованы в капитальном строительстве, а представляют собой отделимое без вреда для помещений оформление. Аналогично отделимыми являются и все те объекты, которые вмонтированы в гипсокартонные конструкции.

Таким образом, результатами проведенного осмотра подтверждаются доводы налогоплательщика об отделимом характере улучшений.

Так, применительно к устройству перегородок, а также гипсокартонных конструкций внутри помещений, в постановлении от 17.07.2012 г. № 09АП-18146/2012-АК 9ААС указал: «работы, выполненные … результаты этих работ также не приводят к созданию неотделимых улучшений. По договору, заключенному налогоплательщиком подрядчик обязуется выполнить работы по монтажу перегородок, потолка из гипсокартона и пеноблоков, дверей, внутренних оконных перегородок, а также работы по их штукатурке и покраске, что подтверждается актами КС-2. Указанные объекты при демонтаже отделимы от основных конструкций помещений и не могут привести к причинению вреда арендованным помещениям, так как не затрагивают несущих конструкций » (т. 8 л. 146-149) .

Следовательно, такие улучшения не могут признаваться неотделимыми.

Ответчиком также необоснованно не учтено, что право на применение амортизационной премии непосредственно связано с наличием амортизируемого имущества, т.е. при наличии таких объектов налогоплательщик не может быть лишен права учесть амортизационную премию. Такой подход, указывающий на взаимосвязь амортизационной премии с наличием амортизируемого имущества, неоднократно подтверждался в судебной практике.

Так, в постановлении от 07.02.2013 г. № А13-9990/2011 ФАС Северо-Западного округа отметил, что «амортизационная премия представляет собой особый порядок учета части стоимости основных средств при налогообложении прибыли организаций, применяемый наряду с амортизационными отчислениями. Указанная премия непосредственно связана с понятием амортизационного имущества, то есть ее применение возможно только по имуществу, используемому с целью извлечения дохода ».

13ААС в постановлении от 05.07.2013 г. № А56-51095/2012 также указал, что «правомерность отнесения в состав расходов сумм начисленной амортизационной премии определяется наличием затрат на приобретение (сооружение) имущества, а также их соответствием критериям амортизируемого имущества … Общество имеет право воспользоваться льготой, установленной в пункте 9 статьи 258 Кодекса при наличии затрат на приобретение объектов основных средств ».

Аналогичные выводы содержатся в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 26.01.2011 г. № А56-16529/2010, дополнительном постановлении 13 ААС от 15.01.2013 г. № А56-5393/2011 и др.

При этом, как видно из содержания оспариваемого решения ответчика, само начисление амортизации и отнесение объектов ОС к амортизируемому имуществу ответчиком под сомнение не поставлено. Следовательно, налогоплательщик вправе применить амортизационную премию по таким объектам, поскольку никаких ограничений для этого НК РФ не установлено. С учетом этого, подход ответчика, изложенный им в пояснениях от 08.10.2013 г. № 06-07/29695, поставившего в вину заявителю одновременное начисление амортизации по объектам ОС и применение амортизационной премии, неправомерен и противоречит законодательству о налогах и сборах.

Налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой группе расходов отнести спорные затраты по арендованным помещениям.

Наконец, ответчиком не было учтено, что в соответствии с п. 4 ст. 252 НК РФ в том случае, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. С учётом изложенного выше, спорные расходы в любом случае подлежали учету при исчислении налога на прибыль либо в качестве текущих расходов, либо через амортизационные отчисления.

Так, согласно п. 2 ст. 260 НК РФ расходы на ремонт арендованных основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

При этом установленный гл. 25 НК РФ порядок учета в целях исчисления налога на прибыль прочих расходов, отличен от порядка учета капитальных затрат в том смысле, что они могут учитываться единовременно.

Исходя из характера произведенных в арендованных помещениях ремонтных работ, общество могло учесть спорные затраты, в частности, квалифицировав их как следующие виды прочих расходов, предусмотренных ст. 264 НК РФ:

- пожарная сигнализация (система пожарной сигнализации), система пожаротушения, система оповещения, охранная сигнализация, система обеспечения безопасности, система видеонаблюдения - как «расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством РФ, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей » (подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ);

- система освещения, система вентиляции (вентиляционное оборудование), сантехника – как «расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности » (подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ);

- отделочные работы, электрические работы, система электроснабжения (т.е. все работы по подготовке помещения для осуществления основной хозяйственной деятельности общества) – как «расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов » (подп. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Такая квалификация подтверждается и судебной практикой.

Так, в решении Арбитражного суда г. Москвы от 17.10.2007 г. № А40-80674\06-111-468 (оставлено без изменения постановлением ФАС Московского округа от 18.01.2008 г. № КА-А40/14497-07) суд указал следующее: «согласно подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ прочими расходами признаются расходам на обеспечение пожарной безопасности. Таковыми расходами являются затраты заявителя на приобретение и установку противопожарного оборудования. Следовательно, заявитель был вправе включить в состав расходов затраты на такое оборудование в полном объеме, а не путем начисления амортизации, поскольку в соответствии с п. 4 ст. 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. Суд учел, что спорные затраты являются не капитальными вложениями в арендованное имущество, а затратами по приобретению и установке оборудования » (т. 8 л. 149(оборот)-151) .

В постановлении от 23.07.2012 г. № А41-3865/12 10ААС (т. 9 л. 1-2) согласился с выводом суда первой инстанции, что затраты на установке противопожарной защиты обоснованно учтены налогоплательщиком в составе прочих расходов на основании подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В постановлении 9ААС от 04.05.2011 г. № 09АП-7536/2011-АК (т. 9 л. 2(оборот)-9) налоговый орган указывал, что затраты по ремонту противопожарного видеонаблюдения не могут являться расходами на обеспечение пожарной безопасности. Однако суд в данном деле указал, что «действующим законодательством установлено, что перечень средств предупреждения пожаров и пожаротушения не является закрытым и в его состав может входить оборудование видеонаблюдения. … Таким образом, монтаж средств, предназначенных для предупреждения пожаров, относится к работам по обеспечению пожарной безопасности. Исходя из этого, независимо от квалификации работ, Заявитель в любом случае мог их учесть в составе расходов текущего налогового периода на основании подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ в качестве расходов на обеспечение пожарной безопасности ».

Таким образом, спорные затраты общество могло учесть не путем начисления амортизации, а единовременно в составе прочих расходов, руководствуясь ст. 264 НК РФ. При таких условиях, очевидно, что искажений, существенно влияющих на налоговые обязательства налогоплательщика, не было допущено, равно как и то, что действия налогоплательщика привели не к ущербу для бюджета, а наоборот, к переплате налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В соответствии с пунктом 3 статьи 189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, законности оспариваемых решений и действий (бездействий) государственных органов лежит на органах, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействие).

В силу пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

С учетом всех изложенных обстоятельств, Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.04.2013 №20-28/49/42 признается судом недействительным, как несоответствующее НК РФ.

Обязанность суда взыскивать судебные расходы понесенные лицом, в пользу которого принят судебный акт, с другого лица, участвующего в деле, в разумных пределах, является одним из предусмотренных законом правовых способов.

По положениям статьи 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при принятии решения арбитражный суд распределяет судебные расходы.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации размер государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче юридическим лицом в арбитражный суд заявления о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов незаконными, составляет 2 000 руб.

Уплаченная обществом при обращении в арбитражный суд государственная пошлина в размере 2 000 руб. 00 коп. подлежит взысканию с налогового органа в качестве возмещения понесенных заявителем судебных расходов по уплате государственной пошлины на основании части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в полном объеме, поскольку законодательством не предусмотрен возврат заявителю по делу, в котором ответчиком является государственный орган, уплаченной государственной пошлины из бюджета в случае, если судебный акт принят в его пользу, а также не предусмотрено освобождение государственных органов от возмещения судебных расходов, отношения по распределению которых возникают между сторонами судебного разбирательства после уплаты заявителем государственной пошлины на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, данные отношения не регулируются главой 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 7 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.05.2010 № 139). На основании изложенного, руководствуясь статьями 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 110, 167, 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Заявленное Обществом с ограниченной ответственностью "Массимо Дутти" (ОГРН <***>, ИНН <***>, дата рег. 06.04.2006, 123317, <...>) к Инспекции Федеральной Налоговой Службы №3 по г. Москве (ОГРН <***>, ИНН <***>, дата рег. 23.12.2004, 123100, <...>) о признании недействительным Решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.04.2013 №20-28/49/42 удовлетворить полностью.

Признать недействительным Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.04.2013 №20-28/49/42, как несоответствующее НК РФ.

Взыскать с Инспекции Федеральной Налоговой Службы №3 по г. Москве (ОГРН <***>, ИНН <***>, дата рег. 23.12.2004, 123100, <...>) в пользу Общества с ограниченной ответственностью "Массимо Дутти" (ОГРН <***>, ИНН <***>, дата рег. 06.04.2006, 123317, <...>) уплаченную государственную пошлину в размере 2000 (две тысячи) рублей.

Решение может быть обжаловано в Девятый арбитражный апелляционный суд в течении месяца со дня принятия.

СУДЬЯ Ю.Ю. Лакоба