Гражданский кодекс часть 1

Общества с ограниченной ответственностью производственно коммерческая фирма «Мейл.Ру Геймз» (ОГРН <***>, ИНН <***>, дата регистрации 02.05.2007, адрес 125167, <...>)

Инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по г. Москве (ОГРН <***>, ИНН <***>, дата регистрации 23.12.2004 г., адрес 125284, <...>)

признании недействительным решения,

при участии:

от заявителя – ФИО1 дов. от 21.04.2014 г., ФИО2 дов. от 13.02.2013 г., ФИО3 дов. от 21.04.2014 г., ФИО4 дов. от 21.04.2014 г., ФИО5 дов. от 21.04.2014 г., от налогового органа – ФИО6 дов. от 30.07.2014 г., ФИО7 дов. от 14.11.2014 г., ФИО8 дов. от 29.08.2014 г., ФИО9 дов. от 01.10.2014 г., ФИО10 дов. от 16.10.2014 г., ФИО11 дов. от 21.05.2014 г.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Мэйл.Ру Геймз» обратилось в суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России № 14 по г. Москве о признании недействительным решения № 5274 от 31.03.2013 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

Свое требование заявитель обосновывает тем, что ненормативный акт налогового органа противоречит действующему законодательству и нарушает его права и законные интересы.

Инспекция Федеральной налоговой службы № 14 по г. Москве требование заявителя не признала по основаниям изложенным в письменном отзыве и письменных пояснениях на заявление (том 2 л.д.38-54, том 3 л.д.1-20,том л.д.)

Суд, выслушав лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив имеющиеся в деле документы, пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требований общества по следующим основаниям:

В судебном заседании установлено, что ООО «Мэйл.Ру Геймз» 19.07.2013 представило в Инспекцию ФНС России № 14 по г. Москве налоговую декларацию по НДС за 2 квартал 2013 года.

Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка, по результатам которой был составлен акт камеральной проверки № 36640 от 05.11.2013 (том 1, л.д. 20-26).

На основании пункта 6 статьи 100 НК РФ заявителем были представлены письменные возражения на акт.

По итогам рассмотрения акта и письменных возражений налогоплательщика на акт налоговым органом 31.03.2014 было вынесено решение № 5274 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (том 1 л.д. 36-49).

Согласно решению № 5274 от 31.03.2013 применение налогоплательщиком, предусмотренного подпунктом 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ, права освобождения от налогообложения, а также отражение в разделе 7 налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2013 года сумм, включающих выручку от реализации физически лицами дополнительного игрового функционала при участии в игре, является неправомерным.

В порядке статьи 101.2 НК РФ заявитель обжаловал решение «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 5274 от 31.03.2013 в УФНС России по г.Москве путем подачи апелляционной жалобы(том 1 л.д.50-55).

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением ФНС России по г.Москве решение № 5274 от 31.03.2013 оставлено без изменения, жалоба ООО «Мэйл.Ру Геймз» без удовлетворения.

17.06.2014 ООО «Мэйл.Ру Геймз» обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения ИФНС № 14 по г.Москве.

Заявитель считает, что решение инспекции является необоснованным, несоответствующим фактическим обстоятельства и противоречащим законодательству о налогах и сборах по следующим основаниям.

Согласно декларации Общества по НДС за 2-ой квартал 2014 года (том 1 л.д.56-74) сумма операций реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые в соответствии с подпунктом 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения НДС), составила 1 766 905 129 руб., из которых 1 622 671 985 руб. составляет выручка от реализации дополнительного игрового функционала.

Заявитель указывает, что деятельность общества в рамках отношении, возникающих на основании лицензионного договора должна квалифицироваться как передача ограниченных договором прав на программу для ЭВМ.

В свою очередь налоговый орган в ходе проведения камеральной налоговой проверки установил, что в составе декларации по НДС за 2-ой квартал 2013 года (по коду операции – 1010256) денежные средства в части выручки от реализации прав физическим лицам на использование дополнительного функционала онлайн-игр компьютерных игр неправомерно отражены в составе необлагаемых операций, ссылаясь на то что действительная воля сторон лицензионных договоров при их заключении была направлена на оказание ООО «Мэйл.Ру Геймз» клиентам услуг по организации игрового процесса посредством деятельности по доведению до всеобщего сведения, распространению, оперированию, обслуживанию, администрированию, управлению компьютерными онлайн-играми, обеспечивающих возможность играть в игру в режиме онлайн, осуществлять обмен информацией с другими пользователями (форум, SMS сообщения) через всемирную сеть Интернет на Игровом ресурсе Общества.

По мнению Ответчика, услуги по организации игрового процесса путем предоставления возможности использования дополнительного функционала игры за дополнительную плату не подлежат освобождению от налогообложения НДС и их реализация облагается НДС по ставке 18% в общеустановленном порядке.

Суд, оценив представленные в материалы дела доказательства в совокупности с заключением по результатам проведенного исследования сотрудниками МГТУ МИРЭА (том 3 л.д.21-25), заключением Института государства и права Российской академии наук от 25.09.2014 № 14202/2173, представленные налоговым органом, заключением Санкт-Петербургского национального исследовательского университета информационных технологий, техники и оптики» (том 3 л.д.49-53), правовым заключением от 13.11.2014 № 24-4932/14, представленные Заявителем, с разъяснения Министерства финансов Российской Федерации и Министерства образования и науки Российской Федерации, установил следующее.

Согласно пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

ООО «Мэйл.Ру Геймз» является владельцем интерактивных многопользовательских компьютерных онлайн-игр, размещенных на сайтах в сети Интернет, право пользованиям которыми предоставляется физическим лицам без внесения абонентской платы (следует из заявления Общества и не оспаривается ответчиком). При этом возможность использования дополнительного функционала игры предоставляется за плату и компенсируется пользователями путем перечисления денежных средств через агрегаторов платежей.

Лицензионные соглашения, регулирующие взаимоотношения пользователей игровых процессов являются типовыми для всех онлайн-игр «Warface», «RIOT», «Пара Па: Город Танцев», «Last Chaos», «Jade Dynasty», «Точка Отсчета» и прочих.

Из анализа Лицензионных соглашений следует, что данные соглашения являются смешанными и содержат в себе положения как лицензионного соглашения, так и положения договора об оказании платных услуг.

Так согласно условиям лицензионного соглашения участие пользователей в игре происходит в интерактивном (онлайн) режиме, посредством установки на персональном компьютере пользователя Клиентской части игры и подключения через всемирную сеть интернет к игровым ресурсам Заявителя без внесения абонентской платы и без каких-либо иных обязательных платежей, которые необходимы для принятия участия в игре и продвижения в игровом процессе. Если Игра не распространятся по Подписке, информация о чем содержится на Интернет сайте Игры, то принцип функционирования Игры основывается на общеизвестной модели Free-To-Play (“бесплатная игра”), что означает предоставление Лицензиату права использовать Игру путем участия в Игре без внесения абонентской платы и без каких-либо иных обязательных платежей, которые необходимы для принятия участия в Игре и/или продвижения в игровом процессе (пункт 1.1 Соглашения).

Пунктом 1.3 Соглашения определено, что Игровые ресурсы (Ресурсы) — все сервера, любое программное обеспечение и/или базы данных, имеющие отношение к Игре.

Пункт 1.9 определяет понятие клиентской части игры как программного обеспечения, необходимого для участия Лицензиата в Игре, в том числе для доступа к Дополнительному функционалу Игры, и подлежащее установке на персональный компьютер Лицензиата.

Программный продукт как объект охраняемых авторских прав описан в пункте 10.7 соглашения и включает в себя: Игру, включая игровых персонажей, игровые предметы и аксессуары, игровые монеты, внутриигровые ценности, графические изображения, фотографии, анимации, видеоизображения, видеоклипы, звуковые записи, звуковые эффекты, музыку, текстовое наполнение Игры и иные составляющие Игры, принадлежщие Лицензиару, если иное в явном виде не указано в Соглашении, на Интернет сайте Игры или в самой Игре.

При этом, согласно пунктам 1.1 и 1.6 Соглашения программный продукт и доступ к игровому процессу представляется Лицензиаром на безвозмездной основе.

На основании пункта 1 статьи 1259 Гражданского кодекса РФ к объектам авторских прав относятся программы для ЭВМ, которые охраняются как литературные произведения.

Авторские права на все виды программ для ЭВМ (в том числе на операционные системы и программные комплексы), которые могут быть выражены на любом языке и в любой форме, включая исходный текст и объектный код, охраняются так же, как авторские права на произведения литературы (статья 1261 ГК РФ).

По смыслу и содержанию статьи 1261 ГК РФ программой для ЭВМ является представленная в объективной форме совокупность данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств в целях получения определенного результата, включая подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы для ЭВМ, и порождаемые ею аудиовизуальные отображения.

Согласно статье 1286 ГК РФ по лицензионному договору одна сторона - автор или иной правообладатель (лицензиар) предоставляет либо обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования этого произведения в установленных договором пределах.

Таким образом, определены все существенные условия лицензионного договора: цена (в данном случае – ее отсутствие), порядок передачи и использования программы для ЭВМ, и иные условия, которые в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации являются обязательными для лицензионного.

Суд приходит к выводу о том, что представление возможности использования дополнительного функционала игры (ДФИ) в целях облегчения игрового процесса и более быстрого развития игрового персонажа является по своей сути договором оказания платных услуг и имеет отдельное регулирование в анализируемом лицензионном соглашении.

Понятие услуги определено частью 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой под оказанием услуг понимается совершение исполнителем по заданию заказчика определенных действий или осуществление определенной деятельности.

На основании п. 1 ст. 781 ГК РФ заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг.

В соответствии с п.5 ст. 38 НК РФ под услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

В пункте 3 Лицензионного соглашения, описывающего предмет соглашения, указывается что «…при условии соблюдения Лицензиатом его соответствующих условий Лицензиар предоставляет Лицензиату на условиях простой неисключительной лицензии право использования Игры, как программного обеспечения и/или базы данных, в том числе доступ к участию в Игре, а также к Дополнительному функционалу Игры, в пределах, определенных настоящим Соглашением.

Право использования Дополнительного функционала Игры считается предоставленным в момент зачисления Единиц измерения прав на игровой счет Лицензиата.

Приобретение прав использования Дополнительного функционала Игры и их оплата не являются необходимым условием участия Лицензиата в Игре, либо получения прав использования Игры в целом, если иное не предусмотрено настоящим Соглашением. Права использования Дополнительного функционала Игры предоставляются по запросу и желанию Лицензиата. Дополнительный функционал Игры является составной частью Игры, не является отдельной программой для ЭВМ, и права на его использование могут быть осуществлены Лицензиатом только в связи с использованием Игры.»

Согласно пункту 1.7 Соглашения Дополнительный функционал Игры — функциональные (программные) возможности Игры, позволяющие Лицензиату за плату, размер и условия внесения которой определены настоящим Соглашением, получить право доступа на условиях неисключительной лицензии к использованию дополнительных преимуществ и привилегий в Игре.

Таким образом, за плату лицо, присоединившееся (акцептовавшее) к публичной оферте (п.10.15 и п.2 Соглашения) (Игроки), получает право использования дополнительных преимуществ в игре.

Фактически и исходя из положений 1.8 Соглашения Игроки приобретают «валюту» виртуального мира.

Также абзац 2 и 3 пункта 3 Соглашения отдельным порядком определяют ДФИ в качестве предмета соглашения и определяют особый порядок исполнения обязанностей по договору.

Так «Право использования Дополнительного функционала Игры считается предоставленным в момент зачисления Единиц измерения прав на внуриигровой счет Лицензиата.»

В соответствии с пунктом 3 соглашения «Дальнейшее использование Лицензиатом Единиц измерения прав осуществляется исключительно в рамках игрового процесса (Игры), не порождает у Лицензиара ответственности за их использование/неиспользование Лицензиатом, а вытекающие из этого какие-либо требования Лицензиата в силу ст. 1062 Гражданского кодекса РФ не могут являться предметом судебной защиты».

В соответствии с пунктом 9.19 соглашения Лицензиат соглашается, понимает и принимает то обстоятельство, что Игра не является азартной игрой, игрой на деньги, конкурсом, пари. Приобретение прав использования Дополнительного функционала Игры является реализацией его собственного волеизъявления и желания и не является необходимым или обязательным условием для участия в Игре и игровом процессе.

Различными являются также в силу положений соглашения и понятия Игры и дополнительного функционала игры.

Так в соответствии с абзацем 1 пункта 9.2 Соглашения «по желанию Лицензиата Лицензиар предоставляет Лицензиату на возмездной основе право использования Дополнительного функционала Игры, позволяющего Лицензиату использовать дополнительные, расширенные, специальные возможности Игры (способности игрового персонажа, привилегии, специальные игровые предметы, карты, квесты и т.д.). В частности, в результате использования таких возможностей игровой персонаж, управляемый Лицензиатом, может получать игровые ценности, которые, в частности, способствуют более быстрому развитию игрового персонажа в Игре. Игровые ценности являются нематериальными и могут быть использованы Лицензиатом только внутри Игры во время игрового процесса.»

Учитывая изложенное, суд соглашается с выводом налогового органа о том, что организация возможности получения и использования дополнительных привилегий в Игре, к которой Игрок присоединяется на безвозмездной основе (1.1 и 1.6 Соглашения), является самостоятельным предметом договора, относящимся к ДФИ.

Кроме того, абзацем 3 пункта 9.2 пунктами 9.5 - 9.7 Соглашения установлен порядок определения цены, получаемых услуг в виде оснащения игрового персонажа дополнительными привилегиями (в виде развития игрового персонажа).

Оплата стоимости прав использования Дополнительного функционала Игры (оплата единовременного лицензионного вознаграждения) осуществляется Лицензиатом денежными средствами в валюте соответствующей территории, в размере стоимости определенного Лицензиатом количества Единиц измерения прав использования Дополнительного функционала Игры.

Согласно пункту 9.3 Соглашения моментом предоставления права использования Дополнительного функционала Игры считается момент начисления Лицензиату на его внутриигровой лицевой счет соответствующего количества Единиц измерения прав.

Момент передачи прав на ДФИ не связан во времени с моментом приобретения (скачивания) программы для ЭВМ (клиентской части) и присоединения к Игре.

Согласно указанному пункту Соглашения «Размер стоимости может быть изменен Лицензиаром в одностороннем порядке в любое время без предварительного уведомления Лицензиата. Лицензиат осознает, что в ходе игрового процесса доступ игрового персонажа к Дополнительному функционалу Игры в объеме Единиц измерения прав может быть прекращен в соответствии с настоящим Соглашением (в результате их потребления, кражи другими игровыми персонажами, приостановления/прекращения доступа к Игре и т.д.) или по иным причинам, и это не дает Лицензиату основание требовать от Лицензиара возврата лицензионного вознаграждения, уплаченного за права доступа к такому Дополнительному функционалу Игры Лицензиат вправе использовать Дополнительный функционал Игры, свободно обменивая полученные Единицы измерения прав на любые игровые ценности, входящие в состав Дополнительного функционала Игры, по внутриигровому курсу, определяемому в соответствии с Правилами Игры и игровым процессом. Полученные таким путем игровые ценности впоследствии используются Лицензиатом наравне с другими игровыми ценностями, приобретенными Лицензиатом в процессе Игры в соответствии с Правилами Игры. Лицензиар не несет ответственности за утрату игровым персонажем Лицензиата таких игровых ценностей в ходе игрового процесса (кража, уничтожение, исчерпание и т.д.) в соответствии с Правилами Игры».

Вышеуказанные положения являются несвойственными для лицензионного договора, при этом суд признает соблюденными все условия договора оказания платных услуг.

Заявителем указывается, что налоговый орган необоснованно не учитывает, что элементы ДФИ являются результатом интеллектуальной деятельности и представляет собой совокупность данный и команд для функционирования ЭВМ.

Однако в ходе судебного заседания представителем налогового органа пояснено, что Ответчик не отрицает тот факт, что сам по себе ДФИ функционирует на основании программного кода, являющегося составной частью клиентского программного обеспечения, необходимого для участия в игровом процессе. Вместе с тем, программный код как таковой, необходимый для отображения дополнительного игрового функционала на мониторах пользователей, как вносящих плату за валюту игрового мира, так без внесения таковой, получают в момент безвозмездного скачивания программного обеспечения. Суд учитывает, что ДФИ может быть приобретен как в результате обмена валюты игрового мира на игровые ценности, так и в результате игрового процесса без внесения платы.

Заявитель необоснованно сравнивает участие физических лиц в игре, пользующихся дополнительными преимуществами, с использованием расширенной версии программы для ЭВМ. По мнению Общества, с фактической стороны уплата пользователем денежных средств дает ему право на использование фактически расширенной версии программы.

Пробная версия программы для ЭВМ (программного обеспечения) не является ограниченной, она содержит тот же функционал, что и полная версия программы для ЭВМ. Отличие заключается лишь в том, что право использования пробной версии программы предоставляется пользователю на сравнительно небольшой определенный соглашением срок в качестве теста. По истечении определенного времени пробное программное обеспечение прекращает выполнять свои функции.

Заявителем не представлено доказательств, что физические лица после внесения денежных средств получают иное программное обеспечение, к которому они получили доступ после установления Клиентской части игры на персональном компьютере.

Суд принимает во внимание наличие правоотношений Заявителя с пользователями игры, существовавших до 01.01.2013 на основе пользовательского соглашения, функционирующего совместно с лицензионным, текст которого не претерпел существенных изменений по сравнению с действующим лицензионным соглашением.

Согласно условиям Пользовательского соглашения Заявитель предлагает неограниченному кругу лиц доступ к игре, услугам оператора внутри Игры, а также дополнительным платным услугам условиях соглашения, а физическое лицо, желающее получить доступ к игре, с момента принятия соглашения является пользователем игры и имеет права и исполняет обязанности, предусмотренные соглашением.

Пунктом 2 пользовательского соглашения на Заявителя возложены обязательства по предоставлению возможности Пользователю участвовать в Игре, получать Услуги Оператора внутри Игры, получать Дополнительные Платные Услуги внутри Игры, предоставить пользователям возможность коммуникационных услуг в Игре, т.е. возможность использования чатов Игры.

Таким образом, у потребителей формировалось представление о том, что приобретаемый дополнительного функционала игры является услугой по организации игрового процесса.

В месте, с тем фактически характер организации и организации онлайн игр не изменился, а изменились наименования и некоторые положения размещаемых Заявителем в сети интернет публичных оферт, регламентирующих порядок присоединения к играм.

В материалы дела Заявителем и Ответчиком представлены письменные разъяснения, данные компетентными органами, в подтверждающие правомерности применения положений подпункта 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 16.01.2007 № 12547/06 указал, что арбитражные суды, рассматривающие возникающие в сфере налогов и сборов споры, также не связаны положениями указанных писем, поскольку в соответствии с частью 1 статьи 13 АПК РФ подобные письма не входят в круг нормативных правовых актов, применяемых при рассмотрении дел.

Указанные письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствуют налоговым органам и налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах.

Таким образом, принимая во внимание правовую природу передачи прав на дополнительный функционал игр и организацию игрового процесса в целом, судом установлено, что у ООО «Мэйл.Ру Геймз» отсутствовали правовые основания применения заявителем подпункта 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ, в связи с чем оспариваемое решение № 5274 от 31.03.2013 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» является законным и обоснованным, соответствующим НК РФ.

Госпошлина распределяется судом в порядке статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пропорционально удовлетворенным требованиям.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 110, 136, 137, 167-170, 201, 216, 229 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении требования Общества с ограниченной ответственностью «Мейл.Ру Геймз» о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по г. Москве от 31.03.2014 № 5274 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» отказать.

Решение может быть обжаловано в апелляционную инстанцию в течение 1-го месяца со дня принятия, в кассационную инстанцию – Арбитражный суд Московского округа в течение 2-х месяцев со дня вступления решения в законную силу.

Судья И.О. Петров