Гражданский кодекс часть 1

Оценив в совокупности представленные доказательства, выслушав представителей сторон, суд считает заявление подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.

Как усматривается из материалов дела, Должностными лицами Межрегиональной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1 (далее: «Инспекция», «Ответчик») проведена выездная налоговая проверка ОАО «ТАИФ» (далее: «Общество», «Заявитель») по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2009 по 31.12.2010. По результатам указанной проверки составлен Акт от 04.12.2012 № 52-21-18/953а (далее: «Акт», «Акт проверки»). На Акт проверки Обществом представлены возражения от 25.12.2012 № 4481 (далее - «Возражения», копия). По результатам рассмотрения материалов проверки и Возражений, заместителем начальника Инспекции в отношении Общества принято Решение от 29.12.2012 № 52-21-18/1649р о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (далее: «Решение», «Решение Инспекции»), в соответствии с которым (по пунктам резолютивной части): (п. 1) Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 7.502.757,0 руб.; (п. 2) Обществу начислены пени по НДС в сумме 11.559.546,0 руб.; (п. 3.1.) Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль и НДС в общей сумме 77.993.259,0 руб.; (п. 3.2.) Обществу предложено уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенном размере НДС за 2009 год в сумме 58.250.229,0 руб.; (п. 3.3.) Инспекцией уменьшен исчисленный Обществом в завышенных размерах НДС за 4 квартал 2009 года в сумме 132.271.551,0 руб.

На Решение Инспекции Обществом подана Апелляционная жалоба, по результатам рассмотрения которой ФНС России принято решение от 25.04.2013 № СА-4-9/7800@ (получено Обществом 06.05.2013), в соответствии с которым Решение Инспекции было оставлено без изменения, жалоба Общества - без удовлетворения, Решение Инспекции утверждено и признано вступившим в силу.

Суд полагает, что Решение Инспекции в обжалуемой части является необоснованным, не соответствующим фактическим обстоятельствам и противоречащим законодательству о налогах и сборах.

По эпизоду по п. 1.1. Решения, списание безнадежных долгов, судом установлено следующее.

На основании ст. 266 НК РФ и в соответствии с учетной политикой организации для целей налогообложения, утвержденной: на 2009 год - приказом от 29.12.2008 № 31-р; на 2010 год - приказом от 31.12.2009 № 34-р, Обществом в проверяемом периоде создавался резерв по сомнительным долгам (далее - «Резерв» или «РСД»).

Поскольку сомнительным долгом в соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, Общество при проведении инвентаризаций задолженности для последующего расчета суммы Резерва, не включало в состав сомнительных такие долги, в основании возникновения которых находились операции, не признаваемые в соответствии с НК РФ реализацией.

Учитывая необходимость соблюдения принципа экономической обоснованности и взаимосвязи между сформированным Резервом и покрываемым за счет него расходами, Общество исходило из того, что если конкретная задолженность не участвовала в расчете суммы РСД, то даже в случае признания ее впоследствии безнадежной, она не может покрываться за счет Резерва. В этом случае безнадежные долги могут учитываться в налоговой базе по прибыли не через механизм резервирования, а относится в состав внереализационных расходов «напрямую», на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Избранный Обществом подход к списанию безнадежных долгов, которые не участвовали в расчете суммы Резерва, в полной мере соответствовал многочисленным официальным разъяснениям, которые в разные время выпускались Минфином РФ (разъяснения от 11.11.2011 № 03-03-06/1/748, от 22.04.2010 № 03-03-06/1/283, от 05.03.2010 № 03-03-06/1/117, от 12.11.2009 № 03-03-06/1/744).

В 2009 году, именно таким способом (прямым отнесением в состав внереализационных расходов по прибыли), в качестве безнадежных долгов на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, Обществом были списаны: дебиторская задолженность ООО «ИИД Националы) в сумме 92.574.191,0 руб. по договорам об условиях предоставления обеспечения от 31.08.2004 № 13-485/04 и от 31.08.2004 № 13-482/04, в связи с ликвидацией должника на основании решения суда; дебиторская задолженность (основной долг) по договору займа от 13.12.2005 № 13-426/05 с ВС РТ в сумме 19.996.850,0 руб., в связи с истечением срока исковой давности.

Вышеуказанные долги (далее - «Рассматриваемая задолженность») отражены Обществом в регистре налогового учета «Дебиторская задолженность по которой истек срок исковой давности» за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, а также в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год по строке 200 «Внереализационные расходы» и строке 302 Приложения № 2 к Листу 02.

По мнению Инспекции, из буквального толкования абз. 2 п. 5 ст. 266 НК РФ следует, что за счет Резерва списывается любая задолженность, которая признана безнадежной, даже если она не участвовала в формировании Резерва.

Таким образом, как полагает Инспекция, «... Обществу в 2009 году следовало списать часть безнадежных долгов в размере 19.844.193,0 руб. за счет суммы созданного Резерва». Согласно протоколу Заседания комиссии по работе с дебиторской и кредиторской задолженностью Общества от 15.01.2010 № 01, «...остаток резерва по сомнительным долгам на 31.12.2009 составил 19.884.193,0 руб.».

В результате, Инспекцией сделан вывод, что в нарушение пп. 2 п. 2 ст. 265 и п.п. 4 и 5 ст. 266 НК РФ, Общество неправомерно включило в состав внереализационных расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли за 2009 год, сумму безнадежных долгов в размере 19.844.193,0 руб., подлежащих списанию за счет резерва по сомнительным долгам. По данному эпизоду Решения Инспекции, неуплата налога на прибыль за 2009 год составила 3.968.839,0 (19.844.193,0 х 20%) руб.

Вместе с тем, основания возникновения безнадежной задолженности и соблюдение условий для ее включения в состав внереализационных расходов Общества, Инспекцией по существу не оспариваются.

Совершенные Обществом операции по инвентаризации сомнительной задолженности, формированию Резерва, а также другие, связанные с Резервом операции, имеют надлежащее документальное оформление.

В бухгалтерском учете Общества операции по РСД отражались по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» в корреспонденции со счетом «прочие доходы и расходы» (ведомости операций по счету «Резервы по сомнительным долгам» за 2009 и 2010 год представлены заявителем в материалы дела). В налоговом учете операции по РСД учитывались в регистрах «Доходов в виде сумм восстановленных резервов» и регистрах «Расходов на формирование резервов по сомнительным долгам».

В ходе проверки и в качестве приложений к Возражениям Обществом в Инспекцию были также представлены Протоколы комиссии по работе с дебиторской и кредиторской задолженностью, сведения о дебиторской задолженности, подпадающей под критерии «сомнительные долги», и другие документы, в том числе, подтверждающие основания возникновения Рассматриваемой задолженности, признанной безнадежной, к оформлению которых Инспекция претензий не имеет.

В Акте проверки и в Решении Инспекции претензии по данному эпизоду сводятся исключительно к необходимости списания Рассматриваемой задолженности в первую очередь за счет средств Резерва. При этом Инспекцией не оспаривается, что остаток данной задолженности, не покрываемый за счет Резерва, правомерно включен Обществом непосредственно («напрямую») в состав внереализационных расходов. Таким образом, Инспекцией не оспариваются ни основания возникновения Рассматриваемой задолженности, ни соблюдение Обществом условий для включения ее в состав внереализационных расходов. По существу Инспекция по данному эпизоду настаивает на использовании Резерва в качестве приоритетного источника для покрытия рассматриваемой задолженности и на невозможности ее списания в полном объеме «напрямую» в составе внереализационных расходов. Списание оставшейся части непокрытых за счет Резерва безнадежных долгов в составе внереализационных расходов в целях налогообложения прибыли, Инспекция не оспаривает.

Действия Общества по формированию РСД и списанию при этом Рассматриваемой задолженности «напрямую» в составе внереализационных расходов, не противоречат НК РФ.

Допущенная в расчете на стр. 10 Заявления опечатка при указании в столбце «Операции по РСД, отраженные Обществом данных 2 квартала 2009 года (разница по п. 5 ст. 266 НК РФ указана в сумме 3.104.477,26 руб., а расход по РСД в сумме 3.104.022,26 руб.), не привела к ошибке в итоговых результатах этого расчета, что Инспекцией не оспаривается. Таким образом, наличие данной ошибки никак не может свидетельствовать о недостоверности всего расчета, тем более, что в составе Приложений №№ 26, 27 (т. 5, л.д. 101, 102) Обществом представлены альтернативные расчеты еще и в табличной форме, к которым у Инспекции технических замечаний не имеется. При этом указанные расчеты содержат идентичные (по сравнению с расчетом, который приведен на стр. 10 Заявления) результаты.

Порядок учета расходов на формирование резервов по сомнительным долгам определен ст. 266 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 266 НК РФ, сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ, безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

На основании п. 3 ст. 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

В соответствии с п. 4 ст. 266 НК РФ, сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50% от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

Инспекция ошибочно полагает, что статьей 266 НК РФ предусмотрено только два ограничения к долгам, которые могут быть списаны за счет созданного РСД.

В Отзыве на Заявление Общества на стр. 4 Инспекция указывает, что ст. 266 НК РФ установлены лишь два ограничения к долгам, которые могут быть списаны за счет созданного по решению налогоплательщика РСД: долг должен быть признан безнадежным в связи с истечением установленного срока исковой давности либо обязательство по нему прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации. Данный довод Инспекции не соответствует содержанию (тексту) соответствующих положений НК РФ.

Таким образом, вопреки утверждению Инспекции, положения ст. 266 НК РФ содержат не два, а три условия (критерия, требования) к задолженности, которая может быть включена налогоплательщиком в расчет Резерва: задолженность возникла в связи с реализацией товаров, работ, услуг; задолженность не погашена в сроки, установленные договором; задолженность не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Соответственно, создание организацией РСД, в том числе, по сомнительным долгам, которые возникли не в связи с операциями по реализации товаров (работ, услуг) (по долгам, отвечающим только двум критериям ст. 266 НК РФ из трех), противоречит НК РФ.

На это обстоятельство также указывает Минфин России в своих разъяснениях (письмо МФ РФ от 12.05.2009 № 03-03-06/1/318), аналогичных выводов придерживаются и арбитражные суды (Постановление ФАС МО от 26.03.2010 № КА-А40/2553-10 (Определением ВАС РФ от 02.08.2010 № ВАС-8816/10 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ).

Позиция Инспекции по формированию РСД и списанию задолженности за счет РСД, противоречит НК РФ.

На стр. 4 Отзыва Инспекция указывает, что положения НК РФ не ограничивают право Общества (не запрещают) списывать суммы безнадежных долгов, не участвовавших в формировании РСД, но признаваемых таковыми на основании ст. 266 НК РФ, за счет созданного Резерва.

По мнению Ответчика (стр.4 Отзыва), «...в силу прямого указания норм Закона суммы безнадежных долгов, которые признаны таковыми на основании статьи 266 НК РФ, даже если в отношении них РСД не создавался, подлежат списанию за счет Резерва. «Напрямую» во внереализационные расходы при наличии созданного по решению Налогоплательщика РСД списываются исключительно суммы таких долгов, не покрытые за счет Резерва».

Вместе с тем, данное утверждение Инспекции также не основано на содержании (тексте) ст. 266 НК РФ.

Согласно п. 5 ст. 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.

Согласно пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, к внереализационным расходам приравниваются, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

В соответствии с требованиями НК РФ, разъяснениями Минфина РФ и сформированной в соответствии с ними учетной политикой для целей налогового учета, Общество создавало Резерв. Для этого, по состоянию на 31.12.2008, 31.03.2009, 30.06.2009, 30.09.2009, 31.12.2009 (и т.д.) проводилась инвентаризация дебиторской задолженности.

Созданный на 1 квартал 2009 года Резерв, сформированный на основании данных инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2008, составлял 45.648.600,76 руб. (копия протокола от 20.01.2009 № 01 и сведения представлены заявителем в материалы дела в составе Приложения № 21). При его расчете использовались суммы сомнительной задолженности, которая возникла в связи с оказанием услуг: за аренду имущественного комплекса по договорам от 19.12.2002 № 29-417/02, от 01.12.2003 № 19-410/03 с ЗАО «ТАИФ-АРТ» - 44.400.850,76 руб.; за аренду воздушного судна по договору от 01.08.2005 № 16-308/05 -1.242.500,0 руб., за субаренду земельного участка по договору от 30.11.2007 № 12-195/07 с ОАО «Казаньоргсинтез» - 5.250,0 руб.

Далее, в течение 2009 года, Общество по состоянию на 31.03.2009, 30.06.2009, 30.09.2009 и 31.12.2009 проводило инвентаризации дебиторской задолженности и осуществляло формирование Резерва на очередной период. При этом Общество восстанавливало Резерв на суммы погашенных в течение соответствующего периода сомнительных долгов (в 1 и во 2 квартале 2009 года). Кроме того, в соответствии с п. 5 ст. 266 НК РФ Общество на конец каждого отчетного периода определяло разницу между суммой Резерва на следующий период и остатком Резерва текущего периода. В результате полученная положительная разница в сумме 13.730.000,0 руб. включена Обществом в состав внереализационных расходов (расшифровка строк 200 и 300 декларации Общества за 2009 год представлены заявителем в материалы дела); отрицательная разница, а также сумма восстановленного Резерва, всего - 39.534.908,06 руб. (расшифровка строки 100 декларации Общества за 2009 год представлены заявителем в материалы дела), отражены Обществом в составе внереализационных доходов.

По состоянию на 31.12.2009 сумма Резерва составила 19.844.192,7 руб. и сформирована по задолженности ЗАО «ТАИФ-АРТ», возникшей за период сентябрь-декабрь 2003 года по договору от 19.12.2002 № 29-417/02 на представление Обществом в аренду имущественного комплекса (копия протокола от 15.01.2010 № 01 и сведений представлены заявителем в материалы дела в составе Приложения № 21).

Списанная Обществом в течение 2009 года безнадежная задолженность в сумме 114.457.693,48 руб. включая Рассматриваемую задолженность, не была покрыта за счет Резерва, поскольку она возникла не в связи с реализацией Обществом товаров (выполнением работ, оказанием услуг), а по договорам займа, поручительства, вексельным обязательствам (копии документов представлены заявителем в материалы дела в составе Приложения № 22): Договору поручительства от 31.08.2004 № 138/001-п, от 31.08.2004 № 144/001-п за исполнение ООО «ИИД «Националь» (заемщик) обязательств перед ООО МКБ «Аверс» (кредитор), возникших у заемщика по договорам кредитной линии - 92.574.190,68 руб.; Векселю № 001 на сумму 1.209.205,4 и векселю № 002 на сумму 620.543,56 руб., выданных ООО «ИИД «Националь» (эмитент); Договору займа от 13.12.2005 № 13-426/05, предоставленному Обществом заемщику - Верховному суду РТ - 19.996.850,06 руб.; прочая безнадежная задолженность на сумму 56.903,71 руб.

Данные операции не являются операциями по реализации в связи со следующим.

Согласно п. 4 ст. 38 НК РФ работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц. Согласно п. 5 ст. 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ, реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе. Согласно пп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики).

Основания возникновения задолженности ООО «ИИД Националь»:

Согласно п. 1.1. Договоров поручительства, поручитель (Общество) в обеспечение исполнения заемщиком (ООО «ИИД Националь») обязательств перед ООО «МКБ «АВЕРС» по договорам кредитной линии 30.06.2004 № 144/000 и от 01.03.2004 № 138/0001. За предоставленное обеспечение заемщик обязуется уплатить поручителю вознаграждение в порядке, установленном вышеуказанными договорами. Обществом погашены кредиты ООО «ИИД Националь», что подтверждается платежными поручениями от 25.03.2005 № 529-532 на общую сумму 92.574.191,0 руб., в результате чего к Обществу перешло право кредитора требовать погашения задолженности по кредитным договорам. При этом долг возник из кредитного договора, а право его требования перешло к Обществу в результате суброгации, данные операции не являются реализацией.

В соответствии с решением Арбитражного суда РТ от 08.09.2008 ООО «ИИД «Националь» признано несостоятельным (банкротом) и в отношении него открыто конкурсное производство. Согласно определению Арбитражного суда от 22.12.2008 по делу № А65-9077/2008-сг4-39 требование Обществом долга в сумме 94.403.939,72 включено в реестр требований кредиторов ООО «ИИД «Националь» в составе третьей очереди. В соответствии с определением Арбитражного суда от 29.04.2009 процедура конкурсного производства в отношении ООО «ИИД «Националь» завершена. На основании вышеизложенного ОАО «ТАИФ» принято решение списать дебиторскую задолженность ООО «ИИД Националь» в сумме 92.574.191,0 руб., что подтверждается протоколом от 29.05.2009 № 5.

Также Обществом в 2009 году включена в состав внереализационных расходов дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, в размере 19.996.850,0 руб. - основной долг ВС РТ по договору займа от 13.12.2005 № 13-426/05). Данная операция не является реализацией.

Рассматриваемая задолженность не учитывалась Обществом при определении суммы Резерва, что следует из Протоколов заседания комиссии по работе с дебиторской и кредиторской задолженностью, а также сведений о дебиторской задолженности, подпадающей под критерии «сомнительная задолженность» (копии - Приложение № 21). Следовательно, величина созданного Обществом Резерва была определена в размере, который заведомо меньше размера долгов, которые могут стать безнадежными. В соответствии с приведенным выше положением п. 5 ст. 266 НК РФ, в случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов. Таким образом, списав задолженность, которая стала безнадежной и которая не учитывалась при расчете суммы Резерва, «напрямую» в составе внереализационных расходов, Общество действовало в соответствии с п. 5 ст. 266 НК РФ.

Как указано ранее, избранный Обществом подход к списанию безнадежных долгов, которые не участвовали в расчете суммы Резерва, в полной мере соответствовал многочисленным официальным разъяснениям, которые в разные время выпускались Минфином РФ (разъяснения от 11.11.2011 № 03-03-06/1/748, от 22.04.2010 № 03-03-06/1/283, от 05.03.2010 № 03-03-06/1/117, от 12.11.2009 № 03-03-06/1/744 - т. 5, л.д. 103-147, т. 6, л.д. 1-5).

Таким образом, списав задолженность, которая стала безнадежной и которая не учитывалась при расчете суммы Резерва, «напрямую» в составе внереализационных расходов, Общество действовало в полном соответствии с п. 5 ст. 266 НК РФ.

Вывод Инспекции о характере задолженности ООО «ИИД Националь» как задолженности за оказанные услуги, не соответствует фактическим обстоятельствам

На стр. 5 Отзыва Инспекция указывает, что: «...данная задолженность образовалась в связи с оказанием Налогоплательщиком услуг по обеспечению обязательств Заемщика (ООО «ИИД Националь» перед Кредитором (ООО МКБ «АВЕРС») по договорам кредитной линии от 03.06.2004 № 144/000 и от 01.03.2004 № 138/000 и могла на основании статьи 266 НК РФ участвовать в создании Резерва, равно как по тем же основаниям могла быть списана за его счет».

Действительно, в соответствии с Договорами об условиях предоставления обеспечения от 31.08.2004 №№ 13-485/04 и 13-482/04 Поручитель (Общество) в обеспечение исполнения заемщиком (ООО «ИИД Националь») обязательств перед Кредитором (ООО МКБ АВЕРС») по договорам кредитной линии от 03.06.2004 № 144/000 и от 01.03.2004 № 138/000 обязуется поручиться перед Кредитором за заемщика в соответствии с договорами поручительства. За предоставленные услуги Заемщик (ООО «ИИД «Националь») обязуется уплатить Поручителю (ОАО «ТАИФ») вознаграждение в порядке, установленном Договорами об условиях предоставления обеспечения.

Вместе с тем, задолженность в сумме 92.574.190,68 руб. представляет собой не задолженность по вознаграждению «за услуги по обеспечению» как утверждает Инспекция, а задолженность по договорам кредитной линии от 03.06.2004 № 144/000 и от 01.03.2004 № 138/000.

Согласно п. 2.2.4 Договора поручительства от 01.03.2004 № 138/000-пл и п. 2.2.1 Договора поручительства от 31.08.2004 № 138/001-п к Поручителю, исполнившему обязательства Заемщика по Кредитному договору, переходят все права Банка по этому обязательству.

Обществом были погашены кредиты ООО «ИИД Националь», что подтверждается платежными поручениями от 25.03.2005 № 529-532 (копии документов, подтверждающих основания возникновения задолженности ООО «ИИД «Националь» - т.5 л.д.11-97) на общую сумму 92.574.191,0 руб., в результате чего к Обществу перешло право кредитора требовать погашения задолженности по кредитным договорам.

Следовательно, задолженность ООО «ИИД «Националь» перед Обществом представляет собой задолженность по кредитным договорам и не связана с реализацией каких-либо услуг.

Необходимо отметить, что в уже упоминавшемся выше разъяснении Минфина РФ (письмо от 12.05.2009 № 03-03-06/1/318) подтверждается, что возможность создания организацией резерва по сомнительным долгам по договорам займа и договорам уступки права требования НК РФ не предусмотрена.

Инспекцией не учтено то обстоятельство, что последовательная реализация избранного ею же подхода о необходимости списания рассматриваемой задолженности за счет РСД приводит к тем же результатам по прибыли, что и при следовании подходу, избранному Обществом.

На стр.6 Отзыва Инспекция указывает, что: «...данные, отраженные в расчетах не соответствуют фактически полученным доходам в виде сумм восстановленных резервов, а также фактически произведенным расходам ОАО «ТАИФ» на формирование резерва, отраженным в налоговых регистрах. В сравнительных расчетах необоснованно занижены доходы в виде сумм восстановленных резервов по сомнительным долгам на 21 398 346 руб. и завышены расходы на формирование РСД на 54 430 031 руб.».

Как указывало Общество в своем Заявлении, предъявляя претензии по данному эпизоду, Инспекция не учитывает, что операции по Резерву не являются стандартным уменьшением прибыли на сумму определенного расхода. Операции, связанные с Резервом, являются взаимосвязанными и затрагивают как суммы расходов, так и суммы доходов. Поэтому Общество, в том числе, по причине неиспользования Резерва для списания Рассматриваемой задолженности, регулярно осуществляло операции по восстановлению Резерва (в размере погашенных сомнительных долгов и в виде соответствующей разницы, определенной в соответствии с п. 5 ст. 266 НК РФ), которые отражались в составе внереализационных доходов. Соответственно, Инспекция, утверждая о необходимости списания Рассматриваемой задолженности за счет Резерва, а также в целях определения реальных налоговых обязательств Общества за проверяемый период, должна была в рамках избранного ею же самой подхода, осуществить перерасчет всех операций, связанных с Резервом, включая определение остатка Резерва и его разницы по п. 5 ст. 266 НК РФ, в том числе, применительно к конкретным периодам (и (или) доначислить сумму Резерва, который мог быть дополнительно создан Обществом).

На стр. 10 Заявления, а также в Приложениях к Заявлению №№ 26, 27 Обществом были представлены расчеты, наглядно показывающие неизменность результатов для прибыли как в случае списания Рассматриваемой задолженности без использования Резерва (как делало Общество), так и с использованием Резерва (логически продолжая подходы Инспекции).

Вместе с тем, Инспекцией указанные расчеты были фактически проигнорированы, вместе с Отзывом каких-либо контррасчетов, показывающих неправильность подхода, избранного Обществом, Ответчиком представлено не было. Инспекция лишь ссылается в Отзыве на формальное несоответствие приведенных в Расчете данных, данным о фактически отраженных Общество доходах и расходах. При этом остается не понятным, каким образом Инспекция предполагает возможным осуществление расчета реальных налоговых обязательств Общества. Поскольку Общество в принципе не согласно с претензиями Инспекции, то осуществление Обществом корректировок сумм доходов и расходов, отраженных в учете в соответствии с подходом Инспекции, является в принципе не возможным. При этом, для Инспекции данные Общества о фактических доходах расходах в принципе не могут являться препятствиями ни для доначислений, ни для определения реальных налоговых Обязательств Общества.

Таким образом, доводы Общества (подтвержденные расчетами) о том, что в случае осуществления Инспекцией последовательного расчета реальных налоговых Обязательств Общества по данному эпизоду, результат по прибыли оставался бы неизменными, Инспекцией не опровергнуты, следовательно, неправомерность претензий Инспекции по данному эпизоду подтверждена.

Инспекция, указывая на невозможность обращения Общества к письмам финансовых и контролирующих органов, имеющих «информационно-разъяснительный» характер, со своей стороны неоднократно ссылается на письма с аналогичным статусом

Так, на стр. 6, 7 Отзыва, а также на стр. 14 Инспекция указывает, что: «Письменные разъяснения Минфина России (Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики) могут быть приняты во внимание и учтены при разрешении спорных ситуаций (в том числе при решении вопроса о правомерности привлечения к ответственности и (или) начисления пени исключительно в случаях, когда такие разъяснения адресованы Налогоплательщику, который на них ссылается, либо неопределенному кругу лиц. Во всех остальных случаях, разъяснения Минфина следует рассматривать наряду с иными публикациями (разъяснениями) специалистов в этой области.

....мнение Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики, на которое ссылается Общество к законодательству о налогах и сборах не относится».

Данные доводы Инспекции не соответствуют НК РФ, кроме того, противоречат позиции самой Инспекции.

Прежде всего, необходимо отметить, что в ст. 34.2 НК РФ, которой финансовым органом предоставлено право давать разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах, сами разъяснения никак не дифференцируются, в том числе, в зависимости от того, адресованы они конкретному налогоплательщику или нет. Подобный подход представляется правильным, поскольку содержание норм налогового законодательства не может трактоваться различно в зависимости то того, является ли ответ индивидуальным или нет.

Кроме того, сама Инспекция неоднократно, как в Отзыве, так и в Решении, ссылается на Письма Минфина, ФНС России которые также носят «информационно-разъяснительный» характер. Так, например, на стр. 10 Отзыва Инспекция указывает: «Позиция, Инспекции, изложенная выше, согласуется с позицией Минфина России в письме от 28.04.2010 № 03-07-07-20...». Согласно приведенному в Отзыве Инспекцией Письму Минфина России от 28.04.2010 № 03-07-07-20 оно имеет информационно-разъяснительный характер и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Аналогичные ссылки Инспекции на письма финансовых и контролирующих органов, имеющих информационно-разъяснительный характер или адресованные конкретному налогоплательщику в ответ на частный вопрос, имеются и в Решении Инспекции (стр. 9, 20, 21 Решения Инспекции, т. 3, л.д.1-26). В связи с чем, по мнению Общества, Инспекция, указывая на информационно-разъяснительный характер официальных разъяснений, которые были использованы Обществом при выработке своей позиции по спорному эпизоду, не вправе в таком случае ссылаться на письма аналогичного характера.

Вместе с этим, налогоплательщики вправе рассматривать разъяснения компетентных органов как адресованные неопределенному кругу лиц, если они оформлены в виде ответа на вопрос конкретного налогоплательщика, но даны по ситуации, актуальной для неопределенного круга лиц и опубликованы. Аналогичная точка зрения изложена в Постановлении ФАС СКО от 09.04.2009 № А32-6494/2008-34/113-29/408 (Определением ВАС РФ от 15.06.2009 № ВАС-7202/09 в передаче в Президиум ВАС РФ отказано).

В рассматриваемой ситуации, большинство писем Минфина на которые ссылается Заявитель, даны по ситуации, актуальной для неопределенного круга лиц и опубликованы.

Инспекция необоснованно указывает на невозможность принятия во внимание судебной практики, приведенной Заявителем в обоснование своей позиции применительно к спорному эпизоду.

Ответчик на стр. 7 Отзыва отмечает, что, по его мнению, применение при рассмотрении настоящего спора судебных актов, приведенных Заявителем в подборке судебной практики (т. 5, л.д. 103-147, т. 6, л.д. 1-5) «...исключается несовпадением фактических обстоятельств по делу».

Данный довод является необоснованным.

Заявитель на основании приведенной судебной практики подтверждает довод о необходимости определения налоговым органом реальных налоговых обязательств налогоплательщика.

Во всех приведенных в подборке делах арбитражными судами отмечается, что, налоговый орган обязан проверить не только правильность учета расходов для целей исчисления налога на прибыль, но и установить фактические налоговые обязательства общества по налогу на прибыль, т.е. установить действительную обязанность общества по уплате налога на прибыль по итогам проверки.

Данная позиция получила дополнительное подтверждение в Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 № 1001/13. При этом в данном деле было также подчеркнуто, что для осуществления налоговым органом расчета реальных налоговых обязательств налогоплательщика, не требуется совершение последним каких-либо действий по корректировке данных учета.

Вместе с тем, налоговым органом, в ходе налоговой проверки действительные налоговые обязательства установлены не были. В Отзыве Инспекции данный факт не отрицается.

На стр. 7 Отзыва Инспекцией также отмечается, что ссылка Заявителя на Постановления ФАС МО от 14.03.2013 № А41-33151/11 и ФАС ЦО от 17.06.2009 № А48-3740/08-17 не может быть принята во внимание. Как указывает Инспекция в Отзыве, в первом случае основанием для удовлетворения судом требований заявителя стал тот факт, что налоговым органом не были учтены операции по восстановлению части спорной суммы в доходах.

В рассматриваемом случае, при списании Рассматриваемой задолженности за счет Резерва, последний будет использован в большей сумме (чем это было фактически), что приведет к необходимости корректировки в сторону уменьшения сумм неиспользованного Резерва (остатка Резерва), которые были отражены Обществом в составе внереализационных доходов (копия Регистра налогового учета «Доходы в виде сумм восстановленных резервов по сомнительным долгам за период с 01.01.2010 по 31.12.2010» - т. 4, л.д. 87).

Поэтому как в рамках указанного дела, так и в рамках настоящего спора налоговым органом не были учтены операции по восстановлению спорной суммы (суммы неиспользованного Резерва), что свидетельствует о неправомерности претензий в занижении налоговой базы по прибыли за проверяемый налоговый период, а также подтверждает то обстоятельство, что Инспекцией реальные налоговые обязательства Общества не подтверждены.

Таким образом, приведенное Заявителем судебное дело № А41-33151/11 в полной мере подтверждает неправомерность позиции Инспекции.

Также, на стр. 8 Отзыва, Инспекция указывает, что в обоих случаях вопрос о порядке списания безнадежной задолженности, не участвовавшей в создании Резерва, за счет созданного РСД на основании статьи 266 НК РФ судом не исследовался.

Вопреки данному утверждению, в Постановлении ФАС ЦО от 17.06.2009 № А48-3740/08-17 судом был решен вопрос относительно правомерности отнесения задолженности являющейся сомнительной (задолженность населения г. Орла за тепловую энергию) и не участвовавшей в создании Резерва. При этом суд в данном Постановлении указал, что: «...создание резерва по сомнительным долгам не исключает возможности включения во внереализационные расходы безнадежной задолженности, непокрытой за счет этого резервного фонда».

Таким образом, выводы Инспекции о невозможности применения судом приведенной Заявителем судебной практики являются необоснованными, позиции, изложенные в судебных актах, на которые ссылается Заявитель, подтверждают неправомерность претензий Инспекции по данному эпизоду.

Таким образом, у Общества были все основания рассматривать дебиторскую задолженность ООО «ИИД Националь» в сумме 92.574.191,0 руб. в качестве нереальной для взыскания, однако в связи с тем, что в основе ее возникновения лежали кредитные обязательства и именно поэтому данная задолженность в соответствии с правилами ст. 266 НК РФ не учитывалась при определении (расчете) суммы Резерва, следовательно, у Общества имелись достаточные основания для ее отнесения во состав внереализационных расходов.

Кроме того, даже если признать правомерным вывод Инспекции о том, что задолженность ООО «ИИД Националь» возникла из операций по реализации услуг, то в этом случае Общество было вправе начислить Резерв на эту задолженность, что привело бы к дополнительному уменьшению расходной части налоговой базы по прибыли (за счет увеличения суммы начисленного Резерва). Поэтому, логически продолжая собственный довод, Инспекция должна была определить сумму реальных налоговых обязательств Общества, увеличив внереализационные расходы Общества на сумму Резерва, который мог быть дополнительно создан, чего сделано не было.

Инспекцией неверно интерпретирован ряд ключевых фактических обстоятельств, касающихся Резерва, что привело к ошибочным выводам по данному эпизоду.

На стр. 2 Решения Инспекция указывает: «...Согласно протоколу № 01 Заседания комиссии по работе с дебиторской кредиторской задолженностью ОАО «ТАИФ» от 15.01.2010 остаток резерва по сомнительным долгам на 31.12.2009 составил 19.884.193,0 руб.»

В протоколе от 15.01.2010 № 01 в действительности указано, что «Сумма резерва сомнительных долгов может составить 19.884.193,0 руб.». Из Ведомости операций по счету «Резервы по сомнительным долгам» за 2010 год можно увидеть, что сумма 19.884.193,0 руб. представляет собой величину Резерва, созданного на 1 квартал 2010 года, по итогам инвентаризации, проведенной Обществом по состоянию на 31.12.2009 (входящее сальдо по счету 63). Использование суммы Резерва 1 квартала 2010 года на покрытие безнадежных долгов 2009 года является в принципе невозможным, предложение Инспекции о совершении подобной операции является ошибочным.

Кроме того, сумма Резерва, созданного на 31.12.2009, была восстановлена Обществом в 2010 году и включена во внереализационные доходы в связи с погашением сомнительной задолженности должником (копия Регистра налогового учета «Доходы в виде сумм восстановленных резервов по сомнительным долгам за период с 01.01.2010 по 31.12.2010», копия расшифровки строки 100 декларации за 2010 год представлены заявителем в материалы дела). Поэтому, если Инспекция настаивает на необходимости использования именно этой суммы для покрытия Рассматриваемой задолженности, то в этом случае признанные Обществом в 2010 году доходы подлежат уменьшению, чего Инспекцией сделано не было, не смотря на то, что 2010 год входит в проверяемый период (о необходимости определения реального размера налоговых обязательств в рамках выездной налоговой проверки более подробная позиция будет изложена в п. 1.3.4. настоящего Заявления).

На стр. 11 Решения Инспекция указывает: «При списании части безнадежных долгов за счет остатка резерва по сомнительным долгам по состоянию на 31.12.2009 налогооблагаемая прибыль увеличится на сумму резерва в размере 19.884.193.0 руб.».

Вместе с тем, положения ст. 266 НК РФ указывают на то, что задолженность списывается не за счет «остатка» резерва, а за счет резерва. Делая вывод о списании задолженности за счет «остатка» Резерва «по состоянию» на 31.12.2009 Инспекция не учитывает, что Рассматриваемая задолженность списывалось Обществом двумя операциями - во втором и в четвертом кварталах 2009 года. Поэтому, предлагаемое Инспекцией списание ее за счет «остатка» Резерва также должно осуществляться в соответствующие периоды.

Кроме того, Инспекция в Решении упоминает только о необходимости корректировки суммы расходов, безосновательно игнорируя при этом тот факт, что в связи с Резервом Обществом совершались последовательные и взаимосвязанные операции как по формированию Резерва (операции расходного характера), так и операции по восстановлению (операции, приводящие к увеличению дохода). Использование Резерва в большей сумме, чем это было по факту осуществлено Обществом, неизбежно приводит к тому, что меняются данные, влияющие на то, в каком размере Резерв подлежит восстановлению (отражению в составе доходов).

Таким образом, судом установлено, что в проверяемом периоде, помимо рассматриваемой задолженности в общей сумме 112.541.041,0 руб. (дебиторской задолженности ООО «ИИД Националь» в сумме 92.574.191,0 руб. по договорам об условиях предоставления обеспечения от 31.08.2004 № 13- 485/04 и от 31.08.2004 № 13-482/04; дебиторской задолженности (основной долг) по договору займа от 13.12.2005 № 13-426/05 с ВС РТ в сумме 19.996.850,0 руб.) Обществом в состав внереализационных расходов было списано еще несколько нереальных долгов на общую сумму 1.886.652,48 руб. (регистр налогового учета «Дебиторская задолженность по которой истек срок исковой давности» за период с 01.01.2009 по 31.12.2009 - т. 4, л.д. 44-47).

Общество не учитывало в своем альтернативном расчете налоговой базы те безнадежные долги, к которым ни в Акте проверки, ни в Решении Инспекции не были предъявлены какие-либо претензии относительно надлежащего источника для их списания. Для иного подхода у Общества не было оснований. Инспекция, настаивая на необходимости учета всех нереальных долгов, существенно отступает от содержания своего Решения, что является недопустимым. Кроме того, на достоверность итоговых результатов по налоговой базе в целом за 2009 год неучет Обществом в своих альтернативных расчетах всех нереальных долгов, никого влияния не оказывает, что подтверждает расчет, представленный самой Инспекцией.

Представленный Ответчиком расчет подтверждает довод Общества о том, что при последовательной реализации избранного Инспекцией подхода по данному эпизоду, результат для налоговой базы останется тем же, что и при подходе, избранном Обществом.

Последовательная реализация избранного Инспекцией подхода о необходимости списания Рассматриваемой задолженности за счет Резерва, приводит к тем же результатам по прибыли, что и при следовании подходу, избранному Обществом.

К пояснениям Инспекции от 27.09.2013 представлен расчет, первый столбец которого «По Решению (с учетом решения ФНС России)» содержит те же показатели, что и в столбце «По данным Инспекции», за исключением сумм восстановленного Резерва, отраженных Обществом в составе внереализационных доходов в связи погашением дебиторской задолженности, которая участвовала в расчете суммы РСД. Однако Решением ФНС какие-либо изменения по данному эпизоду в Решение Инспекции внесены не были. Кроме того, следуя этому расчету, можно придти к выводу, что Обществом завышены внереализационные доходы на сумму восстановленного Резерва.

Второй столбец «По данным Инспекции» содержит те же данные, что и третий столбец «По данным ОАО «ТАИФ» за исключением операций по списанию тех безнадежных долгов на общую сумму 1.886.652,48 руб., к которым ни в Акте проверки, ни в Решении Инспекции не было приведено каких-либо претензий в отношении источника для их списания.

В любом случае, данные, приведенные в столбце «По данным Инспекции» по существу представляют собой расчет реальных налоговых Обязательств Общества в рамках избранного самой же Инспекцией подхода о необходимости первоочередного использования Резерва для списания безнадежных долгов. Так, в строках расчета, посвященных данным 2 и 4 квартала 2009 года, Инспекция осуществляет списание безнадежных долгов за счет Резерва, с последующей корректировкой связанных с этой операцией данных о доходах и расходах Общества. На необходимости этого Общество настаивало в своем Заявлении. Выполнение Инспекцией подобных расчетов по существу является признанием обоснованности доводов Общества, изложенных в Заявлении о том, что Инспекция обязана определить реальные налоговые обязательства Общества.

Вне зависимости от тех разночтений технического характера в отношении используемых для расчетов данных, подведение итогов в расчетах в каждом из трех столбцов дает идентичные результаты, расчет представлен заявителем в виде таблицы.

Таким образом, выполненный Инспекцией расчет непосредственным образом подтверждает, что вне зависимости от того, какой источник будет использован Обществом в первую очередь для списания безнадежных долгов (вне зависимости то того, учитываются ли в расчете все списанные Обществом безнадежные долги или только Рассматриваемая задолженность), применительно к результатам деятельности Общества за 2009 год, результат для налоговой базы по прибыли остается неизменным. Следовательно, предложение Инспекции об уплате доначисленного налога на прибыль, является незаконным.

В соответствии с п.4 ст.89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Следовательно, налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки обязан учитывать все выявленные факты не только занижения, но и завышения налоговой базы, и выносить объективное решение о том, правильно ли и своевременно уплачены налоги. При проверке должна быть достоверно определена налогооблагаемая база, и налог окончательно исчислен с учетом всех прав налогоплательщика. Размер доначисленных Инспекцией по результатам проверки сумм должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика. Если налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки действительные налоговые обязательства налогоплательщика не определил, его решение не может быть признано соответствующим действующему законодательству.

Предъявляя претензии по данному эпизоду, Инспекция не учитывает, что операции по Резерву не являются стандартным уменьшением прибыли на сумму определенного расхода. Как уже было указано выше, операции, связанные с Резервом, затрагивают как суммы расходов, так и суммы доходов. Общество, в том числе, по причине неиспользования (неполного использования) Резерва, регулярно осуществляло операции по восстановлению Резерва (в размере погашенных сомнительных долгов и в виде соответствующей разницы, определенной в соответствии с п. 5 ст. 266 НК РФ), которые отражались в составе внереализационных доходов (далее - операции по восстановлению).

Поэтому Инспекция, утверждая о необходимости списания рассматриваемой
задолженности за счет Резерва, а также в целях определения реальных налоговых
обязательств Общества за проверяемый период, должна была в рамках избранного ею же самой подхода, осуществить перерасчет всех операций, связанных с Резервом, включая операций по восстановлению, в том числе, применительно к конкретным периодам. При пошаговом осуществлении операций заявителем приведены результаты в виде таблицы (т.1, л.д. 11).

Поскольку Резерв как таковой в любом случае представляет собой лишь способ списания безнадежных долгов во внереализационные расходы (строка 020 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль), а суммы восстановления РСД включаются в состав внереализационных доходов (строка 040 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль), то именно эти строки изменились бы в налоговой декларации, если списание Рассматриваемой задолженности производилось за счет Резерва. Однако при этом конечный результат - налогооблагаемая прибыль (строка 100 листа 02) не меняется как при «прямом» включении безнадежной задолженности в состав внереализационных расходов, так и при ее списании за счет Резерва.

В связи с вышеизложенным суд считает, что претензии Инспекции по данному эпизоду являются ошибочными, предложение об уплате доначисленной суммы налога на прибыль - необоснованным.

По эпизоду по п. 2.1. Решения (п. 2.2.3.2. Акта), восстановление НДС по объекту капитального строительства судом установлено следующее.

Начиная с 2001 года, включая периоды 1-4 кварталы 2009 года, а также 1-3 кварталы 2010 года, Общество подрядным способом осуществляло строительство объекта по ул. Гоголя (г. Казань), включающего в себя помещения различной функциональной направленности (жилые и нежилые помещения) (далее - Объект) (извлечение из проектной документации представлено заявителем в материалы дела). С декабря 2005 года строительство Объекта осуществлялось на основании Договора на строительство от 20.12.2005 № 25-432/05 (далее - Договор на строительство), заключенного между ОАО «ТАИФ» (Заказчик) и ООО «ПСО Казань» (Подрядчик).

Поскольку в период строительства Объекта Обществом рассматривались различные варианты его последующего использования, которые относились к числу операций, облагаемых НДС, вплоть до наступления периода совершения операций по реализации Общество в любом случае имело возможность отказа от использования освобождения, предусмотренного пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ, в период осуществления строительства у Общества отсутствовала возможность по точному и достоверному определению той части стоимости работ (и соответствующей суммы НДС), которая приходится на жилую часть Объекта, положениями п. 6 ст. 171, п.п. 1 и 5 ст. 172 НК РФ (с учетом имевшихся официальных разъяснений), допускался вычет НДС по строительно-монтажным работам в период осуществления строительства основных средств и объектов недвижимости в полном объеме с последующим восстановлением в части, приходящейся на операции, не облагаемые НДС, суммы НДС по строительно-монтажным работам, предъявленные Подрядчиком в 1-4 квартале 2009 года и в 1-3 кварталах 2010 года, были заявлены Обществом к вычету в полном объеме, в тех же периодах, - по мере принятия выполненных работ к учету (с отражением на счете 08 «Капитальные вложения», аналитическая справка по счету Т083 «Строительство объектов ОС») и получения от Подрядчика надлежащих счетов-фактур.

В 4 квартале 2010 года Обществом был осуществлен ввод построенного Объекта в эксплуатацию и определены подходы к его дальнейшей судьбе, в том числе, в отношении жилых помещений, входящих в его состав. Они были приняты к учету в качестве самостоятельных объектов. Для этого была проведена государственная регистрация квартир как отдельных жилых помещений (объектов права) и в декабре 2010 года осуществлена реализация первой квартиры из числа входящих в состав построенного Объекта. В связи с этим Общество в декларации по НДС за 4 квартал 2010 года произвело восстановление сумм НДС, относящихся к СМР по жилым помещениям (ранее предъявленных к вычету), с отражением данной операции по строке 090 раздела 3 декларации (копия декларации по НДС за 4 квартал 2010 года представлена заявителем в материалы дела в составе Приложения № 32, расшифровка строки 090, справка для восстановления НДС - Приложение № 33).

Инспекция указывает в Решении, что в нарушение пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ Обществом неправомерно приняты к налоговым вычетам в 1-4 кварталах 2009 года и 1-3 кварталах 2010 года суммы НДС, предъявленные Обществу при строительстве жилого комплекса, предназначенного для осуществления операций, освобождаемых от налогообложения в соответствии с пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ. При этом Инспекция ссылается, что в соответствии с пп. 22 и 23 п. 3 ст. 149 НК РФ операции по реализации жилых домов, жилых помещений, долей в них, а также передача доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир не подлежат обложению НДС. Операции по реализации нежилых помещений в указанный перечень не включены. В связи с этим суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при строительстве жилых домов, предназначенных для осуществления операций, поименованных в пп. 22 и 23 ст. 149 НК РФ, освобождаемых от налогообложения, вычету не подлежат. В то же время, суммы налога в части, относящейся к нежилым помещениям, принимаются к вычету.

Инспекция также полагает, что распределение сумм НДС, предъявленных Обществу при строительстве жилого комплекса со встроенными нежилыми помещениями, относящихся к стоимости жилых и нежилых помещений, предназначенных для осуществления, соответственно, операций освобождаемых от налогообложения и облагаемых этим налогом, следует производить после принятия налогоплательщиком на учет готового к вводу в эксплуатацию жилого дома. Поскольку суммы НДС были приняты Обществом к вычету в полном объеме до принятия на учет готового к вводу в эксплуатацию жилого комплекса, Обществу следовало представить уточненные декларации по НДС за соответствующие налоговые периоды.

Также Инспекция указывает, что в соответствии с п. 5 ст. 149 НК РФ, налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные пп. 3 ст. 149 НК РФ вправе отказаться от освобождения этих операций от налогообложения в общеустановленном порядке. Однако заявление об отказе от освобождения от налогообложения указанных операций Общество Инспекцию не представляло.

В связи с допущенными, по мнению Инспекции, нарушениями по данному эпизоду, Обществу предложено уплатить НДС в сумме 74.022.977,0 руб., уменьшить предъявленный к возмещению НДС в 2009 году на 58.248.547,0 руб., одновременно с этим Решение предусматривает уменьшение исчисленного в завышенных размерах НДС за 4 квартал 2009 года в сумме 132.271.551,0 руб. (п. 3.3 резолютивной части). Кроме того, Общество привлечено к ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату налога, за задержку уплаты налога начислены пени по ст. 75 НК РФ.

Суд считает, что Решение Инспекции по данному эпизоду является необоснованным.

Вычеты НДС по всем СМР по данному Объекту имеют надлежащее документальное подтверждение, что в Решении Инспекции не оспаривается.

В Акте проверки (стр. 27-29) и в Решении Инспекции (стр. 23-25) перечислены представленные Обществом счета-фактуры и акты приемки выполненных работ к содержанию которых Инспекция никаких претензий не предъявляет, факт выполнения работ и принятия их к учету Обществом не оспаривает. В материалы дела Обществом представлены декларация по НДС за 1-4 кварталы 2009 и 1-4 кварталы 2010 года, выписки из книг покупок за 1-4 кварталы 2009 года, 1-3 кварталы 2010 года, аналитическая справка по счету Т083 «Строительство объектов ОС».

Инспекция ошибочно полагает, что Общество неправомерно предъявило НДС к вычету по строительным работам в полном объеме до принятия на учет готового к вводу в эксплуатацию Объекта.

На стр. 9 Отзыва Инспекция указывает, что распределение сумм НДС, предъявленных Заявителю Подрядчиком при строительстве Жилого комплекса, включающего как жилые, так и нежилые помещения, на относящиеся к стоимости жилых помещений и на относящиеся к стоимости нежилых помещений, предназначенных для осуществления соответственно операций, освобождаемых от налогообложения и облагаемых НДС, «...производится после принятия завершенного строительством Объекта на учет (готового к вводу в эксплуатацию)», при этом Обществу следовало представить в налоговый орган уточненные декларации по НДС за соответствующие налоговые периоды.

Как было указано в Заявлении Общества (т.1 л.д.2-26) учитывая характеристики и состав Объекта, а также состав выполняемых Подрядчиком работ, распределение стоимости работ и соответствующих сумм НДС между работами, связанным с жилыми и нежилыми помещениями, можно было произвести с достаточной степенью корректности только по завершении строительства Объекта и ввода его в эксплуатацию. Данное обстоятельство Инспекция подтверждает как в своем Решении, так и в Отзыве. Однако это не означает, что в периодах, когда работы были приняты Обществом к учету, у него не было оснований для принятия к вычету сумм НДС в полном объеме без какого-либо разделения и налоговые декларации за 14 кварталы 2009 года и 1-3 кварталы 2010 года содержат ошибки.

На стр. 10 Отзыва Инспекция указывает, что заявление об отказе от освобождения от налогообложения указанных операций Общество в налоговый орган в общеустановленном порядке не представило.

Вместе с тем, как было указано ранее, в соответствии с пп. 22 и 23 п. 3 ст. 149 НК РФ от обложения НДС освобождены операции по реализации жилых домов, жилых помещений, а также долей в них; а также операции по передаче доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир.

Согласно п. 5 ст. 149 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные п. 3 ст. 149 НК РФ, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту учета в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование.

Утверждение Инспекции относительно того факта, что налогоплательщик не подавал заявление об отказе от освобождения от налогообложения, сделано без учета того обстоятельства, что норма п. 5 ст. 149 НК РФ предусматривает, что заявление об отказе от освобождения может быть представлено в инспекцию не позднее 1 числа налогового периода, в котором будет осуществляться реализация.

Направление в инспекцию заявления об отказе от освобождения в период, когда осуществляются только расходы на строительство объекта, в силу приведенных норм НК РФ не требуется. Такой подход представляется абсолютно оправданным и логичным, поскольку освобождение предусмотрено именно для операций по реализации. Таким образом, вплоть до начала периода, в котором будет осуществлена операция по реализации, у налогоплательщика имеется возможность отказаться от освобождения от обложения НДС, предусмотренного любым из подпунктов п. 3 ст. 149 НК РФ. Более того, представленный Обществом с Возражениями предварительный договор купли-продажи подтверждает, что Общество предполагало исчислить НДС в случае реализации незавершенного строительством Объекта.

Учитывая изложенное, вплоть до момента начала реализации квартир, отсутствовали основания для однозначной квалификации расходов по строительству жилых помещений, входящих в состав Объекта, как расходов, безусловно связанных с освобожденными от обложения НДС операциями.

Судебная практика, приведенная Инспекцией в Отзыве и Решении, не подтверждает доводы Решения по данному эпизоду.

В Отзыве на стр. 10, 14 Инспекция ссылается на Определения ВАС РФ от 19.04.2012 № ВАС-3958/12 и от 16.11.2011 № ВАС-14444/11 которые, как полагает Инспекция, подтверждают доводы Решения по данному эпизоду.

Вместе с тем, указанные судебные акты не имеют значения для данного эпизода, поскольку вынесены по результатам рассмотрения дел с принципиально иными фактическими обстоятельствами. По этим делам имели место ситуации с реализацией незавершенных строительством жилых домов со встроенными нежилыми помещениями, поэтому судами только давалась оценка наличию/отсутствию освобождения от НДС подобных операций.

В ситуации, отраженной в Решении Инспекции, имело место строительство специфического комплексного Объекта, при этом в процессе строительства Обществом рассматривались различные варианты его последующего использования, кроме того, Обществом суммы НДС были в момент приемки работ приняты на основании п.6 ст.171 НК РФ, а затем восстановлены. Перечисленные аспекты в приведенных делах отсутствовали, суды им правовую оценку не давали.

Вывод Инспекции о целевом назначении Объекта в период строительства не основан на фактических обстоятельствах дела.

На стр.11 Отзыва Инспекция указывает, что вывод налогового органа в Решении относительно целевого назначения Объекта в период его строительства основан на анализе содержания совокупности информации, содержащейся в документах, представленных Заявителем в ходе налоговой проверки, в частности Договора на строительство (т.6, л.д.9-59); дополнительных соглашений и приложений к Договору, а также на реально осуществленных Налогоплательщиком операций по реализации жилых помещений в Объекте, осуществленных в период завершения его строительства и принятия к учету (4 кв. 2010г.).

В первую очередь, Заявителем не отрицается тот факт, что в состав многофункционального комплекса входили и жилые помещения.

Общество, также как и Инспекция, считает, что суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при строительстве жилых домов, суммы НДС по товарам (работам, услугам) предназначенных для осуществления операций, поименованных в ст. 149 НК РФ (в т.ч. в пп. 22 и 23), вычету не подлежат. Общество, руководствуясь, в том числе и официальной позицией ФНС России, полагает, что правомерно заявлял к вычету весь НДС по Объекту в период строительства с последующим восстановлением НДС в периоде, когда Объект введен в эксплуатацию и часть Объекта начала участвовать в операциях, облагаемых НДС.

Что касается ссылки Инспекции на локально ресурсные сметные расчеты на монтаж системы отопления и прокладку кабеля для системы информатизации и домофонизации квартиры корпуса А, логично предположить, что поскольку многофункциональный объект включал в себя и жилые помещения, часть работ относилась и к ним в том числе. При этом использованный Обществом алгоритм расчета доли строительных работ (и соответствующей суммы НДС), относящейся к жилым помещениям, Инспекцией не оспаривается, что следует Решения Инспекции (в т.ч. из таблицы стр. 23-24 Решения).

Также Обществом и не отрицаются факты, указанные Инспекцией на стр.10-11 Отзыва, а именно: ОАО «ТАИФ» в проверяемом периоде осуществляло подрядным способом строительства Объекта, состоящего как из жилых, так и нежилых помещений; по завершении строительства в 4 кв.2010г. Жилой комплекс принят Обществом к учету, его стоимость 3.295.288.028 руб., отражена в бухгалтерском учете ОАО «ТАИФ» по дебету счета 43 «готовая продукция» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Строительство объектов ОС»; в 4 кв.2010г. начата реализация жилых помещений, входивших ранее в состав Объекта; заявление об отказе от освобождения от налогообложения операций по реализации жилых помещений в порядке, установленном п. 5 ст. 149 НК РФ, Обществом в Инспекцию не представлено.

Вместе с тем, перечисленные Инспекцией вышеприведенные факты не свидетельствуют о целевом назначении объекта именно в период строительства объекта.

В том числе, как было указано ранее, в период строительства Объекта Обществом рассматривались различные варианты его последующего использования, и все они относились к числу операций, облагаемых НДС.

Вывод Инспекции об отсутствии документальных доказательств намерений Общества по реализации объекта незавершенного строительства не основан на материалах дела.

На стр. 11 Отзыва Инспекция указывает: «Многочисленные ссылки Налогоплательщика по тексту заявления на возможные варианты использования Объекта... не имеют правового значения и не могут быть приняты Судом во внимание, поскольку, в свою очередь, не имеют документального подтверждения...».

Ссылка Заявителя на заключенный с ООО «КАРСАР» предварительный договор от 09.01.2008 № 12-04/08 купли-продажи незавершенного строительства Жилого комплекса (т.7, л.д.34-36) ... «... является несостоятельной и не может быть принята судом во внимание, поскольку должностными лицами, имеющими право действовать от имени обоих юридических лиц (ОАО «ТАИФ» (Сторона-1 - Продавец) и ООО «КАРСАР» (Сторона - 2 - Покупатель)) без доверенности и осуществляющими руководство их деятельностью (генеральные директора), на момент подписания и расторжения предварительного договора являлось одно физическое лицо - ФИО7.».

Данные намерения подтверждаются Протоколом производственного совещания от 15.12.2007 и предварительным договором купли-продажи незавершенного строительством жилого комплекса от 09.01.2008 № 12-04/08, заключенным между ОАО «ТАИФ» и ООО «КАРСАР» (т. 7, л.д. 32-36).

Таким образом, вопреки утверждению Инспекции у Общества имеются в наличии документальные доказательства того факта, что в период строительства Объекта Обществом рассматривались различные варианты его последующего использования, не относящиеся к числу операций, облагаемых НДС.

Ссылка Инспекции на заключение предварительного договора купли-продажи «одними и теми же лицами» в принципе не имеет правового значения для рассматриваемой ситуации, поскольку Инспекция не приводит каких-либо ссылок на нормы права, придающие то или иное значение (или последствия) данному обстоятельству.

Кроме того, в рамках проведения выездной налоговой проверки со стороны Инспекции вопросы, связанные с заключением предварительного договора купли-продажи не рассматривались, какие-либо дополнительные мероприятия не проводились. Оценка этого довода впервые нашла отражение в Отзыве Инспекции.

Вместе с тем, вопреки утверждению Инспекции, предварительный договор купли-продажи незавершенного строительства подписан разными лицами. Так со стороны ОАО «ТАИФ» предварительный договор подписан Первым заместителем Генерального директора ФИО8, действовавшим на основании Доверенности № 47 от 23 мая 2005 года, а со стороны ООО «КАРСАР» - ФИО7.

Кроме того, согласно Протоколу № 1 заседания Совета директоров ООО «КАРСАР», и Уставу ООО «КАРСАР» Генеральным директором ООО «КАРСАР». на момент заключения предварительного договора являлся ФИО7. Тогда как Генеральным директором ОАО «ТАИФ» на момент заключения предварительного договора согласно выписке из протокола общего собрания акционеров ОАО «ТАИФ» от 04.06.2004 являлся ФИО7.

Таким образом, вопреки утверждению Инспекции должностными лицами сторон, имеющими право действовать без доверенности на момент подписания предварительного договора, являлись разные лица.

Ссылка Инспекции на невозможность идентификации объекта в предварительном
договоре купли-продажи не соответствует фактическим обстоятельствам.

На стр. 12 Отзыва Инспекция отмечает, что текст самого предварительного договора от 15.12.2007 (т.7, л.д.32-33) не позволяет однозначно утверждать, в отношении спорного ли Объекта он заключен.

Данный вывод Инспекции не соответствует действительности.

Согласно пп. 1.1, 1.2. статьи 1 предварительного договора купли-продажи (т.7, л.д.32-36) стороны обязуются заключить в будущем договор купли-продажи незавершенного строительством «Жилого комплекса по ул. Гоголя», расположенного по адресу: <...>. Объект общей площадью 33 026,99 кв.м., состоит из корпусов А, Б, В, Г, Д, Е, Ж, 3, П, АЕ, переменной этажности и расположен по адресу: <...> арендуемой ОАО «ТАИФ» земельном участке с кадастровым номером 16:50:01 06 03:005.

В Договоре на строительство (т.6, л.д.9-59), а именно в пункте 2.1 указано, что Подрядчик обязуется собственными и привлеченными силами и средствами, из собственного строительного материала, с оснащением оборудованием необходимым для ввода Объекта в эксплуатацию в срок, указанный в п.5.4 настоящего Договора по заданию Заказчика выполнить проектирование, строительство и сдачу в эксплуатацию на условиях «под ключ» в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ в соответствии с условиями настоящего Договора: Жилой комплекс по ул. Гоголя, г. Казань.

Таким образом, объект строительства идентифицируется в первичных документах именно как «Жилой комплекс по ул. Гоголя, г. Казань».

Соответственно, Инспекция необоснованно утверждает, что идентифицировать объект по поводу которого был заключен предварительный договор на продажу незавершенного строительством объекта не представлялось возможным.

Позиция Ответчика о невозможности применения налогоплательщиком письма ФНС России от 28.11.2008 № ШС-6-3/862@ в спорном эпизоде является ошибочной.

На стр.14 Отзыва Инспекция указывает, что: «Положения пункта 6 статьи 171 НК РФ, а также подход, изложенный в письме ФНС России от 28.11.2008 № ШС-6-3/862@ не применимы к рассматриваемой ситуации, так как указанные нормы НКРФ действуют в отношении объектов амортизируемого имущества».

«Спорный объект - Жилой комплекс, не являлся объектом основных фондов; стоимость его была отражена ОАО «ТАИФ» в бухгалтерском учете по дебету счета 43 «Готовая продукция».

Вместе с тем, подобная трактовка нормы п. 6 ст. 171 НК РФ, письма ФНС России и фактических обстоятельств является ошибочной.

Положения п. 6 ст. 171 НК РФ определяют порядок заявления к вычету и восстановления НДС в следующих случаях: при капитальном строительстве; при сборке (монтаже) основных средств; при приобретении товаров (работ, услуг) для выполнения СМР.

Избранный налогоплательщиком подход порядок отражения в учете уже построенного объекта, не влияет на возможность применения данной нормы, в случае если велось капитальное строительство.

Кроме того, Инспекция, заявляя данный довод, не учитывает тот факт, что расходы на строительство указанного Объекта Общество отражало на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Строительство объектов ОС» (аналитическая справка Т083 - т. 6, л.д. 60-61), не смотря на то, что Инспекция в Решении (т. 3, л.д. 1-26) сама же указывает на то, что расходы по строительству Объекта отражались Обществом как расходы на строительство объектов ОС (стр.25 Решения).

Положение абз.4 п.6 ст.171 НК РФ и письмо ФНС России от 28.11.2008 ШС-6-3/862@ оперирует терминами «объектами недвижимости (основных средств)».

Подобная конструкция (использование скобок) свидетельствует, что термины «объекты недвижимости» и «объекты основных средств» рассматриваются как равнозначные и взаимозаменяемые. Отнесение же построенного Объекта к категории недвижимого имущества Инспекция не оспаривает.

После завершения строительства, проведения технической инвентаризации (обмеров фактических площадей) и ввода Объекта в эксплуатацию, Общество произвело расчет стоимости работ и соответствующих сумм НДС, приходящихся, соответственно, на коммерческую (нежилую) и на жилую зоны. При этом работы были разделены пропорционально долям жилой и нежилой зоны в общей площади Объекта (расшифровка строки 090, справка для восстановления НДС представлены заявителем в материалы дела).

Подходы Общества к распределению «входящего» НДС между жилой и нежилой зонами Объекта по завершении строительства и ввода Объекта в эксплуатацию Инспекцией не оспариваются. Спор по данному эпизоду касается исключительно определения временного периода, в котором подлежали отражению/восстановлению вычеты в той части, в которой они приходятся на жилую зону Объекта.

Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

Приведенное положение, которым установлены обязательные требования к содержанию Решения Инспекции, в данном случае не соблюдено. Один из ключевых доводов Решения Инспекции по данному эпизоду - о том, что строящийся Объект был изначально предназначен для участия в освобожденной от обложения НДС операции, сделан без ссылок на какие-либо конкретные доказательства, относящиеся по времени к периоду строительства.

Как указано ранее, в соответствии с пп. 22 и 23 п. 3 ст. 149 НК РФ операции по реализации жилых домов, жилых помещений, долей в них, а также передача доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир не подлежат обложению НДС. Как следует из текста приведенных норм, освобождение действует только при реализации таких объектов как «жилой дом» и «жилое помещение», а также «доля в праве на имущество в многоквартирном доме».

Вместе с тем, в соответствии с документацией по строительству, спорный Объект представляет из себя разновысотный (2-16 этажей) комплекс сложной формы, расположенный по адресу: ул. Гоголя, г. Казань. Объект включает в себя корпуса с жилыми секциями, оздоровительно-спортивный комплекс, комплекс клуба - ресторан, энергокорпус, входную группу. При этом все здания комплекса объединены между собой и имеют общий подвал, в том числе, жилой комплекс имеет подземные автостоянки.

Строительство Объекта осуществлялось подрядными организациями на протяжении длительного периода времени и было связано с различными сложностями организационного, финансового и технического характера. При этом Общество было вынуждено сменить подрядчика, силами которого работы по строительству выполнялись до декабря 2005 года и заключить Договор на строительство с ООО «ПСО Казань».

Принимая во внимание, в том числе, отмеченные сложности, в период строительства Объекта Обществом рассматривались различные варианты его использования: продажа незавершенного строительством единого многофункционального Объекта (единым лотом); передача построенного Объекта в аренду, с получением арендной платы за пользование всем комплексом как единым Объектом; продажа комплекса в виде единого многофункционального Объекта (единым лотом) после завершения строительства.

Все указанные операции не относятся к числу освобожденных от обложения НДС.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ. Операции, не являющиеся объектом обложения, НДС приведены в п. 2 ст. 146 НК РФ, а операции, освобожденные от НДС, перечислены в ст. 149 НК РФ. Таким образом, операции по реализации по общему правилу подлежат обложению НДС, исключение из-под налогообложения данным налогом предусмотрено только для таких операций, которые не являются объектом обложения НДС и для операций, которые входят в перечень освобожденных от НДС. Состав указанных исключений является исчерпывающим и расширительному толкованию не подлежит.

Что касается предусмотренного пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ освобождения от обложения НДС операций по оказанию услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности, в равно предусмотренного в пп. 22 и 23 п. 3 ст. 149 НК РФ освобождения от обложения НДС операций по реализации жилых домов, квартир и долей на общее имущество, то они распространяются только на такие операции, в которых задействованы исключительно жилы дома, жилые помещения, а также доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир. Указанные освобождения не могут быть применены к реализации (передаче в пользование) всего построенного (или незавершенного строительством) Объекта (в комплексе), включающего в себя как жилые, так и нежилые помещения, а равно конструкции и оборудование, которые предназначены для обеспечения эксплуатации всего Объекта.

Факт осуществления в 4 квартале 2010 года реализации квартиры, входивших в состав построенного Объекта (комплекса), автоматически не может свидетельствовать о том, что уже в период осуществления строительства Объекта и приемки работ от Подрядчика Общество предполагало только такой вариант дальнейшего использования жилых помещений, входящих в состав Объекта.

По времени операция по реализации квартиры не относится к периоду строительства, поэтому сама по себе она не может свидетельствовать о намерениях, которые были у Общества в тот период. Предварительных договоров на реализацию жилых помещений, входящих в состав Объекта Общество не заключало (напротив, был заключен предварительный договор купли-продажи незавершенного строительством Объекта, о чем будет указано ниже), рекламную компанию, обеспечивающую эффективные продажи жилых помещений, входящих в состав Объекта, Общество в период строительства не вело.

Поскольку Общество не специализируется на операциях по эксплуатации объектов недвижимого имущества, а также принимая во внимание специфику возводимого Объекта, Общество рассматривало вариант реализации незавершенного строительством Объекта компании ООО «КАРСАР», имеющей опыт реализации и управления объектами недвижимости. Данные намерения подтверждаются Протоколом производственного совещания от 15.12.2007 и предварительным договором купли-продажи незавершенного строительством жилого комплекса № 12-04/08 от 09.01.2008, заключенным между ОАО «ТАИФ» и ООО «КАРСАР».

В соответствии с положениями п. 2 ст. 15 ЖК РФ жилым помещением признается изолированное помещение, которое является недвижимым имуществом и пригодно для постоянного проживания граждан (отвечает установленным санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства), в соответствии с п. 1 ст. 16 ЖК РФ к жилым помещениям относятся жилой дом, часть жилого дома, квартира, часть квартиры и комната, определения понятий которых содержится в п. 2 данной статьи ЖК РФ. В силу приведенных норм жилищного законодательства, помещение приобретает статус жилого только после завершения всего комплекса строительных работ, ввода построенного в объекта в эксплуатацию и регистрации жилого помещения как объекта права. Принимая во внимание указанные критерии определения «жилое помещение», в официальных разъяснениях в течение длительного периода времени существует подход, в соответствии с которым в отношении объекта незавершенного строительства отсутствуют правовые основания для применения освобождения от налогообложения, предусмотренного п.п. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ. Данный подход нашел свое отражение, в том числе, в письмах Минфина РФ от 30.07.2009 № 03-07-11/186 и от 12.05.2012 № 03-07-10/11.

Общество, планируя реализацию незавершенного строительством Объекта, также исходило из того, что данная операция не подлежит освобождению от налогообложения, что дополнительно подтверждалось наличием указанных официальных разъяснений, в связи с чем, в предварительном договоре купли-продажи, при определении цены Объекта, на стоимость 1 кв.м. был начислен НДС.

Только в октябре 2010 года Обществом принято решение о необходимости самостоятельного завершения строительства Объекта и вводе его в эксплуатацию, что подтверждается Протоколом производственного совещания от 26.10.2010. Поэтому Обществом было принято решение расторгнуть предварительный договор купли-продажи незавершенного строительством жилого комплекса № 12-04/08 от 09.01.2008, заключенный между ОАО «ТАИФ» и ООО «КАРСАР». В соответствии с дополнительным соглашением № 1 от 27.10.2010 указанный договор был расторгнут с 27.10.2010. В 4 квартале 2010 года был осуществлен ввод Объекта в эксплуатацию и начата реализация жилых и нежилых помещений, входящих в состав данного Объекта.

На стр. 26 Решения содержится утверждение о том, что заявление об отказе от освобождения указанных операций Общество в инспекцию не представило.

Вместе с тем, данное утверждение сделано без учета того обстоятельства, что норма п. 5 ст. 149 НК РФ предусматривает, что заявление об отказе от освобождения может быть представлено в инспекцию не позднее 1 числа налогового периода, в котором будет осуществляться реализация. Направление в инспекцию заявления об отказе от освобождения в период, когда осуществляются только расходы на строительство объекта, в силу приведенных норм НК РФ не требуется. Такой подход представляется абсолютно оправданным и логичным, поскольку освобождение предусмотрено именно для операций по реализации. Таким образом, вплоть до начала периода, в котором будет осуществлена операция по реализации, у налогоплательщика имеется возможность отказаться от освобождения от обложения НДС, предусмотренного любым из подпунктов п. 3 ст. 149 НК РФ. Кроме того, представленный Обществом с Возражениями предварительный договор купли-продажи подтверждает, что Общество предполагало исчислить НДС в случае реализации незавершенного строительством Объекта.

В соответствии с п. 6 ст. 171 НК РФ при осуществлении организацией капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств суммы НДС, предъявленные ей подрядными организациями, подлежат вычету. Указанные налоговые вычеты в порядке, установленном п.п. 1 и 5 ст. 172 НК РФ, должны производиться на основании счетов-фактур, выставленных подрядчиками, при приобретении подрядных работ, работ по сборке (монтаже) основных средств после принятия их (работ) к учету.

В период осуществления строительных работ на Объекте Общество исходило из того, что работы по строительству Объекта не направлены безусловно на подготовку к последующему совершению освобожденных от обложения НДС операций. Последние в любом случае не являются автоматическим следствием выполняемых строительных работ. Учитывая обозначенные выше подходы к определению облагаемых НДС операций (по общему правилу облагаются все операции по реализации, кроме определенного числа прямых конкретных исключений), и возможные варианты последующего использования Объекта (указанные выше), Общество в соответствии с приведенными нормами, отражало суммы НДС, предъявленные Подрядчиком в составе налоговых вычетов.

После принятия решения об отчуждении (реализации) жилых помещений, построенных в составе Объекта, Общество восстановило суммы НДС по строительным работам, выполненным Подрядчиком, приходящиеся на жилые помещения, как это предусмотрено п. 3 ст. 170 НК РФ (абз. 4 п. 6 ст. 171 НК РФ).

Таким образом, Обществом в отношении рассматриваемых операций было обеспечено соблюдение всех требований, предусмотренных НК РФ касательно предъявления к вычету, последующего восстановления, исчисления и уплаты НДС по строительным работам.

Правомерность избранного Обществом алгоритма действий по заявлению к вычету и последующему восстановлению НДС, дополнительно подтверждается ранее упоминаемым письмом ФНС России от 28.11.2008 № ШС-6-3/862@, в котором, в том числе, указано, что суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками- застройщиками), принимаются к вычету в полном объеме, вне зависимости от того, что строящиеся объекты предназначены для использования одновременно как в облагаемых налогом, так иене подлежащих налогообложению операциях.

Подход, изложенный в указном письме ФНС России, применим и к рассматриваемой ситуации, действия Общества соответствуют этому подходу.

Инспекция в Решении указывает, что подход, который приведен в письме ФНС России от 28.11.2008 № ШС-6-3/862@, не применим к рассматриваемой ситуации, поскольку положения п. 6 ст. 171 НК РФ действуют в отношении объектов амортизируемого имущества, однако жилой комплекс не является объектом основных фондов, стоимость его была отражена Обществом в бухгалтерском учете по дебету счета 43 «Готовая продукция», кроме того указанный объект следует рассматривать как совокупность жилых и нежилых помещений, отдельно реализуемых Обществом. Однако подобная трактовка нормы п. 6 ст. 171 НК РФ, письма ФНС и фактических обстоятельств является ошибочной.

Избранный налогоплательщиком порядок отражения в учете уже построенного объекта, не влияет на возможность применения данной нормы в случае, если велось капитальное строительство. Кроме того, уделяя в своем Решении большое внимание тому обстоятельству, как именно Общество отражало спорные операции в учете, Инспекция в данном случае не учитывает тот факт, что расходы на строительство указанного Объекта Общество отражало на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Строительство объектов ОС» (аналитическая справка по счету Т083, хотя об этом упомянуто в тексте Решения (на стр. 25).

Необходимо также отметить, что положение абз. 4 п. 6 ст. 171 НК РФ и письмо ФНС России от 28.11.2008 № ШС-6-3/862@ оперирует терминами «объекты недвижимости (основных средств)». Подобная конструкция (использование скобок) свидетельствует, что термины «объекты недвижимости» и «объекты основных средств» рассматриваются как равнозначные и взаимозаменяемые. Отнесение же построенного Объекта к категории недвижимого имущества Инспекция не оспаривает.

Относительно утверждения Инспекции о том, что построенный Объект следует рассматривать как совокупность жилых и нежилых помещений, отдельно реализуемых Обществом, то данное утверждение справедливо лишь по отношению к периоду завершения строительства Объекта. Кроме того, говоря о «совокупности» Инспекция по существу подтверждает специфику Объекта, наличие которой давало Обществу в периоде строительства все основания для заявления к вычету НДС по строительным работам в полном объеме (принимая во внимание, как рассматриваемые варианты использования Объекта, так и тот факт, что существенная часть Объекта в любом случае не относилась к категории жилых помещений).

Заявитель ссылается на то, что Инспекция настаивает на подаче Обществом уточненных деклараций за периоды, в которых принимались выполненные Подрядчиком работы, но при этом согласна с тем, что определение доли НДС, относящейся к строительству жилых помещений, было возможно осуществить только по завершении строительства.

На стр. 26 и 41 Решения Инспекция указывает, что распределение сумм НДС, предъявленных Обществу при строительстве жилого комплекса со встроенными нежилыми помещениями, относящимися к стоимости жилых и нежилых помещений, следует производить после принятия налогоплательщиком на учет готового к вводу в эксплуатацию жилого дома. Однако при этом, по мнению Инспекции, Обществу следовало представить уточненные декларации по НДС за соответствующие периоды. Вывод о необходимости подачи уточненных деклараций является необоснованным.

Необходимо отметить, что делая подобный вывод, Инспекция некорректно описывает характеристики Объекта. Объект не является «жилым комплексом со встроенными нежилыми помещениями». Как было ранее установлено судом, спорный Объект представляет из себя разновысотный (2-16 этажей) комплекс сложной формы, расположенный по адресу: ул. Гоголя, г. Казань. Объект включает в себя корпуса с жилыми секциями, оздоровительно-спортивный комплекс, комплекс клуба - ресторан, энергокорпус, входную группу. При этом все здания комплекса объединены между собой и имеют общий подвал, в том числе, жилой комплекс имеет подземные автостоянки. Кроме того, в соответствии с проектной документацией на Объект, общая площадь жилого комплекса составила более 33,0 тыс.м.кв. В том числе, площадь объектов нежилого назначения составила более 19,0 тыс.м.кв.

Учитывая характеристики и состав Объекта, а также состав выполняемых Подрядчиком работ, распределение стоимости работ и соответствующих сумм НДС между работами, связанным с жилыми и нежилыми помещениями, можно было произвести с достаточной степенью корректности только по завершении строительства Объекта и ввода его в эксплуатацию, Инспекция в Решении с этим согласна. Вместе в тем, указанное не означает, что в периодах, когда работы были приняты Обществом к учету, у него не было оснований для принятия к вычету сумм НДС в полном объеме без какого-либо разделения и налоговые декларации за 1-4 кварталы 2009 года и 1-3 кварталы 2010 года содержат ошибки.

По смыслу ст. 81 НК РФ подача уточненной деклараций необходима в том случае, когда при составлении первоначальной декларации в ней была допущена ошибка. Это означает, что корректной является такая декларация, в которой учтены все данные, имеющиеся в наличии у налогоплательщика на момент ее составления (налогоплательщик располагает всеми данными, необходимыми для ее корректного заполнения). Если какие-либо данные, подлежащие отражению в декларации, поступают, в распоряжение налогоплательщика позднее срока подачи декларации за соответствующий налоговый период, то составление декларации без учета этих данных, не является ошибкой и подача корректирующей декларации не требуется.

Общество не допустило ошибок при составлении деклараций за указанные периоды. До момента ввода Объекта в эксплуатацию, Общество еще не определило окончательно способы распоряжения им, в том числе, жилыми помещениями, входящими в состав Объекта, рассматривая при этом различные варианты, которые не относятся к числу операций, освобожденных от уплаты НДС. Кроме того, у Общества до периода, в котором началась реализация квартир, оставалась возможность отказаться от освобождения от НДС на основании п. 5 ст. 149 НК РФ. Следует также принять во внимание использованную в главе 21 НК РФ правовую конструкцию, предусматривающую обложение НДС всех операций по реализации за исключением определенного перечня освобожденных от обложения данным налогом.

Порядок заявления к вычету сумм НДС по выполненным подрядным работам по капитальном строительству (строительству объектов недвижимости), предусмотренный п. 6 ст. 171, п.п. 1 и 5 ст. 172 НК РФ, не предусматривает какого-либо иного периода для заявления к вычету сумм НДС, предъявленных подрядчиком, кроме периода приемки работ и получения надлежащего счета-фактуры от подрядчика. Иными словами, право на вычет налога, уплаченного подрядным организациям при проведении ими капитального строительства, зависит только от факта принятия работ (произведенных подрядными организациями) к учету, а не от факта завершения строительства и ввода объекта в эксплуатацию. Кроме того, как уже было указано ранее, до момента окончания строительства Общество не имело возможности корректно распределить стоимость работ и соответствующие суммы НДС между нежилой и жилой зонами. Поскольку в момент приемки работ безусловное использование строящегося Объекта в необлагаемой НДС деятельности не предполагалось, у Общества не было иного пути, кроме заявления всей суммы НДС по строительным работам на Объекте к вычету. В противном случае реализация права на вычет вообще могла быть поставлена под угрозу, например, в случае существенного затягивания хода строительства и ввода Объекта в эксплуатацию. Согласно же п. 2 ст. 173 НК РФ, срок предъявления НДС к вычету ограничен тремя годами после окончания соответствующего налогового периода (необходимо отметить, что оспариваемое Решение Инспекции содержит эпизод (п. 2.1.), где предъявлены подобные претензии). Из расшифровки и справки по восстановленной сумме НДС усматривается, что значительная часть работ была проведена в период с 2001-2008 годов.

В то же время, интересы бюджета в данном случае защищаются положениями п. 3 ст. 170 НК РФ и схожего по содержанию абз. 4 п. 6 ст. 171 НК РФ, где предусмотрен механизм восстановления сумм НДС, которые ранее были правомерно предъявлены к вычету, но должны быть восстановлены в связи с изменением (определением) характера использования приобретенных ранее товаров (работ, услуг). В отличие от предусмотренного п. 2 ст. 173 НК РФ трехлетнего срока для заявления вычета, срок для восстановления НДС не ограничен тремя годами.

Таким образом, изложенный в Решении Инспекции порядок, который предполагает распределение сумм НДС по построенному Объекту в момент его ввода в эксплуатацию, но с заявлением соответствующих сумм НДС к вычету в истекшие к этому моменту периоды, в которых были приняты выполненные Подрядчиком работы (через подачу уточненных деклараций), не соответствует положениям ст.ст. 81, 170-172 НК РФ.

Кроме того, оспаривая избранный Обществом подход, основанный на восстановлении НДС и настаивая на необходимости подачи уточненных деклараций за 1-4 кварталы 2009 года и 1-3 кварталы 2010 года, Инспекция игнорирует тот факт, что в общей сумме восстановления НДС по Объекту, составляющей 382.501.803,52 руб., на 2009-2010 годы приходится 148.518.763,91 руб. (восстановление части этих вычетов в сумме 132.271.551,0 руб. Инспекция считает неправомерным). Остальная сумма вычетов -233.983.039,61 руб. относится к периодам 2001-2008 годов.

Если избранный Обществом подход - заявление к вычету всего НДС по Объекту в период строительства с последующим восстановлением НДС в периоде, когда Объект введен в эксплуатацию и часть Объекта начинает участвовать в операциях, облагаемых НДС, является неверным, то тогда необоснованным следует признать восстановление НДС по Объекту в полной сумме, за все периоды, включая период 2001 - 2008 годов. Однако поскольку период 2001 - 2008 годов находится за переделами охвата спорной проверкой и в целом за пределами охвата мероприятиями налогового контроля, Общество, доводя до логического завершения избранный Инспекцией подход, получает право сторнировать всю сумму восстановленного в 4 квартале 2010 года НДС, подав уточненные декларации только на его часть, приходящуюся на 2009-2010 годы.

Приведенный пример наглядно показывает, с одной стороны, наличие существенных внутренних противоречий в позиции Инспекции по данному эпизоду, что дополнительно подтверждает его необоснованность. С другой стороны, на этом примере видно, что избранный Обществом подход и его последовательная и доведенная до логического завершения реализация, в большей степени защищает интересы бюджета, поскольку в Общей сумме восстановления НДС в 4 квартале 2010 года - 382.501.803,52 руб., существенную часть - 233.983.039,61 руб. составляют вычеты, относящиеся к периодам 2001-2008 годов, которые находятся за переделами охвата спорной проверкой, и которые были также восстановлены Обществом как добросовестным налогоплательщиком.

Заключение Обществом предварительного договора купли-продажи незавершенного строительством Объекта и определение в нем цены продажи с начислением НДС подтверждает существование у Общества в определенный период времени намерений на именно такой формат распоряжения результатами строительства и на исчисление НДС при реализации незавершенного строительством Объекта. При этом в официальных разъяснениях в течение длительного периода времени существует подход, в соответствии с которым в отношении объекта незавершенного строительства отсутствуют правовые основания для применения освобождения от налогообложения, предусмотренного п.п. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ. Данный подход нашел свое отражение, в том числе, в письмах Минфина РФ от 30.07.2009 № 03-07-11/186 и от 12.05.2012 № 03-07-10/11. Указанные письма не отозваны, не признаны недействительными.

Таким образом, правомерность действий Общества по подготовке к реализации незавершенного строительством Объекта с начислением НДС, а также по заявлению к вычету и последующему восстановлению НДС, подтверждается соответствующими официальными разъяснениями.

В соответствии с п. 8 ст. 75 НК РФ не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции. В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции является обстоятельством, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

Наличие официальных разъяснений было безосновательно не учтено Инспекцией при решении вопроса о привлечении Общества к ответственности по данному эпизоду и начислении пени.

На стр.15 Отзыва Инспекция указывает: «В спорной ситуации ни одно из писем Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России не является письменным разъяснения, данным ОАО» ТАИФ» либо неопределенному кругу лиц; данные письма носят информационно-разъяснительный характер и адресованы конкретным налогоплательщика в ответ на поступившие запросы по совершению конкретных хозяйственных операций».

Вместе с тем, Общество, при принятии к вычету всей суммы НДС к вычету по строительным работам с последующим восстановлением НДС, приходящегося на строительство жилых помещений, к реализации которых Общество приступило в 4 квартале 2010 года руководствовался как письмами Минфина, так и позицией ФНС России, изложенной в Письме от 28.11.2008 ШС-6-3/862(5) от 28.11.2008, согласованной с Минфином РФ (письмо Минфина России от 13.11.2008 № 03-07-15/166). Заявитель обращает особое внимание суда, что Письмо ФНС России от 28.11.2008 ШС-6-3/862(5) от 28.11.2008, которое было проигнорировано Ответчиком (т.к. Инспекция ошибочно полагает, что в данной ситуации оно не применимо), является официальным разъяснением и подлежит применению налоговым органом.

При этом в соответствии с п. 8 ст. 75 НК РФ не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции. В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции является обстоятельством, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

Так называемое «правило 5%» содержится в абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ и оно предусматривает, что налогоплательщик имеет право не применять положения п. 4 ст. 170 НК РФ (по ведению раздельного учета и определению пропорции или доли вычетов, относящихся к необлагаемым НДС операциям) к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 НК РФ. То есть, если в составе расходов на производство доля затрат, связанных с необлагаемыми НДС операциями составляет незначительную величину (менее 5%), то налогоплательщик вправе все суммы «входящего» НДС заявлять к вычету.

Глава 21 НК РФ не раскрывает термина «расходы на производство». В 2010 году, даже учитывая доходы от реализации квартиры, осуществленной в 4 квартале 2010 года, доля доходов от необлагаемых НДС операций составила всего 1,3% от общего объема доходов от реализации. Обществом, в качестве Приложения № 2 к учетной политике для целей налогового учета на 2010 год, утверждена Методика ведения раздельного учета по операциям, облагаемых НДС и освобожденных от налогообложения операций. Учитывая положения ст. 170 НК РФ, содержание указанной Методики, а также принимая во внимание специфику осуществляемой Обществом деятельности и структуру возникающих при этом затрат, определение доли расходов, связанных с необлагаемыми НДС расходами по сравнению с общей величиной расходов на производство осуществлялось Обществом по общехозяйственным расходам. Составленные в соответствии со ст. 170 НК РФ и учетной политикой Общества расчеты показывают, что доля расходов на необлагаемые НДС операции в общей величине расходов Общества на производство в 2010 году не превысила 5%, что подтверждается справками, которые были представлены в Инспекцию в качестве приложений к Возражениям (сводные справки к расчетам по ведению раздельного учета за январь-сентябрь 2010 года представлены в материалы дела). При этом затраты на строительство Объекта в указанных расчетах не учитываются ни в одном из показателей, поскольку являясь расходами капитального характера, они не могут быть квалифицированы как расходы на производство. В 2009 году ситуация была аналогична (справки к расчетам по ведению раздельного учета за январь-декабрь 2009 года представлены заявителем в материалы дела). Ситуация с отсутствием превышения 5% остается неизменной даже в случае включения в расчеты стоимости покупных товаров (справки к расчетам по ведению раздельного учета с включением стоимости покупных товаров представлены заявителем в материалы дела).

Таким образом, если Инспекция настаивает на необходимости корректировки вычетов, отраженных в декларациях по НДС за 1-4 квартал 2009 года и 1-3 квартал 2010 года, то в этом случае Общество, пользуясь положением абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ («правилом 5%») и принимая во внимание соотношение расходов на необлагаемые операции с общей величиной расходов на производство, заявляет о наличии права на принятие к вычету всего «входящего» НДС, включая НДС, относящийся к строительным работам по жилым помещениям. В этом случае данные деклараций за указанные периоды остаются неизменными и подача корректирующих деклараций не требуется.

Судебная практика и официальные разъяснения подтверждают, что в случае наличия оснований для применения «правила 5%» налогоплательщик вправе заявить к вычету все суммы НДС, в том числе, связанные с операциями, не облагаемыми НДС.

Таким образом, выводы Решения Инспекции по данному эпизоду о том, что Обществом неправомерно приняты к вычету в 1-4 кварталах 2009 года и 1-3 квартале 2010 года суммы НДС, предъявленные Обществу при строительстве жилого комплекса, являются необоснованными. Обществом не допущена неуплата НДС за 2009 - 2010 годы в сумме 74.022.977,0 руб. и излишнее возмещение НДС из бюджета за 2009 год в сумме 58.248.574,0 руб. Правовые основания для начисления сумм пени и штрафа также отсутствуют.

Инспекцией осуществлялась выездная налоговая проверка, в том числе, по НДС. Величина налоговых вычетов, которые заявлены Обществом в декларациях по НДС, является, в том числе, результатом применения Обществом «правила 5%». Никаких замечаний по данному вопросу Инспекцией в ходе проверки ни по одному из периодов сделано не было.

Обществом, в рамках спорной проверки, в распоряжение проверяющих был представлен такой объем документов (информации) (включая справки-расчеты, налоговые регистры, оборотные ведомости практически по всем счетам, копия требования и уведомления Инспекции, копия реестра переданных Обществом документов представлены заявителем в материалы дела), который позволяет осуществить полноценную проверку данных по данному вопросу.

Поскольку Инспекцией при наличии для этого всех возможностей, подтвержденные расчетами доводы Общества, касающиеся применения предусмотренного в абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ «правила 5%», не опровергнуты, данное обстоятельство дополнительно подтверждает неправомерность выводов Решения Инспекции по данному эпизоду.

Учитывая изложенные обстоятельства, суд, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения, содержащиеся в части 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и другие положения Кодекса, признает обоснованными требования, заявленные ОАО "Таиф" к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1.

Уплаченная заявителем при подаче заявления госпошлина подлежит взысканию с ответчика, уплате за счет средств федерального бюджета.

На основании изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 167, 169, 170, 198, 201 АПК РФ, суд

Р Е Ш И Л :

Признать недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу РФ, решение МИФНС России № 1 по КН (ОГРН: <***>; 129223, <...> ВВЦ, стр. 194) от 29.12.2012г. № 52-21-18/1649р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении ОАО "Таиф" (ОГРН <***>, 420012, <...>, <...>), в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 3968839 руб., начисленную по основаниям, указанным в п. 1.1 решения; в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату НДС в сумме 7502757 руб., начисления пени по НДС в сумме 11559546 руб., предложения уплатить недоимку по НДС в сумме 74022977 руб., предложения уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенном размере НДС за 2009г. в сумме 58248574 руб., а также связанного с предложением об уплате и об уменьшении заявленного к возмещению НДС, уменьшения исчисленного в завышенных размерах НДС за 4 квартал 2009г. в сумме 132271551 руб. по основаниям, указанным п. в. 2.1 решения.

Взыскать с МИФНС России № 1 по КН (ОГРН: <***>; 129223, <...> ВВЦ, стр. 194) в пользу ОАО "Таиф" (ОГРН <***>, 420012, <...>, <...>) госпошлину в сумме 2000 (Две тысячи) руб. 00 коп., уплаченную платежным поручением № 1502 от 21.06.2013, подлежащую уплате за счет средств федерального бюджета.

Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение месяца после принятия решения и в суд кассационной инстанции в двухмесячный срок со дня вступления решения в законную силу.

Судья:

ФИО1