Гражданский кодекс часть 1

рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению Акционерного общества «Невинномысский Азот» , зарегистрированного 19.08.2002 г. с присвоенным идентификационным номером налогоплательщика: 2631015563 и расположенного по адресу: ул. Низяева, д. 1, г. Невинномысск, Ставропольский край, 357104

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3, зарегистрированной 23.12.2004 г. с присвоенным идентификационным номером налогоплательщика: 7702246311 и расположенного по адресу: ФИО1 ул., д. 66, стр. 1, <...>

о признании частично недействительными Решения № 04-1-31/24 от 31.10.2014 г.

при участии:

от заявителя: ФИО2 (дов. № 15-141/01-7/2-11 от 22.04.2015 г.), ФИО3 (дов. № 16-34/01-7/2-11 от 09.02.2015 г.), ФИО4 (дов. № 15-143/01-7/2-11 от 22.04.2015 г.), ФИО5 (дов. № 15-144/01-7/2-11 от 22.04.2015 г.);

от заинтересованного лица: ФИО6 (дов. № 01-17/025 от 16.04.2015 г.), ФИО7 дов. № 04-1-27/022 от 05.11.2014 г.), ФИО8 (дов. № 04-1-27/005 от 10.08.2015 г.).

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество «Невинномысский Азот» (далее также — заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с требованием к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 (далее также — заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным Решения № 04-1-31/24 от 31.10.2014 г. О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления суммы налога на прибыль организаций за 2012 год в размере 348 191 073,00 р., а также соответствующих сумм пени и штрафа (пункт 1.1. мотивировочной части решения).

Заявитель поддержал заявленное требование по доводам заявления и пояснений к нему.

Заинтересованное лицо возразило против удовлетворения заявленного требования по мотивам отзыва и пояснений.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив, имеющиеся в деле документы, суд пришел к выводу об удовлетворении заявленного требования по следующим основаниям.

Так, из материалов дела следует, что МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 по итогам выездной налоговой проверки ОАО «Невинномысский Азот за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 было вынесено спорное Решение № 04-1-31/24 от 31.10.2014 г. О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

Заявитель обжаловал решение налогового органа в административном порядке, онако его жалобы была оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с позицией налогового органа, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании ненормативного акта недействительным в указанной части.

Суд пришёл к выводу об удовлетворении заявленного требования по следующим основаниям.

Из решения и пояснений сторон следует, что в спорном эпизоде речь идет о моменте признания капитальных вложений амортизируемым имуществом и, следовательно, о моменте начала начисления амортизации и применения амортизационной премии.

Налоговый орган пришел к выводу о неуплате Обществом 348 191 073 руб. налога на прибыль организаций за октябрь-декабрь 2012 года в связи с тем, что налогоплательщиком неправомерно (по мнению инспекции) в целях налогообложения прибыли был осуществлен ввод в эксплуатацию и перевод в состав основных средств 371 единицы оборудования, зданий и сооружений, входящих в состав установки по производству меламина мощностью 50 тыс. т/год. Как следствие, инспекция отказала обществу в учете амортизационной премии и амортизационных расходов по соответствующим объектам за октябрь-декабрь 2012 года.

Доводы заинтересованного лица, положенные в основу спорного решения отклоняются удом ввиду следующего.

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности первоначальной стоимостью свыше 40 ООО рублей и со сроком полезного использования свыше 12 месяцев, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Согласно пункту 4 статьи 259 НК РФ (в редакции 2012 года) начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

В соответствии с пунктом 9 статьи 258 НК РФ налогоплательщик вправе включить в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств - то есть учесть в периоде принятия к учету основного средства в качестве амортизируемого имущества так называемую амортизационную премию.

Таким образом, применение положений статей 256-259 НК РФ, позволяющих учитывать расходы в виде амортизации и амортизационной премии, зависит от момента, когда была сформирована первоначальная стоимость амортизируемого имущества и был осуществлен его ввод в эксплуатацию.

Из содержания пункта 1 статьи 256, пункта 4 статьи 259 НК РФ (в редакции 2012 года), а также правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 30.10.2012 № 6909/12, право на учет амортизационных расходов обусловлено следующими факторами: объект основных средств отражен в качестве такового в бухгалтерском учете с определением первоначальной стоимости; объект введен в эксплуатацию; объект используется в производственной деятельности.

В настоящем деле все перечисленные условия для спорных объектов соблюдены им не позднее 30.09.2012 ввиду следующих документально подтвержденных обстоятельств.

Спорные объекты основных средств, входящие в состав установки по производству меламина, были введены в эксплуатацию 30.09.2012, на основании актов КС-14 и ОС-1 были приняты указанной датой к учету на счет 01 «Основные средства». Обществом были оформлены акты КС-14 и ОС-1 в отношении всех 371 спорных объектов общим количеством 2 347 листов. Наличие указанных документов не оспаривается налоговым органом и подтверждено в его Решении (стр. 17). Инспекцией соответствующие акты представлены в материалы дела (т. 16, л.д. 18-124, т. 17, л.д. 13-150, т. 18-20 полностью).

Признаки основных средств перечислены в пункте 4 ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н). Выполнение этих признаков инспекцией не оспаривается. Между тем, наглядное сравнение положений пункта 4 ПБУ 6/01 и пункта 1 статьи 256 НК РФ показывает отсутствие значимых различий между определениями основного средства в бухгалтерском учете и амортизируемого имущества в налоговом учете.

В налоговом, и в бухгалтерском учете признаки амортизируемого имущества и определение момента начала начисления амортизации совпадают, учитывая содержание пункта 21 ПБУ 6/01, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (счет 08) и п. 4 статьи 259 НК РФ.

Кроме того, Обществом в отношении всех 371 спорного объекта установки меламина с сентября 2012 года исчисляется и уплачивается налог на имущество. Необходимым условием для исчисления налога на имущество в соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ является отражение спорных объектов в учете на счете 01 в качестве основных средств. Только за 2012 год Обществом было уплачено в отношении спорных объектов в составе Установки меламина 53 839 852 руб. налога на имущество

Факт отражения спорных объектов в учете и уплата с них налога на имущество налоговым органом не оспаривается, напротив, правильность такого отражения в бухгалтерском учете и соответствие спорных 371 объекта признакам основных средств для целей бухгалтерского учета подтверждена в оспариваемом Решении (стр. 113).

По этой причине несостоятельно утверждение налогового органа о правильности уплаты налога на имущество со спорных основных средств при одновременном отказе в учете амортизационных расходов по ним.

Налоговый кодекс РФ не расшифровывает, что необходимо понимать под вводом в эксплуатацию объекта основных средств. Налоговый орган в тексте Решения (стр. 4) сослался на положения ГОСТ 25866-83. «Эксплуатация техники. Термины и определения...», в соответствии с которым ввод в эксплуатацию - это «событие, фиксирующее готовность изделия к использованию по назначению, документально оформленное в установленном порядке». Общество поддерживает данное определение, согласно которому готовность объекта к использованию и означает фактический ввод в эксплуатацию.

Готовность объектов к эксплуатации зафиксирована Актом приемочных испытаний от 17.08.2012, составленным приемочной комиссией с участием сотрудников, как самого общества, так и территориального Управления Ростехнадзора (т. 8 л.д. 87-89).

Ранее 04.06.2012 был составлен акт рабочей комиссии по приемке оборудования после комплексного обследования (т. 8 л.д. 93-95), в котором сделан тот же вывод о готовности оборудования к приемке и к эксплуатации. Успешное проведение приемочных испытаний подтверждается Протоколом от 17.08.2012 (т. 8 л.д. 83-86). составленным также с участием сотрудников Ростехнадзора.

Как пояснил заявитель, указанными документами зафиксирована готовность Установки меламина и составляющих ее объектов к эксплуатации до получения требуемых налоговым органом разрешительных документов, что соответствует правовой позиции, поддержанной арбитражной налоговой практикой.

При этом суд указывает, что под вводом в эксплуатацию имеется в виду фактическое начало эксплуатации соответствующего объекта, т.е. его использования.

В Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.07.2014 по делу № А40-120227/13 также сделан вывод о том, что использование сооружения в текущей деятельности означает его фактический ввод в эксплуатацию. С этой точки зрения ввод в эксплуатацию тесно связан со следующим критерием: использование в производственной деятельности.

В ходе мероприятий налогового контроля обществом были представлены документы, подтверждающие фактическое использование установки по производству меламина и, соответственно, спорных объектов основных средств, в основной деятельности.

В частности, только в 2012 году после ввода спорных объектов в эксплуатацию было произведено и отгружено покупателям 1 337,9 тонн меламина - готовой товарной продукции. Факт получения меламина и его отгрузки в 2012 году в названном количестве инспекцией не оспаривается. На стр. 90 Решения налоговый орган указал, что от реализации меламина Обществом в 2012 году получен и задекларирован доход (без учета НДС) в сумме 57 876 728 руб.

В следующем, 2013 году объем аналогичных отгрузок составил около 25 тысяч тонн меламина или половину от максимальной производительности установки. Иными словами, с момента ввода в эксплуатацию спорных объектов основных средств установка по производству меламина и составляющие ее объекты основных средств активно использовались в производственной деятельности общества. Налоговый орган установил данное обстоятельство в Решении (стр. 15, стр. 87), однако, несмотря на доказанный факт производства меламина, пришел к ошибочному выводу о том, что фактическая эксплуатация установки не осуществлялась.

С учетом изложенного, налогоплательщиком выполнены все предусмотренные пунктом 4 статьи 259 НК РФ и практикой Президиума ВАС РФ (Постановления от 30.10.2012 № 6909/12 и от 18.09.2007 № 5600/07) условия для признания спорных объектов основных средств амортизируемым имуществом по состоянию на 30.09.2012 с последующим начислением амортизации начиная с 01 октября 2012 года.

В тексте Решения (стр.7-8) утверждается, что установка по производству меламина представляет собой единый инвентарный объект, который может быть введен в эксплуатацию только как единое целое. На этом основании налоговый орган полагает, что установка не могла быть введена в эксплуатацию ранее 2014 года, когда были введены последние составляющие установку объекты и получено предусмотренное Градостроительным кодексом Российской Федерации разрешение на ввод объекта капитального строительства в эксплуатацию.

Из материалов дела фактически следует, что налоговый орган не отрицает обоснованность принятия объектов установки по производству меламина к бухгалтерскому учету по счету 01 «Основные средства». На странице 13 Решения инспекцией верно отмечено, что актив подлежит включению в состав основных средств в момент его готовности к эксплуатации.

Следовательно, правильность принятия производственных объектов к бухгалтерскому учету и их готовность к эксплуатации налоговым органом не опровергаются. Фактическая эксплуатация оборудования и использование его в производственной деятельности по производству меламина также подтверждены налогоплательщиком.

Таким образом, в 2012 году обществом выполнены все три упомянутых выше условия для начала амортизации основных средств вне зависимости от порядка их учета: как единый инвентарный объект или как совокупность из нескольких сотен взаимосвязанных объектов.

При этом Кодекс не ставит момент начала амортизации в зависимость от ввода в эксплуатацию всех составных частей укрупненного объекта, если его эксплуатация осуществляется без них. Изменение же первоначальной стоимости объектов основных средств после их ввода в эксплуатацию прямо предусмотрено законом, в том числе через механизм модернизации или реконструкции.

Ввиду изложенного, аргумент инспекции о невозможности ввода в эксплуатацию единого инвентарного объекта до окончания строительства всех его комплектующих не имеет правового значения, поскольку противоречит как фактическим обстоятельствам об использовании спорных объектов в производстве, так и толкованию законодательства, предложенному самой инспекцией в Решении.

Довод налогового органа о неполном вводе установки по производству меламина в эксплуатацию основан на том утверждении, что из примерно 400 объектов основных средств после 30.09.2012 и ввода в эксплуатацию основной их части на счете 08 осталось еще 18 объектов (стр. 6 Решения). Соответственно, инспекция сочла невозможной эксплуатацию установки, поскольку без этих 18 объектов установка утрачивает своей функциональное назначение (стр. 8 Решения).

Между тем, данное утверждение противоречит фактическим обстоятельствам. На тех же страницах 6-7 Решения при перечислении спорных 18 объектов инспекция ссылается преимущественно на то, что на них в 2012-2013 годах осуществлялись какие-либо работы. Между тем, из этих 18 объектов 12 были уже введены в эксплуатацию по состоянию на 30.09.2012 и отражены на счете 01, что подтверждается актами ОС-1. представленными в материалы дела. По данным объектам на счете 08 подлежали отражению затраты на модернизацию, которые не мешали эксплуатации уже введенных ранее в эксплуатацию объектов основных средств.

Как пояснил заявитель, оставшиеся 6 объектов, введенные в 2013 году, не представляют собой критически важные узлы установки по производству меламина или ее составных частей, вследствие чего эксплуатация установки в целом и составляющих ее объектов основных средств была возможна и без них ввиду следующего:

― Трубопровод отходящих газов: имеет функции резервного и предназначен для экстренного освобождения установки от аммиака в аварийных ситуациях. Проектом предусмотрена технологическая возможность основной переработки отходящих газов на узле конденсации отходящих газов, который был введен в эксплуатацию и справлялся с возложенными на него функциями. На момент пуска установки трубопровод не был смонтирован в полном объеме, не был закончен обогрев и изоляция, поскольку данный объект имеет самостоятельное значение.

― Трубопровод теплой воды: не относится к технологическому узлу и не влияет на работоспособность установки. Предназначен для отопления отдельных помещений склада готовой продукции в зимнее время. На момент пуска Установки не были закончены работы по монтажу, что не препятствовало производству меламина.

Узел откачки карбамида: предназначен для использования только при остановках установки на длительный ремонт для освобождения системы от остатков карбамида и возвратом его в цех карбамида, проектом первоначально была предусмотрена емкость малого объема, что не позволяло быстро освобождать систему. Дополнительно был выполнен проект по установке еще одной емкости и нескольких трубопроводов для ускорения процесса освобождения. Отсутствие ввода в эксплуатацию и нефункционирование «Узла откачки карбамида» не препятствует эксплуатации Установки и производству меламина.

― Агрегат насосный: все насосное оборудование имеет резервные агрегаты на случай поломки. Допускается проведение пусконаладочных работ «под нагрузкой» с временным уменьшением количества резервных насосов. Это не влияет на режим эксплуатации установки.

― Система электрообогрева: автономная система, не участвующая непосредственно в технологическом цикле, служащая для ускорения разогрева технологической системы и обогрева аппаратов и трубопроводов во время простоя установки в зимнее время. Ее отсутствие не препятствует эксплуатации Установки и производству меламина.

― Этажерка для оборудования: представляет собой металлические конструкции, которые на момент ввода в эксплуатацию Установки были полностью смонтированы и на них было размещено соответствующее оборудование. Неввод в эксплуатацию этажерки связан с претензиями к качеству химической и пожарной защиты, которые в дальнейшем были устранены без демонтажа оборудования, поэтому отсутствие ввода в эксплуатацию этажерки не препятствует эксплуатации. При этом сам факт монтажа металлических конструкций и размещение на них подключенного оборудования свидетельствует о начале функционирования данного основного средства.

Таким образом отсутствие ввода в эксплуатацию спорных 6 объектов не препятствует фактической эксплуатации Установки меламина. Нормальная эксплуатация Установки возможна при условии, что основное технологическое оборудование и системы, обеспечивающие безопасность производства, смонтированы и обвязаны, получение товарной продукции - меламина - свидетельствует о фактической эксплуатации Установки.

Установка по производству меламина ― не единый инвентарный объект По мнению инспекции, Установка меламина является единым инвентарным объектом, то есть одним основным средством, тогда как налогоплательщиком учтено более 400 объектов в составе Установки.

В состав Установки меламина входят не просто отдельные самостоятельные единицы оборудования, но и целые производственные участки и цехи, которые невозможно назвать единым инвентарным объектом. Так, на странице 7 Решения инспекцией установлено, что установка меламина состоит из следующих систем: концентрирование карбамида; мокрая очистка газа; синтез и фильтрация; кристаллизация и выделение меламина; солевой расплав, система высокотемпературного теплоносителя; хранение и упаковка меламина; система пара и конденсата; система аммиака и изолирующего газа; дренажная система, энергоресурсы; факельная установка.

Кроме того, помимо самой установки (корп. 589) объект строительства включает в себя подстанцию (корп. 587), склад готовой продукции (корп. 588), факельную установку, внутриплощадочные сети и парогазоматериалопроводы, наружные сети и железнодорожные пути.

По мнению налогового органа, все перечисленные объекты должны приниматься обществом к учету как комплекс конструктивно сочлененных предметов, то есть как единый инвентарный объект.

При распределении объектов основных средств по амортизационным группам в целях налогового учета общество обязано руководствоваться Классификацией основных средств (утв. Постановлением Правительства Российской Федерации № 1 от 01.01.2002), которая корреспондирует Общероссийскому классификатору основных фондовОК 013-94. Ни в одном, ни в другом классификаторе нет такого объекта основных средств как «установка по производству меламина». Напротив, в классификаторах упоминаются здания, эстакады, краны и отдельное оборудование, образующее спорную установку.

В соответствии с ОК 013-94, как и с ПБУ 6/01, объектом классификации материальных основных фондов является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно - сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно-сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. Аналогичное определение дано основному средству в Общероссийском классификаторе основных фондов ОК 013-94.

Таким образом, для признания единым объектом основных средств, совокупность предметов одного или разного назначения должна одновременно отвечать следующим признакам: наличие общих приспособлений и принадлежностей; наличие общего управления; наличие одного общего фундамента.

Из анализа проектной и технической документации следует вывод о том, что ни одно из приведенных условий не выполняется. Оборудование, входящее в состав Установки, смонтировано на 59 различных фундаментах, в ее состав входят 118 уникальных единиц оборудования, более 1,5 тысяч трубопроводов и три здания. Указанные основные средства объединены в более чем 20 уникальных систем и подсистем. Практически все оборудование и большая часть трубопроводов имеют отдельные технические паспорта или паспорта изготовителя, которые передаются новому собственнику оборудования в случае перепродажи. Площадь фактической застройки Установки превышает 10 000 м\ Все задействованное в составе установки оборудование функционально независимо и самостоятельно, связано только системой трубопроводов при монтаже.

В подтверждение указанных обстоятельств в материалы дела представлены (выборочно) копии технических паспортов на оборудование (т. 16, л.д. 125-137). Составной характер Установки из типового оборудования подтверждается также экспертными заключениями экспертизы промышленной безопасности № 1735/13 ОАО «ГИАП» (т. 9 л.д. 24-78), государственной экспертизы № 377-09/ГГЭ-6140/03 проектной документации объекта капитального строительства (т. 8, л.д. 101-149, т. 9, л.д. 1-23), представленными в материалы дела, а также инструкцией по эксплуатации меламинового комплекса Lurgi (т. 11 л.д. 134-160, т. 12 л.д. 1-83)и временным технологическим регламентом установки меламина (т. 12 л.д. 83-150, т. 13-14 полностью, т. 15 л.д. 1-36).

Снабженное техническими паспортами оборудование в составе Установки функционально обособлено и может быть передано новому владельцу для использования вне Установки.

В составе установки Обществом эксплуатируются как функционально связанные, так и самостоятельные объекты. Например, линия упаковки меламина, равно как и склад готовой продукции не являются жизненно необходимыми элементами производства: складирование меламина физически может осуществляться и вдали от места производства, а упаковка меламина вовсе может не производиться, если отгрузка будет происходить, например, насыпным способом в вагоны-минераловозы или в материалопровод-конвейер (линия упаковки также может находиться вдали от места производства). Равным образом электроподстанция может использоваться не только для нужд установки, как и помещение для персонала, системы эстакад, контроля, пожаротушения и т.д.

О возможности раздельного использования отдельных объектов установки свидетельствует и схема технологического процесса. В частности, получение меламина предполагает основные стадии с получением на каждой из них полупродуктов: расщепление карбамида на изоциановую кислоту и аммиак; синтез меламина; кристаллизация частиц меламина от газовой смеси, содержащей полупродукты и катализаторы, а также от побочных продуктов (мелема).

Полученные после каждой из стадий полупродукты могут перерабатываться как на технологически связанном оборудовании на территории предприятия, так и перемещаться для дальнейшей переработки в другое место. В частности, такими продуктами являются аммиак, изоциановая кислота, углекислый газ, мелем. В общем виде производственный процесс описан в проектной документации, на которую ссылается в своем Решении и инспекция (например, Пояснительная записка к проектной документации «Строительство установки меламина мощностью 50 тыс. т/год» ОАО «НИИК» ― т.8, л.д. 14-41).

Таким образом, спецификой производства подтверждается, что сама установка может быть разделена на относительно крупные функционально обособленные секции, каждая из которых может работать независимо от остальных (склады сырья, оборудование на различных этапах синтеза меламина с получением полупродуктов, линия упаковки, хранения, факельная установка, этажерки, эстакады и т.п.).

Перечисленные обстоятельства и документы подтверждают правильность разделения Установки меламина в целях учета на отдельные самостоятельные основные средства. Дополнительно в связи с указанным обстоятельством следует отметить, что в тексте Решения налоговым органом исключено из состава спорных объектов все электрооборудование, также входящее в состав Установки меламина. Иными словами, по мнению инспекции, оборудование, связанное трубопроводами, представляет собой единый объект, а связывающие и обслуживающие это оборудование объекты электросетевого хозяйства (шкафы, электрощитовые, сети кабелей, трансформаторы и здание электроподстанции), находящиеся и эксплуатируемые также в составе Установки и в связи с ней, таким единым объектом не являются. При этом электросетевое оборудование было введено Обществом в эксплуатацию также в 2012 году одновременно с другими объектами (всего ввод в эксплуатацию был осуществлен в отношении 590 объектов, но доначисление коснулось 371 из них).

Обществом в соответствии с Классификацией осуществлено распределение объектов по амортизационным группам с 4 по 9 в соответствии с техническими характеристиками имущества (оборудование, краны, эстакады, здания, трубопроводы, сосуды и т.п.) и сроками его полезного использования. Всего по спорным объектам основных средств Обществом использовано 39 уникальных кодов ОКОФ из трех различных разделов Классификатора (11, 12 и 14).

Налоговый орган в тексте Решения (стр. 70) ссылается на Заключение специалистов №930/ОС-14 от 08.09.2014, составленное сотрудниками МООУ РСЦ «Опытное», согласно которому установка по производству меламина представляет собой «комплекс конструктивно сочлененных устройств». На основании этого Заключения инспекция делает вывод о том, что вся установка представляет собой единый инвентарный объект основных средств. Однако, Заключение является недопустимым доказательством, полученным с нарушением требований НК РФ, а кроме того, его выводы прямо противоречат как фактическим обстоятельствам, так и мотивировке этих выводов.

Заключение специалистов МООУ РСЦ «Опытное» было получено и использовано налоговым органом в нарушение положений НК РФ, что делает данное доказательство недопустимым в соответствии с пунктом 4 статьи 101 НК РФ. В соответствии со статьей 96 НК РФ привлечение специалиста возможно «в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля». Иными словами, специалист может привлекаться для участия, например, в осмотре, допросе или иных мероприятиях, перечисленных в главе 14 НК РФ.

Однако подготовка специалистом письменного исследования по вопросам инспекции, требующим специальных познаний в области техники, представляет собой именно экспертизу, которая должна производиться в порядке статьи 95 НК РФ. Такая квалификация указанным действиям подтверждается и судебной практикой: «если налоговый орган выносит решение о привлечении специалиста в соответствии со ст. 96 НК РФ, а привлеченное лицо составляет заключение, в котором содержатся обоснованные ответы на поставленные вопросы, такое действие налогового органа следует рассматривать как привлечение эксперта и нарушение порядка проведения экспертизы».

В свою очередь предусмотренный статьей 95 НК РФ порядок предусматривает ряд гарантий соблюдения прав налогоплательщика: ознакомление его с постановлением о назначении экспертизы, возможность постановки дополнительных вопросов, отвода экспертов, предложения о назначении эксперта из числа указанных им лиц, присутствия при проведении экспертизы и предоставления пояснений эксперту. В настоящем деле в результате полного игнорирования налоговым органом статьи 95 НК РФ и соответствующих прав налогоплательщика ни одна из перечисленных гарантий не была реализована.

В такой ситуации суд исходит из того, что полученное с такими нарушениями доказательство не может являться допустимым в том числе с точки зрения пункта 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации:

Перед специалистами МООУ РСЦ «Опытное» было поставлено всего два вопроса: представляет ли установка собой единый комплекс конструктивно сочлененных технологических устройств и могут ли отдельные входящие в состав установки устройства выполнять свои функции самостоятельно.

При ответе на эти вопросы специалисты МООУ РСЦ «Опытное» перечисляют 87 основных видов оборудования, входящих в состав установки, на странице 14 Заключения прямо указывают, что это оборудование, которое связано между собой только трубопроводами для подачи и транспортировки продуктов переработки, имеет различное функциональное назначение. На странице 15 Заключения указано, что установка представляет собой «совокупность типового технологического оборудования, устройств управления, регулирования, измерения, сигнализации, физической защиты, инженерно-строительной инфраструктуры». На странице 16 Заключения специалисты пишут, что установка построена на базе т.н. модульной системы, отдельные модули которой изготовлены и поставлены целым рядом различных поставщиков.

Тем не менее, после указания на то, что установка состоит из различных узлов типового оборудования (т.е. такого, которое может использоваться и в других видах производств: компрессоры, насосы, трубопроводы, сосуды и т.п.), имеющего различное функциональное назначение и изготавливаемого разными производителями, специалисты сделали каким-либо не обоснованный вывод о том, что установка представляет собой комплекс взаимосвязанных элементов (конструктивно сочлененных технологических устройств). Указанный вывод специалистов с учетом его обоснования необходимо рассматривать как подтверждение того, что оборудование установки действительно связано друг с другом только системой трубопроводов для передачи продуктов переработки и сырья. С этой точки зрения оно действительно является взаимосвязанным, но функционально различным.

Как следствие, такой вывод специалистов не может подтверждать довод инспекции о том, что установка образует единый инвентарный объект, поскольку в соответствии с пунктом 6 ПБУ 6/01 помимо взаимосвязанности элементов объект основных средств должен быть также образовывать единое целое и быть предназначенным для выполнения одной работы. Очевидно, что «функционально различное» оборудование по определению предназначено для выполнения различных видов работ, а связанности трубопроводами недостаточно, чтобы признать различное оборудование единым целым.

Кроме того, на страницах 17-18 Заключения перечислены изолированные системы и подсистемы, применяемые на установке, общим количеством более 20, однако далее специалистами не производится вовсе исследование того, насколько самостоятельны и самодостаточны указанные системы и подсистемы. На страницах 19-21 Заключения приводится алгоритм пуска установки в эксплуатацию, который не связан с поставленным перед специалистами вопросом, после чего сделан ничем не мотивированный вывод о том, что все системы должны функционировать в составе единого целого - установки по производству меламина. При этом возможность раздельного функционирования систем и подсистем специалистами вовсе не исследовалась. Более того, приведенный в ответе на второй вопрос вывод прямо противоречит выводам при ответе на первый вопрос, где речь шла о функционально различном и обособленном оборудовании, объединенном только системой трубопроводов.

Заключение является внутренне противоречивым.

Как указано выше, со ссылкой на ведомость отгрузки меламина и первичные документу обосновано, что, несмотря на данное утверждение инспекции, в 2012 году на установке был произведен и реализован меламин. Данное обстоятельство налоговым органом фактически не оспаривается (стр.15 и 87 Решения).

Тем не менее, инспекция полагает, что в период проведения пусконаладочных работ под нагрузкой эксплуатация установки не может быть начата. Данный довод противоречит приведенным выше обстоятельствам о фактической эксплуатации установки по производству меламина в 2012 году с получением готовой товарной продукции, которая была реализована покупателям. Приведенные выше нормы статей 256-259 НК РФ не связывают право на учет амортизационных расходов с окончанием пусконаладочных работ, выходом на определенную мощность, «режим промышленной эксплуатации» и т.п. - определяющей является именно фактическая эксплуатация и использование основного средства в производственной деятельности.

Проведение пусконаладочных работ «под нагрузкой» по своему режиму фактически не отличается от нормальной эксплуатации. Цель таких работ – проверка работы установки в «нормальных» условиях эксплуатации. Следовательно, пусконаладочные работы в таком режиме свидетельствуют о фактической эксплуатации, что также дополнительно подтверждается выпуском товарной продукции (меламина). Отсутствие стопроцентной загрузки установки меламина также не свидетельствует о ненормальной эксплуатации.

Приведенный подход соответствует и Международному стандарту финансовой отчетности (IAS) 16 «Основные средства», в соответствии с пунктом 20 которого затраты, понесенные после того, как объект доставлен в нужное место и приведен в состояние, обеспечивающее его функционирование в соответствии с намерениями руководства предприятия, не включаются в его первоначальную стоимость. В частности, затраты, понесенные в течение периода, когда такой объект еще не введен в эксплуатацию или работает не с полной нагрузкой, относятся к текущим затратам общества и не формируют первоначальную стоимость объекта - следовательно, по правилам МСФО, фактическая эксплуатация объекта возможна до его формального ввода и запуска с полной нагрузкой, как и произошло в настоящем деле. В соответствии с пунктом 55 того же стандарта амортизация актива начинается тогда, когда он становится доступен для использования, т.е., когда его местоположение и состояние позволяют осуществлять его эксплуатацию в соответствии с намерениями руководства. Иными словами, актив признается амортизируемым имуществом вне зависимости от режима его эксплуатации и оформления его ввода, если он может функционировать в соответствии с его назначением.

По мнению налогового органа, в отсутствие таких документов как разрешение на ввод в эксплуатацию, заключение о соответствии объекта капитального строительства необходимым требованиям, разрешение Ростехнадзора на применение оборудования (технических устройств) в составе опасного производственного объекта и т.д. эксплуатация установки по производству меламина невозможна, равно как и учет амортизационных расходов.

В то же время, как отмечено выше, определяющими для начала амортизации основного средства факторами являются отражение объекта в учете, фактический ввод его в эксплуатацию и использование в производственной деятельности. Доводы налогового органа касаются соблюдения требований отраслевого законодательства (они и не были нарушены Обществом с учетом проведения им пусконаладочных работ с получением готовой продукции), которые не связаны с законодательством о налогах и сборах и не влияют на учет амортизационных расходов.

Пуско-наладочные работы «под нагрузкой» подразумевают нормальную эксплуатацию установки. Работы могут производиться в том числе под контролем Ростехнадзора. Получение разрешительных документов в 2013-2014 годах не влияет на техническую возможность фактической эксплуатации, в том числе в режиме пусконаладочных работ под нагрузкой с получением готовой продукции в 2012 году. Разрешения на ввод подтверждают одновременно факты полной готовности установки к эксплуатации, соответствия проектной документации и отсутствие критических неполадок после проведения пусконаладочных работ. Фактически готовность установки к эксплуатации имела место ранее получения разрешения на ввод.

Фактическая эксплуатация, влияющая на налоговые последствия, не зависит от получения разрешительных документов, подтверждается арбитражной практикой и разъяснениями Минфина России.

Как указал Президиум ВАС РФ в Постановлении от 18.09.2007 № 5600/07 начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету (пункт 21 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 № 26н)», а установление дополнительных условий для ввода в эксплуатацию сооружений в целях реализации положений отраслевого законодательства (в частности, о связи) не влечет изменения порядка принятия данных объектов основных средств к бухгалтерскому учету и не влияет на налоговые последствия указанных действий.

Кроме того, в Письме Минфина России от 02.09.2014 № 03-03-06/1/43913 по рассматриваемому вопросу указано следующее: начисление амортизации зависит от ввода в эксплуатацию, а вопрос правомерности фактической эксплуатации без наличия соответствующего разрешения на ввод его в эксплуатацию относится к компетенции Минстроя России.

При таких обстоятельствах заявленное обществом требование подлежит удовлетворению судом.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 333.27 НК РФ, государственные органы, органы местного самоуправления и иные органы, обратившиеся в арбитражный суд в предусмотренных законом случаях в защиту государственных и (или) общественных интересов, освобождаются от уплаты государственной пошлины. Однако, названная статья, гл.д. 25.3 НК РФ и ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ и некоторые другие законодательные акты РФ, а так же о признании утратившими силу отдельных законодательных актов РФ» от 02.11.2004 г. № 127-ФЗ, не содержат положений, предусматривающих освобождение от уплаты государственной пошлины государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов, выступающих в суде в качестве ответчиков.

На основании изложенных обстоятельств и в соответствии с пп. 2, п. 5 Информационного письма Президиума ВАС РФ № 117 от 13.03.2007 г. «Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 НК РФ», расходы по госпошлине распределяются между сторонами в соответствии со ст. 110 АПК РФ и подлежат взысканию с заинтересованного лица в пользу заявителя в полном объеме.

С учетом изложенного и руководствуясь статьями 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации и статьями 110, 167-170, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным, как не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, принятое в отношении Акционерного общества «Невинномысский Азот», Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 Решение № 04-1-31/24 от 31.10.2014 г. О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления суммы налога на прибыль организаций за 2012 год в размере 348 191 073,00 р., а также соответствующих сумм пени и штрафа (пункт 1.1. мотивировочной части решения).

Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 в пользу Акционерного общества «Невинномысский Азот» 3 000,00 р. расходов по государственной пошлине.

Решение может быть обжаловано в течении месяца в Девятый арбитражный апелляционный суд, через Арбитражный суд города Москвы.

Судья: Л.А. Шевелёва