Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "МАЗДА СОЛЛЕРС МАНУФЭКЧУРИНГ РУС" (ИНН <***>; ОГРН <***>; дата присвоения ОГРН 29.04.2011; адрес регистрации: 690001, Приморский край, Владивосток город, Дальзаводская улица, 2)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 (ОГРН <***>; ИНН <***>; дата регистрации 22.12.2004 ; адрес: 107061,<...>, <...>)

о признании недействительным решения от 18.09.2020 №03-1-29/1/42в части уменьшения убытка по налогу на прибыль, исчисленного за 2015 год, на 282 284 301 руб., доначисления налога на прибыль за 2016 год в размере 56 456 860 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа. (с учетом уточнения от 27.09.2021)

при участии:

представителя заявителя: ФИО1 (личность подтверждена удостоверением № 16234) по доверенности от 01.04.2021 № 145/21-MS; ФИО2 (личность подтверждена паспортом РФ) по доверенности от 01.04.2021 № 145/21-MS; ФИО3 личность подтверждена паспортом РФ) генеральный директор;

представителя заинтересованного лица: ФИО4 (личность подтверждена удостоверением УР№ 455391) по доверенности от 14.09.2021 №06-08/12262,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «МАЗДА СОЛЛЕРС Мануфэкчуринг Рус» (далее – Общество, заявитель, налогоплательщик, ООО «МСМР») обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 (далее по тексту – Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 18.09.2020 №03-1-29/1/42 в части уменьшения убытка по налогу на прибыль, исчисленного за 2015 год, на 282 284 301 руб., доначисления налога на прибыль за 2016 год в размере 56 456 860 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа (с учетом уточнения заявленного требования от 27.09.2021).

Заявитель поддержал заявленные требования по доводам заявления в суд с учетом принятого судом уточнения заявленных требований; заинтересованное лицо возразило против удовлетворения заявленных требований по доводам отзыва, указав на законность оспариваемого решения.

Как следует из материалов дела, в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) Инспекцией на основании решения от 20.12.2018 № 03-1-29/2/567 проведена выездная налоговая проверка ООО «МСМР» по всем налогам и сборам (за исключением налога на доходы физических лиц) за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, правильности исчисления, полноты удержания налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и своевременности представления сведений о доходах физических лиц за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, а также полноты и своевременности перечисления НДФЛ в бюджет за период с 01.12.2015 по 31.12.2017, страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2017.

По итогам выездной налоговой проверки налоговым органом составлен акт от 16.12.2019 № 03-1-29/24 и вынесено решение, в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа в сумме 11 695 756 рублей. Обществу предложено уплатить недоимку в размере 57 994 388 рублей, начислены пени в размере 17 768 331,14 рубля. Кроме того, Инспекцией предложено Обществу уменьшить убытки за 2015 год на 284 234 065 рублей.

Заявитель, не согласившись с оспариваемым решением Инспекции, обратился с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу, в которой просил отменить решение в части уменьшения убытка за 2015 год, доначисления налога на прибыль организаций, пени и штрафа за 2016 - 2017 годы по пункту 2.1 решения и уменьшить доначисления по налогу на прибыль организаций и налогу на имущество организаций за 2015 - 2017 годы в соответствии с представленным расчетом Общества по пункту 2.2. решения.

Решением ФНС России от 15.02.2021 № КЧ-4-9/1817@ заявителю в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, что послужило основанием для обращения с настоящим заявлением в суд.

Выслушав лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив в совокупности по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в материалах дела доказательства, суд пришел к выводу о том, что требования подлежат удовлетворению ввиду следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из части 4 статьи 200 АПК РФ следует, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно частям 2 и 3 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, а, в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Из содержания частей 2 и 3 статьи 201 АПК РФ следует вывод о том, что для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц незаконными суд должен установить наличие двух условий в совокупности: оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту; оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

На основании 123 Конституции Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности сторон.

Удовлетворении заявленные требования суд исходил из следующего.

Как следует из представленных заявителем документов, Общество является совместным российско-японским предприятием. В 2011 году в целях развития бизнеса на территории РФ, заявителем принято решение о создании завода для сборки на территории Российской Федерации автомобилей марки Mazda и SsangYong.

В указанный период Правительство РФ стремилось стимулировать создание на территории РФ предприятий по сборке автомобилей, в т.ч. иностранных брендов. В этих целях для предприятий, которые организовывали производство, отвечающее понятию «промышленной сборки» (Приказ Минэкономразвития РФ, Минпромэнерго РФ и Минфина РФ №73/81/58н от 15.04.2005), по соглашениям с Минэкономразвития РФ предоставлялись специальные таможенные льготы.

Заявитель посчитал возможным реализовать проект завода, осуществляющего «промышленную сборку», на территории г. Владивосток.

22.06.2011 Общество заключило с Минэкономразвития РФ Соглашение №С-588-ОС/Д25. В соответствии с условиями которого, обязалось в предусмотренные соглашением сроки построить завод типа «промышленная сборка», который Общество именует Автосборочный завод CKD цикла (Completely Knocked Down) (далее – Завод CKD). При условии выполнения обязательств по созданию Завода CKD, заявитель получал право на применение специальных таможенных льгот. В период 2013-2014 гг. Общество приступило к строительству Завода CKD. Ряд расходов на строительство в размере 362 083 343 рублей Общество учитывало в стоимости объекта незавершенного строительства Завода CKD (Изначально данные расходы учитывались как текущие, однако решением МИФНС по КН России № 8 по результатам выездной проверки за 2012-2014 гг. №15-13/34Р от 19.12.2016 данные расходы признаны капитальными, учитываемыми в стоимости объекта незавершенного строительства).

Ввиду сложившейся сложной экономической ситуации для автопроизводителей в 2014-2015 гг. и возникших у Общества финансовых трудностей, проект Завода CKD не был реализован в предусмотренный соглашением с Минэкономразвития РФ срок (отчет PWC о состоянии рынка автомобилей за 9 месяцев 2015 года).

15 января 2015 года совет директоров Общества принял решение прекратить реализацию проекта Завода CKD (Решение совета директоров Общества от 15.01.2015), вследствие чего все работы также были прекращены. Затраты в размере 362 083 343 рублей списаны в состав расходов в связи с прекращением строительства объекта незавершенного строительства.

Рассматривая новые направления возможной деятельности, заявитель 02 сентября 2016 года заключил с Минпромторгом России специальный инвестиционный контракт № 2 (далее – СПИК), предметом которого являются обязательства Общество по запуску двигательного производства. В рамках обязательств по СПИК Общество изначально не планировало самостоятельно строить здание завода двигателей, а должно было только организовать производство (закупить оборудование и запустить производственные линии).

22 августа 2017 года Обществом было получено разрешение на строительство завода двигателей № 25-RU25304000-54-2017-МВР (далее – Завод двигателей), Общество приступило к строительству, которое завершилось в 2019 году. Проект завода двигателей был реализован, и завод в настоящее время осуществляет свою деятельность.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция посчитала необоснованным учет в составе расходов затрат в размере 362 083 343 рублей в 2015 году (сумма затрат, списанных в состав расходов в связи с прекращением строительства Завода CKD).

В Акте налоговой проверки основанием претензий Инспекции являлась экономическая необоснованность данных затрат (стр. 1-40 Решения).

В дополнении к Акту позиция налогового органа изменилась, Инспекция посчитала, что данные затраты не должны списываться в 2015 году, а должны быть «перенесены» с Завода CKD на Завод двигателей и учитываться в стоимости Завода двигателей (стр. 41-100 Дополнения к Акту налоговой проверки).

По результатам рассмотрения возражений Общества, Инспекция согласилась с возможностью признания части затрат на строительство Завода CKD в 2015 году в размере 79 799 042 рублей в составе расходов, так как данные затраты относятся к подготовке проектной документации на Завод CKD (и другие мелкие расходы), которая не была и не будет использована в связи с прекращением проекта строительства.

В оставшейся части Инспекцией отказано в признании затрат в размере 282 284 301 рублей (в основном это затраты на подготовку участка под строительство Завода CKD) в составе расходов в 2015 году. По мнению Инспекции, данные затраты должны быть «перенесены» в состав стоимости Завода двигателей, строительство которого началось 22 августа 2017 года, так как соответствующие расходы использованы при строительстве Завода двигателей.

Общество, обращаясь в суд, указывает на необоснованность позиции налогового органа, считает, что имеет право списать в состав расходов все затраты на строительство Завода CKD в 2015 году, т.е. в налоговом периоде прекращения строительства Завода CKD.

Так, заявитель указывает следующее: 1) Процедура «переноса» расходов с одного недостроенного объекта на объект нового строительства не предусмотрена НК РФ. В отношении создаваемого основного средства возможно только два вида операции – ликвидация или консервация. В рассматриваемом случае осуществлена ликвидация строительства Завода CKD, в связи с чем, никаких оснований для сохранения и «переноса» расходов на другое основное средство не имелось; 2) Действия Общества должны оцениваться с позиции Общества на тот период времени, когда они были осуществлены. С этой позиции, у Общества не было объективных оснований полагать, что после ликвидации строительства Завода CKD будет иметь место строительство Завода двигателей; 3) Строительство Завода двигателей началось более чем через 2.5 года после завершения строительства Завода CKD. Такой длительный временной разрыв не дает возможности экономически обоснованно «перенести» расходы с одного объекта на другой; 4) Завод CKD и Завод двигателей имеют существенные различия в технических характеристиках. Завод двигателей существенно меньше по площади, площади застройки и другим характеристикам. В связи с этим, «переносить» расходы на строительство завода CKD на Завод двигателей нельзя; 5) При строительстве Завода двигателей производились подготовительные работы, аналогичные произведенным при строительстве Завода CKD. Данный факт подтверждает, что стоимость работ по строительству Завода CKD не может быть «перенесена» на Завод двигателей; 6) Инспекцией не приведено доказательств экономической связи Завода CKD и Завода двигателей. Строительство данных объектов на одном земельном участке и использование результатов инженерных изысканий относительно земельного участка такой экономической связи не образует; 7) Статус спорных расходов определен в предыдущую выездную налоговую проверку за 2012-2014 гг. Пересмотр данного статуса в Обжалуемом решении нарушает принцип правомерных ожиданий налогоплательщика и принцип правовой определенности.

Из оспариваемого решения усматривается, что доначисления Инспекции основаны на выводе о наличии у Общества обязанности при ликвидации одного незавершенного строительством основного средства не учитывать затраты в составе расходов, а ждать, когда начнется строительство другого основного средства, даже если такое строительство не планируется на момент ликвидации первого основного средства.

Таким образом, налоговый орган установив, что через 2,5 года после завершения строительства Завода CKD Общество начало строить Завод двигателей, настаивает на необходимости осуществить «перенос» капитальных затрат с одного основного средства на другое.

Инспекция не оспаривает, что имело место именно строительство двух разных основных средств. Ликвидации строительства Завода CKD не являлась этапом строительства Завода двигателей.

Вместе с тем, в НК РФ нет какого-либо специального регулирования, предусматривающего правила «переноса» расходов с одного объекта на другой.

Применительно к судьбе недостроенного основного средства НК РФ содержит два возможных сценария: ликвидация (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ) или консервация (п. 3 ст. 256 НК РФ).

В рассматриваемом случае оснований для консервации строительства Завода CKD у Общества не было. Обществу было достоверно известно, что Завод CKD построен не будет, строительство Завода CKD было остановлено и ликвидировано. Какого-либо нового строительства на момент ликвидации недостроенного Завода CKD Общество не осуществляло и осуществлять не собиралось.

При таких обстоятельствах, учет затрат на незавершенное строительство в периоде его ликвидации осуществлен Обществом в полном соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ – в налоговом периоде 2015 года.

Позиция Инспекции о необходимости «переноса» расходов является результатом ретроспективного анализа событий, происходивших у Общества в течение нескольких лет. Такой подход позволяет Инспекции указать на наличие связи между несколькими фактами хозяйственной жизни, которые возникали последовательно.

Суд отмечает, что такой подход не учитывает, что Общество в момент принятия решения о формировании налоговой базы не знало и не могло знать о событиях, которые произойдут в будущем.

В соответствии со статьей 54 НК РФ Общество обязано формировать свою налоговую базу на основании тех фактов хозяйственной жизни, которые ей известны на дату формирования базы.

В 2015 году единственным известным Обществу фактом хозяйственной жизни (применительно к спорной ситуации) являлся факт ликвидации строительства Завода CKD. Данный факт хозяйственной жизни налогоплательщик отразил в своем бухгалтерском и налоговом учете корректно, т.е. учло расходы на ликвидированное строительство.

Общество не знало и не могло знать в 2015 году, что в 2017 году оно начнет строить новый Завод двигателей и как следствие не могло поступить иначе, чем оно поступило.

События, произошедшие в будущем, не делают действия Общества в 2015 году ошибочными в соответствии со ст. 54 НК РФ, так как они не могли быть известны Обществу на момент определения налоговой базы. Как следствие, оснований для корректировки налоговой базы у Общества в соответствии со статьей 54 НК РФ не было.

В свою очередь, механизма «восстановления» налога в связи с новыми фактами, произошедшими в будущем, применительно к налогу на прибыль НК РФ не предусматривает.

Таким образом,, доводы налогового органа не имеет законных оснований.

Суд отмечает, что в соответствии с п. 3 ст. 3 НК РФ, налоги должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Данный общий принцип налогообложения должен быть реализован в процессе формирования налоговой базы по налогу на прибыль.

Применительно к рассматриваемой ситуации, принцип экономического основания реализуется, с одной стороны, в обязанности Общества формировать стоимость основного средства, капитализируя расходы на его строительство и не имея возможности учесть данные расходы для целей налогообложения иначе как путем амортизации.

С другой стороны, тот же принцип позволяет в случае реализации предпринимательских рисков, «коммерческой неудачи» и прекращения строительства учесть произведенные затраты в составе расходов при исчислении налога на прибыль как экономически обоснованные затраты (Постановление Президиума ВАС РФ от 15.12.2009 N 10592/09 по делу № А29-6246/2008, Определение ВАС РФ от 20 января 2011 г. № ВАС-18063/10, Постановление АС Уральского округа от 18.01.2018 по делу № А60-15584/2017).

Налоговый орган в обоснование вывода о необходимости «переноса» расходов с Завода CKD на Завод двигателей указывает основание, которое можно сформулировать следующим образом: «Поскольку на земельном участке, на котором строился Завод CKD, налогоплательщик может быть когда-нибудь что-нибудь построит, то и расходы в виде стоимости ликвидированного незавершенного строительства он должен «перенести» на такой объект, который когда-нибудь может быть будет реализован».

При этом такое основание для «переноса» расходов заявляется Инспекцией без реального исследования обстоятельств экономической связи между строительством Завода CKD и Заводом двигателей.

Доводы Инспекции сводятся к попытке доказать, что Общество после ликвидации строительства Завода CKD сразу приступило к новому строительству Завода двигателей.

Так, Инспекция в обоснование своих выводов приводит следующие обстоятельства: 1) Еще в 2014 году Общество предполагало, что на его земельном участке кто-то будет размещать какие-то объекты недвижимости (вместо завода CKD) в рамках проекта ОЭЗ (стр. 89 Решения). 2) 07.04.2015 Общество заключило договор с ОАО «Институт Казанский ПРОМСТРОЙПРОЕКТ» на 2015 г. на разработку рабочей документации на «Участок по производству автомобильных двигателей», расположенный в Индустриальном Парке на территории Особой Экономической Зоны (данный проект никогда не был реализован). 3) 01.11.2015 Общество заключило договор ОАО «Институт Казанский ПРОМСТРОЙПРОЕКТ» на разработку проектной документации на «Цех сборки двигателей Мазда», расположенный в Индустриальном Парке (данный проект также никогда не был реализован); 4) 03.12.2015 Общество составило «Бизнес-план», который был направлен в Минпромторг в целях изучения возможности заключения СПИК, что «свидетельствует о проработке возможности реализации проекта по строительству завода двигателей в рамках выполнения специального инвестиционного контракта».

Таким образом, налоговым органом установлено, что Общество в течение 2015 года и далее рассматривало различные возможности использования принадлежащего ему земельного участка по адресу <...>. Сначала речь шла о предоставлении данного участка для размещения на нем объектов ОЭЗ, далее рассматривалась возможность заключения СПИК для организации производства двигателей (без строительства завода).

Вместе с тем, данные обстоятельства не образуют экономической связи между ликвидированным Заводом CKD и другими проектами, возможность реализации которых рассматривалась в 2015 году. И, тем более, расходы на строительство Завода CKD не были экономически связаны с расходами на новое строительство Завода двигателей, которое началось в августе 2017 года.

Позиция Инспекции основывается на ошибочном выводе: после прекращения строительства Завода CKD Общество приступило к строительству Завода двигателей. По мнению Инспекции, в момент ликвидации строительства Завода CKD Общество уже знало, что будет строить на этом же месте Завод двигателей. Данный вывод не соответствует установленным в рамках проверки фактическим обстоятельствам.

Если рассмотреть спорную ситуацию с точки зрения хронологического развития событий, то она выглядит так: 1) 15.01.2015 Общество точно знало, что проект Завода CKD не будет реализован. Какие-либо мероприятия по строительству были прекращены. 2) На дату 15.01.2015 Общество объективно не знало, будет ли вместо Завода CKD осуществляться какое-либо иное строительство. 3) В течение 2015-2016 года Общество не предполагало самостоятельно строить какие-либо новые объекты основных средств. Общество предполагало стать участником ОЭЗ промышленного типа на территории г. Владивосток. В рамках данной ОЭЗ строительство Индустриального парка должно было быть осуществлено Управляющей компанией ОЭЗ «ВЛАДИС» (подробнее в разделе 2.4. настоящего заявления), а не Обществом, а Общество должно было организовать производство (приобрести производственное оборудование и запустить производственные линии). 4) 26.02.2016 Общество получило предварительное заключение Минпромторга России о возможности заключения СПИК (стр. 44 Решения). Однако данный СПИК в изначальной редакции также не предусматривал самостоятельное строительство Обществом здания завода, а предусматривал только организацию в построенном компанией «ВЛАДИС» здании производства. Кроме того, Общество не могло объективно знать, будет ли в итоге заключен СПИК и когда начнется его исполнение. 5) 02.09.2016 был заключен СПИК № 2, однако и этот факт не свидетельствовал о том, что Обществом будет строиться какой-либо объект, так как предметом СПИК строительство здания не являлось. Дата начала строительства здания Индустриального парка ОЭЗ до сих пор не была известна. 6) Только 01.07.2017 Обществом с ОАО Институт «Казанский ПРОМСТРОЙПРОЕКТ» был заключен договор на выполнение проектных работ №MS-06/l 7-048 от 01.07.2017, который предполагал разработку проектной документации для строительства Завода двигателей. 7) И только 22.08.2017 Обществом был получен единственный документ, однозначно свидетельствующий о возможности начала строительства – разрешение на строительство 25-RU25304000-54-2017-МВР. 8) 19.10.2017 в СПИК были внесены изменения, предусматривающие обязанность Общество не только организовать производство двигателей, но и построить здание Завода двигателей.

Таким образом, 15.01.2015 Обществу было точно известно, что Завод CKD не будет построен, и только 22.08.2017 у Общества появилась определенность в вопросе о строительстве Завода двигателей. Разница во временном промежутке с датой ликвидации Завода CKD – более двух с половиной лет.

С учетом вышеизложенного, у Общества в 2015 году не было никаких объективных оснований полагать, что ликвидация строительства Завода CKD каким-либо образом связаны с новым строительством.

Как следствие, капитальные затраты на строительство Завода CKD должны были быть учтены Обществом в 2015 году, при отказе от реализации проекта строительства Завода CKD, что и было сделано.

Также налоговый орган заявляет доводы связанные с действиями Общества, совершенными в 2015 году в целях разработки документации на строительство цеха двигателей в рамках Особой экономической зоны в г. Владивостоке. По мнению Инспекции, разработка указанной технической документации свидетельствует о начале строительства Завода двигателей сразу после ликвидации Завода CKD.

Инспекция в оспариваемом решении не единожды указывает на несколько обстоятельств, связанных участием Общества в создании ОЭЗ промышленного типа на территории г. Владивосток, и делает следующие выводы: 1) «в связи с прекращением проекта «Автосборочный завод с CKD-циклом» ООО «МСМР» по согласованию с Правительством РФ и Администрацией Приморского края намеревалось стать резидентом ОЭЗ и принять участие в реализации нового проекта – Индустриальный парк на территории ОЭЗ. При этом в отношении указанного выше земельного участка уже в 2014г. предполагалось дальнейшее использование для размещения объектов капитального строительства» (стр. 89 Решения). 2) Соглашения между Обществом и ОАО «Институт Казанский ПРОМСТРОЙПРОЕКТ» от 07.04.2015 и 01.11.2015 предполагают подготовку рабочей документации по строительству цеха по производству двигателей внутри ОЭЗ. При этом строительство такого цеха должно было осуществлять Общество.

Таким образом, Инспекция считает, что участие Общества в ОЭЗ дополнительно подтверждает намерение Общества самостоятельно построить новые объекты капитального строительства на принадлежащем ему земельном участке. При этом, по мнению Инспекции, такие намерения возникли еще в 2014 году.

Вместе с тем, данное утверждение не соответствует фактическим обстоятельства, имевшим место в 2015 году.

Общество действительно рассматривало возможность участия в ОЭЗ в 2015 году путем предоставления своего земельного участка для строительства Индустриального парка. Однако Общество в рамках ОЭЗ не предполагало осуществлять какое-либо строительство самостоятельно.

Данное обстоятельство подтверждается следующим.

Обществом в адрес Инспекции было представлено соглашение между Правительством РФ и региональными органами № С-336-ЕЕ/Д14 от 16.09.2014 о создании ОЭЗ промышленного типа на территории г. Владивосток (Приложение 20). Как следует из данного соглашения, часть территории ОЭЗ предполагалось разместить на земельных участках, принадлежащих Обществу (стр. 10 Приложение № 2 к Соглашению № С-336-ЕЕ/Д14 от 16.09.2014 (Согласно Соглашению о создании ОЭЗ земельный участок с кадастровым номером 25:28:000000:62772, принадлежащий ООО «МСМР», вошел в границы территории ОЭЗ. Земельный участок с кадастровым номером 25:28:000000:62772 был образован путем объединения земельных участков с кадастровыми номерами 25:28:010029:122, 25:28:010029:123, 25:28:010029:124, 25:28:010029:137, 25:28:010029:138, 25:28:000000:16561, принадлежащих ООО «МСМР».)).

Согласно п. 2.2. указанного соглашения, финансирование строительства объектов инфраструктуры ОЭЗ, в т.ч. на территории земельных участков Общества, осуществляется за счет федерального и регионального бюджетов.

13.05.2015 Минэкономразвития РФ и акционерное общество «Владивосток Индастриал Сервис» (АО «ВЛАДИС») подписали соглашение № С-133-АЦ/Д14 об управлении ОЭЗ промышленно-производственного типа, созданной на территории г. Владивостока.

В связи с прекращением проекта Завода CKD по согласованию с Правительством РФ и Администрацией Приморского края Общество намеревалось стать резидентом ОЭЗ и принять участие в ее реализации путем предоставления своего земельного участка для строительства Индустриального парка.

В соответствии с п. 5.6. Договора от 13.05.2015 создание, содержание и эксплуатация объектов инфраструктуры ОЭЗ осуществляется АО «ВЛАДИС» за счет средств АО «ВЛАДИС». Таким образом, у Общества не могло возникнуть объекта капитального строительства при участии в ОЭЗ, так как все строительство должно было осуществляться третьими лицами, а не Обществом, и право собственности на такие объекты должно было возникать у третьих лиц.

Разработанные OAO Институт «Казанский ПРОМСТРОЙПРОЕКТ» проектные документации по соглашениям от 07.04.2015 и 01.11.2015 предполагали проект размещения Обществом производственного оборудования в уже построенном АО «ВЛАДИС» здании индустриального парка.

То обстоятельство, что в рамках соглашения от 07.04.2015 и соглашения от 01.07.2017 с OAO Институт «Казанский ПРОМСТРОЙПРОЕКТ» разрабатывались принципиально разные проектные документации на разные объекты, подтверждается также ответом самого OAO Институт «Казанский ПРОМСТРОЙПРОЕКТ» № 220/21 от 22.04.2021 на запрос Общества.

При этом результаты работ, полученные по договорам с ОАО «Институт Казанский ПРОМСТРОЙПРОЕКТ» от 07.04.2015 и от 01.11.2015, не использовались и не могли быть использованы, так как проект ОЭЗ не был реализован, индустриальный парк не был построен. И только проектная документация, разработанная по договору от 01.07.2017, была действительно использована в целях строительства Завода двигателей.

Таким образом, изложенные обстоятельства участия Общества в ОЭЗ и разработки проектной документации свидетельствуют о следующем: 1) В течение 2015 года Общество не предполагало и не могло предполагать новое капитальное строительство вместо Завода CKD. 2) Результаты работ OAO Институт «Казанский ПРОМСТРОЙПРОЕКТ» 2015 года никогда не были использованы, строительство в соответствии с данными документациями никогда не было осуществлено.

С учетом вышеизложенного, выводы Инспекции даже о наличии намерений Общества осуществлять новое капитальное строительство в 2014-2015 году вместо завода CKD являются необоснованными.

Позиция Инспекции основывается на доводе о том, что еще в декабре 2015 года Общество знало, что будет строить Завод двигателей, так как подало в Минпромторг России бизнес-план, предусматривающий реализацию данного проекта.

Вместе с тем, данный вывод противоречит содержанию как указанного бизнес-плана, так и самого СПИК № 2, заключенного 02.09.2016.

Из содержания СПИК № 2 прямо следует, что Общество как Инвестор обязалось создать и модернизировать мощности промышленного производства двигателей (статья № 1 СПИК). В состав обязательств Инвестора входило (пп. 7.2., 7.5. приложения № 1 к СПИК) приобретение оборудования, его установка и запуск производственных линий. Строительство здания завода не входило в обязательства Общества и не предусматривалось положениями СПИК, так как Общество на данном этапе рассчитывало, что здание будет строиться АО «ВЛАДИС» в рамках проекта ОЭЗ.

Лишь в 2017 году, когда проект ОЭЗ не состоялся, Общество было вынуждено приступить к самостоятельному строительству здания Завода двигателей.

Обязательства Общества по строительству здания были зафиксированы только в дополнительном соглашении № 1 к СПИК от 18.10.2017.

Так, из пп. 7.2., 7.5. приложения № 1 к СПИК в редакции дополнительного соглашения следует, что состав обязательств Общества в 2017 году изменился: в него вошли строительно-монтажные работы и ввод объекта в эксплуатацию. Соразмерно увеличилась и стоимость инвестиционного проекта с 2 млрд. рублей до 2.8 млрд. рублей (статья 3 СПИК в редакции дополнительного соглашения).

Вышеизложенное подтверждает, что до 2017 года Общество не собиралось строить здание Завода двигателей, даже в рамках исполнения обязательств по СПИК.

Следовательно, факт подачи бизнес-плана в Минпромторг России в декабре 2015 года и даже факт заключения данного СПИК в 2016 году не подтверждает позицию Инспекции, так как СПИК изначально не предполагал строительство Завода двигателей.

Из вышеизложенного следует, что для вывода о необходимости «переноса» расходов с Завода CKD на Завод двигателей, требуется экономическая взаимосвязь данных двух объектов.

Чтобы «перенести» расходы, необходимо обосновать, каким образом расходы на строительство Завода CKD участвовали в строительстве Завода двигателей. При этом, если результаты работ по строительству Завода CKD не использовались при строительстве Завода двигателей, то стоимость таких работ не может быть «перенесена». «Перенос» повлечет экономически необоснованное и недостоверное формирование стоимости Завода двигателей, ее искажение в бухгалтерском учете.

В рассматриваемом случае никакой экономической взаимосвязи между работами по строительству Завода CKD и Завода двигателей нет. Это следует из существенного различия в технических характеристик двух заводов.

Из представленного заявителем описания двух заводов, площадь Завода двигателей в 6.3 раза меньше, чем площадь Завода CKD. Использованная площадь земельного участка для застройки у Завода двигателей почти в 3 раза меньше, чем у Завода CKD.

Для строительства Завода двигателей использована самостоятельная техническая документация, разработанная именно в 2017 году OAO Институт «Казанский ПРОМСТРОЙПРОЕКТ». Техническая документация для Завода CKD при этом не использовалась и не могла быть использована.

Суд учитывает, что при строительстве Завода двигателей были самостоятельные подготовительные работы, учтенные в стоимости завода.

На странице 71 оспариваемого решения Инспекция частично согласилась с позицией Общества в части расходов, приходящихся на подготовку различных технических документаций для строительства Завода CKD, и признала правомерность списания данных затрат в 2015 году.

Расходы же на подготовку земельного участка к строительству Завода CKD, снос старых построек на данном участке, устройство буронабивных свай и др. схожие расходы Инспекция посчитала подлежащими «переносу» на стоимость Завода двигателей.

Также суд учитывает, что при строительстве Завода двигателей были самостоятельные аналогичные расходы «подготовительного характера», в связи с чем, нет никаких оснований для «переноса» таких расходов с Завода CKD.

Так, в 2017 году Общество заключило договор подряда от 21.07.2017 с организацией ООО «КЭР-ДВ» на выполнение строительно-монтажных работ. В рамках данного договора были выполнены следующие работы: Комплекс работ с грунтом; Устройство буронабивных свай; Засыпка траншей и котлованов; Установка металлических столбов на винтовых сваях и другие.

Подробный перечень подготовительных работ, выполненных при строительстве Завода двигателей, представлен в сравнительной таблице и подтверждается актами КС-2.

Как следует из сравнительной таблицы, большинство работ при строительстве Завода двигателей аналогичны работам при строительстве Завода CKD. Данное обстоятельство подтверждает, что оснований для «переноса» стоимости таких работ с Завода CKD на Завод двигателей нет – при строительстве Завода двигателей имели место самостоятельные подготовительные работы, а результаты работ строительства Завода CKD не использовались и не могли использоваться.

Строительство заводов на одном земельном участке не имеет правового значения для порядка признания расходов.

Так, в обоснование своих выводов Инспекция неоднократно ссылается на то обстоятельство, что Завод двигателей был построен на том же земельном участке, на каком планировалось строительство Завода CKD (например, стр. 85-87 Решения), но не поясняет, каким образом совпадение земельных участков для строительства двух заводов само по себе объясняет их экономическую взаимосвязь.

Подход налогового органа предполагает, что разница в сроках строительства и технических характеристиках объектов не имеет значения, а факта совпадения земельных участков достаточно, чтобы сделать вывод о необходимости «переноса» расходов с одного недостроенного объекта на другой достроенный.

При таком подходе налогоплательщик ставится в положение полной правовой неопределенности. Инспекция не предлагает подхода об определенном сроке, в течение которого Общество должно было «ожидать» начала строительства нового основного средства перед списание затрат на ликвидированное основное средство.

Налоговый орган не предлагает и подхода к определению затрат, связанных с земельным участком, которые необходимо «перенести».

Такой подход в любом случае нельзя признать правомерным, так как все затраты на подготовку земельного участка площадью застройки в 32 000 квадратных метров не могут быть «перенесены» на объект, занимающий 13 000 квадратных метров.

Кроме того, такой произвольный подход позволяет менять позицию налогового органа по его усмотрению, каждый раз определяя разный список расходов, обязательных к «переносу». На фоне отсутствия какого-либо специального регулирования в НК РФ налогоплательщик при таком подходе никогда не будет иметь правовой определенности.

На стр. 94 оспариваемого решения Инспекция в качестве подтверждения своей позиции указывает, что при разработке проектной документации на Завод двигателей использовались результаты инженерно-геологических и инженерно-гидрометеорологических изысканий, результаты сейсмического микрорайонирования, результаты штамповых испытаний территорий строительства, выполненных в 2013 году.

Так, по мнению Инспекции, использование в 2017-2018 гг. результатов данных работ свидетельствует о наличии экономической связи между строительством Завода CKD и Завода двигателей.

Однако такой подход Инспекции приводит к тому, что любое строительство на том же земельном участке, вне зависимости от того, когда оно будет происходить, и что будет строиться, будет экономически связано с Заводом CKD.

Общество действительно понесло расходы на соответствующие изыскания применительно к земельному участку в 2013 году. Возможность использовать результаты данных изысканий в 2018 году без повторения испытаний вытекает из существа таких изысканий и строительства, как вида деятельности.

Рассматриваемые изыскания проводились применительно к земельному участку, а не к Заводу CKD и с момента их проведения могли использоваться при любом строительстве на данном земельном участке, вне зависимости от сроков строительства и видов строительства.

Это подтверждается и тем, что затраты на проведение изысканий правомерно признаны Обществом в период их осуществления, т.е. в 2013 году (Правомерность признания данных затрат как текущих подтверждена решением Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №8 от 19.12.2016 N.15-13/34P (выездная проверка Общества за 2012-2014 гг.)). Данные затраты не капитализировались в стоимость Завода CKD, так как относились не собственно к строительству Завода CKD, а к изучению информации о земельном участке.

С учетом вышеизложенного, изыскания в отношении земельного участка, которые могут использоваться в дальнейшем в течение длительного периода времени при любом строительстве на данном земельном участке, не образуют «связи» между собственно объектами строительства на данном участке. А факт наличия таких изысканий не дает оснований для вывода о необходимости «переноса» расходов с одного строительства на любое другое строительство на данном земельном участке.

Суд учитывает, что затраты в размере 362 083 343 руб. являются предметом претензий налоговых органов уже вторую выездную налоговую проверку подряд.

В ходе выездной налоговой проверки за 2012-2014 гг. МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 8 (далее – МИФНС № 8) уже проверяла данные затраты и определила их статус.

Так, в резолютивной части Решения МИФНС № 8 от 19.12.2016 N.15-13/34P была сформулирована следующая позиция: «Таким образом, в нарушение ст.256, п.1 ст.257, п.5 cт.270 Кодекса ООО «МСМР» неправомерно включило в состав расходов, связанных с производством и реализацией, затраты капитального характера, относящихся к строительству производственных мощностей и созданию корпусов цехов сварки, окраски, сборки кузовов, всего за 2013 год в сумме 225 325 022 руб., за 2014 год – 136 758 321 руб., что повлекло неуплату налога на прибыль организации за 2013 год в сумме 45 065 004 руб., завышение убытка при исчислении налога на прибыль организаций за 2014 год в сумме 136 758 321 руб.

Указанные затраты в сумме 362 083 343 руб. (225 325 022 руб. за 2013 год + 136 758 321 руб. за 2014 год), относящиеся к строительству объекта «Автосборочный завод с СKD-циклом» в период 2013-2014 гг., могут быть отнесены в состав расходов при исчислении налога на прибыль организации на основании пп.49 п.1 ст.264, пп.20 п.1 ст.265 Кодекса в 2015 году как другие обоснованные расходы только при наличии документального обоснования, позволяющего однозначно утверждать, что Соглашение №С-588-ОС/Д25 от 22.06.2011 не может быть надлежащим образом исполнено ООО «МСМР».

Решение МИФНС № 8 вынесено 19.12.2016, то есть при вынесении данного решения МИФНС № 8 имела возможность оценить обстоятельства 2015-2016 гг. (заключение Обществом СПИК, строительство индустриального парка ОЭЗ), и сделать соответствующие выводы.

Тем не менее, МИФНС № 8 указала на возможность учесть спорные расходы именно в 2015 году, а не «переносить» их на какие-либо иные налоговые периоды в связи с заключением Обществом СПИК или иными обстоятельствами.

В оспариваемом же по настоящему делу решении налоговый орган необоснованно пересматривает подход, уже выраженный МИФНС № 8, о периоде, в котором могут быть признаны спорные расходы на строительство Завода CKD.

В судебной практике признается принцип правовой определённости, в соответствии с которым налогоплательщик должен иметь возможность в разумных пределах предвидеть последствия своего поведения и быть уверенным в неизменности своего официально признанного статуса, приобретенных прав, прежде всего, в том, что касается размера налоговой обязанности, полноты и правильности ее исполнения. (Определение Верховного Суда РФ от 16.03.2018 № 305-КГ17-19973 по делу № А40-230080/2016 (ПАО «Т Плюс»)).

Одной из составляющих принципа правовой определенности является требование защиты правомерных ожиданий налогоплательщика. Данное требование последовательно воплощается в решениях Верховного Суда РФ по налоговым спорам. Так, в Определении Верховного Суда РФ от 06.03.2018 № 308-КГ17-14457 по делу № А53-18839/2016 (ИП ФИО5) судом было отмечено следующее: «Как неоднократно отмечал Конституционный Суд Российской Федерации, применение ранее установленных условий реализации прав и свобод должно осуществляться на основе принципа поддержания доверия граждан к закону и действиям государства (определения от 03.03.2015 N 417-О, от 02.04.2015 N 583-О).

Налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов (определение КС РФ от 12.07.2006 № 267-О). При ином подходе нарушается требование защиты правомерных ожиданий предпринимателя».

Данное дело отражено в «Обзоре правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых во втором квартале 2018 года по вопросам налогообложения», который был направлен Федеральной налоговой службой для использования в работе Письмом ФНС России от 11.04.2018 № СА-4-7/6940.

В настоящем случае Инспекция повторно переквалифицировала расходы Общества на строительство Завода CKD по сравнению с квалификацией, данной указанным расходам МИФНС № 8.

Общество полагает, что Инспекцией нарушен принцип правомерных ожиданий и поддержания доверия к закону, т.к. данные действия налоговых органов по мнению заявителя привели к тому, что Общество не имеет правовой определенности относительно статуса спорных расходов на протяжении уже более пяти лет.

Оспариваемое решение инспекции предполагает учет спорных затрат в стоимости Завода двигателей. Однако, Общество не имеет гарантий, что рассматриваемые расходы снова не будут признаны экономически необоснованными при очередной выездной налоговой проверке или им будет дана какая-либо иная квалификация.

Учитывая изложенные обстоятельства, требования заявителя о признании недействительным решения от 18.09.2020 №03-1-29/1/42 в части уменьшения убытка по налогу на прибыль, исчисленного за 2015 год, на 282 284 301 руб., доначисления налога на прибыль за 2016 год в размере 56 456 860 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа являются законными и обоснованными.

По положениям статьи 168 АПК РФ при принятии решения арбитражный суд распределяет судебные расходы.

Согласно части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В соответствии со статьей 101 АПК РФ к судебным расходам отнесена государственная пошлина.

Ввиду удовлетворения заявленного требования судебные расходы по уплате государственной пошлины относятся на заинтересованное лицо.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 110, 112, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

Заявленное требование удовлетворить: признать недействительным вынесенное Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 решениеот 18.09.2020 №03-1-29/1/42в части уменьшения убытка по налогу на прибыль, исчисленного за 2015 год, на 282 284 301 руб., доначисления налога на прибыль за 2016 год в размере 56 456 860 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 в пользу общества с ограниченной ответственностью "МАЗДА СОЛЛЕРС МАНУФЭКЧУРИНГ РУС" 3000руб. государственной пошлины, уплаченной при подаче заявления в суд.

Решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба, а в случае подачи апелляционной жалобы, если решение не отменено и не изменено - со дня принятия постановления арбитражным судом апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Девятый арбитражный апелляционный суд (127994, г.Москва, ГСП-4, проезд Соломенной Сторожки, д. 12) в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Московского округа (127994, Москва, ГСП-4, ул. Селезневская, д. 9) в течение двух месяцев со дня вступления решения по делу в законную силу при условии, что решение было предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются в арбитражные суды апелляционной и кассационной инстанций через Арбитражный суд города Москвы.

В случае обжалования решения в порядке апелляционного или кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить соответственно на интернет-сайтах Девятого арбитражного апелляционного суда: http://9aas.arbitr.ru/ и Арбитражного суда Московского округа: http://fasmo.arbitr.ru/

Информация о движении дела размещена на сайте суда по адресу: http://msk.arbitr.ru/

СУДЬЯ О.Ю. Суставова