Гражданский кодекс часть 1

Рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению ОБЩЕСТВО С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ "СТРАХОВАЯ КОМПАНИЯ "СОГЛАСИЕ" (129110, МОСКВА ГОРОД, ГИЛЯРОВСКОГО УЛИЦА, 42, ОГРН: <***>, Дата присвоения ОГРН: 16.07.2002, ИНН: <***>, КПП: 770201001)

к ответчику МЕЖРЕГИОНАЛЬНАЯ ИНСПЕКЦИЯ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ ПО КРУПНЕЙШИМ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМ № 9 (107061, <...>, , ОГРН: <***>, Дата присвоения ОГРН: 03.07.2006, ИНН: <***>, КПП: 771801001)

о признании недействительным решения №53 от 23.11.2020 г.

УСТАНОВИЛ:

ОБЩЕСТВО С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ "СТРАХОВАЯ КОМПАНИЯ "СОГЛАСИЕ" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МЕЖРЕГИОНАЛЬНОЙ ИНСПЕКЦИИ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ ПО КРУПНЕЙШИМ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМ № 9 о признании недействительным решения №53 от 23.11.2020 г.

Заявитель поддержал требования в полном объеме.

Ответчик против иска возражал по мотивам отзыва.

Общество заявило ходатайство о восстановлении пропущенного срока на подачу заявления в суд,предусмотренного частью 4 статьи 198 АПК РФ.

Судом установлено, что срок для подачи искового заявления пропущен Обществом по уважительной причине, так как в виду фактического отсутствия Решения ФНС России по апелляционной жалобе действовал добросовестно и в соответствии с нормами действующего законодательства РФ, считал периодом для подачи искового заявления период с 30.01.2021г. по 30.04.2021г. включительно.

В соответствии с частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Суд признает уважительными обозначенные обществом причины пропуска срока подачи заявления и восстанавливает срок для подачи заявления на основании ст. 198 АПК РФ.

Суд, выслушав доводы представителей сторон, участвующих в деле, исследовав материалы дела, считает заявленные требования не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

24.01.2020 Общество представило в Инспекцию первичную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2019 года.

В дальнейшем в связи с подачей Обществом 20.05.2020 уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2019 года (корректировка 1) и 16.07.2020 уточненной налоговой декларации (корректировка 2) Инспекцией была проведена камеральная налоговая проверка с 16.07.2020 по 16.10.2020.

По окончании камеральной налоговой проверки был составлен Акт налоговой проверки от 30.09.2020 № 33.

С учетом представленных Обществом возражений от 20.10.2020 № 01150-790/20 Инспекция вынесла решение от 23.11.2020 № 53 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение Инспекции).

В дальнейшем Общество обратилось в ФНС России с апелляционной жалобой от 29.12.2020 № 01150-851/20 на Решение Инспекции.

ФНС России решением от 22.01.2021 № КЧ-4-9/628® (далее - Решение ФНС России), оставила апелляционную жалобу Общества без удовлетворения.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд исходит из следующего.

Как следует из фактических обстоятельств дела, вследствие отказа страхователя (выгодоприобретателя)-юридического лица от своих прав на застрахованное имущество (в случае его гибели) в пользу страховщика в целях получения от него страховой выплаты (страхового возмещения) в размере полной страховой суммы согласно пункту 5 статьи 10 Закона Российской Федерации от 27.11.1992 N 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» (далее - Закон РФ № 4015-1) Обществу были переданы права собственности на годные остатки транспортных средств (далее - ГОТС) согласно счетам-фактурам, указанным на странице 6-9 Решения Инспекции.

При реализации ГОТС Общество определило налоговую базу в соответствии с пунктом 3 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) (по «межценовой разнице») и рассчитало соответствующие суммы налога, подлежащие уплате в бюджет, по расчетной ставке налогообложения 20/120, в соответствии с пунктом 4 статьи 164 Кодекса.

Вышеуказанное привело к неуплате налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2019 года в размере 12 151 612 руб., начислению пени в размере 251 854, 33 руб. и штрафу в размере 2 427 203 руб.

Спорным по настоящему делу является вопрос порядка учета НДС по приобретаемым ГОТС (далее также - «входной» НДС), от которых отказались юридические лица-страхователи взамен полной выплаты им возмещения в размере полной страховой суммы (абандон) для дальнейшей перепродажи.

По мнению Общества, учет НДС по приобретаемым ГОТС должен осуществляться согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 170 Кодекса в соответствии с которым суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (в том числе основных средств), учитываются в их стоимости в случае использования данных товаров для операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Не подлежащие обложению НДС операции поименованы в статье 149 Кодекса, к их числу отнесено и оказание услуг по страхованию, сострахованию и перестрахованию страховщиками.

В силу упомянутых положений Налогового кодекса Российской Федерации Общество учитывало в стоимости товаров суммы уплаченного поставщикам НДС, то есть «входной» НДС не заявлялся к вычету, а учитывался по стоимости (в цене товара).

При реализации в дальнейшем имущества, учтенного по стоимости с НДС, налоговая база определялась на основании пункта 3 статьи 154 Кодекса как разница между ценой реализуемого имущества с учетом НДС и стоимостью (остаточной стоимостью) этого имущества.

Позиция Общества подлежит отклонению на основании следующего.

Согласно пункту 5 статьи 170 Кодекса банки, страховщики, негосударственные пенсионные фонды, организаторы торговли (в том числе биржи), клиринговые организации (с учетом особенностей, установленных пунктом 5.1 статьи 170 Кодекса), профессиональные участники рынка ценных бумаг, управляющие компании инвестиционных фондов, паевых инвестиционных фондов и негосударственных пенсионных фондов, организация, осуществляющая деятельность по страхованию экспортных кредитов и инвестиций от предпринимательских и (или) политических рисков в соответствии с Федеральным законом от 8 декабря 2003 года № 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности», имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма налога, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.

В соответствии с пунктом 2 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:

1)приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

2)приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

3)приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

4)приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Кодекса;

5)приобретения банками, применяющими порядок учета налога, предусмотренный пунктом 5 статьи 170 Кодекса, товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, которые в дальнейшем реализуются банками до начала использования для осуществления банковских операций, для сдачи в аренду или до введения в эксплуатацию.

Следовательно, пунктом 2 статьи 170 Кодекса установлен закрытый перечень случаев, при которых суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости товаров (работ, услуг). В ходе камеральной проверки установлено, что:

•операции по реализации ГОТС, приобретенных у юридических лиц не являются операциями, освобождаемыми от налогообложения в соответствии со статьей 149 Кодекса;

•реализация ГОТС в ситуации, описываемой в настоящем деле, осуществляется на территории Российской Федерации, следовательно, местом реализации признается территория Российской Федерации;

•Общество является налогоплательщиком налога на добавленную стоимость и не освобождено от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

•операции по реализации ГОТС, приобретенных у юридических лиц, в силу пункта 1 статьи 146 Кодекса являются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость;

• Общество не является банком.

Следовательно, при приобретении ГОТС у юридических лиц Общество было не вправе учитывать суммы налога, предъявленные указанными страхователями -юридическими лицами, в стоимости приобретенного имущества, и рассчитывать налоговую базу по НДС согласно пункту 3 статьи 154 Кодекса.

Налоговую базу в данном случае следует определять в общеустановленном порядке согласно пункту 1 статьи 154 Кодекса

Аналогичная позиция изложена в письмах ФНС России от 20.05.2015 № ГД-4-3/8429@ «О порядке применения налога на добавленную стоимость при реализации страховой организацией поврежденных автомобилей, права на которые были переданы ей физическими лицами и организациями», от 27.05.2015 № ГД-4-3/8953@, и многочисленных письмах Минфина России от 28.04.2011 № 03-07-11/114, от 20.04.2015 № 03-07-15/22310, от 22.04.2015 № 03-07-11/22992.

Согласно позиции ФНС России и Минфина России в случае реализации страховщиком поврежденных автомобилей, полученных от страхователей-юридических лиц, отказавшихся от прав на эти автомобили в указанных целях, налоговую базу следует определять в общеустановленном порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 154 Кодекса.

Ссылка Общества на учетную политику является необоснованной, поскольку принятая учетная политика не может противоречить положениям Кодекса.

Общество в целях учета сумм налога, уплаченных поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам) согласно своей учетной политике, применяло пункт 5 статьи 170 Кодекса, т.е. данные суммы НДС имело право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

Кроме того в пункте 8.2 положения Банка России от 22.09.2015 № 492-П «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, инвестиционного имущества, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, имущества и (или) его годных остатков, полученных в связи с отказом страхователя

(выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество, в некредитных финансовых организациях» (далее - Положение № 492-П) указано, что: «При первоначальном признании объектов имущества и (или) его годных остатков, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество, производится их оценка по предполагаемой цене, по которой объекты могут быть проданы, за вычетом затрат, необходимых для их продажи (чистая стоимость возможной продажи)».

Таким образом, ни Налоговым кодексом Российской Федерации, ни Положением № 492-П, а также письмами Минфина России и ФНС России не предусмотрен учет «входного» НДС в стоимости ГОТС.

По мнению Общества, большинство ГОТС реализовывалось без дополнительной наценки и алгоритм расчета налоговой базы Инспекции предполагает излишнее обложение НДС данных операций (двойное налогообложение).

Однако, приведенные Обществом доводы являются несостоятельными, поскольку НДС по приобретенным ГОТС подлежит учету в затратах по налогу на прибыль организаций согласно пункту 5 статьи 170 Кодекса (в случае если такая возможность предусмотрена в учетной политике организации финансовой отрасли, в данном случае Общество в своей учетной политике такую возможность предусмотрело).

Таким образом, Общество должно было «входной» НДС учитывать в затратах по налогу на прибыль организаций, а при реализации ГОТС - выставлять НДС покупателю по ставке 20%.

Общество ошибочно полагает, что налогообложение НДС при покупке товара, а затем при последующей реализации представляет собой двойное налогообложение.

Двойное налогообложение - это одновременное обложение одних и тех же доходов либо различными налогами в пределах одной страны, так называемое экономическое двойное налогообложение, либо идентичным налогом в разных странах - международное двойное налогообложение .

В отношении экономической природы НДС следует в первую очередь заметить, что при обложении налогом на добавленную стоимость операций по реализации товаров (работ, услуг) не учитываются финансовые показатели по сделке (прибыль/убыток).

При налогообложении НДС следует руководствоваться понятиями «необлагаемые операции» (освобожденные от налогообложения), перечисленными в статье 149 Кодекса, и облагаемые НДС операции (статья 146 Кодекса).

Таким образом, в данной ситуации, вопреки позиции Общества, отсутствовало двойное налогообложение, поскольку обложению НДС подлежали транспортные средства как в момент их приобретения Обществом, так и в момент реализации.

Вышеизложенную позицию Инспекции подтверждает и приведенная Обществом судебная практика, а именно определения Верховного Суда Российской Федерации от 03.10.2017 № 305-КГ17-4111, от 13.09.2018 № 309-КП8-7790, от 13.12.2019 № 301-ЭС19-14748.

Общество также полагает, что пункты 8.2 и 8.4 Положения № 492-П, а также Разъяснения Банка России (на 30.03.2018) по применению Положения № 492-П предусматривают учет на счете № 61101 «Имущество и (или) его годные остатки, полученные в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество» (далее - счет № 61101) ГОТС по цене предполагаемой продажи (чистой стоимости возможной продажи), включая НДС.

При этом Общество, ссылаясь на постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» (далее — постановление ВАС РФ от 30.05.2014 № 33), определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 23.11.2017 № 308-ЭС17-9467 (далее - определение Верховного Суда Российской Федерации от 23.11.2017 № 308-ЭС 17-9467) считает, что цена предполагаемой продажи включает сумму НДС.

Позиция Общества является ошибочной и подлежит отклонению с учетом следующего.

Как указано в пункте 8.2 Положения № 492-П при первоначальном признании объектов имущества и (или) его годных остатков, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество, производится их оценка по предполагаемой цене, по которой объекты могут быть проданы, за вычетом затрат, необходимых для их продажи (чистая стоимость возможной продажи).

Согласно пунктам 2.9, 3.6, 4.6, 6.6 Положения № 492-П учет страховыми организациями основных средств, нематериальных активов, инвестиционного имущества, запасов (т.е. имущества, предназначенного для использования в основной, необлагаемой НДС деятельности) осуществляется в сумме фактических затрат на их приобретение (строительство, доставку и т.п.) и приведение их в состояние, пригодное для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, когда некредитной финансовой организацией в учетной политике определено иное на основании законодательства Российской Федерации). Случаи, когда налог на добавленную стоимость включается в стоимость имущества, как уже было отмечено выше, установлен пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

В отличие от указанных объектов учета ГОТС учитываются согласно пункту 8.2 Положения № 492-П по цене, по которой могут быть проданы (чистой стоимости возможной продажи), что прямо указывает на невозможность учета налога, предъявленного при приобретении этих ГОТС, в стоимости этого имущества.

Таким образом, как пункт 8.2 в отдельности, так и вся Глава 8 Положения № 492-П в целом не содержат предписаний о том, что ГОТС подлежат учету по стоимости с учетом налога.

В отношении пункта 8.4 Положения № 492-П стоит отметить, что данным пунктом установлено, что до даты определения руководством некредитной финансовой организации, являющейся страховщиком (перестраховщиком), дальнейших намерений в отношении использования полученного имущества либо его продажи объекты имущества и (или) его годных остатков (кроме объектов недвижимости), учитываются на балансовом счете № 61101 «Имущество и (или) его годные остатки, полученные в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество».

Согласно Положению Банка России от 02.09.2015 № 486-П «О Плане счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях и порядке его применения» (далее - Положение № 486-П) для учета ГОТС выделен отдельный счет № 61101 «Имущество и (или) его годные остатки, полученные в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество».

Положение № 486-П также предусматривает, что «Налог на добавленную стоимость, уплаченный» учитывается по счету № 60310, следовательно, довод Общества об учете ГОТС «по единой цене предполагаемой продажи, при этом подразумевающей, что такая цена включает в себя НДС», не соответствует действительности.

Более того, соответствующий общему правилу учет спорного имущества по стоимости без учета НДС прямо согласуется с нормой пункта 1 статьи 168 Кодекса, согласно которой при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4, 5 и 5.1 статьи 161 Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

В отношении представленных Обществом Разъяснений Банка России (на 30.03.2018) следует отметить, что данные разъяснения предусматривают расчет и отражение чистой стоимости возможной продажи согласно пунктам 8.2 и 8.4 Положения 492-П на счете № 61101.

При этом, как указывалось выше и отмечалось самим Обществом, счет № 61101 не предусматривает учет «входного» НДС, поскольку для этого согласно Положению 486-П применяется отдельный счет № 60310 «Налог на добавленную стоимость, уплаченный».

Ссылки Общества на пункт 17 постановления ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 и определение ВС РФ от 23.11.2017 № 308-ЭС17-9467 из которых, по мнению последнего, следует вывод, что цена договора включает, в том числе сумму НДС (в частности в случае невыделения данной суммы налога), следует также считать ошибочной в виду следующего.

Согласно пункту 17 постановления ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 и определению ВС РФ от 23.11.2017 № 308-ЭС17-9467 цена договора включает в себя цену НДС (в частности, в случае если она не выделяется в договоре и при этом операция подлежит налогообложению НДС).

Но следует учитывать, что данное толкование предусматривает, что из цены договора следует рассчитывать сумму НДС по той или иной налоговой ставке.

При этом вышеперечисленные позиции судов вопросы учета НДС в разрезе налогового или бухгалтерского учета никак не определяют.

Таким образом, к предмету данного спора пункт 17 постановления ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 и определение ВС РФ от 23.11.2017№ 308-ЭС17-9467 не относятся.

Также, по мнению Общества, в системе учёта некредитных финансовых организаций бухгалтерский счёт № 60310 «Налог на добавленную стоимость», предназначен для учёта НДС по приобретаемым товарам (работам и услугам), при этом данный факт не означает того, что стандарт бухгалтерского учёта не может предусматривать специального порядка учёта стоимости по другим балансовым счётам с включённой суммой НДС.

Однако данный довод Общества подлежит отклонению на основании следующего.

НДС, предъявленный при приобретении имущества, по общим правилам бухгалтерского учета не учитывается в стоимости этого имущества, поскольку является возмещаемым налогом. Исключения делаются только для таких видов приобретаемого имущества как, например, основные средства, нематериальные активы, инвестиционное имущество, запасы. Такое исключение делается в связи с назначением имущества, т.е. если актив предназначен для осуществления операций, необлагаемых НДС. Это в полной мере согласуется с правилами, установленными пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

Подтверждением (помимо положений Налогового кодекса Российской Федерации) позиции Инспекции являются нормы пунктов 2.9, 3.6, 4.6, 6.6 Положения № 492-П, в которых предусмотрена возможность бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, инвестиционного имущества, запасов по стоимости с учетом налога на основании законодательства Российской Федерации. Для учета ГОТС Положение № 492-П такой возможности не предусматривает. Это связано с тем, что ГОТС не являются профильным активом и не предназначены для использования в операциях, освобождаемых от налогообложения НДС.

Соответственно на счете № 61101 «входной» НДС может учитываться, если учет НДС по приобретаемым товарам (работам и услугам) прямо предусмотрен пунктом 2 статьи 170 Кодекса в стоимости товара (работы, услуги).

В свою очередь, если налогоплательщик должен вести раздельный учет НДС согласно пункту 4 и 4.1 статьи 170 Кодекса налогоплательщик должен учитывать уплаченный при приобретении товара (работы, услуги) НДС на отдельном счете № 60310 «Налог на добавленную стоимость» (аналогично в случае ведения учета согласно пункту 5 статьи 170 Кодекса).

Поскольку Общество не могло учитывать ГОТС по стоимости согласно пункту 2 статьи 170 Кодекса, то, соответственно, как следствие и указывать НДС на счете №61101 не представлялось возможным.

Таким образом, довод Общества о неделимости цены, уплаченной за ГОТС, не соответствует порядку их учета.

Является несостоятельной и позиция Общества о возможности применения в настоящем деле правовой позиции, выраженной в постановлении Президиума ВАС РФ от 31.01.2012 №12030/11 по делу № А56-36252/2010 (по налоговому спору с ОАО «Санкт-Петербургский акционерный коммерческий банк «Таврический»).

По указанному делу спорным являлся вопрос правомерности расчета налоговой базы по НДС по пункту 3 статьи 154 Кодекса («межценовая разница») в случае дальнейшей реализации ранее переданного заемщиком банку залогового имущества по соглашению о предоставлении отступного в связи с невозможностью возврата кредита заемщиком.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 24.02.2011 по делу № А56-36252/2010 (оставлено в силе постановлением Президиума ВАС РФ

от 31.01.2012 № 12030/11 по делу № А56-36252/2010 в отношении ОАО «Санкт-Петербургский акционерный коммерческий банк «Таврический», на которое ссылается Общество) принял во внимание разъяснения Минфина России, изложенные в письме от 31.05.2007 № 03-07-05/30, в котором указано, что банки могут рассчитывать налоговую базу по пункту 3 статьи 154 Кодекса при реализации имущества, не используемого в банковской деятельности, при реализации имущества, полученного банком в качестве отступного в счет погашения кредита (стр.6, постановления).

При этом Инспекция обращает внимание, что Федеральным законом от 19.07.2011 № 245-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» были внесены изменения в Налоговый кодекс Российской Федерации, пункт 2 статьи 170 Кодекса был дополнен подпунктом 5, который предоставил банкам право учета «входного» НДС по стоимости, то есть цена и налог должны учитываться неделимо).

В настоящем случае согласно вышеприведенным письмам Минфина России и ФНС России при совершении операций с ГОТС страховые организации применяют общий порядок - пункт 1 статьи 154 Кодекса, а не пункт 3 статьи 154 Кодекса, как сделал Заявитель.

При этом, как указано в статье 34.2 Кодекса Минфин России дает письменные разъяснения налоговым органам, налогоплательщикам, ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков, плательщикам сборов, плательщикам страховых взносов и налоговым агентам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Как уже было отмечено выше и не оспаривается Заявителем, пункт 2 статьи 170 Кодекса предусматривает закрытый перечень случаев, когда сумма предъявленного налога учитываются в стоимости приобретенного имущества. Соответственно, порядок расчета налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 154 Кодекса, при дальнейшей реализации такого имущества, также имеет строго ограниченный круг применения. Реализация ГОТС не входит в перечень, указанный в пункте 2 статьи 170 Кодекса.

Помимо вышеизложенного Судом был принят во внимание порядок ведения бухгалтерского учета банков, который предусматривал учет «входного» НДС по стоимости (то есть цена и налог должны учитываться неделимо). В частности пунктом 7 Указания Центрального банка Российской Федерации от 27.07.2001 № 1007-У «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций, совершаемых кредитными организациями при прекращении обязательств, обеспечении исполнения обязательств и перемене лиц в обязательствах по договорам на предоставление (размещение) денежных средств» предусмотрено, что «Имущество, приобретенное банком-кредитором в результате осуществления сделок по договорам отступного, новации, залога, при постановке на учет в балансе банка-кредитора отражается по счету 61011 «Внеоборотные запасы» в сумме прекращенных обязательств заемщика (должника) и списывается при его выбытии по балансовой стоимости выбывающего имущества в корреспонденции с соответствующими счетами по учету этого имущества». На основании указанных правил бухгалтерского учета приобретенное по соглашению о предоставлении отступного имущество принято банком к учету по стоимости, равной сумме прекращенных обязательств общества "Русский Дизель", в размере 50 ООО ООО рублей с учетом уплаченного налога на добавленную стоимость (стр.3 постановления Президиума ВАС РФ от 31.01.2012 № 12030/11).

Соответственно бухгалтерский учет имущества, полученного банками в качестве отступного, должен осуществляться по стоимости прекращенных обязательств с учетом налога. То есть вышеуказанный нормативный акт ЦБ РФ прямо предписывал банкам прекращенные обязательства заемщика по отступному, новации и залогу учитывать на едином счете 61011 «Внеоборотные запасы», при этом в сумме прекращенных обязательств учитывается и НДС.

В рассматриваемой же ситуации пунктом 8.2. Положения № 492-П установлено, что при первоначальном признании объектов имущества и (или) его годных остатков, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество, производится их оценка по предполагаемой цене, по которой объекты могут быть проданы, за вычетом затрат, необходимых для их продажи (чистая стоимость возможной продажи).

Ни прямого предписания, ни отсылки на иные нормы законодательства Российской Федерации (в отличии от учета основных средств, нематериальных активов, инвестиционного имущества и запасов), для учета ГОТС по стоимости с учетом налога, указанная норма не содержит.

Иными словами Глава 8 Положения № 492-П не предусматривает учета ГОТС, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество, по стоимости с учетом налога.

Таким образом, вопреки доводам Заявителя, в настоящем деле не подлежит применению правовой подход к исчислению НДС банками (по аналогии), изложенный в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31.01.2012 № 12030/11.

Общество также ссылается на то, что бухгалтерский счет № 61011, который используется Обществом, также использовался банками до 2012 года.

Дополнительно Общество указывает, что банки и страховщики не должны подвергаться различному налогообложению при осуществлении операций (принцип нейтральности налогообложения), ссылаясь на определение ВС РФ от 21.12.2018 № 306-КГ18-13567.

Однако позиция Общества является неверной, поскольку ГОТС учитываются на счете № 61101 согласно пункту 8.4 Положения № 492-П, а не на счете № 61011.

В отношении довода Общества о различном налогообложении одних и тех же операций, совершаемых страховщиками и банками, следует заметить, что в основе банковских сделок с имуществом, полученным в качестве отступного, и операций страховых компаний с ГОТС лежат совершенно разные договорные отношения и правила их исполнения и учета.

Относительная «похожесть» указанных сделок заключается в том, что в обоих случаях имеет место переход права собственности на имущество от должника к кредитору и от страхователя к страховщику, что с точки зрения статей 38, 39, 146 Кодекса является реализацией и объектом налогообложения по НДС и, соответственно, требует одинакового документального оформления. На этом этапе идентичность сделок заканчивается.

Правила бухгалтерского учета имущества, полученного в качестве отступного, для банков прописаны в соответствующем стандарте бухгалтерского учета для кредитных организаций. При этом банки при соблюдении условий подпункта 5 пункта 2 статьи 170 Кодекса имеют право учесть входной НДС в стоимости имущества, в связи с чем, довод о нарушении принципа нейтральности является несостоятельным.

Правила учета годных остатков имущества при отказе страхователя от прав собственности на застрахованное имущество прописаны в "Отраслевом стандарте бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, инвестиционного имущества, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, имущества и (или) его годных остатков, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество, в некредитных финансовых организациях", утвержденном Положением Банка России от 22.09.2015 № 492-П.

Инспекция обращает внимание на то, что Центральный Банк Российской Федерации также не считает данные операции идентичными даже у страховых организаций, на данный вывод указывает раздельный учет сделок с имуществом, полученным в качестве отступного, и учет сделок с годными остатками (Главы 7 и 8 Положения № 492-П).

Общество в Заявлении указывает на налоговые последствия, которые возникнут при принятии той или иной политики учета «входного» НДС.

Так, согласно позиции Общества, если бы НДС по приобретаемым ГОТС заявлялся бы к вычету, то у Общества возникло бы право на получение возмещения, поскольку Общество продавало транспортные средства с убытком.

Также Общество утверждает, что расчет налоговой базы, исчисленной с учетом пункта 3 статьи 154 Кодекса, а также пункта 5 статьи 170 Кодекса привел к уплате НДС в большем объеме, чем, если бы Общество исчисляло налог при раздельном учете по пунктам 4 и 4.1 статьи 170 Кодекса.

Несмотря на это, Общество делает вывод, что вне зависимости от того, какой метод расчёта НДС будет закреплён в его учётной политике для обложения операций по реализации годных остатков, положительная сумма налога к уплате в бюджет будет одинаковой.

Вышеуказанная позиция Общества является ошибочной с учетом следующего.

Общество противоречит своим же выводам, в частности в пункте 27 Заявления указываются различные последствия в зависимости от выбранного учета «входного» НДС, при этом в пункте 28 Заявления Общество указывает, что: «вне зависимости от того, какой метод расчёта НДС будет закреплён в учётной политике, положительная сумма налога к уплате в бюджет будет одинаковой».

Неверна и позиция Общества относительно алгоритма учета НДС по приобретаемым товарам (работам и услугам).

В частности Общество не могло использовать раздельный учет НДС согласно пунктам 4 и 4.1 статьи 170 Кодекса, поскольку учетной политикой Общества был предусмотрен учет согласно пункту 5 статьи 170 Кодекса.

Поскольку Общество закрепило в учетной политике пункт 5 статьи 170 Кодекса, то НДС по приобретаемым товарам (работам и услугам) необходимо было учесть в затратах по налогу на прибыль, а НДС, выставленный Обществом покупателям транспортных средств при их реализации, подлежал к уплате в бюджет.

При этом пункт 3 статьи 154 Кодекса в данном случае не используется.

Таким образом, при соблюдении Обществом налогового законодательства и правил бухгалтерского учета этого имущества, налог предъявляется страховщику и уплачивается в бюджет страхователем, а страховщик имеет право одномоментно учесть в затратах этот налог при исчислении налога на прибыль организаций. В дальнейшем, при реализации годных остатков страховщик предъявляет сумму налога уже покупателю этого имущества и уплачивает ее в бюджет. В бюджете остается только разница между налогом, исчисленным при реализации имущества, и налогом, предъявленным при приобретении. В этом заключается экономическая сущность косвенного налога на добавленную стоимость.

Дополнительно следует заметить, что письмом от 01.06.2020 № 01150-253/20 Общество подтвердило позицию Инспекции, в частности указав: «С 01.01.2020 г. при реализации ГОТС, право собственности на которые ранее перешло к Обществу от юридических лиц, налоговая база по НДС определяется как стоимость этих ГОТС в соответствии с п.1 ст. 154 НК РФ».

При этом в учетной политике на 2020 год Общество также закрепило, что с 01.01.2020 при реализации ГОТС, право собственности на которые ранее перешло к Обществу от юридических лиц, налоговая база по НДС определяется как стоимость этих ГОТС в соответствии с пунктом 1 статьи 154 Кодекса (пункт 4.5.2).

Инспекция обращает особое внимание, что при этом правила бухгалтерского учета ГОТС, полученных в связи с отказом страхователя от права собственности на застрахованное имущество, установленные Положением Банка России от 22.09.2015 № 492-П, не изменились.

С учетом вышеизложенного можно сделать вывод, что фактически Общество признало совершенное им налоговое правонарушение и, начиная с 01.01.2020, привело свою учетную политику в отношении полученных от юридических лиц-страхователей ГОТС в соответствие с положениями главы 21 Кодекса и правилами бухгалтерского учета, при этом продолжая придерживаться противоположной позиции в рамках настоящего дела.

Дополнительно следует отметить, что о недопустимости расширительного толкования положений Налогового кодекса Российской Федерации свидетельствует и судебно-арбитражная практика: постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 10.10.2018 № Ф06-38275/2018 по делу № А57-28054/2017.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 № 2196/10 обращено внимание на то, что статья 170 Кодекса (спор касался круга лиц, на которых возложена обязанность по восстановлению ранее заявленного к вычету налога) не подлежит расширительному толкованию.

Конституционный суд Российской Федерации в определении от 19.01.2005 №41-0 «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы Общества с ограниченной ответственностью «Оренсал» на нарушение конституционных прав и свобод подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации» указал, что поскольку пункт 1 статьи 164 Кодекса предусматривает освобождение от налогообложения, т.е. налоговую льготу, его положения не подлежат расширительному толкованию.

В постановлении Арбитражного суда Московского округа от 21.05.2018 по делу № А40-255442/2016 также обращено внимание, что положения налогового кодекса Российской Федерации (на примере пункта 4 статьи 164 Кодекса) расширительному толкованию не подлежат (Судом указано, что перечень оснований для применения расчетной ставки является закрытым и расширительному толкованию не подлежит).

Необходимо также отметить, что при толковании правовой нормы необходимо исходить из ее содержания, о чем говорится в постановлении Президиума ВАС РФ от 24.12.2013 № 11675/13 по делу № А40-62495/12-115-422 (на примере положений статьи 79 Кодекса).

Учитывая вышеизложенное, приведенные в Заявлении доводы Общества являются несостоятельными и выводы решения Инспекции не опровергают.

Инспекция обращает внимание Арбитражного суда г. Москвы на то, что позиция Инспекции по аналогичному вопросу была поддержана в рамках следующих дел: постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2021 по делу № А40-212739/20-20-5260 (по заявлению ПАО «САК «Энергогарант»), постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2021 по делу №А40-195909/20-154-1426 (по заявлению ООО «СК «Согласие»), постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2021 по делу А40-215534/20-140-5306 (по заявлению САО «ВСК»), а также решениями АС г. Москвы по делам: № А40-160233/20-107-2635 (по заявлению ООО «СК «Согласие»), № А40-215580/20-108-4804 (по заявлению САО «ВСК»), № А40-9840/21-108-272 (по заявлению АО «МАКС»), № А40-9678/21-140-282 (по заявлению АО «МАКС»), постановление Арбитражного суда Московского округа по делу № А40-29383/20-108-475 (по заявлению ООО «СК «Согласие»).

При таких обстоятельствах, заявленные требования не подлежат удовлетворению в полном объеме.

Расходы по уплате госпошлины распределяются в соответствии со ст. 110 АПК РФ.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Восстановить срок на подачу заявления, на основании ст. 198 АПК РФ.

Отказать в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Решение может быть обжаловано в месячный срок с даты его принятия в Девятый арбитражный апелляционный суд.

Судья:

О.Ю. Паршукова