Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению акционерного общества "МОСКОВСКАЯ АКЦИОНЕРНАЯ СТРАХОВАЯ КОМПАНИЯ" (ИНН <***>, ОГРН <***>; дата присвоения ОГРН 21.08.2002115184; адрес: <...>)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 (ИНН <***>; ОГРН <***>; дата регистрации 03.07.2006; адрес: 127051, <...>)

о признании недействительным решение №35 от 30.07.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии:

представителя заявителя - ФИО1 (личность подтверждается паспортом РФ), действующей на основании доверенности от 12.01.2021 №904(А),

представителя заинтересованного лица - ФИО2 (личность подтверждена удостоверением УР№299900), действующего по доверенности от 05.11.2020 №07-14/12648,

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "МОСКОВСКАЯ АКЦИОНЕРНАЯ СТРАХОВАЯ КОМПАНИЯ" (далее – АО «ВСК», общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 (далее по тексту – инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительнымрешения №35 от 30.07.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование заявления АО «МОСКОВСКАЯ АКЦИОНЕРНАЯ СТРАХОВАЯ КОМПАНИЯ» ссылается на то, что оспариваемое Решение Инспекции не соответствует нормам налогового законодательства и нарушает его права и законные интересы, а именно налоговым органом неверно рассчитана налоговая база при реализации годовых остатков транспортных средств (далее – ГОТС) по п.1 ст.154 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ).

Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 представила в порядке статьи 131 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) в материалы дела отзыв и письменные пояснения, согласно которым налоговый орган просит суд в удовлетворении заявленного требования отказать, указывая, что правомерно рассчитала налоговую базу при реализации ГОТС.

Рассмотрев материалы дела, выслушав доводы лиц, участвующих в деле, арбитражный суд первой инстанции установил следующее.

Как следует из материалов дела, в соответствии со статьей 88 НК РФ Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка АО «МОСКОВСКАЯ АКЦИОНЕРНАЯ СТРАХОВАЯ КОМПАНИЯ» в связи с подачей Обществом 24.10.2019 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2019 года с 24.10.2019 по 24.01.2020.

По окончании камеральной налоговой проверки был составлен Акт налоговой проверки от 07.02.2020 № 5.

После рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки и с учетом представленных Обществом возражений от 06.03.2020 № А-27-01-26/319 (вх. № 06634 от 10.03.2020), дополнения к Акту налоговой проверки от 10.06.2020 №, письменных возражений от 14.07.2020 №А-27-01-26/613 (вх. №18422 от 14.07.2020) на дополнение к Акту налоговой проверки от 10.06.2020 №3 Инспекцией вынесено Решение 30.07.2020 № 35 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Обществу было предложено уплатить НДС за 3 квартал 2019 года в размере 2 215 072 рублей, пени в сумме 196 670,78 руб., штраф в сумме 443 014 руб.

Не согласившись с Решением, Заявитель обратился с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу России (далее – ФНС) в порядке статьи 139.1 НК РФ. По результатам рассмотрения жалобы, ФНС принято Решение 22.10.2020 № БВ-4-9/17357@, в соответствии с которым Решение Инспекции №35 от 30.07.2020 оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения.

Заявитель, посчитав, что Решение Инспекции не соответствует нормам налогового законодательства и нарушает его права и законные интересы, обратился с заявлением в суд.

Исследовав и оценив по правилам статьи 71 АПК РФ имеющиеся в материалах дела доказательства, арбитражный суд пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требования заявителя исходя из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из части 4 статьи 200 АПК РФ следует, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно частям 2 и 3 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, а, в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Из содержания частей 2 и 3 статьи 201 АПК РФ следует вывод о том, что для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц незаконными суд должен установить наличие двух условий в совокупности:

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту;

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

На основании 123 Конституции Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности сторон.

Как следует из оспариваемого Решения, Инспекцией было установлено, что вследствие отказа страхователей (выгодоприобретателей) юридических лиц от своих прав на застрахованное имущество (в случае его гибели) в пользу страховщика в целях получения от него страховой выплаты (страхового возмещения) в размере полной страховой суммы согласно пункту 5 статьи 10 Закона Российской Федерации от 27.11.1992 № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» (далее - Закон РФ № 4015-1) Обществу были переданы права собственности на ГОТС, согласно счетам-фактурам, указанным на страницах 4-6 Решения Инспекции.

При дальнейшей реализации ГОТС Общество определило налоговую базу в соответствии с пунктом 3 статьи 154 НК РФ (по «межценовой разнице») и рассчитало соответствующие суммы налога, подлежащие уплате в бюджет, по расчетной ставке налогообложения 20/120 в соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ, что привело к неуплате налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2019 года в сумме 2 215 072 руб.

Пунктом 1 статьи 170 НК РФ установлено, что суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, если иное не установлено положениями 21 Главы, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных пунктами 2 и 2.1 статьи 170 Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:

приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Кодекса;

приобретения банками, применяющими порядок учета налога, предусмотренный пунктом 5 статьи 170 Кодекса, товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, которые в дальнейшем реализуются банками до начала использования для осуществления банковских операций, для сдачи в аренду или до введения в эксплуатацию.

Следовательно, пунктом 2 статьи 170 НК РФ установлен закрытый перечень случаев, при которых суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 5 статьи 170 НК РФ банки, страховщики, негосударственные пенсионные фонды, организаторы торговли (в том числе биржи), клиринговые организации (с учетом особенностей, установленных пунктом 5.1 статьи 170 НК РФ), профессиональные участники рынка ценных бумаг, управляющие компании инвестиционных фондов, паевых инвестиционных фондов и негосударственных пенсионных фондов, организация, осуществляющая деятельность по страхованию экспортных кредитов и инвестиций от предпринимательских и (или) политических рисков в соответствии с Федеральным законом от 8 декабря 2003 года № 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности», имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма налога, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.

Спорным по настоящему делу является вопрос учета НДС по приобретаемым годным остаткам транспортных средств (далее - также «входной» НДС), от которых отказались страхователи взамен полной выплаты им возмещения в размере полной страховой суммы (абандон), для дальнейшей перепродажи.

По мнению Общества, учет НДС по приобретаемым годным остаткам транспортных средств должен осуществляться согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ, в соответствии с которым суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (в том числе основных средств), учитываются в их стоимости в случае использования данных товаров для операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения). В данной ситуации Общество ссылается на использование ГОТС в операциях по страхованию.

При реализации в дальнейшем имущества, учтенного по стоимости с НДС, налоговая база определялась на основании пункта 3 статьи 154 НК РФ как разница между ценой реализуемого имущества с учетом НДС и стоимостью (остаточной стоимостью) этого имущества.

Инспекция же исходит из того, что поскольку спорные ГОТС в деятельности, освобождаемой от налогообложения, не использовались и операции по реализации спорных ГОТС не являются услугами по страхованию, сострахованию и перестрахованию (по смыслу подпунктов 7 и 7.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ), соответственно, отнесение указанных операций к деятельности, освобождаемой от налогообложения НДС, является ошибочным.

Следовательно, по мнению налогового органа, Общество не могло применять при учете НДС по приобретаемым ГОТС подпункт 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ. Таким образом, налоговую базу при реализации ГОТС Обществу следовало рассчитывать не согласно положениям пункта 3 статьи 154 НК РФ (как разницу между ценой реализуемого имущества с учетом НДС и стоимостью (остаточной стоимостью) этого имущества), а согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ, то есть при реализации имущества Обществу следовало определять налоговую базу, исходя из полной стоимости реализуемых ГОТС и предъявлять покупателю НДС, исходя из ставки 20%.

Относительно довода заявителя о том, что годные остатки транспортных средств, приобретенные у юридических лиц, используются Обществом для оказания услуг по страхованию, а именно в рамках осуществления страховой выплаты, суд отмечает следующее.

В ходе камеральной проверки установлено, что операции по реализации ГОТС не являются операциями, освобождаемыми от налогообложения в соответствии со статьей 149 НК РФ; реализация ГОТС в ситуации, описываемой в настоящем деле, осуществлена на территории Российской Федерации, следовательно, местом реализации признается территория Российской Федерации; Общество является налогоплательщиком налога на добавленную стоимость и не освобождено от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога; операции по реализации ГОТС в силу пункта 1 статьи 146 НК РФ являются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Следовательно, налоговым органом был сделан вывод о том, что при приобретении ГОТС Общество не вправе учитывать суммы налога, предъявленные указанными страхователями, в стоимости приобретенного имущества, и рассчитывать налоговую базу по НДС согласно пункту 3 статьи 154 НК РФ. Налоговую базу в данном случае следует определять в общеустановленном порядке согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ.

Аналогичная позиция изложена в письмах ФНС России от 20.05.2015 № ГД-4-3/8429@ «О порядке применения налога на добавленную стоимость при реализации страховой организацией поврежденных автомобилей, права на которые были переданы ей физическими лицами и организациями», от 27.05.2015 № ГД-4-3/8953@ и многочисленных письмах Минфина России от 28.04.2011 № 03-07-11/114, от 20.04.2015 № 03-07-15/22310, от 22.04.2015 № 03-07-11/22992.

Общество в целях учета сумм налога, уплаченных поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам) согласно своей учетной политике, применяло пункт 5 статьи 170 НК РФ, в соответствии с которым суммы предъявленного налога подлежат включению в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

По мнению Общества, учет НДС по приобретаемым ГОТС должен осуществляться согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ, в соответствии с которым суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (в том числе основных средств), учитываются в их стоимости в случае использования данных товаров для операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Неподлежащие обложению НДС операции поименованы в статье 149 НК РФ, к их числу отнесено и оказание услуг по страхованию, сострахованию и перестрахованию страховщиками.

В силу упомянутых положений НК РФ Общество учитывало спорные ГОТС по стоимости с учетом предъявленного налога (в стоимости товара), так как посчитало, чтоГОТС используются Обществом для оказания услуг по страхованию, а именно в рамках осуществления страховой выплаты.

Соответственно, при дальнейшей реализации данного имущества налоговая база определялась Обществом на основании пункта 3 статьи 154 НК РФ как разница между ценой реализуемого имущества с учетом НДС и стоимостью (остаточной стоимостью) этого имущества.

Инспекция, как уже упоминалось выше, исходила из того, что поскольку спорные ГОТС в деятельности, освобождаемой от налогообложения, непосредственно не использовались, и операции по реализации спорных ГОТС не являются услугами по страхованию, сострахованию и перестрахованию (по смыслу подпунктов 7 и 7.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ), соответственно, отнесение указанных операций к деятельности, освобождаемой от налогообложения по НДС, является ошибочным.

Следовательно, Общество не могло применять при учете НДС по приобретаемым ГОТС подпункт 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ.

Таким образом, налоговую базу при реализации ГОТС Обществу следует рассчитывать не согласно положениям пункта 3 статьи 154 НК РФ (как разницу между ценой реализуемого имущества с учетом НДС и стоимостью (остаточной стоимостью) этого имущества), а согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ, то есть при реализации имущества Обществу следовало определить цену продажи с учетом НДС (20%).

Соглашаясь с доводом Инспекции, суд отмечает следующее.

В рамках своей основной деятельности страховые организации совершают операции, которые освобождаются от налогообложения в соответствии с подпунктами 7 и 7.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ (при этом, ГОТС в рамках данной статьи не отнесены к операциям по страхованию).

Правила учета сумм предъявленного покупателю налога при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), установлены подпунктом 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ. Указанные суммы налога учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов.

Наряду с операциями, освобождаемыми от налогообложения, страховые организации совершают также операции, подлежащие налогообложению. В силу статей 146 и 149 НК РФ операции по реализации ГОТС, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество, являются операциями подлежащими налогообложению.

Суммы налога, предъявленного покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения или для перепродажи, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (пункт 1 статьи 170 НК РФ), а подлежат вычету при исчислении налога на добавленную стоимость (пункт 2 статьи 171 НК РФ), в порядке, предусмотренном статьей 172 НК РФ.

Пунктом 5 статьи 170 НК РФ для организаций финансового сектора экономики, в том числе страховщиков предусмотрено право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам).

Следовательно, статья 172 НК РФ (с учетом положений пунктов 4 и 4.1 статьи 170 НК РФ) и пункт 5 статьи 170 НК РФ предоставляют налогоплательщику право принять суммы предъявленного налога к вычету при исчислении налога на добавленную стоимость, либо одномоментно включить в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. При этом выбранное право должно быть закреплено в учетной политике организации.

Пункт 5 статьи 170 НК РФ не предоставляет налогоплательщику право выбора между учетом сумм предъявленного налога в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) или учетом данного налога в затратах, принимаемых к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. На это указывает императивный характер пункта 2 статьи 170 НК РФ и строго ограниченный круг случаев, при которых налогоплательщик может учесть предъявленный налог в стоимости товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов.

Иными словами, законодатель разграничил порядок учета налога, предъявленного при приобретении имущества, в зависимости от назначения этого имущества.

Суд разъясняет, что если приобретенное имущество предназначено для операций, в том числе освобождаемых от налогообложения, налогоплательщик обязан учесть предъявленный налог в стоимости имущества. Если приобретенное имущество не предназначено для операций, освобождаемых от налогообложения, налогоплательщик вправе принять предъявленный налог к вычету при исчислении НДС, либо (для организаций финансового сектора, применяющих пункт 5 статьи 170 НК РФ) налогоплательщик вправе включить предъявленный налог в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

Поскольку операции по реализации ГОТС, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество, не являются операциями, освобождаемыми от налогообложения, Общество не вправе учитывать предъявленный при приобретении этих ГОТС налог в стоимости приобретенного имущества.

Как верно следует из позиции налогового органа, экономический смысл хозяйственной операции по передаче страхователем страховщику поврежденных транспортных средств в связи с их гибелью заключается в возмездной (за определенную плату) фактической передаче страхователем в пользу страховщика того имущества, которое до этого ему принадлежало.

Согласно статьям 38 и 39 НК РФ возмездная передача страхователем страховщику транспортных средств в связи с их гибелью (годных остатков) является реализацией.

Передача страхователем страховщику остатков транспортных средств не включена в перечень операций, освобождаемых от налогообложения, установленный подпунктами 7 и 7.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Следовательно, согласно статьям 146 и 149 НК РФ возмездная передача годных остатков транспортных средств в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество является операцией, подлежащей налогообложению.

Соответственно вывод Общества о том, что процесс приобретения ГОТС является операцией, освобождаемой от налогообложения, не основан на нормах налогового законодательства.

Передача права собственности страховой компании на годные остатки производится не в порядке статьи 236 Гражданского кодекса Российской Федерации как отказ от собственности, а в порядке купли-продажи данных годных остатков, поскольку право собственности на них передается в обмен на выплату застрахованному лицу страхового возмещения в виде полной страховой стоимости застрахованного транспортного средства, с учетом износа (при выборе выплаты страхового возмещения без передачи годных остатков из страховой стоимости вычитается рыночная стоимость годных остатков), что является по существу встречным представлением и указывает на возмездный характер данной сделки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, под которой в силу статьи 39 НК РФ понимается передача на возмездной или безвозмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ, возмездное или безвозмездное оказание услуг одним лицом для другого лица.

При выплате страхового возмещения с передачей страховой компании годных остатков, рыночная стоимость которых определена на основании заключения независимого эксперта, налогоплательщик-страхователь учитывает рыночную стоимость годных остатков в налоговой базе по НДС на основании статей 146, 154, 105.2 НК РФ, без учета выплаченной ему суммы страхового возмещения, являющейся убытком, не признаваемым объектом налогообложения по НДС.

Указанная позиция отражена в постановлениях Арбитражного суда Московского округа от 21.04.2017 № Ф05-4480/2017 по делу № А40-243303/2015, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.12.2020 № 13АП-30762/2020 по делу № А56-50402/2020.

В свою очередь, в силу статей 38, 39, 146, 149 НК РФ реализация страховщиком остатков транспортных средств, ранее полученных от страхователя, также является операцией, подлежащей налогообложению, о чем верно указал в своем отзыве налоговым орган.

Относительно правил бухгалтерского учета приобретенного имущества для страховых организаций и банков суд отмечает следующее.

Согласно Положению Банка России от 22.09.2015 № 492-П «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, инвестиционного имущества, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, имущества и (или) его годных остатков, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество, в некредитных финансовых организациях» НДС, предъявленный при приобретении имущества, по общим правилам бухгалтерского учета не учитывается в стоимости этого имущества, поскольку является возмещаемым налогом. Исключения делаются только для таких видов приобретаемого имущества как, например, основные средства, нематериальные активы, инвестиционное имущество, запасы (пункты 2.9, 3.6, 4.6, 6.6 Положения № 492-П).

Такое исключение делается в связи с назначением имущества, так как актив предназначен для осуществления операций, необлагаемых НДС. Это в полной мере согласуется с правилами, установленными пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

При этом согласно пункту 8.2 Положения № 492-П при первоначальном признании объектов имущества и (или) его годных остатков, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество, производится их оценка по предполагаемой цене, по которой объекты могут быть проданы, за вычетом затрат, необходимых для их продажи (чистая стоимость возможной продажи).

Пунктом 8.4 Положения № 492-П установлено, что до даты определения руководством некредитной финансовой организации, являющейся страховщиком (перестраховщиком), дальнейших намерений в отношении использования полученного имущества либо его продажи объекты имущества и (или) его годных остатков (кроме объектов недвижимости), учитываются на балансовом счете №61101.

Согласно Положению Банка России от 02.09.2015 № 486-П «О Плане счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях и порядке его применения» (далее - Положение № 486-П) для учета годных остатков транспортных средств выделен отдельный счет №61101.

Положение № 486-П также предусматривает, что «входящий» НДС учитывается отдельно по счету № 60310 «Налог на добавленную стоимость уплаченный» согласно Главе «А» раздела 6 «Средства и имущество».

Соответственно, на счетах бухгалтерского учета «входной» НДС может учитываться в стоимости имущества, если такой учет прямо предусмотрен правилами бухгалтерского учета и пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В свою очередь, если налогоплательщик должен вести раздельный учет НДС согласно пунктам 4 и 4.1 статьи 170 НК РФ, то налогоплательщик должен учитывать уплаченный при приобретении товара (работы, услуги) НДС на отдельном счете № 60310 «Налог на добавленную стоимость, уплаченный» (аналогично в случае ведения учета согласно пункту 5 статьи 170 НК РФ).

Поскольку Общество не могло учитывать годные остатки транспортных средств по стоимости вместе с суммой НДС согласно пункту 2 статьи 170 НК РФ, то, как следствие и указывать НДС на счете № 61101 не представлялось возможным.

В отношении довода Общества о том, что доказательств единовременного включения в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, спорной суммы налога на добавленную стоимость, уплаченной за имущество, Инспекция не представила и в материалах налоговой проверки данные доказательства отсутствуют, налоговый орган обоснованно отмечает, что у него нет оснований утверждать, что предъявленный при приобретении годных остатков НДС включен также и в затраты при исчислении налога на прибыль организаций. В любом случае выводов о двойном учете предъявленного НДС в Решении Инспекции не содержится.

Общество в подтверждение своей позиции также ссылается на судебно-арбитражную практику (в частности, на постановление Президиума ВАС РФ от 31.01.2012 № 12030/11 по делу № А56-36252/2010, постановление ФАС Московского округа от 28.05.2010 № КА-А40/5229-10-П по делу № А40-46466/08-90-173, постановление ФАС Центрального округа от 22.12.2009 по делу № А36-955/2009, постановление ФАС Поволжского округа от 12.10.2006 по делу № А65-3733/2006-СА2-41), выводы которой не могут быть применены к настоящей спорной ситуации, поскольку по данным делам рассматривались споры с иными фактическими обстоятельствами.

Так, например, в отношении приведенного Обществом постановления ФАС Поволжского округа от 12.10.2006 по делу № А65-3733/2006-СА2-41 в отношении ОАО «Казанская акционерная страховая фирма «Гранта» суд отмечает, что в рамках данного дела страховая организация не являлась плательщиком НДС, при этом транспортные средства не являлись годными остатками транспортных средств.

Относительно постановления ФАС МО от 28.05.2010 № КА-А40/5229-10-П по делу № А40-46466/08-90-173 в отношении АКБ «Азия-Инвест Банк» (ЗАО) и ФАС ЦО от 22.12.2009 по делу № А36-955/2009 в отношении ОАО «Липецккомбанк» суд обращает внимание на следующее.

Во-первых, в основе рассматриваемых судами споров имели место налоговые обязательства, возникающие совершенно из иных договорных отношений и в отношении совершенно иного имущества (отступное у банков, ГОТС у страховых компаний).

Во-вторых, в спорные периоды по судебным делам относительно банков имелось соответствующее разъяснение Минфина России, подтверждающее расчет налоговой базы по пункту 3 статьи 154 Кодекса, в настоящей ситуации исходя из разъяснения Минфина России, налоговую базу необходимо рассчитывать по пункту 1 статьи 154 Кодекса.

В-третьих, в судебных делах, приведенных Обществом, не отрицалось, что НДС учитывается в стоимости имущества.

Федеральным законом от 19.07.2011 № 245-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» были внесены изменения в Налоговый кодекс Российской Федерации, пункт 2 статьи 170 НК РФ был дополнен подпунктом 5, который предоставил банкам право учета имущества, приобретенного в результате кредитных операций у должников по стоимости с учетом НДС даже в том случае если это имущество не будет использоваться банком в своей деятельности).

В силу Положения о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях от 26.03.2007 № 302-П (пункты 5.3, 5.6, 10.5.1 приложения № 10) и Указания Центрального банка Российской Федерации от 27.07.2001 № 1007-У «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций, совершаемых кредитными организациями при прекращении обязательств, обеспечении исполнения обязательств и перемене лиц в обязательствах по договорам на предоставление (размещение) денежных средств» (пункт 7) имущество, приобретенное банком-кредитором в результате осуществления сделок по договорам отступного, новации, залога, при постановке на учет в балансе банка-кредитора отражается по счету 61011 «Внеоборотные запасы» в сумме прекращенных обязательств заемщика (должника) и списывается при его выбытии по балансовой стоимости выбывающего имущества в корреспонденции с соответствующими счетами по учету этого имущества.

Таким образом, из приведенных правил бухгалтерского учета, установленных Банком России, следует что, имущество, полученное в качестве отступного, учитывается в сумме прекращенных обязательств (добавить к цене сумму НДС невозможно, следовательно, НДС входит в состав цены) и позиционируется в качестве «запасов», т.е. имущества, неразрывно связанного с основной (необлагаемой налогом) деятельностью.

На основании указанных правил бухгалтерского учета приобретенное по соглашению о предоставлении отступного имущество принималось банками к учету по стоимости, равной сумме прекращенных обязательств контрагентов с учетом уплаченного налога на добавленную стоимость.

Иными словами, банки учитывали имущество, полученное в качестве отступного, с учетом НДС, в соответствии с правилами бухгалтерского учета, действовавшими на тот момент. При этом данный факт не являлся спорным. Соответственно, расчет налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 154 НК РФ являлся правомерным.

В то же время бухгалтерский учет страховых организаций предусматривает раздельный учет стоимости ГОТС и суммы уплаченного НДС по данным ГОТС, соответственно расчет налоговой базы следует производить по пункту 1 статьи 154 НК РФ.

Дополнительно следует заметить, что в основе приведенной Обществом аналогии между ГОТС и отступным лежат налоговые обязательства, возникающие совершенно из иных договорных правоотношений и в отношении иного вида имущества.

Как было верно отмечено налоговым органом, в отношении банков объектом совершаемых операций являлось отступное, полученное при неисполнении должником кредитного договора, у страховых компаний объектом операций являются годные остатки транспортных средств.

Необходимо также отметить, что согласно пункту 1 статьи 34.2 НК РФ, Министерство финансов Российской Федерации дает письменные разъяснения налоговым органам, налогоплательщикам, ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков, плательщикам сборов, плательщикам страховых взносов и налоговым агентам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах. Так Минфин России в письме от 31.05.2007 № 03-07-05/30 разъяснил допустимость применения банками пункта 3 статьи 154 НК РФ при расчете НДС.

В случае же со страховыми организациями имеются многочисленные письма Минфина России и ФНС России о недопустимости рассчитывать налоговую базу по пункту 3 статьи 154 НК РФ: письма ФНС России от 20.05.2015 № ГД-4-3/8429@, от 27.05.2015 № ГД-4-3/8953@, письма Минфина России от 28.04.2011 № 03-07-11/114, от 20.04.2015 № 03-07-15/22310.

Таким образом, расширительное толкование пункта 2 статьи 180 НК РФ недопустимо. О недопустимости расширительного толкования положений НК РФ свидетельствует, в частности, постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 10.10.2018 № Ф06-38275/2018 по делу № А57-28054/2017.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 № 2196/10 указано, что статья 170 НК РФ (спор касался круга лиц, на которых возложена обязанность по восстановлению ранее заявленного к вычету НДС) не подлежит расширительному толкованию.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 19.01.2005 №41-0 «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы Общества с ограниченной ответственностью «Оренсал» на нарушение конституционных прав и свобод подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ» указал, что поскольку пункт 1 статьи 164 НК РФ предусматривает освобождение от налогообложения, т.е. налоговую льготу, его положения не подлежат расширительному толкованию.

В постановлении Арбитражного суда Московского округа от 21.05.2018 по делу № А40-255442/2016 также обращено внимание, что положения НК РФ (на примере пункта 4 статьи 164 Кодекса) расширительному толкованию не подлежат. Судом указано, что перечень оснований для применения расчетной ставки является закрытым и расширительному толкованию не подлежит.

Необходимо также отметить, что при толковании правовой нормы необходимо исходить из ее содержания, о чем говорится в постановлении Президиума ВАС РФ от 24.12.2013 № 11675/13 по делу № А40-62495/12-115-422 (на примере положений статьи 79 Кодекса).

Суд также отмечает, что НДС, предъявленный при приобретении имущества, по общим правилам бухгалтерского учета не учитывается в стоимости этого имущества, поскольку является возмещаемым налогом.

В налоговом учете это согласуется с пунктом 1 статьи 168 НК РФ, согласно которому при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4, 5 и 5.1 статьи 161 НК РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

В отношении довода Общества, согласно которому Общество в предыдущих налоговых периодах не привлекалось к ответственности, суд отмечает, что в рассматриваемом деле необходимо исходить из конкретного налогового периода. Данный вывод подтверждается судебной практикой. Как отметил Арбитражный суд Московского округа в деле № А40-137033/2019 в отношении АО «БМ-Банк»: «Ссылка Банка на то, что камеральной налоговой проверкой налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2017 года Инспекцией был признан верным расчет Банка, признана судом несостоятельной, поскольку обстоятельства 1 квартала 2017 года, установленные в рамках иной камеральной проверки, не относятся к данному делу» (оставлено без изменения Определением Верховного Суда Российской Федерации от 01.10.2020 № 305-ЭС20-13394).

Таким образом, при решении вопроса о привлечении к ответственности нужно исходить из обстоятельств конкретного налогового периода.

Относительно довода общества о правомерности одновременного применения пункта 4 и 5 статьи 170 НК РФ с пунктом 2 статьи 170 суд отмечает следующее.

Как следует из материалов дела, в своей учетной политике страховая организация руководствуется двумя методами учета «входящего» НДС в рамках пункта 4 статьи 170 Кодекса (т.е. принимать к вычету) или с учетом положений пункта 5 статьи 170 Кодекса (учитывать единовременно в затратах по налогу на прибыль организаций). Общество в Учетной политике за 2019 год закрепило положения пункта 4 статьи 170 Кодекса.

Налоговым органом был сделан обоснованный вывод о том, что фактически Обществом учет «входящего» НДС велся по пункту 5 статьи 170 НК РФ.

Как следует из позиции налогового органа, в целях определения реальных налоговых обязательств заявителя, в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля в адрес Общества было направлено требование о представлении документов (информации) от 24.04.2020 № 13.2/843, а именно были истребованы документы, подтверждающие ведение Обществом раздельного учета в соответствии с пунктом 4 статьи 170 Кодекса, счета-фактуры, полученные от контрагентов в 3 квартале 2019 года, а также пояснения по вопросу расчета распределения суммы входящего НДС на операции, облагаемые и необлагаемые НДС за 3 квартал 2019 года.

По результатам анализа налоговых деклараций по НДС за налоговые периоды с 1 квартала 2016 года по 3 квартал 2019 года налоговым органом было установлено отражение операций, подлежащих налогообложению НДС (раздел 3 деклараций) и операций, освобождённых от налогообложения в соответствии со статьей 149 Кодекса (раздел 7 деклараций).

В то же время в указанные периоды в налоговых декларациях по НДС отсутствовали книги покупок (раздел 8 деклараций). Общество не применяет налоговые вычеты по НДС в порядке, установленном статьями 171 и 172 Кодекса. Пунктом 3.2. Положения об учетной политике для целей налогового учета Общества на 2019 год установлено, что книга покупок Обществом не ведется.

Данные обстоятельства указывают на применение Обществом пункта 5 статьи 170 Кодекса в целях учета входного НДС при приобретении товаров (работ, услуг), предназначенных для операций по реализации, подлежащих налогообложению.

Однако, пунктом 3.1. Положения об учетной политике для целей налогового учета на 2019 год Обществом установлено ведение раздельного учета в соответствии с пунктом 4 статьи 170 Кодекса. Данное установление противоречит фактическим действиям Общества при определении налоговых обязательств в периоде с 1 квартала 2016 года по 3 квартал 2019 года и пункту 3.2. Положения об учетной политике для целей налогового учета на 2019 год.

Налоговым органом была истребована также информация о применяемых в 2019 году нормах налогового законодательства в целях учета налога, предъявленного Обществу при приобретении товаров (работ, услуг), в т.ч. по счетам-фактурам, указанным в требовании о представлении документов (информации) от 22.04.2020 № 13.2/843.

Письмами от 02.06.2020 б/н (вх. № 14459, 14567 от 03.06.2020) Обществом представлены пояснения, документы, а также справка-расчет распределения суммы входящего НДС на операции, облагаемые и необлагаемые НДС за 3 квартал 2019 года.

Общество пояснило, что руководствуется пунктом 4 статьи 170 Кодекса и ведет раздельный учет по облагаемым и освобожденным от обложения НДС операциям. Также Общество пояснило, что на основании письма Минфина России от 29.04.2013 № ЕД-4-3/7895@ книга покупок не предоставляется, т.к. АО «МАКС» вычеты и возмещение НДС из федерального бюджета им не заявляются.

Таким образом, с одной стороны, пунктом 3.1. Положения об учетной политике для целей налогового учета на 2019 год Обществом установлено ведение раздельного учета в соответствии с пунктом 4 статьи 170 Кодекса. Общество представило справку-расчет раздельного учета сумм налога, предъявленных при приобретении товаров (работ, услуг) за проверяемый период. Согласно данному расчету, сумма входного НДС в размере 24 703 руб. не относится к операциям, освобождаемым от налогообложения, и не подлежит включению в стоимость приобретаемых товаров (работ, услуг).

С другой стороны, Общество не ведет книгу покупок и вычеты и возмещение НДС из федерального бюджета не заявляет. В представленных пояснениях Обществом не указано, каким образом при таких обстоятельствах учтена в налоговом учете сумма входного налога в размере 24 703 руб., относящаяся к облагаемым налогом операциям.

В своих пояснениях Общество утверждало, что может осуществлять операции, облагаемые налогом на добавленную стоимость и привело перечень таких операций:

- оказание услуг агента по продаже полисов других страховых организаций;

- услуги в интересах другого страховщика на основе договора поручения (урегулирование страховых случаев другого страховщика, сюрвей и прочее);

- сдача имущества в аренду (субаренду);

- передача рекламно-сувенирной продукции, расходы на приобретение которой превышают 100 рублей за единицу;

- реализация имущества (материалов, основных средств, НМА и прочее);

- реализация права требования, полученного в результате суброгации;

- прочая реализация товаров, работ, услуг.

Однако, Обществом не представлено пояснений относительно того, каким образом учтены суммы налога (при отсутствии книг покупок), предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), напрямую предназначенных для вышеперечисленных облагаемых операций.

Также, как верно обратил внимание налоговый орган, участвующая в расчете общая сумма предъявленного налога за 3 квартал 2019 года в размере 3 044 531 руб., отражена Обществом в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур и по строке 7_04 раздела 7 декларации «Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения); операции, не признаваемые объектом налогообложения; операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации».

Следовательно, Общество изначально связывает все операции по приобретению и весь предъявленный за налоговый период налог с операциями, освобождаемыми от налогообложения. Тем не менее, в деятельности Общества за проверяемый период присутствовали общехозяйственные и управленческие расходы, которые относятся как к облагаемой, так и к не облагаемой налогом на добавленную стоимость деятельности.

Так, согласно представленным документам, Общество осуществляло расходы на аренду и содержание помещений (контрагенты ООО "ДИАЛОГ ПЛЮС", ЗАО «Гостиница «Турист» и др.), канцелярские расходы (ООО «Комус»), услуги связи (ОАО «МГТС», ЗАО «Северен-Телеком»), аудиторские расходы, почтовые и телеграфные расходы и т.д.

Например, Обществом представлен договор аренды с ЗАО «Гостиница «Турист» ИНН <***> от 25.04.2011 б/н, согласно которому ЗАО «МАКС» арендует нежилые помещения общей площадью 97.9 кв.м. для размещения офиса. Согласно данному договору, арендная плата включает в себя две составляющие: постоянная часть в размере 320 руб. за 1 кв.м., в т.ч. НДС 48.81 руб. переменная часть арендной платы, которая в летний период составляет 27 923,09 руб. в месяц, в т.ч. НДС 4 259,45 руб., в зимний - 29 851,44 руб. в месяц, в т.ч. НДС - 4 553,61 за всю арендуемую площадь.

В 3 квартале 2019 года в адрес Общества ЗАО «Гостиница «Турист» выставлены счета-фактуры № 847 от 30.04.2019 на сумму 101 694,07 руб., в т.ч. НДС 16 949,01 руб.

При применении раздельного учета в соответствии с положениями пункта 4 статьи 170 Кодекса данная сумма налога подлежит вычету в порядке статьи 172 Кодекса в пропорции, установленной пунктом 4.1 статьи 170 Кодекса.

Между тем, согласно карточке счета 603 субконто ЗАО «Гостиница «Турист» арендная плата по данному счету-фактуре учтена по стоимости с НДС, далее указанная сумма отражена в корреспонденции со счетом 71802 "Расходы, связанные с обеспечением деятельности", то есть данная арендная плата учтена Обществом по стоимости с учётом НДС.

Аналогичным образом учтены суммы входного НДС и по другим общехозяйственным и управленческим расходам.

Банком России в разъяснениях "По вопросам, связанным с применением Положения Банка России от 22.03.2018 N 635-П "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета договоров аренды некредитными финансовыми организациями". Бухгалтерский учет арендатора" указан, что в случае, если некредитная финансовая организация применяет п. 4 ст. 170 Кодекса, не позднее даты уплаты арендного платежа арендатор отражает НДС, уплаченный в составе арендного платежа по договору аренды за истекший месяц, следующей бухгалтерской записью: Дебет счета N 60310 "Налог на добавленную стоимость, уплаченный" -Кредит счета N 60311 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". НФО - арендатор, применяющая пункт 4 статьи 170 НК РФ, на дату начала аренды обязательство по договору аренды оценивает по приведенной стоимости арендных платежей с учетом сумм НДС, рассчитанных в пропорции для целей ведения раздельного учета НДС. При этом, в соответствии с пунктом 6.9 приложения 2 к Положению Банка России N 486-П и в целях соблюдения требований статьи 170 Кодекса по ведению раздельного учета сумм НДС НФО - арендатор самостоятельно определяет в своей учетной политике порядок отражения в бухгалтерском учете сумм НДС в случае осуществления как облагаемых НДС, так и освобождаемых от налогообложения операций».

Таким образом, суд соглашается с выводом налогового органа о том, что отсутствие налоговых вычетов по НДС и книг покупок за периоды 2016-2019 годов, учет сумм входного НДС в стоимости товаров (работ, услуг) указывают на фактическое отсутствие ведения Обществом раздельного учета в соответствии с пунктом 4 статьи 170 Кодекса. Положения о раздельном учете формально прописаны в учетной политике, но в реальности не соблюдаются.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Кодекса налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

С учетом вышеизложенного, вопреки доводам Общества Инспекцией правильно определены реальные налоговые обязательства Общества по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2019 года.

При этом, в рамках рассмотрения данного спора Инспекцией не оспаривалось то, что Общество может одновременно применять пункт 4 или 5 статьи 170 Кодекса вместе с пунктом 2 статьи 170 Кодекса, то есть учесть «входящий» НДС в стоимости имущества, но только в предусмотренных в пункте 2 статьи 170 Кодекса случаях.

Однако, операции с ГОТС критериям пункта 2 статьи 170 Кодекса не соответствуют, следовательно, и применять пункт 2 статьи 170 Кодекса Обществу неправомерно.

Страховая организация в ходе ведения своей деятельности может учитывать НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам) тремя способами:

- учесть предъявленный налог в стоимости имущества, при соответствии критериям, установленным пунктом 2 статьи 170 Кодекса;

- принять к вычету НДС в соответствии со статьями 171 и 172 Кодекса. При этом организация обязана вести раздельный учет сумм предъявленного при приобретении налога согласно пунктам 4 и 4.1 статьи 170 Кодекса;

- применить специальные для организаций финансового сектора экономики положения пункта 5 статьи 170 Кодекса и учесть суммы НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам) в затратах при исчислении налога на прибыль организаций.

Как уже было отмечено выше, в случае приобретения ГОТС у юридических лиц-плательщиков НДС Общество не вправе учитывать предъявленный налог в стоимости этих ГОТС, поскольку данное имущество не использовалось в освобождаемой от налогообложения деятельности.

Относительно довода Общества о том, что в случае расчета налога по пункту 5 статьи 170 НК РФ у него возникнет дополнительная налоговая нагрузка.

Исследовав представленные сторонам алгоритмы расчёта НДС, суд установил,что Общество уплатило НДС в меньшем объеме (0 руб.), вместо подлежащих уплате 307 833,33 руб., что подтверждается следующим алгоритмами расчета.

В соответствии с алгоритмом расчета по «межценовой» разнице Общество квалифицировало ГОТС как имущество, используемое в страховой (необлагаемой) деятельности, а следовательно, Заявителем был применен подпункт 1 пункта 2 статьи 170 Кодекса. При этом, не имеет значения, какой метод учета «входящего» НДС использует Общество (по пункту 4 или по пункту 5 статьи 170 Кодекса).

Поскольку «входящий» НДС учтен в стоимости имущества, то налог при дальнейшей реализации этого имущества рассчитывается по «межценовой» разнице согласно пункту 3 статьи 154 Кодекса.

Налоговая ставка равна 20/120 (расчетная) в рамках пункта 4 статьи 164 Кодекса.

НДС по транспортному средству: 219 999 руб. (цена реализации с учетом НДС) - 219 999 руб. (цена покупки с учетом НДС 36 666,50 руб.) * 20/120 (налоговая ставка) = 0 руб. (НДС к уплате).

Поскольку «входящий» НДС учтен в стоимости имущества, то данная сумма НДС не ставится на вычет (пункт 2 статьи 170 Кодекса).

«Исходящий» НДС не учитывается в доходах по налогу на прибыль организаций (пункт 1 статьи 248 Кодекса).

В дальнейшем при реализации ГОТС, Общество учитывает в расходах по налогу на прибыль организаций «входящий» НДС (пункт 2 статьи 170 и подпункт 2 пункта 1 статьи 268 Кодекса).

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 268 и пункту 2 статьи 318 Кодекса при реализации прочего имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации на расходы по приобретению этого прочего имущества.

Налоговая база по налогу на прибыль организаций по транспортному средству: (219 999 (цена реализации с учетом НДС) - 0 руб. («межценовой НДС») -219 999 (цена приобретения с учетом НДС) = 0 руб. (налоговая база по налогу на прибыль организаций).

Налог на прибыль организаций равен 0 руб.

Согласно алгоритму расчета по пункту 4 статьи 170 Кодекса (налоговые вычеты), Общество в отношении «входящего» НДС применяет положения пункта 4 статьи 170, статьи 171 и 172 Кодекса. «Входящий» НДС принимается к вычету (статьи 171 и 172 Кодекса).

НДС по транспортному средству: 36 666,50 руб. («исходящий» НДС) - 36 666,50 руб. («входящий» НДС) = 0 руб. (НДС к уплате).

Поскольку «входящий» НДС принимается к вычету, то данная сумма НДС не учитывается в расходах по налогу на прибыль организаций (пункт 1 статьи 170 Кодекса). «Исходящий» НДС не учитывается в доходах по налогу на прибыль организаций (пункт 1 статьи 248 Кодекса).

Налоговая база по налогу на прибыль организаций по транспортному средству: (219 999 (цена реализации с учетом НДС) - 36 666,50 (НДС)) - (219 999 (цена приобретения с учетом НДС) - 36 666,50 (НДС)) = 0 руб. (налоговая база по налогу на прибыль организаций).

Налог на прибыль организаций равен 0 руб.

Согласно алгоритму расчета по пункту 5 статьи 170 Кодекса (учет в затратах по налогу на прибыль организаций), Общество должно было осуществлять вместо учета НДС в стоимости ГОТС и расчета налога по «межценовой» разнице.

Общество в Учетной политике закрепило учет «входящего» НДС по пункту 5 статьи 170 Кодекса и учитывает имущество одномоментно в затратах по налогу на прибыль организаций (пункт 1 статьи 264 и подпункт 1 пункта 7 статьи 272 Кодекса).

При реализации ГОТС НДС рассчитывается по пункту 1 статьи 154 Кодекса.

«Исходящий» НДС не учитывается в доходах по налогу на прибыль организаций (пункт 1 статьи 248 Кодекса).

НДС по транспортному средству: 183 332,50 руб. (цена реализации без НДС) * 20% = 36 666,50 руб. (НДС к уплате).

Налоговая база по налогу на прибыль организаций по транспортному средству: 183 332,50 руб. (цена реализации без НДС) - 183 332,50 руб. (цена приобретения без НДС) - 36 666,50 руб. (НДС в затратах согласно пункту 5 статьи 170 и статьи 264) = - 36 666,50 руб.

Налог на прибыль организаций равен 0 руб.

Таким образом, исходя из приведенных алгоритмов расчета следует, что Общество, применяя расчет НДС по «межценовой» разнице, уплатило НДС в меньшем объеме (0 руб), вместо подлежащих уплате (307 833,33 руб.), если бы применило правомерный расчет НДС по пункту 5 статьи 170 Кодекса. При этом «входящий» НДС единовременно учитывается в затратах по налогу на прибыль организаций.

Налоговым органом также было верно отмечена некорректность ссылки Общества на наличие «операционного убытка», поскольку понятие «операционный убыток» соотносится с коммерческой деятельностью Общества, а не с налоговыми последствиями выбора определенного метода учета налога, в связи с чем, также несостоятельна отсылка Общества на Положение Банка России от 02.09.2015 № 487-П «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета доходов, расходов и прочего совокупного дохода некредитных финансовых организаций».

Таким образом суд приходит к выводу, что поскольку спорные ГОТС в деятельности, освобождаемой от налогообложения, не использовались и операции по реализации спорных ГОТС не являются услугами по страхованию, сострахованию и перестрахованию (по смыслу подпунктов 7 и 7.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ), соответственно, отнесение указанных операций к деятельности, освобождаемой от налогообложения НДС, является ошибочным.

Данный вывод подтверждается сложившейся судебной практикой (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 05.02.2021 и решение Арбитражного суда города Москвы от 22.10.2020, решение Арбитражного суда города Москвы от 11.02.2020 по делу № А40-212739/20-20-5260, решение Арбитражного суда города Москвы от 18.02.2021 по делу № А40-195909/20-154-1426, решение Арбитражного суда города Москвы от 02.02.2021 по делу № А40-160233/20-107-2635, решение Арбитражного суда города Москвы от 11.03.2021 по делу № А40-215580/20-108-4804).

Учитывая изложенные обстоятельства, решение Инспекции от 30.07.2020 №35 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является полностью законным и обоснованным, что исключает основания для удовлетворения заявленного требования.

По положениям статьи 168 АПК РФ при принятии решения арбитражный суд распределяет судебные расходы.

Согласно части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В соответствии со статьей 101 АПК РФ к судебным расходам отнесена государственная пошлина.

Ввиду отказа обществу в удовлетворении заявленного требования судебные расходы по уплате государственной пошлины относятся на Общество.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленного акционерным обществом "МОСКОВСКАЯ АКЦИОНЕРНАЯ СТРАХОВАЯ КОМПАНИЯ" требования отказать полностью.

Решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба, а в случае подачи апелляционной жалобы, если решение не отменено и не изменено - со дня принятия постановления арбитражным судом апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Девятый арбитражный апелляционный суд (127994, г.Москва, ГСП-4, проезд Соломенной Сторожки, д. 12) в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Московского округа (127994, Москва, ГСП-4, ул. Селезневская, д. 9) в течение двух месяцев со дня вступления решения по делу в законную силу при условии, что решение было предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются в арбитражные суды апелляционной и кассационной инстанций через Арбитражный суд города Москвы.

В случае обжалования решения в порядке апелляционного или кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить соответственно на интернет-сайтах Девятого арбитражного апелляционного суда: http://9aas.arbitr.ru/ и Арбитражного суда Московского округа: http://fasmo.arbitr.ru/

Информация о движении дела размещена на сайте суда по адресу: http://msk.arbitr.ru/

СУДЬЯ О.Ю. Суставова