Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд г. Москвы в составе судьи Ларина М.В., единолично, при ведении секретарем судебного заседания Казановым М.Х., рассмотрев в открытом судебном заседании дело №А40-98717/12 (шифр судьи 107-393) по заявлению ОАО «Желдорреммаш» (ОГРН <***>, 127018, Москва, ул. Октябрьская, д. 5, стр. 8) к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 6 (ОГРН <***>, 125239, <...>) о признании недействительным решения от 30.12.2011 № 14-10/1848330 в части, при участии представителей заявителей: ФИО1, доверенность 08.10.2012, паспорт, ФИО2, доверенность от 30.01.2013, паспорт, ФИО3, доверенность от 09.10.2012, паспорт, представителей ответчика: ФИО4, доверенность от 09.01.2013, удостоверение, ФИО5, доверенность от 09.01.2013, удостоверение,

УСТАНОВИЛ:

ОАО «Желдорреммаш» (далее – общество, налогоплательщик) обратилось в суд с требованиями к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 6 (далее – инспекция, налоговый орган) с требованием (с учетом уточнения, том 4 л.д. 97-102) о признании недействительным решения от 30.12.2011 № 14-10/1848330 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления и уплаты недоимки по налогу на прибыль организаций в размере 94 883 661 руб., соответствующих пеней и штрафа.

Ответчик возражал против удовлетворения заявленного требования по доводам, изложенным в отзыве от 13.09.2012 (том 4 л.д. 3-15), письменных пояснениях от 01.02.2013 (том 8 л.д. 31-47).

Выслушав лиц участвующих в деле, исследовав и оценив, имеющиеся в деле документы, суд пришел к выводу о частичной обоснованности заявленных Обществом требований в виду следующего.

Как следует из материалов дела, Инспекция проводила выездную проверку Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2009. После окончания проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 25.11.2011 № 14-10/1783904 (том 4 л.д. 105-111), рассмотрены возражения (том 4 л.д. 112-133) и материалы проверки (протокол от 22.12.2011 – том 4 л.д. 22-23).

По итогам рассмотрения вынесено решение от 30.12.2011 № 14-10/1848330 о привлечении к ответственности (том 2 л.д. 1-130), которым: налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 18 534 106 руб., транспортного налога в размере 3 071 руб., по статье 123 НК РФ за не удержание и не перечисление НДФЛ налоговым агентов виде штрафа в размере 12 768 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ за не представление документов предусмотренных НК РФ и необходимых для налогового контроля в виде штрафа в размере 16 550 руб. (пункт 1); начислены пени по состоянию на 30.12.2011 за неуплату налога на прибыль организаций в размере 10 958 590 руб., транспортного налога в размере 2 148 руб. 62 коп., НДФЛ в размере 39 442 руб. 82 коп. (пункт 2); предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2009 год в размере 94 907 155 руб., НДС в размере 3 546 841 руб., транспортному налогу в размере 15 353 руб., уплатить штрафы и пени (пункт 3); уменьшить НДС, предъявленный в завышенных размерах к возмещению из бюджета на 284 173 руб. (пункт 4), внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (пункт 5).

Решением ФНС России по апелляционной жалобе от 26.07.2012 № СА-4-9/111496@ (том 1 л.д. 68-82) решение инспекции изменено путем отмены в части вывода о необоснованном включении в состав расходов по налогу на прибыль организаций за 2009 год затрат в размере 253 128 руб., с перерасчетом соответствующих сумм налога, пеней и штрафа, в оставльной части оставлено без изменения и утверждено (заявление представлено в суд 18.07.2012 – том 1 л.д. 2).

Общество оспаривает решение в части пункта 1.1 (занижена база – 416 821 103 руб., налог – 83 364 221 руб.), пункта 1.2 (занижена база – 57 347 199 руб., налог – 11 469 440 руб.).

По пункту 1.1 решения.

Налоговый орган установил, что Общество в нарушении пункта 1 статьи 272, статей 318 и 319 НК РФ включило сумму прямых расходов, приходящихся на незаконченные (непринятые заказчиком) работы по ремонту (модернизации) тягового подвижного состава и ремонту локомотивного оборудования для ОАО «РЖД», выполняемые на основании договора от 02.07.2009 № 592, на конец отчетного (налогового) периода (31.12.2009) в размере 416 821 103 руб., что привело к неуплате налога на прибыль организаций в размере 83 364 221 руб.

Судом по данному нарушению установлено следующее.

Пунктом 1 статьи 272 НК РФ предусмотрено, что расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ при использовании метода начисления для расчета налога на прибыль все расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на прямые и косвенные. В силу пункта 2 статьи 318 НК РФ косвенные расходы в полном объеме уменьшают сумму доходов того отчетного (налогового) периода, в котором они были осуществлены. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

Согласно статье 319 НК РФ расчет размера прямых расходов, приходящихся на реализованную в текущем периоде продукцию, производится с учетом оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции на складе, а также отгруженной, но не реализованной продукции и распределения прямых расходов текущего периода на основе указанных показателей.

Под незавершенным производством согласно пункту 1 статьи 319 НК РФ понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех стадий обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. К незавершенному производству относятся законченные, но не принятые заказчиком работы (услуги), остатки невыполненных заказов производства, остатки полуфабрикатов собственного производства. При этом, материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к незавершенному производству при условии, что они подверглись обработке.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги), с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). Указанный порядок распределения прямых расходов (формирование стоимости незавершенного производства) устанавливается в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

При этом, третьим абзацем пункта 2 статьи 318 НК РФ предусмотрено исключение из общего правила отнесения прямых расходов к расходам текущего периода только по мере реализации продукции (работ, услуг), согласно которому «налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства».

Приказом № 13/45 с 31.07.2009 внесено изменение в Положение об учетной политике Общества (том 4 л.д. 134-140), согласно которого, в соответствии с абзацем 3 пункта 2 статьи 318 Кодекса сумма прямых расходов, осуществленных Обществом в отчетном (налоговом) периоде и направленных на оказание услуг, в полном объеме относится на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода.

Общество, посчитав, что производимый в соответствии с договором от 02.07.2009 № 592 ремонт (модернизации) тягового подвижного состава и ремонт локомотивного оборудования для ОАО «РЖД» является услугой, исходя из условий договора, особенностей осуществления ремонта, а также положений Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) и статьи 38 НК РФ, в связи с чем, расходы, относящиеся к ремонту в силу пункта 2 статьи 318 НК РФ и Приказа от 31.07.2009 № 13/45, могут в полном объеме относится на расходы текущего периода, без распределения на остатки незавершенного производства при оказании услуг по ремонту, включило в состав расходов 2009 года затраты, относящиеся к ремонту тягового подвижного состава и локомотивного оборудования, не переданного на 31.12.2009 заказчику (ОАО «РЖД»), в размере 416 821 103 руб. (налоговый регистр по счету 20 «Сводный регистр учета расходов, связанных с производством и реализацией за 2009 год»).

Налоговый орган, признавая неправомерным отнесение всех затрат, прямо относящихся к ремонту тягового подвижного состава и локомотивного оборудования по договору от 02.07.2009 № 592, к прямым расходам текущего периода, без распределения на остатки незавершенного производства, указывает, что налогоплательщик неверно квалифицировал осуществляемый по договору ремонт как услуг, в виду того, что с учетом толкования положений договора, а также норм ГК РФ данный ремонт являться работой, вследствие чего, на нее не распространяется исключение отраженное в абзаце 3 пункта 2 статьи 318 НК РФ о возможности не распределять прямые расходы в зависимости от реализации продукции (работ, услуг), следовательно, данные расходы должны относится на расходы текущего периода (2009 года), с учетом правил об остатках незавершенного производства, установленных в статье 319 НК РФ.

Суд, рассмотрев доводы обоих сторон, а также осуществив толкование договора от 02.07.2009 № 592 в соответствии со статьей 431 ГК РФ, установил следующее.

В соответствии с пунктом 4 статьи 38 НК РФ работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц. Услугой в силу пункт 5 статьи 38 НК РФ признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Поскольку налоговое законодательство не содержит точного перечня видов деятельности, которые относятся к работам и которые относятся к услугам, а также не содержит определение такого вида деятельности как ремонт, то в силу статьи 11 НК РФ для определения относимости ремонта к работам или услугам необходимо применять положения гражданского законодательства.

Согласно части 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

В силу пункта 1 статьи 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Из буквального толкования данных норм следует, что:

- по договору подряда для заказчика прежде всего имеет значение достижение подрядчиком определенного вещественного результата,

- при возмездном оказании услуг заказчика интересует именно деятельность исполнителя, не приводящая непосредственно к созданию вещественного результата.

Указанный вывод соответствует позиции изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 27.04.2010 № 18140/09.

Из анализа текста договора между Обществом и ОАО «РЖД» на выполнение работ по ремонту и модернизации тягового подвижного состава и ремонт локомотивного оборудования от 02.07.2009 № 592 (том 3 л.д. 49-117) судом установлено следующее.

Стороны в разделе 1 договора «термины и определения» установили следующие значения:

- ремонт – работы по восстановлению исправности или работоспособности тягового подвижного состава (далее – ТПС), его модулей, составных частей и деталей, восстановлению ресурса ТПС и/или локомотивного оборудования, осуществленные в соответствии с Руководствами по ремонту,

- объект ремонта - единица ТПС или локомотивного оборудования, переданного Заказчиком Подрядчику для выполнения работ по ее ремонту или модернизации. Объекты ремонта для целей учета могут быть объединены в группы объектов (применимо только для локомотивного оборудования),

- работа – ремонт, модернизация, изготовление или переработка (обработка) объекта ремонта либо другая работа с передачей ее результата Заказчику,

- модернизация – комплекс работ по улучшению технико-эксплуатационных характеристик ТПС, осуществляемых в соответствии с техническим заданием на проведение работ (проектом модернизации),

- руководство по ремонту – документ, содержащий указания по организации ремонта ТПС, его модулей, составных частей и деталей, правила и порядок выполнения ремонта, контроля, монтажа и испытаний модулей, составных частей и деталей на ТПС и ТПС в целом, значение показателей и норм, которым должны удовлетворять ТПС, его модули, составные части и детали после ремонта,

- спецификация на проведение работ – документ, содержащий понумерной перечень объектов ремонта или группы объектов (для локомотивного оборудования), график их подачи в ремонт и выдачи из ремонта, а также стоимость работ (без учета дополнительных работ) по каждому объекту ремонта или группе объектов за квартал в помесячной разбивке.

Предмет договора в силу пункта 2.1 является осуществление подрядчиком работ по ремонту или модернизации ТПС, а также ремонту локомотивного оборудования по заданиям заказчика согласно приложениям к договору (программа ремонта и спецификации).

Разделом 6 договора предусмотрен следующий порядок сдачи выполненных работ:

- после окончания работ Подрядчик предает представителю Центра технического аудита – структурного подразделения ОАО «РЖД» (двалее – ЦТА) на подпись акт (акты) приемки из ремонта по каждому объекту ремонта по установленной форме,

- приемка объектов ремонта после проведения работ и подписания соответствующих актов осуществляется представителями ЦТА на территории подрядчика,

- на основании актов приемки из ремонта, подписанных представителями ЦТА, подрядчик передает объекты ремонта представителям заказчика,

- подрядчик после подписания представителем ЦТА актов приемки из ремонта оформляет соответтвующие акты сдачи-приемки выполненных работ отдельно на ремонт ТПС, отдельно на модернизацию ТПС и отдельно на ремонт локомотивного оборудования и направляет их на подписание заказчику, который должен их подписать в течение 3-х дней с даты получения.

Пунктом 8.1.1 и 8.1.2 договора предусмотрены следующие обязанности подрядчика:

- обеспечить выполнение работ в соответствии с условиями договора,

- по окончанию выполнения работ передать результаты работ заказчику в соответствии с условиями договора.

Следовательно, из прямого и буквального толкования договора в соответствии со статьей 431 ГК РФ, а также анализа актов сдачи-приемки выполненных работ (том 6 л.д. 13-57) можно сделать однозначный вывод, что целью договора является получение заказчиком результата деятельности подрядчика по ремонту ТПС и локомотивного оборудования, выраженного в передаче отремонтированных объектов (то есть не содержащих дефекты, из-за которых их ранее передали в ремонт).

Данный вид деятельности в силу условий договора, положений ГК РФ, с учетом Постановлении Президиума ВАС РФ от 27.04.2010 № 18140/09, а также статьи 38 НК РФ, можно отнести исключительно к работам.

Ссылки налогоплательщика на судебную практику, а также на иные статьи НК РФ, в которых косвенно упомянуты «услуги по ремонту» судом не принимаются, поскольку судебная практика и упомянутые статьи (149, 164 и др.) содержат только общие фразы об «услугах по ремонту» техники (транспортных средств) и других объектов, однако, не анализируют условия договоров, а также не придают значению (для целей налогообложения по приведенным Обществом статьям НК РФ) является ли деятельность по ремонту работой или услугой, в отличии от существа рассматриваемых правоотношений в настоящем деле (от квалификации зависит порядок налогообложения).

Суд также учитывает, что отнесение осуществленной деятельности к работам или к услугам в силу положений ГК РФ производится не исходя из названия самого договора или вида деятельности, а исходя из условий договора согласно его буквальному и иным видам толкованию, то есть исходя из существа осуществляемой деятельности, а не формы.

Поэтому деятельность по «ремонту» как таковому может признаваться и услугой, и работой, в зависимости от условий договора, в связи с чем, приводимые налогоплательщиком в заявлении общие доводы в отношении квалификации деятельности по ремонту, осуществляемой им в соответствии с условиями договора, без анализа и оценки самого договора, не могут быть приняты судом в качестве безусловного основания для квалификации ремонта в качестве услуги.

Учитывая изложенное, судом установлено, что осуществляемая Обществом в соответствии с договором от 02.07.2009 № 592 деятельность по ремонту ТПС и локомотивного оборудования для ОАО «РЖД» является работой в соответствии с пунктом 4 статьи 38 НК РФ и статьей 702 ГК РФ, в связи с чем, налогоплательщик неправомерно применик к прямым расходам на данную деятельность положение абзаца 3 пункта 2 статьи 318 НК РФ, отнеся их в состав расходов текущего периода 2009 года без распределения на остатки незавершенного производства, соответственно, вывод о занижении налоговой базы в размере 416 821 103 руб. и неуплате налога на прибыль организаций в размере 83 364 221 руб., сделанный в пункте 1.1 решения является правомерным.

По пункту 1.2 решения.

Налоговый орган установил, что Общество в нарушении статьи 254 НК РФ включало в состав прямых расходов, связанных с производством и реализацией, стоимость списанных в производство материально-производственных запасов (далее – МПЗ), полученных в ходе проведения ремонта ТПС и локомотивного оборудования по договору от 02.07.2009 № 592 с ОАО «РЖД» в 2009 году в качестве негодных (не подлежащих ремонту) деталей, узлов и агрегатов (не имеющих номеров и иных знаков идентификации), в то время как в силу пункта 2 статьи 254 НК РФ вправе было включить в состав расходов только сумму налога, исчисленного с доходов при оприходовании (принятии на учет) указанных МПЗ на основании пунктов 13 и 20 статьи 250 НК РФ, что привело к завышение расходов на сумму 57 347 199 руб. и не уплате налога на прибыль организаций в размере 11 469 440 руб.

Судом по данному нарушению установлено следующее.

Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость и акцизов, за исключением случаев, предусмотренных Кодексом), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением материально-производственных запасов.

Стоимость материально-производственных запасов, прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при ремонте основных средств, определяется как сумма налога, исчисленная с дохода, предусмотренного пунктами 13 и 20 статьи 250 НК РФ (в редакции Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ, действовавшей в период с 01.01.2009 до 01.01.2010).

В соответствии с положениями пунктов 13 и 20 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации объектов основных средств, а также в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации. Доходы в виде материалов, выявленных при ремонте основных средств, учитываются на основании статьи 250 НК РФ как иные внереализационные доходы.

Согласно пункту 2 статьи 272 НК РФ датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги).

Налоговый орган установлено, что Общество, включая обособленные подразделения (локомотиво-, тепловозо- и электровозоремонтные заводы, расположенные в различных субъектах Российской Федерации), в результате проведения ремонта локомотивов, локомотивного и линейного оборудования, а также в процессе восстановления объектов основных средств (модернизации и реконструкции), производимого на основании договора от 02.07.2009 № 592 заключенного с ОАО «РЖД», оприходовало не имеющие номеров и иных идентифицирующих знаков МПЗ (детали, агрегаты и узлы), снятые с ремонтируемых объектов и замененные на новые в процессе ремонта.

После оприходования и оценки указанные МПЗ включались по определенной налогоплательщиком стоимости в состав внереализационных доходов на основании пункта 13 и 20 статьи 250 НК РФ в общей сумме 153 472 369 руб., что подтверждается налоговым регистром РНУ № 30 за 2009 год к декларации «Сводный регистр учета внереализационных доходов», по строке 1.12.2 которого отражена «сумма полученных материально-производственные запасы в результате проведения капитального ремонта и модернизации локомотивов, локомотивного и линейного оборудования, а также в процессе восстановления объектов основных средств (модернизации и реконструкции), собственником которых в основном является ОАО «РЖД».

Полученные МПЗ были оприходованы организацией в результате проведения инвентаризации на счете бухгалтерского учета 10 «Материалы» с целью использования в дальнейшем в производстве для изготовления из них новых запасных частей (в основном оприходованы как лом черных и цветных металлов), затем списаны в производство, что подтверждается первичными лимитно-заборными картами, требованиями-накладными.

Инспекция на основании анализа представленной налогоплательщиком к проверке «Ведомости постоянных и временных разниц за 2009 год» (том 9 л.д. 45-59), ведущейся на основании ПБУ 18/01, в которой отражаются отклонения бухгалтерского и налогового учета, установила следующее:

- по данным бухгалтерского учета Общество за 2009 год списало себестоимость использованных в производстве МПЗ, полученных в результате ремонта ТПС и локомотивного оборудования по договору от 02.07.2009 № 592, на общую сумму 88 181 099 руб. (из оприходованных в 2009 году - 153 472 369 руб.),

- по данным налогового учета Общество включило в состав прямых расходов стоимость списанных в производство материально-производственных запасов в общей сумме 105 817 319 руб., состоящей, как считает налоговый орган, из их себестоимости, определенной при оприходовании (88 181 099 руб.) и суммы налога, исчисленной с данной стоимости в момент принятия МПЗ к учету на основании статьи 250 НК РФ (17 636 219 руб.).

При этом, в разбивке по филиалам в действительности списано в производство МПЗ, ранее полученных при ремонте (модернизации), в 2009 году на общую стоимость 99 652 278 руб., приходящейся на данную стоимость налог (20%) составляет 19 421 416 руб. (именно данная сумма правомерно включена в состав расходов), фактически в расходы включена сумма 76 768 615 руб., разница составляет 57 347 199 руб. и является заниженной налоговой базой.

Общество, возражая против указанных доводов о неверном расчете списанной в расходы по статьей 254 НК РФ стоимости переданных в производство МПЗ, ранее полученных в процессе ремонта, указывает на следующие обстоятельства.

В соответствии со строкой 030 листа 02 декларации по налогу на прибыль организаций за 2009 год «расходы, уменьшающие сумму доходов от реализацими» (том 6 л.д. 58-87) – 9 288 913 605 руб., что соответствует налоговому регистру РНУ-20 «Сводный регистр учета расходов, связанных в производством и реализацией за 2009 год» (том 6 л.д. 90-96).

В общей сумме расходов по данному регистру РНУ-20 в строке 1.1.2 «Промышленное производство. Материалы повторного использования» отражены расходы в размере 1 150 989 руб., в том числе по филиалам: Ярославский ЭРЗ и Улан-Удэнский ЛВРЗ, а по строке 2.1.3 «Расходы по перевозкам. Материалы повторого использования» отражены расходы в размере 16 485 230 руб., в том числе по филиалам: Улан-Удэнский ЛВРЗ, Астраханский ТРЗ, Воронежский ТРЗ, Екатеринбурский ЭРЗ, Новосибирский ЭРЗ, Оренбургский ЛРЗ, Ростовский ЭРЗ, Уссурийский ЛРЗ и Челябинский ЭРЗ.

Всего в налоговом регистре РНУ-20 отражены расходы, связанные со списанием в производство материалов повторного использования в общей сумме 17 636 219 руб.

В бухгалтерском учете отражены расходы по списанию в производство материалов повторного использования в общей сумме 88 181 098 руб., что подтверждается карточками счета 10 по каждому филиалу (том 6 л.д. 103-109 – Новосибирский ЭРЗ, том 6 л.д. 133 – том 8 л.д. 30).

Следовательно, в декларации по налогу на прибыль организаций за 2009 год отражены расходы в части стоимости списанных в производство материально-производственных запасов, полученных в ходе проведения ремонта ТПС и локомотивного оборудования (списания материалов повторного использования) в сумме 17 636 219 руб., что составяет 20% от общей стоимости списанных в производство материалов повторного использования (88 181 098 руб.), отраженной по данным бухгалтерского учета и полностью соответствует требованиям абзаца 2 пункта 2 статьи 254 НК РФ.

Дополнительным подтверждением отражения в налоговой учете только 20% от стоимости переданных в производство материалов повторного использования является представленные для примера первичные документы по оприходованию таких материалов Новосибирским филиалом на сумму 325 698 руб. по накладной и списания в производство по приходному ордеру и накладной по той же сумме (в таком же количестве), с отражением на счете 10 бухгалтерского учета этого филиала (том 6 л.д. 103-109), по которому общая стоимость переданных в производстве материалов (3 557 063 руб.) в налоговом учете составляет только 20% от этой стоимости (711 412 руб.).

Доводы налогового органа, со ссылкой на «Ведомость постоянных и временных разниц за 2009 год», а также некую «шахматку», судом не принимаются в виду следующего.

В соответствии со статьей 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, под которым понимается система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденному Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н (далее – ПБУ 18/02) на организации возложена обязанность отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в налоговом учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.

Различия между бухгалтерским налогом на бухгалтерскую прибыль (условным расходом) и налогом на налогооблагаемую прибыль (налогом на прибыль организаций), исчисленным по правилам главы 25 части второй НК РФ, возникают в результате применения различных правил формирования доходов и расходов для целей бухгалтерского и налогового учета, поскольку бухгалтерский и налоговый учет регламентируется разными нормативными актами.

Именно поэтому между доходами и расходами, формируемыми в бухгалтерском и налоговом учете, возникают соответствующие разницы – постоянные и временные (пункт 3 ПБУ 18/02).

Суммы временных разниц по своему смыслу, исходя из ПБУ 18/02, не могут включаться в состав расходов для целей налогообложения, поскольку представляют собой расчетную величину по возникшим различиям между бухгалтерским налогом на прибыль и налоговым налогом на прибыль за один и тот же отчетный период вследствие применения различных правил учета доходов и расходов при ведении бухгалтерского и налогового учета.

Предметом выездной проверки в соответствии с пунктом 4 статьи 89 НК РФ является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, в связи с чем, при проведении выездной налоговой проверки по налогу на прибыль организаций налоговый орган обязан, учитывая изложенные выше положения статей 248, 252, 313 НК РФ, статьи 10 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», проверить правильность исчисления налогоплательщиком налога, в том числе правильность определения налоговой базы (доходов и расходов) за проверяемый период на основании первичных учетных документов, используя аналитические регистры бухгалтерского и налогового учета.

Налоговый орган при проведении выездной проверке не вправе определять налоговую базу по налогу на прибыль организаций только лишь на основании регистров бухгалтерского или налогового учета, без проверки правильности составления и отражения хозяйственных операций в этих регистрах на основании первичных учетных документов. При наличии расхождений между регистрами и первичными документами налоговый орган обязан рассчитать налоговую базу (доходы и расходы) налогоплательщика исходя их данных отраженных в первичных документах и вправе производить начисление налога только на основании расчетов по первичным документам вне зависимости от отраженных в регистрах бухгалтерского учета показателях.

Инспекция в нарушении части 5 статьи 200 АПК РФ при проведении проверки кроме ссылки на «Ведомость постоянных и временных разниц за 2009 год» никаких доказательств действительного учета в составе расходов стоимости переданных в производство материалов повторного использования исходя из их себестоимости при принятии, а также суммы исчисленного налога (то есть не 20%, а 120%) не представила, при этом, налогоплательщик, представленными в материалы дела регистрами бухгалтерского и налогового учета доказал, что правильно расчитал расходы по пункту 2 статьи 254 НК РФ.

Учитывая изложенное, судом установлено, что Общество при учете расходов связанных со стоимостью переданных в производство МПЗ в 2009 году правомерно применило положения пункта 2 статьи 254 НК РФ, включив в состав расходов только суммы исчисленного со стоимости оприходованных МПЗ налога (20%), составившего 17 636 219 руб., иные расходы, в том числе в размере 57 347 199 руб. налогоплательщик не включал, в связи с чем, никаких оснований для вывода о занижении налоговой базы на стоимость переданных в производство МПЗ в размере 57 347 199 руб. и не уплаты налога на прибыль организаций в размере 11 469 440 руб. у налогового органа не имелось.

Таким образом, оспариваемое решение от 30.12.2011 № 14-10/1848330 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения:

- в части начислений недоимки по налогу на прибыль организаций по пункту 1.1 в размере 83 364 221 руб. являеться законным и обоснованным,

- в части начислений недоимки по налогу на прибыль организаций по пункту 1.2 в размере 11 469 440 руб. является незаконным, противоречащим НК РФ.

Уплаченная Обществом при обращении в арбитражный суд государственная пошлина в размере 2 000 руб. подлежит взысканию с Инспекции на основании части 1 статьи 110 АПК РФ в качестве возмещения понесенных ей судебных расходов, в виду отсутствия освобождение государственных органов, проигравших спор, от возмещения судебных расходов, отношения по распределению которых возникают между сторонами судебного разбирательства после уплаты заявителем государственной пошлины на основание статьи 110 АПК РФ и не регулируются главой 25.3 НК РФ (пункт 7 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.05.2010 № 139).

На основании изложенного, руководствуясь статьями 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации и статьями 110, 167, 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд,

РЕШИЛ:

Признать недействительным вынесенное МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 6 (ОГРН <***>, 125239, <...>) в отношении ОАО «Желдорреммаш» (ОГРН <***>, 127018, Москва, ул. Октябрьская, д. 5, стр. 8) решение от 30.12.2011 № 14-10/1848330 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления и уплаты недоимки по налогу на прибыль организаций в размере 11 469 440 руб., соответствующих пеней и штрафа, как несоответствующее НК РФ.

В остальной части отказать Открытому акционерному обществу «Желдорреммаш» в удовлетворении заявленных требований.

Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 (ОГРН <***>, 125239, <...>) в пользу Открытого акционерного общества «Желдорреммаш» (ОГРН <***>, 127018, Москва, ул. Октябрьская, д. 5, стр. 8) уплаченную государственную пошлину в размере 2 000 (две тысячи) рублей.

Решение в части признания недействительным решения от 30.12.2011 № 14-10/1848330 подлежит немедленному исполнению, в остальной части подлежит исполнению после вступления в законную силу.

Решение может быть обжаловано в Девятый арбитражный апелляционный суд в течении месяца со дня принятия.

СУДЬЯ

М.В. Ларин

107-393

шифр судьи