Гражданский кодекс часть 1

Общество с ограниченной ответственностью «АИРКОМ» (далее – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к ИФНС России по г. Мончегорску Мурманской области (далее – ответчик, Инспекция) о признании недействительным решения № 706 от 26.11.2010.

В обоснование заявленных требований заявитель приводит следующие доводы.

Из пункта 3 статьи 161 НК РФ следует, что при реализации муниципального имущества налоговая база по НДС определяется как сумма дохода от реализации этого имущества с учетом налога. Доходом от реализации является стоимость выкупа имущества.

Проценты, начисленные в связи с предоставлением покупателю коммерческого кредита, не являются доходом от реализации имущества, в связи с чем у налогового агента отсутствует обязанность по удержанию и перечислению в бюджет НДС с процентов.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ операции по предоставлению займов в денежной форме, разновидностью которых является коммерческий кредит, от НДС освобождены.

Представитель заявителя в судебном заседании поддержал заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении (л.д. 4).

Представитель ответчика в судебном заседании заявленные требования не признал по основаниям, изложенным в отзыве на заявление (л.д. 54).

В обоснование своих возражений ответчик приводит следующие доводы.

Пунктом 3 статьи 161 НК РФ предусмотрено, что при реализации муниципального имущества налоговая база по НДС определяется как сумма дохода от реализации этого имущества с учетом налога.

Следовательно, налоговой базой в данном случае является не стоимость имущества, как предусмотрено статьей 154 НК РФ, а сумма дохода от реализации. При этом законодатель не ограничивает и не расширяет понятие «доход».

Так как коммерческое кредитование осуществляется в рамках основного договора купли-продажи, суммы, полученные от предоставления рассрочки, являются доходом от реализации.

Предоставление рассрочки по оплате товара и взимание процентов в связи с предоставлением такой рассрочки не является операцией по предоставлению займов.

Применение статей 807, 809 ГК РФ и подпункта 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ к коммерческому кредитованию возможно лишь в случаях, когда в законе или договоре отсутствуют условия о размере и порядке уплаты процентов за пользование коммерческим кредитом.

Как следует из материалов дела, при проведении камеральной проверки налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2010 года налоговым органом было установлено нарушение Обществом положений абзаца второго пункта 3 статьи 161 НК РФ, выразившееся в неисчислении и неперечислении в бюджет НДС (налоговый агент) с процентов за предоставление коммерческого кредита – рассрочки оплаты стоимости приобретенного муниципального недвижимого имущества.

По результатам проверки был составлен Акт от 27.10.2010 № 1450/1449 (л.д. 11).

Обществом были представлены возражения по Акту проверки (л.д. 13).

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений Общества Инспекцией было вынесено решение от 26.11.2010 № 706 о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату сумм НДС в результате неправомерного бездействия в виде взыскания штрафа в сумме 804,40 руб. (л.д. 14).

Данным решением Обществу доначислен НДС (налоговый агент) в сумме 4 022 руб. и пени в сумме 101,68 руб.

Решение Инспекции было обжаловано заявителем в вышестоящий налоговый орган в апелляционном порядке (л.д. 17).

Решением Управления ФНС России по Мурманской области от 17.01.2011 № 25 решение Инспекции было изменено: из его резолютивной части был исключен пункт 1 и подпункт 3.2 пункта 3; в подпункте 3.1 пункта 3 уменьшен доначисленный налог до 3 408 руб. Инспекции поручено произвести перерасчет суммы пеней (л.д. 19).

Не согласившись с решением Инспекции, заявитель оспорил его в судебном порядке.

Заслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд считает заявленные требования подлежащими удовлетворению.

Как следует из материалов дела, 01.06.2009 между Комитетом имущественных отношений администрации города Мончегорска, действующего от имени, в интересах и по поручению собственника муниципального имущества – муниципального образования «Городской округ город Мончегорск с подведомственной территорией» (Продавец), и ООО «АИРКОМ» (Покупатель) был заключен Договор купли-продажи муниципального недвижимого имущества № 37 (л.д. 23).

Предметом договора является нежилое помещение общей площадью 93,9 кв.м, расположенное по адресу: г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 12 (пунтк 1.2).

Стоимость недвижимого имущества составляет 2 834 000 руб. (без НДС). Рыночная стоимость с учетом НДС 3 344 120 руб. (пункт 2.1).

Цена недвижимого имущества является фиксированной и изменению не подлежит (пункт 2.4).

Пунктом 3 Договора предусмотрены условия и порядок расчетов.

В течение 10 календарных дней с даты подписания Договора Покупатель перечисляет часть стоимости недвижимого имущества в размере 1 749,41 руб. (без НДС) на расчетный счет Продавца (пункт 3.1).

Оплату оставшейся части стоимости недвижимого имущества Покупатель обязуется производить ежемесячно на расчетный счет Продавца в рассрочку в течение 60 месяцев и в установленные сроки согласно графику платежей, являющемуся приложением к настоящему Договору (пункт 3.2) (л.д. 84).

На сумму денежных средств, по уплате которой предоставляется рассрочка, производится начисление процентов исходя из ставки, равной одной трети ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей на дату опубликования объявления о продаже арендуемого имущества, что составляет 12,5% годовых (пункт 3.3).

Право собственности на недвижимое имущество зарегистрировано за Обществом 26.06.2009 (л.д. 25 оборот).

На основании Договора залога от 01.06.2009 в обеспечение Договора купли-продажи от 01.06.2009 № 37 муниципальное недвижимое имущество передано ООО «АИРКОМ» (Залогодатель) в залог Муниципальному образованию «Городской округ город Мончегорск с подведомственной территорией» (Залогодержатель) (л.д. 26).

Во исполнение условий Договора купли-продажи от 01.06.2009 № 37 согласно графику платежей во 2 квартале 2010 года Общество уплатило сумму основного долга в размере 128 700 руб., а также проценты в размере 22 343,76 руб.

Общество исчислило НДС (налоговый агент) в размере 23 166 руб. с суммы основного долга 128 700 руб.

Налоговый орган доначислил НДС (налоговый агент) в размере 3 408 руб. с суммы процентов 22 343,76 руб. (22 343,76 х 18/118) (л.д. 21).

Суд считает доначисление данной суммы налога и соответствующих пеней неправомерным по следующим основаниям.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Статьей 154 НК РФ предусмотрен порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг).

В силу пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Пунктами 1 и 2 статьи 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров соответствующую сумму налога. Сумма налога, предъявляемая продавцом покупателю, исчисляется по каждому виду этих товаров как соответствующая налоговой ставке процентная доля цены реализуемых товаров.

Из названных норм права следует, что при реализации товаров налогоплательщик предъявляет покупателю к уплате НДС, начисляемый исключительно на цену реализуемых товаров.

В силу пункта 1 статьи 40 НК РФ, если иное не предусмотрено данной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.

Пунктом 2.1 Договора от 01.06.2009 № 37 сторонами сделки согласована цена недвижимого имущества в размере 2 834 000 руб., которая в соответствии пунктом 1 статьи 168 НК РФ увеличена на сумму НДС и с налогом составила 3 344 120 руб.

В силу статьи 422 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Спорные отношения о порядке оплаты приобретаемого имущества возникли в связи с отчуждением из муниципальной собственности недвижимого имущества, арендуемого субъектом малого и среднего предпринимательства, в соответствии с Федеральным законом от 22.07.2008 № 159-ФЗ «Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства» (далее – Закона № 159-ФЗ), на что прямо указано в Договоре № 37.

Статьей 3 Закона № 159-ФЗ предусмотрено, что муниципальное имущество реализуется по цене, равной его рыночной стоимости.

Пунктом 3 статьи 5 Закона № 159-ФЗ предусмотрено, что на сумму денежных средств, по уплате которой предоставляется рассрочка, производится начисление процентов исходя из ставки, равной одной трети ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей на дату опубликования объявления о продаже арендуемого имущества.

Пункт 2.1 Договора № 37 о цене муниципального имущества, равной рыночной стоимости с учетом НДС 3 344 120 руб., соответствует пункту 3 Закона № 159-ФЗ.

Пункт 3.3 Договора № 37 о начислении и уплате процентов на сумму денежных средств, по уплате которой предоставляется рассрочка, соответствует данным положениям подпункта 3 статьи 5 Закона № 159-ФЗ.

Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 14 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 13 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 14 от 08.10.1998 "О практике применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о процентах за пользование чужими денежными средствами", договором может быть предусмотрена обязанность покупателя уплачивать проценты на сумму, соответствующую цене товара, начиная со дня передачи товара продавцом (пункт 4 статьи 488 Кодекса). Указанные проценты, начисляемые (если иное не установлено договором) до дня, когда оплата товара была произведена, являются платой за коммерческий кредит (статья 823 Кодекса).

Таким образом, указанные проценты не увеличивают цену товара.

Следовательно, налоговый орган был не вправе доначислять Обществу (покупателю - налоговому агенту) НДС на сумму процентов за пользование коммерческим кредитом, поскольку она не увеличивает цену товара.

Аналогичная правовая позиция содержится в определении ВАС РФ от 29.06.2007 № 7574/07, в котором суд указал, что выплачиваемые за кредит проценты не увеличивают цену товара, тогда как в соответствии с пунктом 1 статьи 40, пункта 1 статьи 154, пунктов 1 и 2 статьи 168 НК РФ при реализации товаров поставщик предъявляет к уплате налог на добавленную стоимость, начисляемый исключительно на цену товаров.

В соответствии с абзацем вторым пункта 3 статьи 161 НК РФ при реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации (передаче) указанного имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Пунктом 4 статьи 164 НК РФ предусмотрено, что при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 161 настоящего Кодекса налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

В графике платежей содержатся суммы, подлежащие перечислению Продавцу без НДС (л.д. 84).

Исчисленная в соответствии с пунктом 1 статьи 154, пунктом 3 статьи 161 НК РФ налоговая база за 2 квартал 2010 года, определяемая как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога, составила 151 866 руб.; сумма НДС, исчисленная расчетным путем и подлежащая удержанию и перечислению в бюджет, составила 23 166 руб. (151 866 х 18/118).

По мнению налогового органа, порядок определения налоговой базы, установленный пунктом 3 статьи 161 НК РФ, не идентичен порядку определения налоговой базы, установленному пунктом 1 статьи 154 НК РФ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 161 НК РФ налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ.

В чем заключается отличие понятий «доход от реализации имущества» и «стоимость имущества» для целей налогообложения, налоговый орган со ссылками на нормы законодательства не обосновал.

В отзыве на заявление ответчик лишь указал, что «законодатель не ограничивает и не расширяет понятие «доход»» (л.д. 56).

Понятие дохода от реализации дано в главе 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций».

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях настоящей главы относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации).

2) внереализационные доходы (не связанные с реализацией).

Согласно пункту 1 статьи 249 НК РФ в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 249 НК РФ).

В соответствии с пунктом 6 статьи 250 НК РФ доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам, являются внереализационными доходами, равно как и внереализационными расходами (подпункт 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ).

Из содержания данных положений Кодекса следует, что доходом от реализации недвижимого имущества является выручка, полученная за реализованное имущество, т.е. стоимость (цена) данного имущества, определенная договором.

Предусмотренные пунктом 3.3 Договора № 37 проценты, начисленные на сумму денежных средств, по уплате которой предоставляется рассрочка, являются платой за коммерческий кредит, а не за реализованное имущество, в связи с чем не являются доходом (выручкой) от реализации этого имущества, а относятся к внереализационным доходам, не связанным с реализацией, и не являются объектом обложения НДС.

В соответствии со статьей 316 НК РФ если при реализации расчеты производятся на условиях предоставления товарного кредита, то сумма выручки определяется также на дату реализации и включает в себя сумму процентов, начисленных за период от момента отгрузки до момента перехода права собственности на товары.

Проценты, начисленные за пользование товарным кредитом с момента перехода права собственности на товары до момента полного расчета по обязательствам, включаются в состав внереализационных доходов.

Несмотря на то, что товарный кредит отличается от коммерческого кредита, суд считает возможным применить данные положения Кодекса при рассмотрении настоящего дела.

В рассматриваемом случае проценты за пользование коммерческим кредитом начислены после перехода права собственности на имущество (после 26.06.2009 л.д. 25 оборот), в связи с чем являются внереализационными доходами как в соответствии с пунктом 6 статьи 250, так и статьей 316 НК РФ.

Из содержания пункта 6.2 Положения по бухгалтерскомуучету "Доходы организации" ПБУ9/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 6.05.1999 № 32н (далее – ПБУ 9/99), не следует, что выручка от реализации имущества на условиях коммерческого кредита подлежит отражению с учетом процентов по коммерческому кредиту.

Согласно пункту 6.2 ПБУ 9/99 при продаже продукции и товаров на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки или рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности.

Величина поступлений и (или) дебиторской задолженности определяется исходя из цены, предусмотренной договором между организацией и покупателем (пункт 6.1 ПБУ 9/99).

Проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, являются прочими доходами (пункт 7 ПБУ 9/99).

Из содержания данных положений ПБУ 9/99 также следует, что проценты за предоставление коммерческого кредита, которые не являются ценой имущества, не являются доходом от его реализации, а относятся к прочим доходам, не связанным с его реализацией.

Кроме того, согласно подпункту 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации.

Доводы ответчика о том, что положения статей 807, 809 ГК РФ о займе к коммерческому кредитованию неприменимы, не соответствуют положениям статьи 823 ГК РФ «Коммерческий кредит».

В соответствии с пунктом 1 статьи 823 ГК РФ договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий кредит), если иное не установлено законом.

Пунктом 2 статьи 823 ГК РФ предусмотрено, что к коммерческому кредиту соответственно применяются правила настоящей главы, если иное не предусмотрено правилами о договоре, из которого возникло соответствующее обязательство, и не противоречит существу такого обязательства.

Параграф 3 «Товарный и коммерческий кредит» содержится в главе 42 ГК РФ «Заем и кредит».

Следовательно, положения главы 43 ГК РФ о займе применяются к коммерческому кредиту.

В силу статьи 162 НК РФ только продавец товаров (работ, услуг) вправе увеличить налоговую базу по НДС и только на суммы, прямо предусмотренные данной статьей.

В частности, на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг); полученные в виде процента по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшими в периодах, за которые производится расчет процента (подпункты 2, 3 пункта 1 статьи 162 НК РФ).

Данными положениями Кодекса предусмотрено налогообложение процентов по товарному кредиту и только в части превышения ставки рефинансирования ЦБ РФ.

Увеличение налоговой базы на проценты по коммерческому кредиту положениями статьи 162 НК РФ не предусмотрено.

Таким образом, продавец не вправе предъявлять к оплате покупателю имущества сумму НДС, исчисленную с процентов по коммерческому кредиту.

Согласно положениям главы 21 НК РФ налогоплательщики не вправе изменять установленный законодательством о налогах и сборах порядок предъявления налога к уплате покупателю.

Кроме того, налогоплательщиком НДС является продавец, реализующий товар (в данном случае муниципальное образование).

В соответствии со статьями 24, пунктом 3 статьи 161 НК РФ налоговый агент перечисляет в бюджет сумму удержанного у налогоплательщика НДС.

Уплата налоговым агентом НДС из собственных средств главой 21 НК РФ не предусмотрена.

Условиями Договора № 37 цена имущества на сумму НДС, исчисленную с процентов, не увеличена.

Пунктом 2.4 Договора № 37 предусмотрено, что цена недвижимого имущества является фиксированной и изменению не подлежит.

Право на изменение в одностороннем порядке условий договора и увеличение цены реализованного имущества Общество не имеет.

Следовательно, Общество (покупатель) не вправе удерживать из выплачиваемых продавцу процентов сумму НДС, поскольку данная сумма в цену приобретенного имущества не включена.

Удержание налоговым агентом суммы НДС, исчисленной с процентов, приведет к уменьшению размера процентов за предоставление рассрочки, подлежащих перечислению продавцу, что противоречит положениям пункта 3 статьи 5 Закона № 159-ФЗ, которым предусмотрено перечисление муниципальному образованию (продавцу) процентов в установленном данной статьей размере.

С учетом изложенного, оспариваемое решение не соответствует положениям Налогового кодекса РФ и нарушает права и законные интересы заявителя, в связи с чем подлежит признанию недействительным.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 182, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области

Р Е Ш И Л:

заявленные требования удовлетворить.

Признать недействительным и не соответствующим положениям Налогового кодекса РФ решение ИФНС России по г. Мончегорску Мурманской области от 26.11.2010 № 706.

Обязать ИФНС России по г. Мончегорску Мурманской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Взыскать с ИФНС России по г. Мончегорску Мурманской области в пользу ООО «АИРКОМ» судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2000 руб., уплаченной по платежному поручению от 10.03.2011 № 39.

Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в месячный срок со дня принятия.

Судья Е. В. Галко