Гражданский кодекс часть 1

заявителя - ФИО1, дов. от 11.01.2012г., ФИО2, дов. от 10.01.2012г. ответчика - ФИО3, дов. № 14-27/03726 от 01.02.2012г., ФИО4, дов. № 14-27/001001 от 16.01.2012г., ФИО5, дов. № 03987 от 02.02.2012г.

Резолютивная часть решения вынесена и оглашена 21.05.2012г.

Мотивированное решение изготовлено в полном объеме 25.05.2012г.

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Робинзон» (далее - Общество, заявитель,) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) с заявлением о признании частично недействительным решения налогового органа от 11.01.2011 года № 65 в части доначисления заявителю НДС в сумме 22 984 984 руб. и соответствующих пени и штрафов, и в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета НДС за 2008 год в сумме 3 085 017 руб.

Определением Арбитражного суда Мурманской области от 28.03.2012 года требования заявителя о признании недействительным решения от 11.01.2011 года № 65 по эпизоду доначисления НДС, пени и санкций по операциям по предоставлению в пользование морских судов по договору аренды с экипажем (тайм-чартер), не предполагающим перевозку, были выделены из дела № А42-1495/2011 в отдельное производство и рассмотрены в настоящем деле № А42-1963/2012 (том 1 л.д. 1-2).

Основания оспаривания заявителем ненормативного акта Инспекции приведены в заявлении и дополнении к нему (том 1 л.д. 6-16; том 2 л.д. 93-97).

Ответчик представил отзыв на заявление и возражения к нему, в которых привел доводы, изложенные в оспариваемом решении (том 2 л.д. 102-106; 109-114).

Как следует из материалов дела, Инспекцией ФНС по городу Мурманску проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, сборов за период с 01.01.2007 года по 31.12.2009 года, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии со статьей 2 и пунктом 1 статьи 25 Федерального закона от 15.12.2001 года № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации за период с 01.01.2007 года по 31.12.2009 год.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 29.11.2010 года № 324.

В установленный пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) срок Обществом по акту выездной налоговой проверки были представлены возражения.

По результатам рассмотрения акта от 29.11.2010 года № 324, возражений и других материалов выездной налоговой проверки, заместителем начальника Инспекции вынесено решение от 11.01.2011 года № 65 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ за неполную уплату сумм налога на имущество организаций и сумм налога на прибыль организаций, а также привлечения к ответственности за неполное перечисление сумм НДФЛ за 2008-2009 годы в виде штрафа в сумме 251 409 руб. (том 1 л.д. 45-95).

Кроме того, решением от 11.01.2011 года № 65 Обществу доначислены НДС, налог на прибыль, налог на имущество организаций в сумме 24 455 539 руб. и пени в сумме 2 345 829 руб.

Заявитель обжаловал решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления ФНС России по Мурманской области от 24.02.2011г. № 100 решение Налогового органа от 11.01.2011г. № 65 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменений (том 1 л.д. 96-104).

Не согласившись с решением от 11.01.2011 года № 65, Общество обратилось с заявлением в суд.

В судебном заседании представители заявителя поддержали заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении и дополнении к нему.

Представители ответчика возражали против удовлетворения требований, приводя доводы, изложенные в отзыве на заявление и возражениях.

Выслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд находит заявленные требования не подлежащими удовлетворению.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что Общество, в нарушение требований статей 146, 148, 153, 154 НК РФ, занизило налоговую базу по НДС с операций по сдаче в аренду рыбопромысловых судов с экипажем в 2007, 2008 и 2009 годах, вследствие чего заявителю был доначислен НДС в сумме 20 796 993 руб.

В судебном заседании представители заявителя отказались от доводов, связанных с доначислением НДС в связи с предоставлением контрагентам услуг рыбопромысловых судов по договорам фрахтования, предполагающим перевозку (транспортировку).

Общество полагает, что доначисление Инспекцией НДС в сумме 20 796 993 руб. на основании сформулированной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ правовой позиции неправомерно, и приводит к ухудшению положения налогоплательщика.

По мнению заявителя, указанная правовая позиция может иметь обратную силу, если данное толкование нормы не ухудшает положение лица в отношениях с государством. Ссылаясь на Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 21.01.2010г. № 1-П; принцип недопустимости придания обратной силы закону, устанавливающему или отягчающему ответственность, и основанные на нем правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации, заявитель указал, что не может иметь обратную силу постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации или постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащие толкование нормы права, вследствие которого ухудшается положение лица, привлеченного или привлекаемого к административной ответственности. В результате такого толкования не может ухудшаться и положение налогоплательщиков, поскольку - в силу статей 54 и 57 Конституции Российской Федерации - недопустимо придание обратной силы законам, ухудшающим положение налогоплательщиков.

Приведенное правило означает необходимость в каждом конкретном случае, связанном с возможностью придания обратной силы правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, учитывать характер материальных спорных правоотношений.

Кроме того, позиция Общества об отсутствии объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость с услуг по сдаче в аренду рыбопромысловых судов на условиях тайм-чартера, поддерживается и государственными органами, в частности, Министерством финансов Российской Федерации, которым давались соответствующие разъяснения.

В ходе проведения камеральных налоговых проверок Общества никаких нарушений со стороны налогоплательщика Инспекцией установлено не было. В силу сформулированных Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 08.04.2010г. № 441-О положений, недостаточно изменения подхода налогового органа к толкованию правовых норм при выездной налоговой проверке, чтобы пересмотреть результаты камеральных налоговых проверок.

Таким образом, действия налогового органа, по мнению заявителя, противоречат правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации.

Представители ответчика возражали против доводов заявителя, указав, что принятием Постановления от 13.10.2009 года № 6508/09 по делу № А51-7613/2008-40-176 Высший Арбитражный Суд Российской Федерации реализовал свою конституционную функцию и сформировал единообразное применение арбитражными судами правовых норм, закрепленных статьей 148 НК РФ, касающихся определения места реализации услуг по сдаче в аренду судна с экипажем.

Между тем, оспариваемое решение основано не на применении Инспекцией указанного Постановления, а на анализе положений статьи 148 НК РФ. Ссылка на Постановление № 6508/09 от 13.10.2009 года указана в качестве дополнения, подтверждающего обоснованность выводов о том, что Общество являлось плательщиком налога на добавленную стоимость с оборотов по реализации услуг по предоставлению рыбопромысловых судов по договорам тайм-чартера. При проведении выездной налоговой проверки были проведены встречные проверки контрагентов Общества, иные мероприятия налогового контроля, которые позволили установить факт допущенной налогоплательщиком неуплаты налога.

Суд соглашается в позицией налоговой органа в связи со следующим.

По делу установлено, что Обществом в проверяемых периодах были получены доходы от предоставления в пользование рыболовных судов по договорам аренды (фрахтованию на время) с экипажем (тайм-чартера):

- от 08.11.2007г. № 88, (далее - Договор от 08.11.2007г. № 88) с учетом дополнительного соглашения № 1, заключенный с ООО «Рыболовецкий колхоз «Север» (том 1 л.д. 105-106);

- от 08.09.2008г. № 17/2008 с учетом дополнений от 10.11.2008г. № 1, и от 02.12.2008г. (далее - Договор от 08.09.2008г. № 17/2008), заключенный с ООО «Компания Мурман СиФуд» (том 1 л.д. 113-118);

- от 15.10.2008г. № 18/2008 с учетом дополнительного соглашения от 09.11.2008г. № 1 (далее - Договор от 15.10.2008г. № 18/2008), заключенный с ООО «Компания ЛКТ» (том 1 л.д. 123-126);

- от 27.10.2008г. № 19/2008, (далее - Договор от 27.10.2008г. № 19/2008), заключенный с ООО «Рыболовецкий колхоз «Север» ((том 1 л.д. 133-135);

- от 01.12.2008г. № 21/2008 с учетом дополнительного соглашения, (далее - Договор от 01.12.2008г. № 21/2008), заключенный с ООО «Морская звезда» (том 1 л.д. 140-144);

- от 02.02.2009г. № 01/2009 с учетом дополнительного соглашения № 1, (далее -Договор от 02.02.2009г. № 01/2009), заключенный с ОАО «Мурманский губернский флот» (том 2 л.д. 16-20);

- от 28.01.2009г. № 02/2009, (далее - Договор от 20.01.2009г. № 02/2009), заключенный с ЗАО «Мурманский траловый флот-1» (том 2 л.д. 1-4);

- от 13.03.2009г. № 04/2009, (далее - Договор от 13.03.2009г. № 04/2009), заключенный с ЗАО «Мурманский траловый флот-2» (том 2 л.д. 37-40);

- от 15.09.2009г. № 21/2008 с учетом дополнительного соглашения от 14.10.2009г. (далее - Договор от 15.09.2009г. № 21/2008), заключенный с ООО «Морская звезда» (том 2 л.д. 45-49);

- от 22.10.2009г. № 15/2009 (далее - Договор от 22.10.2009г. № 15/2009), заключенный с ООО «ДИМАС» (том 2 л.д. 54-57).

Указанные договоры имеют аналогичное содержание, касающееся предмета договора: ООО «Робинзон» - «Судовладелец» (Арендодатель) предоставляло «Фрахтователю» за оговоренную договором плату во временное пользование суда с экипажем, с целью вылова водных биоресурсов.

Согласно условиям указанных договоров, передача во временное пользование рыболовных судов с экипажем за обусловленную плату осуществлялась с целью вылова водных биоресурсов за пределами территориальных вод Российской Федерации. Передача судна во фрахт и прием судна Фрахтователем, с оформлением актов приема-передачи является доказательством вступления в силу всех обстоятельств по договору аренды судна.

Факты оказания услуг по предоставлению Обществом за плату во временное пользование рыболовных судов с экипажем подтверждаются актами приема-передачи.

На основании актов приема-передачи Обществом в адрес указанных выше контрагентов были выставлены счета-фактуры с указанием сумм арендных платежей без налога на добавленную стоимость.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что обороты по реализации указанных операций были отражены Обществом в представленных налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость в разделе 4 «Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), операции, не признаваемые объектом налогообложения, операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации».

В соответствии с перечисленными выше договорами рыбопромысловые суда передавалось Обществом в аренду ООО «Рыболовецкий колхоз «Север», ООО «Компания Мурман СиФуд», ООО «Морская звезда», ООО «ДИМАС», ЗАО «МТФ-1», ЗАО «МТФ-2», ОАО «Мурманский губернский флот», ООО «Компания ЛКТ» по актам приема-передачи судов, и возвращались Обществу на основании актов приема-передачи судов из аренды (том 1 л.д.111-112, 121-122, 130-132, 138 -139, 149 -150, 152-155; том 2, л.д. 7-9, 13, 23-26, 29-32, 35-36, 43-44, 52-53, 61-64).

Из указанных актов следует, что рыбопромысловые суда были переданы арендаторам, а впоследствии возвращены судовладельцам непосредственно в море.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Место реализации работ, услуг определяется в порядке, установленном статьей 148 НК РФ. В пункте 1 статьи 148 НК РФ поименованы виды работ (услуг), местом реализации которых при наличии указанных в данном пункте условий является территория Российской Федерации. При этом место реализации работ (услуг), перечисленных в подпунктах 4.2 и 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ, поставлено в зависимость от места осуществления деятельности лица, выполняющего работы (оказывающего услуги), а определение места реализации работ (услуг), перечисленных в подпункте 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ, зависит от места осуществления деятельности покупателя работ (услуг).

Операции по предоставлению в пользование транспортных средств по договору фрахтования, не предполагающему перевозку грузов или пассажиров на этих транспортных средствах, не относятся к работам (услугам), поименованным в подпунктах 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ. Поэтому, в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ, территория Российской Федерации будет считаться местом реализации таких работ (услуг) в случае, если лицо, предоставляющее транспортные средства по договору фрахтования, осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Правила определения места осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), за исключением предусмотренных подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ, установлены пунктом 2 указанной статьи.

Согласно абзацу первому пункта 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), не предусмотренные подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 данной статьи, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, либо места жительства индивидуального предпринимателя.

Абзац второй пункта 2 статьи 148 НК РФ содержит исключение, которое касается услуг по предоставлению в пользование транспортных судов по договору аренды (фрахтованию на время) с экипажем и услуг по перевозке, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации. В этом случае, в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, местом осуществления деятельности лица, предоставляющего такие услуги, не признается территория Российской Федерации.

Согласно подпункту 5 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ территория Российской Федерации не признается местом реализации услуг по перевозке (транспортировке) и услуг (работ), непосредственно связанных с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием, не перечисленных в подпунктах 4.1, 4.2 пункта 1 статьи 148 НК РФ.

Из анализа указанных положений следует, что в данной норме, наряду с услугами по перевозке, транспортировке, имеются в виду услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием, если перевозка осуществляется между портами за пределами Российской Федерации.

Материалами дела подтверждается, что Общество предоставляло фрахтователям за плату во временное пользование рыболовные суда с экипажем для осуществления рыбного промысла, освоения квот на вылов водных биологических ресурсов, вылова водных биологических ресурсов в коммерческих целях.

Таким образом, к операциям по предоставлению в аренду указанных судов на время, положения подпункта 5 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ неприменимы, при определении места реализации указанных услуг Обществу следовало руководствоваться положениями подпункта 5 пункта 1 и абзаца первого пункта 2 статьи 148 НК РФ.

Поскольку Общество расположено на территории Российской Федерации, местом реализации услуг по предоставлению в пользование морских судов по договорам фрахтования на время с экипажем в целях добычи (ловли) водных биологических ресурсов следует считать территорию Российской Федерации. При этом не имеет значения место осуществления деятельности фрахтователя и территория добычи (ловли) таких ресурсов.

С учетом изложенного, Общество в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на добавленную стоимость с оборотов по реализации услуг по предоставлению в пользование судна по договорам аренды (фрахтованию на время) с экипажем в целях добычи (ловли) водных биологических ресурсов.

Судом отклоняется довод заявителя об ухудшения правового положения Общества в связи с принятием Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации Постановления от 13.10.2009 года № 6508/09 по делу № А51-7613/2008-40-176.

Согласно статье 13 Федерального Конституционного Закона от 28.04.1995г. № 1-ФКЗ «Об арбитражных судах в Российской Федерации» Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассматривает материалы изучения и обобщения практики применения законов и иных нормативных правовых актов арбитражными судами и дает разъяснения по вопросам судебной практики, обязательные для арбитражных судов в Российской Федерации.

В соответствии со статьей 16 данного Закона Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассматривает в порядке надзора дела по проверке вступивших в законную силу судебных актов арбитражных судов в Российской Федерации, рассматривает отдельные вопросы судебной практики, и о результатах рассмотрения информирует арбитражные суды в Российской Федерации.

Статьей 127 Конституции Российской Федерации определено, что Высший Арбитражный Суд Российской Федерации является высшим судебным органом по разрешению экономических споров и иных дел, рассматриваемых арбитражными судами, осуществляет в предусмотренных федеральным законом процессуальных формах судебный надзор за их деятельностью и дает разъяснения по вопросам судебной практики.

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 21.01.2010г. № 1-П указано, что вытекающее из статьи 127 Конституции Российской Федерации правомочие Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации давать разъяснения по вопросам судебной практики направлено на поддержание единообразия в толковании и применении норм права арбитражными судами и является одним из элементов конституционного механизма охраны единства и непротиворечивости российской правовой системы, который основан на предписаниях статей 15 (часть 1), 17, 18, 19 и 120 Конституции Российской Федерации и реализация которого в процессуальном регулировании обеспечивается установленной законом возможностью отмены судебных актов, в том числе в случае их расхождения с актами высшего суда в системе арбитражных судов Российской Федерации, дающими разъяснения по вопросам судебной практики. Из указанного следует, что Высший Арбитражный Суд Российской Федерации правомочен формулировать обязательные для всех арбитражных судов России правовые позиции, а также их корректировать.

Сформированное в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.10.2009г. № 6508/09 толкование статьи 148 НК РФ направлено на единообразное применение закона на территории Российской Федерации.

Конституционный Суд Российской Федерации сформулировал правила применения судебных прецедентов: судебный прецедент распространяет свое действие на будущее, если не имеется специального указания об обратной силе в тексте соответствующего судебного акта; введен запрет на придание обратной силы судебным прецедентам Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, в которых дается толкование норм налогового права, ухудшающих права налогоплательщиков; схожесть фактических обстоятельств рассматриваемого дела и дела, по которому Высший Арбитражный Суд Российской Федерации сформулировал судебный прецедент.

Постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.10.2009г. № 6508/09 принято до вынесения Конституционным Судом Российской Федерации Постановления от 21.01.2010г. № 1-П, на которое ссылается заявитель, и не могло иметь специального указания об обратной силе в тексте соответствующего судебного акта. Кроме того, сформулированные в Постановлении № 1-П выводы касаются вопросов, связанных с пересмотром судебных актов по вновь открывшимся обстоятельствам.

Между тем, оспариваемое решение основано на анализе налоговым органом положений подпункта 5 пункта 1 и абзаца первого пункта 2 статьи 148 НК РФ применительно к оказываемым Обществом услугам, в связи с чем Инспекцией было установлено нарушение налогоплательщиком указанных норм.

Положения статьи 148 НК РФ в проверяемый период не изменялись, следовательно, ухудшение положения налогоплательщика не произошло.

Ссылка заявителя на письма Минфина РФ в подтверждение своих доводов об отсутствии объекта налогообложения при сдаче в проверяемый период судов в аренду, также является необоснованной.

Разъяснения, содержащиеся в письмах Министерства финансов Российской Федерации, изданных в соответствии с закрепленными статьей 34.2 НК РФ полномочиями, в которых выражается позиция Минфина России по конкретным или общим вопросам, изложенным в индивидуальных и (или) коллективных обращениях граждан и организаций, не могут рассматриваться в качестве устанавливающих обязательные для налоговых органов правила поведения, подлежащие неоднократному применению при осуществлении ими функций налогового контроля.

Арбитражные суды, рассматривающие возникающие в сфере налогового законодательства споры, также не связаны положениями указанных писем при рассмотрении дел.

Принимая во внимание, что указанные разъяснения не являются основанием для освобождения от уплаты налога, в то же время привлечение к налоговой ответственности и доначисление пеней не производится ввиду отсутствия вины налогоплательщика, руководствовавшегося данными разъяснениями при исчислении налога.

Судом также отклоняется довод Общества о неправомерном доначислении НДС по результатам выездной налоговой проверки при не обнаружении соответствующего нарушения в ходе камеральных налоговых проверок за те же налоговые периоды.

В соответствии с пунктом 1 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Исходя из положений статьи 89 НК РФ, выездная налоговая проверка является комплексной проверкой нарушений налогового законодательства налогоплательщиком, и включает в себя углубленное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, а также проведения мероприятий налогового контроля.

Следовательно, в соответствии со статьями 88 и 89 НК РФ и спецификой проведения выездной налоговой проверки, нарушения, не установленные в ходе проведения камеральной налоговой проверки, могут быть установлены в ходе проведения выездной налоговой проверки и отражены в акте проверки, поскольку исходя из содержания указанных статей Кодекса, выездная налоговая проверка является наиболее полной формой налогового контроля, позволяющей установить фактические обстоятельства совершенного правонарушения либо его отсутствие, в то время как камеральная налоговая проверка является средством контроля за правильностью и достоверностью составления налоговых деклараций.

В ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией были запрошены документы у контрагентов Общества, проводились встречные проверки, непосредственно у налогоплательщика истребовались первичные документы бухгалтерского и налогового учета, в том числе по операциям, связанным со сдачей судов в аренду.

На основании изложенного, суд приходит к выводу о том, что решение налогового органа о доначисления НДС в сумме 20 796 993 руб. в связи оказанием Обществом услуг по сдаче рыбопромысловых судов в аренду на условиях тайм-чартера, является обоснованным.

В удовлетворении требований Общества о признании решения Инспекции недействительным следует отказать.

Руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 197 - 201, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области

решил:

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью «Робинзон» о признании недействительным решения Инспекции ФНС по городу Мурманску от 11.01.2011г. № 65 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 20 796 993 руб. по эпизоду, связанному с оказанием услуг по сдаче судов в тайм-чартер, отказать.

Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня принятия.

Судья О.А. Евтушенко