Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Федерального государственного унитарного предприятия «35 судоремонтный завод» Министерства обороны Российской Федерации

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску

о признании недействительным решения от 14.07.2006г. № 9518

при участии в заседании представителей:

от заявителя - ФИО1, дов. № 21-32а/4228 от 26.12.2006г., ФИО2, дов. № 21-32а/4225 от 21.12.2006г.

от ответчика - ФИО3, дов. № 80-14-30-14/128 от 09.01.2007г., ФИО4, дов. № 80-14-30/007710 от 24.01.2007г.

Резолютивная часть решения вынесена и оглашена 27.08.2007г.

Мотивированное решение изготовлено в полном объеме 09.10.2007г.

установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие «35 судоремонтный завод» Министерства обороны Российской Федерации (далее - ФГУП «35 СРЗ» Минобороны РФ, предприятие, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения налогового органа от 14.07.2006г. № 9518 о доначислении налогов, пеней и налоговых санкций, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки.

Определением от 15.08.2006г. суд выделил в отдельные производства требования заявителя, не связанные между собой по основаниям доначисления налогов, пеней и санкций.

В ходе рассмотрения дела № А42-5348/2006 суд, по ходатайству заявителя, определением от 19.03.2007г. выделил в отдельное производство требования о признании недействительным решения по эпизоду доначисления налога на прибыль, связанному с исключением из состава расходов убытков от содержания объектов жилищно-коммунального хозяйства, исключения из состава расходов убытков от выполнения работ по государственным контрактам на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд, а также в части привлечения предприятия к ответственности по пункту 3 статьи 120 НК РФ, которые рассматриваются в настоящем деле.

В обоснование заявленных требований предприятие привело следующие доводы.

1.Инспекцией необоснованно исключены из расходов, связанных с производством, убытки от содержания объектов жилищно-коммунального хозяйства в сумме 1 729 833 руб. Выводы налогового органа о несоблюдении предприятием условий, предусмотренных статьей 275.1 НК РФ, не соответствуют действующему законодательству. Стоимость услуг проживания в общежитии рассчитывается по тарифам, утвержденным исполнительными органами муниципалитета или субъекта, и вводятся приказом начальника предприятия. Таким образом, стоимость услуги проживания в общежитии формируется согласно тарифам, устанавливаемым для населения города Мурманска, и не может отличаться от стоимости аналогичных услуг специализированных организаций. В ходе проверки предприятием представлялись объяснения по формированию расходов на содержание общежития, которые включали в себя помимо расходов по оказанным энергоснабжающими организациями услугам, также расходы, понесенные ФГУП «35 СРЗ», и подтвержденные документально. Все документы и сведения представлялись в ходе проверки, однако не были учтены. Кроме того, в акте и решении налогового органа не указано, в какой части налогоплательщиком не соблюдены условия, перечисленные в статье 275.1 НК РФ.

2. Налоговый орган неправомерно исключил из состава расходов 28 673 439 руб. убытков, полученных при выполнении работ по государственным контрактам на выполнение заказа на поставку продукции для федеральных нужд, указав в решении, что данные заказы были убыточными, в то время как все действия предприятия должны быть направлены на получение прибыли, а также ссылаясь на непредставление первичных документов (ремонтных ведомостей).

Указанные выводы Инспекции противоречат положениям статьи 252 НК РФ. Выполняемые по государственным контрактам работы по промышленной утилизации являются одним из основных видов деятельности предприятия. При заключении контрактов и выполнении работ действия были направлены на получение дохода. Плановая себестоимость контракта рассчитывается по нормативам на момент подписания договора без учета увеличения рыночной стоимости материалов, энерготарифов и инфляции на момент выполнения работ, то есть плановая себестоимость не может обосновывать фактические затраты предприятия. В то же время, фактическая себестоимость заказа определяется после его выполнения согласно первичным документам, отражающим выполнение хозяйственной операции.

В обоснование понесенных расходов предприятием были представлены первичные бухгалтерские документы, подтверждающие проведение хозяйственной операции: договоры, акты выполненных работ, счета-фактуры, ведомости выплаты заработной платы, и иные документы. При этом ремонтные ведомости не являются документами бухгалтерского или налогового учета, и не содержат сведений, влияющих на учет расходов или доходов предприятия, поскольку содержат лишь декларативно (предварительно) заявленный перечень работ в рамках исполнения работ по государственному оборонному заказу. Следовательно, ремонтные ведомости не являются первичными бухгалтерскими документами, поскольку они не фиксируют каких-либо хозяйственных операций, составляются до начала выполнения работ, и содержат предварительный заявленный перечень работ по государственному оборонному заказу. Инспекция в решении не указала, какие конкретно затраты не приняты в расходы для целей налогообложения.

3. Привлечение предприятия к ответственности по пункту 3 статьи 120 НК РФ по налогу на прибыль является неправомерным. Предприятие не совершало грубого нарушения правил учета расходов и доходов. В ходе проверки налоговому органу были представлены все первичные документы бухгалтерской и налоговой отчетности. Отсутствие ремонтных ведомостей не является нарушением правил учета доходов и расходов, поскольку данные ведомости не являются первичными документами бухгалтерского учета, и не подтверждают расходов или доходов предприятия. Указанные в оспариваемом решении нарушения являются по своему характеру налоговыми нарушениями, а не бухгалтерскими. Отражение расходов в бухгалтерском учете осуществлялось в соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденному Приказом Минфина России от 06.05.1999г. № 33н. В решении не указаны причины несоответствия произведенных расходов законодательству о бухгалтерском учете. Размер доначисленных санкций также является неверным, поскольку решением Арбитражного суда ненормативный акт налогового органа признан недействительным в части доначисления налога на прибыль по эпизоду исключения расходов по услугам сотовой связи в сумме 106 347 руб. и по ремонту кораблей ВМФ в сумме 150 728 815 руб., в связи с чем сумма штрафа должна быть скорректирована ответчиком.

В отзыве на заявление (т. 2 л.д. 48 - 71) и письменных пояснениях (т.2 л.д. 149 - 151) ответчик, возражая против удовлетворения заявленных требований, указал следующее.

1. Предприятие, в нарушение статей 23, 54, 275.1 НК РФ, неправомерно отнесло в состав расходов, связанных с производством и реализацией, убытки на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, в сумме 1 729 833 руб.

Поскольку деятельность указанных объектов непосредственно не связана с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), налоговая база, в силу статьи 275.1 НК РФ, по указанной деятельности определяется отдельно. При получении убытка от осуществления данной деятельности, такой убыток признается для целей налогообложения только при соблюдении условий, перечисленных в статье 275.1 НК РФ. В случае невыполнения какого-либо условия, полученный налогоплательщиком убыток при осуществлении указанной деятельности, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десяти лет, и направить на его погашение прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

В соответствии с постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.10.2003г. № 5049/03, уменьшение налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль в предусмотренных законом случаях является использованием льготы по данному налогу. Следовательно, именно налогоплательщик должен представить доказательства наличия у него оснований на льготу, и соблюдение им порядка использования льготы. По требованию налогового органа предприятием в ходе проверки были представлены лишь расшифровки расходов на содержание объектов обслуживающих производств и хозяйств, а также копия приказа руководителя предприятия, касающегося изменения стоимости услуг в общежитии. Документы, подтверждающие соответствие стоимости услуг, оказываемых предприятием, а также понесенных им расходов на содержание объектов ЖКХ, и соответствия условий оказания услуг стоимости, расходам и условиям аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, представлено налогоплательщиком не было. Таким образом, предприятие не подтвердило правомерность использования льготы и необоснованно включило в состав расходов сумму убытков.

2. В нарушение статьей 23, 54, 247, пункта 1 статьи 252 НК РФ, «Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению», утвержденного Приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000г. № 94н, ФГУП «35 СРЗ» включило в состав расходов, связанных с производством и реализацией, убытки в сумме 28 673 439 руб., полученные от выполнения работ по государственным контрактам на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд.

Согласно представленным к проверке документам, фактическая себестоимость выполненных работ, отраженная в бухгалтерском учете предприятия на основании калькуляций, актов сдачи-приемки выполненных работ и технических актов, превысила договорную цену работ, отраженную в контрактах и являющуюся фиксированной. При этом первичные документы (ремонтные ведомости) к проверке представлены не были, а в калькуляции фактической себестоимости по государственным заказам отсутствует перечень выполненных работ (услуг), позволяющий определить состав и количество расходов, отнесенных предприятием в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

Учитывая, что в государственных контрактах цена выполняемых предприятием работ была установлена, и являлась фиксированной, а объемы выполняемых работ, стоимость материалов и услуг контрагентов и прочих расходов были согласованы в протоколах согласования, включение предприятием в расходы, связанные с производством и реализацией, стоимости работ, не согласованной с заказчиком, и не подтвержденной первичными документами, неправомерно.

Следовательно, понесенные расходы при выполнении работ по государственным контрактам на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд, не являются экономически оправданными, и не являются расходами, понесенными при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода.

3. Налогоплательщик обоснованно привлечен к ответственности по пункту 3 статьи 120 НК РФ за систематическое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, которое выразилось в отсутствии первичных документов (ремонтных ведомостей), а также неправильном отражении на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, повлекшее занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В судебном заседании представители ФГУП «35 СРЗ» Минобороны РФ настаивали на удовлетворении заявленных требований по основаниям, изложенным в заявлении, и письменном пояснении.

Представители ответчика в ходе судебного рассмотрения спора возражали против удовлетворения требований заявителя, приводя в обоснование своей позиции доводы, изложенные в решении, отзыве на заявление, и письменных пояснениях по делу.

По делу установлено, что ФГУП «35 СРЗ» Минобороны РФ является правопреемником ММЗ «Севморпуть» (свидетельство о государственной регистрации предприятия № 3303 серии «ГОС» от 27.12.2002г.).

27.12.2002г. ФГУП «35 СРЗ» Минобороны РФ включено в Единый государственный реестр юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1025100857396 (свидетельство серии 51 № 000538505), в качестве налогоплательщика состоит на налоговом учете в Инспекции ФНС по городу Мурманску, имеет ИНН <***>.

В период с 10.02.2006г. по 31.03.2006г., и с 18.04.2006г. по 06.05.2006г. Инспекцией ФНС по городу Мурманску на основании решения руководителя налогового органа от 08.02.2006г. № 28 (с изменениями от 31.03.2006г. № 70) была проведена выездная налоговая проверка ФГУП «35 СРЗ» Минобороны РФ по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, соблюдения валютного законодательства за период с 01.01.2003г. по 31.12.2003г.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что в проверяемый период ФГУП «35 СРЗ» Минобороны РФ допущены нарушения законодательства о налогах и сборах, заключающиеся, в том числе, в необоснованном отнесении на расходы убытков от содержания объектов жилищно-коммунального хозяйства, убытков от выполнения работ по государственным контрактам на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд, а также в систематическом нарушении правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, повлекшем занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 15.06.2006г. № 298, на основании которого и.о. руководителя Инспекции вынесено решение № 9518 от 14.07.2006г. о доначислении ФГУП «35 СРЗ» Минобороны РФ налогов, пеней и санкций, в том числе налога на прибыль по указанным выше эпизодам, а также штрафа по пункту 3 статьи 120 НК РФ (т.1 л.д. 141 - 160, т. 2 л.д. 1-31, т. 1 л.д. 48 - 117).

Не согласившись с принятым налоговым органом решением, ФГУП «35 СРЗ» Минобороны РФ обратилось с заявлением в суд.

Выслушав пояснения представителей заявителя, возражения представителей ответчика, исследовав материалы дела и представленные сторонами доказательства, суд приходит к следующему.

1. ФГУП «35 СРЗ» в состав расходов, связанных с производством и реализацией, включило убытки на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, в сумме 1 729 833 руб.

Инспекция, исключая понесенные предприятием убытки из расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу, указала в решении, что налогоплательщик не подтвердил свое право на льготу, а именно: не подтвердил соблюдение условий, утсановленных статьей 275.1 НК РФ, для отнесения понесенных им убытков на расходы.

Суд находит обоснованным решение налогового органа в указанной части.

Как установлено по делу, на балансе предприятия числятся объекты жилищно-коммунального хозяйства (общежития). В 2003 году доходы предприятия от деятельности общежития, согласно декларации по налогу на прибыль, составили 2 206 970 руб., расходы - 3 936 803 руб., убыток - 1 729 833 руб.

В ходе проверки Инспекция установила занижение заявителем базы, облагаемой налогом на прибыль, на 1 729 833 руб. убытков, полученных от деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств. Как указал налоговый орган в своем решении, предприятие не подтвердило соблюдение им условий, предусмотренных статьей 275.1 НК РФ, поскольку не представило на запрос Инспекции соответствующие документы, свидетельствующие об аналогии оказываемых специализированными организациями услуг.

Согласно пункту 13 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм убытков по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы в части, превышающей предельный размер, определяемый в соответствии со статьей 275.1 НК РФ.

В силу статьи 275.1 НК РФ налогоплательщики, в состав которых входят обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

В случае, если обособленным подразделением налогоплательщика от указанной деятельности получен убыток, то он признается для целей налогообложения при соблюдении следующих условий:

- если стоимость услуг, оказываемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием указанных в названной статье объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;

- если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;

- если условия оказания услуг налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

В статье 275.1 НК РФ также указано, что если не выполняется одно из перечисленных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

Таким образом, убытки от деятельности обслуживающих производств и хозяйств учитываются при определении налоговой базы с соблюдением совокупности ограничительных условий, установленных статьей 275.1 НК РФ.

Налогоплательщик должен подтвердить обоснованность применения положений статьи 275.1 НК РФ, представив доказательства, подтверждающие соблюдение им всех условий, установленных в названной норме.

Представители заявителя в судебных заседаниях по данному делу ссылались на отсутствие у них доказательств, подтверждающих соблюдение перечисленных в статье 275.1 НК РФ условий, указывая, что обоснованность применения льготы по жилищно-коммунальному хозяйству должен доказывать налоговый орган (т. 2 л.д. 93).

Суд находит ошибочной данную позицию заявителя.

Как следует из Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.10.2003г. № 5049/03, уменьшение налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль в предусмотренных законом случаях является использованием льготы по данному налогу.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право на использование налоговых льгот при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 2 статьи 8 Закона одновременно с расчетами налога по фактически полученной прибыли предприятиями представляются дополнительные материалы по определению налогооблагаемой прибыли, а также обоснованные расчеты по предоставлению налоговых льгот.

Следовательно, именно налогоплательщик должен представить доказательства наличия у него оснований и соблюдения им порядка использования льготы.

Таким образом, предусмотренная пунктом 1 статьи 65 и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность налогового органа доказать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения, не освобождает налогоплательщика от представления доказательств, подтверждающих наличие оснований, предусмотренных законом, которые влекут возникновение у него права на использование налоговой льготы.

В данном случае налогоплательщик не представил в обоснование правомерности признания убытка в целях налогообложения доказательства, подтверждающие выполнение предприятием всех содержащихся в статье 275.1 НК РФ условий.

Поскольку в ходе выездной проверки указные документы отсутствовали, и не были представлены по запросу налогового органа, исключение Инспекцией из состава расходов суммы убытка произведено обосновано.

Согласно представленным заявителем документам, предприятием были утверждены тарифы на услуги, предоставляемые проживающим в общежитиях работникам, с расшифровкой статей сметы по содержанию общежитий.

Как пояснили представители заявителя, стоимость услуг в общежитиях определяется исходя из тарифов, установленных решениями местных органов власти; расходы на содержание, техническое обслуживание и санитарное содержание определяются исходя из фактических затрат.

В ходе проведения проверки предприятием были представлены расшифровки расходов на содержание указанных объектов и копия приказа руководителя предприятия от 27.02.2003г. № 233 «Об изменении стоимости услуг в общежитии» (т. 2 л.д. 37 - 47).

На основании определения суда заявитель представил в судебное заседание два ответа различных предприятий на запрос ФГУП «35 СРЗ» о тарифах на коммунальные услуги в общежитиях, принадлежащих им на праве хозяйственного ведения (т. 2 л.д. 140 - 144). При этом по одному предприятию стоимость услуг указана по состоянию на 01.01.2004г., то есть предоставленные сведения не относятся к проверяемому периоду. В представленных ответах отсутствуют расшифровки статей сметы по содержанию общежитий.

Кроме того, из представленных заявителем ответов не следует, что указанные предприятия, осуществляющие аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов, как и ФГУП «35 СРЗ», являются специализированными организациями по осуществлению указной деятельности.

Таким образом, представленные ответы не позволяют сопоставить стоимость и условия оказания услуг, а также сумму понесенных заявителем расходов со стоимостью и условиями оказания услуг, а также расходами, понесенными специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

По тем же основаниям не могут быть использованы для сравнительного анализа данные предприятий и организаций, полученные налоговым органом.

Ответчик на основании определения суда также представил полученные на запросы Инспекции письма трех предприятий и организаций, в которых указаны лишь общие расходы на содержание объектов ЖКХ, и отсутствуют сведения о конкретных суммах расходов этих предприятий и организаций на содержание общежития на единицу площади, то есть, отсутствует развернутая стоимость оказываемых услуг (т. 2 л.д. л.д. 96 - 120).

Таким образом, налогоплательщик, включая в состав расходов понесенные им убытки при определении налоговой базы, не принял во внимание наличие совокупности ограничительных условий, установленных статьей 275.1 НК РФ, и не представил суду доказательств соблюдения им указанных условий.

При таких обстоятельствах, отнесение предприятием убытка на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, является необоснованным. В удовлетворении требований заявителя в указанной части следует отказать.

2. Предприятием в состав расходов, связанных с производством и реализацией, были включены убытки в сумме 28 673 439 руб., полученные от выполнения работ по государственным контрактам на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд.

Исключая из состава расходов понесенные предприятием убытки, Инспекция указала, что данные заказы были убыточными, в то время как все действия предприятия должны быть направлены на получение прибыли. Также налоговый орган сослался в решении на непредставление налогоплательщиком первичных документов (ремонтных ведомостей).

Как следует из материалов дела, между ФГУП «35 СРЗ» Минобороны России и Министерством Российской Федерации по атомной энергии были заключены государственные контракты на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд от 11.03.2003г. 28.03.У/35-3 и №28.03.У/35-4 (Приложение к делу № А42-2245/2007).

В соответствии с названными контрактами ФГУП «35 СРЗ» (Исполнитель) по заданию Министерства Российской Федерации по атомной энергии (Заказчик) обязуется выполнить работы по утилизации атомной подводной лодки заводской номер 543 проекта 675 МК на сумму 10 000 000 руб., в том числе НДС в сумме 1 666 666,67 руб. (госконтракт № 28.3.У/35-4), и работы по утилизации атомной подводной лодки № 538 проекта 675 МК на сумму 7 022 000 руб., в том числе НДС в сумме 1 170 333,33 руб. (госконтракт № 28.03.У/35-3). Общая стоимость работ по указанным договорам составила 17 022 000 руб., в том числе НДС - 2 837 000 руб.

В ходе проверки Инспекцией было установлено, что в соответствии с представленными к проверке актами сдачи-приемки работ и техническим актами от 10.04.2003г., 24.06.2003г. и 17.09.2003г. (по госконтракту № 28.03.У/35-3), и от 24.06.2003г. и 08.07.2003г. (по госконтракту № 28.03.У/35-4), а также выставленным Министерству РФ по атомной энергии счетами-фактурами № 269 от 11.04.2003г., №№ 535 и 536 от 25.06.2003г., № 613 от 11.07.2003г., № 757 от 17.09.2003г., ФГУП «35 СРЗ» по двум контрактам были выполнены работы на общую сумму 17 022 000 руб., в том числе НДС - 2 837 000 руб.

Таким образом, доходы от реализации за 2003 год от выполнения работ по указанным контрактам на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд составили 14 185 000 руб. (17 022 000 руб. - 2 837 000 руб.), и были отражены предприятием по кредиту балансового счета 90/1 «Выручка».

В то же время, согласно представленной к проверке калькуляции фактической себестоимости, общая фактическая себестоимость выполненных работ составила 42 858 439 руб., в том числе, по госконтракту № 28.03.У/35-3 - 29 656 547 руб., по госконтракту № 28.03.У/35-4 - 13 201 892 руб. Указанная сумма - 42 858 439 руб. была отражена в бухгалтерском учете предприятия по дебету балансового счета 90/2 «Часть себестоимости продаж, снижающая налогооблагаемую прибыль».

Таким образом, убыток за 2003 год от выполнения работ по указанным контрактам на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд составил 28 673 439 руб. Указанная сумма была включена предприятием в состав расходов, связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг).

Налоговый орган, со ссылкой на положения статей 23, 54, 247 НК РФ, пункта 1 статьи 252 НК РФ и ПБУ № 94н, указал, что в соответствии с протоколами согласования объемов работ, подписанными должностными лицами предприятия и согласованными с Заказчиком (Минатом России), сторонами были предусмотрены объемы выполняемых работ, стоимость материалов, услуг контрагентов и прочие расходы. Включение в расходы, в целях налогообложения, стоимости работ, не согласованной с Заказчиком, и не подтвержденной первичными документами (ремонтными ведомостями), является, по мнению Инспекции, неправомерным. Также налоговый орган указал, что данные заказы были убыточными, в то время как все действия предприятия должны быть направлены на получение прибыли.

Суд находит указанную позицию налогового органа ошибочной.

В силу статьи 247 НК РФ в целях налогообложения прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

По делу установлено, что предприятие заключило с Министерством Российской Федерации по атомной энергии государственные контракты на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд. Указанные работы были выполнены в полном объеме, что подтверждается актами сдачи-приемки работ и техническими актами. Оплата в рамках контрактов была произведена на основании выставленных Заказчику счетов-фактур согласно условиям заключенных договоров по определенной сторонами цене. Между тем, разница между фактической себестоимостью выполненных работ и произведенной оплатой была отнесена предприятием на уменьшение налогооблагаемой прибыли.

Фактическое исполнение ФГУП «35 СРЗ» взятых на себя обязательств по выполнению работ по государственным контрактам на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд по указанным договорам, и оплату выполненных работ Инспекция не оспаривает.

При этом налоговый орган считает, что, поскольку удорожание работ не было согласовано с Заказчиком, и предприятие получило убыток, оно не должно относить понесенные расходы на затраты, поскольку указанные расходы не являются экономически оправданными расходами, а также расходами, произведенными на осуществление деятельности, направленной на получение дохода.

Суд считает необоснованным довод Инспекции об экономической нецелесообразности понесенных ФГУП «35 СРЗ» расходов.

Согласно Уставу предприятия, ФГУП «35 СРЗ» осуществляет деятельность в целях выполнения Государственного оборонного заказа, производства продукции, выполнения работ и услуг для нужд Министерства обороны Российской Федерации, а также удовлетворения других общественных потребностей и получения прибыли. Промышленная утилизация является одним из основных видов деятельности предприятия (пункт 2.2.6 Устава).

Таким образом, выполняемые заявителем работы по государственным контрактам являются одним из основных и приоритетных видов деятельности предприятия.

Как пояснили представители заявителя, заключение договоров на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд имело направленность на получение доходов. Предприятие создано в целях выполнения государственных контрактов, и промышленная утилизация атомных подводных лодок является, по сути, уставной обязанностью предприятия, которое действует в государственных интересах.

ФГУП «35 СРЗ» Министерства обороны России оссии включено в закрытый перечень вввключено в закрытый перечень предприятий, выполняющих работы по утилизации атомных подводных лодок. Указанный перечень является приложением к Постановлению Правительства Российской Федерации от 28.05.1998г. № 518 «О мерах по ускорению утилизации атомных подводных лодок с ядерными энергетическими установками, выведенных из состава Военно-Морского Флота, и экологической реабилитации радиационно-опасных объектов Военно-Морского Флота». Проводимые в рамках указанного Постановления работы выполняются на конкурсной основе, при этом цена лотов является фиксированной. По результатам конкурса с победителем заключается контракт.

По данным атомным подводным лодкам (заводской номер 543 и заводской номер 538) предприятием было заключено два контракта в 2001 году, конкурсные цены составили 41000 тыс. руб. и 35600 тыс. руб. В соответствии с контрактом, работы по утилизации выполнялись по этапам в течение трех лет, при этом на каждый год заключался отдельный контракт с зафиксированной в 2001 году ценой в соответствии с таблицей платежных этапов основных контрактов. Таким образом, об убыточности контрактов на момент их заключения предприятию не могло быть известно.

Полученный предприятием убыток был связан с выполнением работ по цене, сформированной в 2001 году, поскольку контракты от 11.03.2003г. №28.03.У/35-3 и №28.03.У/35-4 являются составной частью работ по утилизации атомных подводных лодок, начатых в 2000-2001г.г. Перерасхода по объему выполненных работ, согласно контрактам, не имеется.

Возникновение убытка обусловлено тем, что плановая себестоимость была сформирована в 2001 году по плановым нормативам ценообразования 2001 года, в то время как накладные расходы 2003 года формировались в соответствии с учетной политикой предприятия и на основании первичных документов. Таким образом, калькуляция фактической себестоимости произведенных в 2003 году работ не соответствует плановой, которая формировалась на момент заключения контрактов в 2001 году и не корректировалась на такие показатели, как инфляция, рост тарифов на энергоносители, рост заработной платы и стоимости материалов.

В связи со сложившимся положением, предприятие 25.06.2003г. обращалось в Министерство Российской Федерации по атомной энергии с письмом за № 21-2ф/3259, в котором просило увеличить объем финансирования для окончания выполнения работ по заключенным контрактам¸ указав, что выделенный объем лимита денежных средств на 2003 год выполнен. Заказчиком в адрес ФГУП «35 СРЗ» было направлено письмо от 14.11.2003г. № 28-741 о невозможности увеличения установленного лимита финансирования государственного оборонного заказа (т. 2 л.д. 154 - 155).

При этом, как пояснили представители заявителя, отказ предприятия от выполнения заказа в полном объеме, мог повлечь прекращение государственного финансирования в связи с нарушением условий государственного контракта, в связи с чем было принято решение окончить работы по утилизации атомных подводных лодок (заводской номер 543 и заводской номер 538) в полном объеме.

Таким образом, судом не принимаются доводы Инспекции о том, что понесенные предприятием расходы не являются расходами, произведенными на осуществление деятельности, направленной на получение дохода, а также ссылки на отсутствие в калькуляции фактической себестоимости по государственным заказам перечня выполненных работ (услуг), позволяющий определить состав и количество расходов

Кроме того, как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.06.2007г. № 320-О-П также указал, что «налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность».

Суд также находит необоснованной ссылку Инспекции на отсутствие у предприятия первичных документов (ремонтных ведомостей), как на основание для исключения из состава расходов понесенных затрат. По мнению налогового органа, в результате отсутствия ремонтных ведомостей правомерность отнесения налогоплательщиком понесенных затрат в состав расходов, связанных с производством и реализацией, не подтверждается.

Как пояснили представители заявителя, ведомости ремонтных работ за 2003 год в ходе проверки Инспекции представлены не были, поскольку к указанному времени были утрачены и отсутствовали у предприятия. Кроме того, данные документы, по мнению заявителя, не являются первичными документами, подтверждающими факт совершения хозяйственных операций. Проверяющим были представлены все необходимые первичные документы, подтверждающие факт совершения хозяйственных операций на суммы понесенных расходов. Также вопрос о представлении в ходе проверки ремонтных ведомостей в качестве первичных документов исследовался судом ранее в рамках дела № А42-5348/2006, где наличие указанных документов для подтверждения произведенных расходов не было признано судом необходимым.

Заявитель представил налоговому органу помимо контрактов, актов сдачи-приемки выполненных работ и технических актов, счетов-фактур, платежных документов, также ведомости на выплату заработной платы, калькуляции фактической себестоимости по заказу, где отражены наименования затрат, калькуляция выполнения заказа и поставки продукции для федеральных нужд к контрактам, бухгалтерские справки и записи по расчетным элементам затрат, распределение общезаводских расходов по балансовому счету 20 на тарифную зарплату закрытых заказов, протоколы распределения накладных расходов, затраты спецрасходов по заказу, расшифровки прочих производственных расходов, таблицы расчета стоимости услуг, протоколы согласования объемов работ, и иные документы.

Представители ответчика пояснили, что для подтверждения понесенных предприятием расходов у налогоплательщика запрашивались ремонтные ведомости, и в связи с их непредставлением и увеличением себестоимости работ при исполнении обязательств по госконтракту с согласованной ранее фиксированной ценой, был сделан вывод о неправомерности включения стоимости работ в расходы, связанные с производством и реализацией.

В то же время, Инспекцией не представлены доказательства, опровергающие данные налогоплательщика о фактически понесенных им расходах при выполнении работ по государственным контрактам на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд, отраженных предприятием в регистрах бухгалтерского учета и в налоговой отчетности.

При таких обстоятельствах ссылки Инспекции на непредставление ремонтных ведомостей, которые, как пояснили представители заявителя, на момент проверки у предприятия отсутствовали, судом не принимаются.

Учитывая изложенное, суд приходит к выводу о правомерности включения предприятием в состав расходов, связанных с производством и реализацией, убытков в сумме 28 673 439 руб. Требования заявителя в указанной части подлежат удовлетворению.

3. Суд также находит подлежащими частичному удовлетворению требования заявителя о признании недействительным решения Инспекции о привлечении ФГУП «35 СРЗ» к ответственности по пункту 3 статьи 120 НК РФ.

Оспариваемым решением предприятию были начислены налоговые санкции по налогу на прибыль за систематическое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, которое выразилось в отсутствии первичных документов (ремонтных ведомостей), а также неправильном отражении на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, повлекшее занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Указанные нарушения, как следует из решения Инспекции, были допущены в связи с неправильным отражением в отчетности хозяйственных операций и отсутствием первичных документов (ремонтных ведомостей) по эпизодам, связанным с исключением из состава расходов убытков от выполнения работ по государственным контрактам на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд, и расходов по ремонту кораблей Военно-морского флота, а также исключением затрат по услугам сотовой связи.

Между тем, правомерность доначисления Инспекцией налога по эпизодам, связанным с исключением из состава расходов затрат по услугам сотовой связи в сумме 106 347 руб., а также расходов по ремонту кораблей Военно-морского флота, связанных с производством и реализацией, в сумме 150 728 815 руб., рассматривалась арбитражным судом в рамках дела № А42-5348/2006. Решением суда первой инстанции от 14.05.2007г., вступившим в законную силу 09.08.2007г., оспариваемый заявителем ненормативный акт налогового органа в указанной части был признан недействительным. Суд пришел к выводу об отсутствии занижения налогооблагаемой базы по данным эпизодам и неправомерности доначисления Инспекцией налога на прибыль с соответствующими пенями.

Учитывая, что состоявшиеся судебные акты по делу № А42-5348/2006 имеют преюдициальное значение для рассмотрения настоящего спора, суд, в силу положений пункта 3 статьи 69 АПК РФ, приходит к выводу о необоснованности привлечения заявителя к ответственности по пункту 3 статьи 120 НК РФ по указанным эпизодам.

Суд также находит необоснованным привлечение предприятия к ответственности по эпизоду, связанному с исключением из состава расходов убытков от выполнения работ по государственным контрактам на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд. По настоящему делу суд пришел к выводу об обоснованности включения предприятием в состав расходов понесенных убытков, следовательно, занижение налогооблагаемой базы по данному эпизоду также отсутствует.

В указанной части требования заявителя о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности подлежат удовлетворению.

Кроме того, предприятие привлечено к ответственности по пункту 3 статьи 120 НК РФ в связи с неправильным отражением на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций по эпизодам отнесения на расходы, связанные с производством и реализацией, сумм излишне начисленной амортизации по основным средствам, и убытков от содержания объектов жилищно-коммунального хозяйства. Допущенные предприятием нарушения в бухгалтерском учете и отчетности повлекли занижение налоговой базы по налогу на прибыль.

Представители заявителя пояснили в судебном заседании, что предприятием не оспаривается решение в части доначисления налога на прибыль по эпизоду, связанному с завышением амортизационных отчислений по основным средствам на сумму 148 514 руб. В указанной части заявитель не согласен только с привлечением к налоговой ответственности, поскольку считает, что указанные в решении нарушения являются по своему характеру налоговыми нарушениями, а не бухгалтерскими.

Суд находит обоснованным привлечение заявителя к ответственности за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения по указанным эпизодам.

В соответствии с пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Как следует из решения Инспекции, и не оспаривается заявителем, предприятием в проверяемый период в ведомости амортизационных отчислений за I - IV кварталы 2003 года излишне начислялась амортизация по основным средствам, то есть, было допущено неверное отражение в отчетности материальных ценностей (основных средств). На основании данной отчетности были составлены регистры налогового учета, и амортизационные отчисления включены в состав расходов, что привело к занижению налогооблагаемой базы.

По эпизоду исключения Инспекцией из расходов суммы убытков от содержания объектов жилищно-коммунального хозяйства суд пришел к выводу о правомерности решения налогового органа, в связи с чем привлечение налогоплательщика к ответственности по пункту 3 статьи 120 НК РФ по указанному эпизоду также является обоснованным.

По делу установлено, что в проверяемый период налогоплательщиком был получен убыток от деятельности, связанной с использованием обслуживающих производств и хозяйств, а именно, от содержания объектов жилищно-коммунального хозяйства (общежитий). В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и инструкцией по его применению, утвержденного Приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000г. № 94н, затраты от оказанных услуг были отражены предприятием на счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». Впоследствии сумма убытка в бухгалтерском учете предприятия была списана в дебет балансового счета 91/5 «Прочие доходы и расходы, не учитываемые в целях налогообложения». На основании бухгалтерской отчетности указанные расходы были отражены в регистрах налогового учета, то есть, сумма убытка отнесена на расходы, что повлекло занижение налогооблагаемой базы.

Таким образом, суд приходит к выводу о необоснованности доначисления ФГУП «35 СРЗ» налога на прибыль, пеней и санкций по пункту 3 статьи 120 НК РФ по эпизоду, связанному с исключением из состава расходов убытков от выполнения работ по государственным контрактам на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд, а также в части привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 120 НК РФ по эпизодам, связанным с исключением из состава расходов затрат по услугам сотовой связи и расходов по ремонту кораблей Военно-морского флота.

Требования заявителя о признании недействительным решения налогового органа в указанной части подлежат удовлетворению. В остальной части в удовлетворении заявленных требований следует отказать.

Руководствуясь статьями 167 - 170, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области

р е ш и л :

Требования федерального государственного унитарного предприятия «35 судоремонтный завод» Министерства обороны Российской Федерации удовлетворить частично.

Признать недействительным, как не соответствующим положениям Налогового кодекса Российской Федерации, решение Инспекции ФНС по городу Мурманску от 14.07.2006г. № 9518 в части доначисления налога на прибыль с соответствующими пенями по эпизоду, связанному с исключением из состава расходов убытков от выполнения работ по государственным контрактам на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд, а также в части привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 120 НК РФ по эпизодам, связанным с исключением из состава расходов убытков от выполнения работ по государственным контрактам на выполнение заказа и поставку продукции для федеральных нужд, исключением затрат по услугам сотовой связи и расходов по ремонту кораблей Военно-морского флота, связанных с производством и реализацией.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение суда в части признания ненормативного акта налогового органа недействительным подлежит немедленному исполнению, но в целом может быть обжаловано в месячный срок со дня принятия в арбитражный суд апелляционной инстанции.

Судья О.А. Евтушенко