Гражданский кодекс часть 1

Открытое акционерное общество «Мурманский морской рыбный порт» (далее – Общество, ОАО «ММРП», заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее – Инспекция, налоговый орган, ответчик) № 27 от 19.12.2006 г. о привлечении Общества к налоговой ответственности, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки налогоплательщика, а также требований №№ 233 и 234 от 20.12.2006 г. об уплате налогов, пени и налоговых санкций.

Определением суда от 25.04.2007г. выделены в отдельное производство и рассмотрены в рамках настоящего дела требования Общества о признании недействительными вышеуказанных ненормативных актов Инспекции в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость, пени и налоговых санкций по эпизоду включения в облагаемую НДС базу 41 446 710 рублей выручки от оказания услуг по хранению нефтепродуктов без взимания платы;

- доначисления налога на прибыль, пени и налоговых санкций по эпизоду исключения 37 951 757 рублей расходов, относящихся к безвозмездно переданным услугам по хранению горюче-смазочных материалов;

- доначисление налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, пени и налоговых санкций по эпизоду исключения из расходов сумм НДС в связи с изменением удельного веса облагаемых и необлагаемых оборотов в общей сумме реализации, связанного с включением в облагаемую НДС базу 41 446 710 рублей выручки от оказания услуг по хранению нефтепродуктов без взимания платы;

- отказа в возмещении 2 053 820 рублей НДС по операциям, облагаемым по ставке 0 процентов.

Решением суда от 11.06.2008г. заявление Общества удовлетворено частично.

Решение №27 от 19.12.2006г. и требования №233 и №234 от 20.12.2006г. Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области признаны недействительными в части:

- доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и соответствующих пени, связанного с включением в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость 17 646 795 руб. 91 коп. выручки от оказания услуг по хранению нефтепродуктов без взимания платы и исключением из состава расходов по налогу на прибыль затрат, относящихся к указанным безвозмездно оказанным услугам;

- доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и соответствующих сумм пени по эпизоду исключения из состава расходов по налогу на прибыль с включением в состав налоговых вычетов по НДС сумм налога на добавленную стоимость в связи с изменением удельного веса облагаемых и необлагаемых оборотов в общей сумме реализации, связанного с включением в облагаемую НДС базу 17 646 795 руб. 91 коп. выручки от оказания услуг по хранению нефтепродуктов без взимания платы;

- отказа в возмещении 2 053 820 руб. НДС по операции, облагаемым по ставке 0 процентов;

- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.09.2008г. решение Арбитражного суда Мурманской области оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-западного округа от 26.01.2009г. решение Арбитражного суда Мурманской области от 11.06.2008г. и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.09.2008г. по делу №А42-2514/2007 отменено в части отказа в признании недействительными решения от 19.12.2006 №27, требований об уплате налогов, пени и налоговых санкций от 20.12.2006 №233 и №234 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль и соответствующих пени по эпизодам, связанным: с включением в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость 9 376 187,98 руб. выручки от оказания услуг по хранению горюче-смазочных материалов, подлежащих реализации на экспорт, и исключением из состава расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль затрат, относящихся к указанным услугам; с изменением удельного веса облагаемых и необлагаемых оборотов в общей сумме реализации, в связи с включением в облагаемую налогом на добавленную стоимость базу 9 376 187,98 руб. выручки от оказания услуг по хранению горюче-смазочных материалов, подлежащих реализации на экспорт. В указанной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Мурманской области.

Определением от 19.02.2009г. дело в отмененной части принято к рассмотрению Арбитражного суда Мурманской области.

Предметом рассмотрения по настоящему делу является признание недействительными решения №27 от 19.12.2006 и требований №233 и №234 в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль и соответствующих пени по эпизоду, связанному с включением в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость 9 376 187,98 руб. выручки от оказания услуг по хранению горюче-смазочных материалов, подлежащих реализации на экспорт, и исключением из состава расходов, учитываемых при исчислении налог на прибыль, затрат, относящихся к указанным услугам, а также по эпизоду, связанному с изменением удельного веса облагаемых и необлагаемых оборотов в общей сумме реализации, в связи с включением в облагаемую налогом на добавленную стоимость базу 9 376 187,98 руб. выручки от оказания услуг по хранению горюче-смазочных материалов, подлежащих реализации на экспорт.

В обоснование заявленных требований ОАО «ММРП» указало следующее.

Вывод проверяющих об оказании услуг по хранению нефти и нефтепродуктов на безвозмездной основе является ошибочным.

В силу положений статей 423, 886, 896 Гражданского кодекса Российской Федерации договор хранения является возмездным. ОАО «ММРП» оказывало услуги по хранению с взиманием платы согласно утвержденному прейскуранту, что отражено в пунктах 3.8, 5.1., 5.3 заключенных договоров. Из этого следует, что ОАО «ММРП» оказывало услуги по хранению на возмездной основе, поскольку за прием и выдачу нефтепродуктов с клиента порта всегда взималась плата, а хранение носило не единовременный, а длящийся характер.

Общество в обоснование возмездности хранения также ссылается на рентабельность оказываемых услуг, а также на установленные нормативными актами в области естественных монополий требования экономической обоснованности тарифов.

Считает, что не взимание платы за отдельные периоды хранения нефтепродуктов нельзя признать безвозмездным оказанием услуг. При поступлении нефтепродуктов для дальнейшей отгрузки на экспорт ОАО «ММРП» осуществляло их хранение до накопления танкерной партии (максимум 30 дней) без взимания платы в соответствии с условиями договоров и пунктом 3.5.1. Положения о порядке применения тарифов на погрузочно-разгрузочные работы и связанные с ними услуги, утвержденного Постановлением Федеральной энергетической комиссии РФ от 15.10.2002г. №69-т/1.

Общество считает, что имело право не взимать плату за хранение в пределах 30-дневнного срока независимо от того, что в дополнительных соглашениях, заключенных с клиентами порта, предусмотрен меньший срок накопления танкерной партии. Не взимание платы в отдельные периоды хранения, в данном случае, является скидкой к тарифам, что предусмотрено пунктом 4.1. Положения о порядке применения тарифов на погрузочно-разгрузочные работы и связанные с ними услуги в ФГУП «ММРП», утвержденного постановлением Федеральной энергетической комиссии РФ от 15.10.2002 №69-т/1, и, в силу положений статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, такие скидки учитываются при определении цены товаров для целей налогообложения.

В дополнительном обосновании требований Общество также ссылается на дополнительное соглашение к договору на услуги по приему, хранению, выдаче и перевозке нефтепродуктов и приему льяльно-баластных вод от 10.12.2001г. №ФПФ-37/02, заключенному с ЗАО «Лукаст», в котором сторонами договора определен не только срок накопления танкерной партии, но и ее объем: 20 000 тн. (для дизельного топлива). Считает, что период накопления указанной танкерной партии входит в длящийся процесс хранения, в связи с чем не взимание платы в этот период нельзя признать безвозмездным оказанием услуг.

Кроме того, Общество считает неправомерным доначисление налога на добавленную стоимость в связи с включением в налогооблагаемую базу стоимости хранения экспортируемых нефтепродуктов, поскольку факт вывоза нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта подтвержден налоговым органом, полный пакет документов, предусмотренный статьей 165 Налогового кодекса Российской федерации, в отношении рассматриваемых партий нефтепродуктов представлен ОАО «ММРП» вместе с налоговыми декларациями по налогу на добавленную стоимость по ставке 0% и принят налоговым органом без замечаний. При этом, отсутствие выписок банка, подтверждающих фактическое поступление платы от клиентов порта за отдельные периоды хранения нефтепродуктов, не может являться основанием для неприменения налоговой ставки 0%, так как с учетом особенностей расчетов за перевалку нефтепродуктов, указанных выписок заведомо быть не может.

Услуги по хранению нефтепродуктов, вывезенных в таможенном режиме экспорта, в периоды не взимания платы за хранение также должны облагаться налогом на добавленную стоимость по ставке 0% , поскольку в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации применение такой ставки не поставлено в зависимость от оказания услуг на возмездной либо безвозмездной основе.

Инспекцией представлены письменные пояснения по делу, в которых она указала следующее.

Представленные ОАО «ММРП» сведения по экспортным операциям в 2003 году, не подтверждают правомерности неуплаты сумм налога на добавленную стоимость с операций по реализации Обществом нефтепродуктов на экспорт и применение ставки 0 процентов в соответствии со статьями 164,165 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из положений пункта 4 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик должен подтвердить фактическое поступление выручки от контрагента – покупателя указанных работ (услуг) на свой счет в российской банке.

ОАО «ММРП» фактически оказывало услуги по хранению нефтепродуктов для дальнейшей отгрузки на экспорт на безвозмездной основе, так как счета-фактуры за указанные услуги не выставляло и, как следствие, ОАО «ММРП» не может подтвердить фактическое поступление выручки от контрагентов и, соответственно, обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов.

Сведения, которые представил налогоплательщик в обоснование применения налоговой ставки 0 процентов, отражают информацию по тем услугам хранения нефтепродуктов, по которым выставлялись счета-фактуры без учета реализации услуг по хранению нефтепродуктов, содержащихся в карточке складского учета Общества. Счета-фактуры за услуги по хранению, в том числе и свыше сроков накопления танкерной партии, установленных дополнительными соглашениями, контрагентам в ряде случае не выставлялись.

По мнению Инспекции, рентабельность деятельности по оказанию услуг хранения, не влияет на определение возмездности или безвозмездности оказываемых услуг, поскольку исходя из условий заключенных Обществом договоров, часть услуг по хранению в определенный период времени оказывалась как на возмездной, так и на безвозмездной основе.

В судебном заседании представители заявителя поддержали заявление о признании недействительными ненормативных актов налогового органа в рассматриваемой части по основаниям, изложенным в заявлении и дополнениях к нему.

Представители Инспекции требования Общества не признали по основаниям, изложенным в оспариваемом решении и в письменных пояснениях.

Заслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд находит требования заявителя подлежащими частичному удовлетворению.

Из материалов дела следует, что Открытое акционерное общество «Мурманский морской рыбный порт» зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц 14.02.2006г. (т.1, л.д.20)

В период с 14.06.2006 г. по 22.09.2006 г. Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ОАО «ММРП» по вопросам правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов, в том числе налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость за 2003 год.

По результатам проверки Инспекцией составлен акт № 33 от 22.11.2006 г. (т.2 л.д. 6-57) и вынесено решение № 27 от 19.12.2006 г. (т.2 л.д. 58-80), на основании которого Обществу, в числе прочего, начислено и предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 10 223 821 руб., налог на прибыль в сумме 13 747 917 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 132 809 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 3 383 085 руб.

Этим же решением Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, в виде наложения штрафа в сумме 2 749 583 руб., за неуплату налога на добавленную стоимость, в виде наложения штрафа в сумме 382 914 руб.

На основании решения налогоплательщику 20.12.2006 г. выставлены требование №233 об уплате налогов и пени и требование № 234 об уплате налоговых санкций (т.2 л.д. 81-82, 83).

Не согласившись с вышеназванными ненормативными правовыми актами налогового органа, Общество оспорило их в арбитражном суде.

Пунктом 2.3.1.3 решения Инспекции установлено занижение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в результате не отражения в учете выручки в сумме 41 446 709,69 руб. от реализации услуг по безвозмездному хранению нефтепродуктов, что привело к занижению налога на сумму 8 289 342 руб.

В доначисленную Инспекцией сумму выручки входит стоимость услуг по хранению горюче-смазочных материалов, предназначенных для реализации на экспорт.

Общая сумма стоимости услуг по хранению горюче-смазочных материалов, предназначенных для реализации на экспорт, согласно расчету Инспекции, составила 21 823 886,20 руб., сумма НДС – 4 364 777,24 руб. (т.5, л.д.78) С представленным расчетом Общество согласно.

Инспекцией также исключены из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, как связанные с оказанием услуг по безвозмездному хранению, затраты в сумме 37 951 757 руб. (пункт 2.2.2.5. решения Инспекции)

ОАО «ММРП» в материалы дела представлены дополнительные соглашения с ЗАО «Лукаст» от 30.01.2003г., от 24.10.2003г., с ООО «Скадар» от 30.12.2002г., от 31.12.2002г., с ООО «Призма» от 27.06.2003г. (т.7, л.д. 7-11).

Пунктом 3 указанных соглашений установлен срок накопления танкерной партии, в течение которого не взимается плата за хранение: до 15 и до 20 суток. При этом согласно соглашениям, хранение продукции сверх времени, отведенного на накопление танкерной партии, оплачивается согласно тарифам, установленным указанными соглашениями.

Решением Арбитражного суда Мурманской области от 11.06.2008г. по настоящему делу суд признал неправомерным доначисление выручки в сумме 12 447 698,22 руб. и начисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 489 539,64 руб. на стоимость услуг по хранению в отношении горюче-смазочных материалов, подлежащих реализации на экспорт, в период накопления танкерной партии, в пределах сроков установленных дополнительными соглашениями с контрагентами (15-20 дн.). В указанной части решение суда оставлено в силу постановлением кассационной инстанции.

В тоже время суд кассационной инстанции посчитал выводы суда в части отказа в признании недействительными ненормативных правовых актов налогового орана в части начисления выручки на стоимость услуг по хранению сверх срока накопления танкерной партии в отношении горюче-смазочных материалов, подлежащих реализации на экспорт, в сумме 9 376 187,98 руб., не соответствующим установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, и направил дело в указанной части на новое рассмотрение.

Заслушав стороны, исследовав материалы дела, суд приходит к следующему.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В силу пункта 16 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

Пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) определены операции признаваемые объектом обложения НДС. К числу указанных операций подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ отнесена реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. При этом в целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признана реализацией товаров (работ, услуг).

По мнению Общества, услуги по хранению танкерной партии в течение 30 дней, в соответствии с пунктом 3.5.1. Положения о порядке применения тарифов на погрузочно-разгрузочные работы и связанные с ними услуги, утвержденного Постановлением Федеральной энергетической комиссии РФ от 15.10.2002г. №69-т/1, должны быть исключены из доначисленной выручки.

Кроме того, Обществом представлено дополнительное соглашение от 11.04.2003г. к договору на услуги по приему, хранению, выдаче и перевозке нефтепродуктов и приему льяльно-балластных вод от 10.12.2001 №ФПФ-37/02, заключенному между Обществом и ЗАО «Лукаст». Указанным соглашением стороны установили срок накопления танкерной партии 20 000 тн. – 25 суток с момента поступления на терминал Порта первой цистерны из этой партии. Общество считает, что до накопления танкерной партии в количестве 20 000тн. независимо от срока накопления плата за хранения не должна взиматься.

В соответствии с положениями статьи 423 Гражданского кодекса Российской Федерации договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным.

Обществом в материалы дела представлен договор на оказание услуг по приему, хранению, выдаче и перевозке нефтепродуктов и приему льяльно-балластных вод (т.7, л.д. 1-6).

Пунктом 3.8. указанного договора предусмотрена обязанность клиентов своевременно в сроки, указанные в договоре, производить оплату услуг, согласно прейскуранта 11-01-50-02 «Тарифы на работы и услуги ММРП и правила их применения».

Согласно пунктам 5.1. и 5.3. договора, клиент оплачивает услуги по приему, хранению, выдаче и перевозке нефтепродуктов по тарифам Порта, действующим на момент оказания услуг. Услуги по хранению нефтепродуктов клиент оплачивает по счету-фактуре Порта. Счет за хранение топлива выставляется клиенту Портом на 11,21 и последнее число каждого месяца.

Таким образом, договорами предусмотрено возмездное оказание комплекса услуг по приему, хранению, выдаче и перевозке нефтепродуктов и приему льяльно-балластных вод. В связи с этим, заключенные Обществом с клиентами договоры на оказание услуг по приему, хранению, выдаче и перевозке нефтепродуктов и приему льяльно-балластных вод соответствуют понятию возмедного договора, определенному в статье 423 Гражданского кодекса Российской Федерации.

При этом следует учитывать, что возмездное оказание услуг по хранению нефтепродуктов представляет собой длящийся процесс, в связи с чем установление срока, в течение которого плата за хранение не взимается, не свидетельствует о том, что договоры являются в целом безвозмездными.

Пунктом 1 статьи 896 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что вознаграждение за хранение должно быть уплачено хранителю по окончании хранения, а если оплата хранения предусмотрена по периодам, оно должно выплачиваться соответствующими частями по истечении каждого периода.

Суд считает, что не взимание платы в период накопления танкерной партии не может быть квалифицировано как безвозмездное оказание услуг, при условии выплаты вознаграждения за хранение сверх срока накопления танкерной партии.

Согласно пункту 3.5.1. Приложения №2 к постановлению Федеральной энергетической комиссии РФ от 15.10.2002г. №69-т/1 «Положение о порядке применения тарифов на погрузочно-разгрузочные работы и связанные с ними услуг в ФГУП «ММРП»» (далее – Положение) при накоплении судовой партии экспортных грузов клиенту может быть предоставлена услуга по бесплатному (до 30 суток) хранению груза (т.2, л.д.87)

Таким образом, нормативно-правовым актом Федеральной энергетической комиссии РФ предусмотрено предоставление клиентам порта услуг по хранению при накоплении танкерной партии до 30 суток без взимания платы.

При этом, указанное Положение определяет порядок применения тарифов на работы и услуги Общества.

Суд считает, что наличие в договоре ссылки на прейскурант и не выставление счетов-фактур, свидетельствует о согласовании условия о предоставлении льготного 30 дневного периода, в течение которого не взимается плата за хранение.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

По смыслу пунктов 3,9 статьи 40 НК РФ цена сделки, указанная сторонами, определяется с учетом надбавки к цене или скидки.

Исходя из установленного статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации принципа свободы договора, стороны сделки вправе установить скидки к цене в зависимости от любых условий.

В данном случае установленный льготный период (до 30 суток), в течение которого не взимается плата, следует рассматривать как скидку к цене услуг, что не противоречит и положениям пунктов 1,3,9 статьи 40 НК РФ.

Учитывая, что хранение нефтепродуктов, в том числе в период накопления танкерной партии, происходило в рамках заключенных Обществом возмездных договоров на хранение, хранение нефтепродуктов в течение согласованного срока накопления танкерной партии без взимания платы, нельзя расценивать как оказание безвозмездных услуг.

С учетом изложенного, доначисленная выручка подлежит уменьшению на стоимость услуг по хранению в течение 30-дневного периода накопления танкерной партии.

Инспекцией представлены расчеты стоимости услуг по хранению за пределами 30-дневного срока хранения танкерной партии, по которым Общество не взимало плату за хранение и не выставляло счета-фактуры. Указанные расчеты подписаны представителем Общества без возражений.

Из данных расчетов следует, что в ряде случае Общество не выставляло счета-фактуры за услуги хранения сверх срока накопления танкерной партии как в период хранения, так и в момент приема или выдачи (слива) нефтепродуктов. В связи с этим доводы Общество о возмездности услуг хранения сверх срока накопления танкерной партии, в связи с взиманием платы в момент приема или выдачи нефтепродуктов, опровергаются материалами дела.

Согласно расчетам стоимость услуг по хранению за пределами 30 дневного срока накопления танкерной партии, в отношении которых Общество не выставляло счета-фактуры на оплату услуг, составила: по ЗАО «Лукаст» - 80 344,83 руб., НДС – 16 068,97руб.; по ООО «Призма» - 792 281,22 руб., НДС – 158 456,24 руб., по ООО «Скадар» - 1 862 184,31 руб., НДС – 372 436,86 руб.

Таким образом, Инспекцией обоснованно начислена выручка на стоимость услуг по хранению в отношении горюче-смазочных материалов, подлежащих реализации на экспорт, в сумме 2 734 810,36 руб. и доначислен НДС в сумме 546 962,07 руб.

Судом отклоняется довод Общества о правомерности не взимания платы за услуги хранения по договору с ЗАО «Лукаст» в течение накопления танкерной партии в количестве 20 000 тн., независимо от срока накопления. Как считает Общество, пока танкерная партия в количестве 20 000 тн. не накоплена, плата за хранения взиматься не должна.

Между тем, из условий дополнительного соглашения от 11.04.2003г. к договору №ФПФ-37/02 от 10.12.2001, заключенному с ЗАО «Лукаст», следует, что стороны обусловили взимание платы за хранение окончанием срока, отведенного на накопление танкерной партии, а не фактическим накоплением предусмотренного количества. Выдачу (слив) накопленной партии в меньшем количестве, за пределами льготного срока хранения без взимания платы, следует рассматривать как оказание услуг на безвозмездной основе, поскольку, в данном случае, не выполняется условие пункта 1 статьи 896 гражданского кодекса Российской Федерации.

Оспаривая решение Инспекции в части включения всей выручки по хранению нефтепродуктов, реализованных на экспорт в базу облагаемую налогом на добавленную стоимость, Общество ссылается на то, что поскольку нефтепродукты реализованы на экспорт, правомерность применения ставки 0 процентов в отношении выручки от реализации этих нефтепродуктов подтверждена налоговым органом, налог на добавленную стоимость с выручки по хранению этих продуктов не подлежит уплате (т.8, л.д.25-26)

Согласно подпункту 2 пункт 1 статьи 164 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налогообложение по ставке 0 процентов производится при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 этой статьи, то есть товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. Положение подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ распространяется и на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем.

При этом пунктом 4 статьи 165 НК РФ установлен перечень документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при реализации работ (услуг), указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ. В перечень указанных работ входит, в числе прочего, и выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица - покупателя указанных работ (услуг) на счет налогоплательщика в российском банке.

Общество в обоснование требований указывает, что в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией услуг, в связи с чем отсутствие выписок банка не может являться основанием для неприменения налоговой ставки 0%. Указывает, что факт вывоза нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта подтвержден налоговым органом.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений.

Доказательств того, что в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов за 2003 год отражены услуги по хранению, по которым плата не взималась, Обществом не представлено.

Согласно акту №1 «О выделении к уничтожению документов, не подлежащих хранению» составленному Инспекцией, налоговая отчетность Общества за 2003 год, представленная в Инспекцию уничтожена (т.11, л.д. 77-83).

Таким образом, материалами дела не подтверждено соблюдение Обществом условий применения налоговой ставки 0 % в отношении услуг по хранению без взимания платы.

ОАО «ММРП» представлены счета-фактуры, выставленные за хранение товаров, реализованных на экспорт (т.11, л.д. 13-41).

Вместе с тем, в представленном Инспекцией и подписанном Обществом расчете выручки за хранение нефтепродуктов сверх срока накопления танкерной партии, услуги по хранению, в отношении которых выставлены счета-фактуры, исключены из доначисления.

По материалам дела установлено и Обществом не оспаривается, что счета-фактуры за услуги по хранению, в том числе и свыше сроков, установленных для накопления танкерной партии, контрагентам в ряде случаев не выставлялись, плата за указанные услуги не предъявлялась, в связи с чем документы, подтверждающие фактическое поступление выручки отсутствуют, и, следовательно, обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов не может быть подтверждена.

Между тем, одним из обязательных условий получения права на применение налоговой ставки 0 процентов является предоставление налогоплательщиком в налоговый орган вместе с налоговой декларацией по ставке 0 процентов за соответствующий налоговый период документов по перечню, приведенному в статье 165 НК РФ.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении от 14.07.2003 N 12-П, положения пункта 1 статьи 164 НК РФ во взаимосвязи с положениями статьи 165 НК РФ устанавливают обязательность представления налогоплательщиком в налоговые органы документов согласно перечню, содержащемуся в статье 165 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость.

Учитывая безвозмездный характер оказания спорных услуг, и, как следствие отсутствие выписок банка, непредставление налогоплательщиком доказательств отражения в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов за 2003 год услуг по безвозмездному хранению, суд считает, что Обществом не доказана правомерность применения налоговой ставки 0% в отношении спорных услуг.

В обоснование требования Общество также ссылается на рентабельность производства, считая, что это обстоятельство позволяет не взимать плату за услуги по хранению и не выставлять счета-фактуры.

Судом отклоняется указанный довод Общества.

Обществом не оспаривается фактическое оказание услуг по хранению без взимания платы за хранение сверх срока накопления танкерной партии. В силу пункта 1 статьи 146 НК РФ оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией и является объектом обложения налогом на добавленную стоимость. В силу пункта 16 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей. Рентабельность производства не отнесена налоговым законодательством к обстоятельствам, исключающим операции по реализации из налогооблагаемой базы, в связи с чем, начисление выручки по безвозмездно оказанным услугам хранения произведено Инспекцией правомерно.

При таких обстоятельствах суд находит неправомерным включение в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость 6 641 377,62 руб. (9 376 187,98 руб. – 2 734 810,36 руб.) выручки от оказания услуг по хранению горюче-смазочных материалов, подлежащих реализации на экспорт, и исключением из состава расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затрат, относящихся к указанным услугам.

Суд находит подлежащими частичному удовлетворению требования Общества о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней по эпизоду исключения из расходов сумм НДС в связи с изменением удельного веса облагаемых и необлагаемых оборотов в общей сумме реализации, связанного с включением в облагаемую НДС базу 9 376 187,98 руб. выручки от оказания услуг по хранению нефтепродуктов без взимания платы.

Увеличение Инспекцией в рамках выездной налоговой проверки суммы выручки в отношении услуг по хранению нефтепродуктов, оказанных без взимания платы, привело к изменению удельного веса операций, не подлежащих налогообложению НДС в общем объеме реализации, что повлекло за собой изменение суммы НДС, относимого на расходы в соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ.

Поскольку включение в облагаемую НДС базу 6 641 377,62 руб. выручки от оказания услуг по хранению нефтепродуктов без взимания платы признано судом необоснованным, связанное с ним доначисление налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней по эпизоду исключения из состава расходов по налогу на прибыль с включением в состав налоговых вычетов по НДС сумм налога на добавленную стоимость в связи с изменением удельного веса облагаемых и необлагаемых оборотов в общей сумме реализации, неправомерно.

Согласно статье 69 НК РФ требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и пени. Требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки.

В соответствии с пунктом 2 статьи 103.1 НК РФ (в редакции, действовавшей на дату направления оспариваемых требований) до обращения решения о взыскании налоговой санкции к принудительному исполнению налоговый орган обязан предложить налогоплательщику добровольно уплатить сумму налоговой санкции.

Требование № 233 от 20.12.2006 г. и требование № 234 от 20.12.2006 г., в котором ОАО «ММРП» предложено уплатить налоги, пени и налоговые санкции, вынесены на основании решения № 27 от 19.12.2006 г. о привлечении Общества к налоговой ответственности.

Признание частично недействительным названного решения Инспекции по рассматриваемому эпизоду влечет недействительность требований об уплате налогов, пени и налоговых санкций в соответствующей части.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный суд

р е ш и л :

Заявление открытого акционерного общества «Мурманский морской рыбный порт» удовлетворить частично.

Признать недействительными, как не соответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области № 27 от 19.12.2006 г. о привлечении к налоговой ответственности, требования № 233 и № 234 от 20.12.2006 г. об уплате налогов, пени и санкций в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, пени по эпизоду, связанному с включением в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость 6 641 377,62 руб. выручки от оказания услуг по хранению горюче-смазочных материалов, подлежащих реализации на экспорт, и исключением из состава расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затрат, относящихся к указанным услугам; и по эпизоду исключения из состава расходов по налогу на прибыль с включением в состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость сумм налога на добавленную стоимость в связи с изменением удельного веса облагаемых и необлагаемых оборотов в общей сумме реализации в связи с включением в облагаемую налогом на добавленную стоимость базу 6 641 377,62 руб. выручки от оказания услуг по хранению горюче-смазочных материалов, подлежащих реализации на экспорт.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области устранить нарушения прав и законных интересов открытого акционерного общества «Мурманский морской рыбный порт».

В остальной части заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в суд апелляционной и кассационной инстанций.

Судья Т.К. Сигаева