Гражданский кодекс часть 1

о признании недействительным решения от 28.01.2005 г. № 3 и требования от 28.01.2005 г. № 12 в части доначисления за 2002 год налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на пользователей автомобильных дорог, соответствующих им пени по эпизоду поставки апатитового концентрата ОАО «Невинномысский Азот»

При участии в судебном заседании представителей:

истца ФИО1, нотариально удостоверенная доверенность от 14.03.2006 г. реестр. № 1657, ФИО2, нотариально удостоверенная доверенность от 06.06.2006 г. реестр. № 2370, ФИО3, доверенность от 10.01.2007 г. № 07-2/01-7/2-13

ответчика ФИО4, доверенность от 18.09.2006 № 01-14-41-07/6816, ФИО5, доверенность от 17.01.2007 г. № 01-14-38-09/253

установил:

Открытое акционерное общество «Ковдорский горно-обогатительный комбинат» (далее – ОАО «Ковдорский ГОК», КГОК, истец) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 28.01.2005 г. № 3 и требования от 28.01.2005 г. № 12 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее – Налоговый орган, ответчик) – дело № А42-777/2005-23.

Определением от 22 апреля 2005 года выделено в отдельные производств требование признании недействительным решения от 28.01.2005 г. № 3 и требования от 28.01.2005 г. № 12 в части доначисления за 2002 год налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на пользователей автомобильных дорог, соответствующих им пени по эпизоду поставки апатитового концентрата (далее – АК) ОАО «Невинномысский Азот» (л.д.1-6 том I).

Основанием для обращения в суд послужило несогласие ОАО «Ковдорский ГОК» с выводами налогового органа по выездной налоговой проверке, в том числе и по оспариваемому эпизоду (л.д.11-18 том I, л.д. 142-148 том IV).

Позиция заявителя сводится к следующему:

- рыночные цены по спорной сделке Налоговым органом не проверялись, цены на апатитовый концентрат КГОК соответствуют рыночным;

- в целях гарантированного сбыта всей производимой продукции, перераспределения рисков неоплаты, утраты права собственности, а также привлечения более квалифицированных специалистов (трейдеров) для переговоров с потенциальными покупателями привлекаются посредники; применение посреднических договоров в целях купли - продажи продукции (сырья) в том числе и в сделках между взаимосвязанными лицами не ограничено действующим законодательством и не противоречит ему; действия КГОКа по спорной сделке соответствуют обычаям делового оборота, позволяет не содержать большое количество персонала, которые бы занимались распространением продукции мелкими партиями;

- Конституционным Судом РФ и Высшим Арбитражным Судом РФ указано, что сама по себе взаимозависимость компаний не может свидетельствовать об их недобросовестности; доказательства недобросовестности КГОК у Налоговым органом не представлены; Налоговые органы наделены правом контроля за такими сделками по правилам статьи 40 НК РФ;

- Налоговый орган не определил размер выгоды и не доказал, что выгода принадлежит КГОК, а не другим "недобросовестным" по мнению Налогового органа контрагентам;

- Налоговым органом не доказана взаимозависимость участников реализации по спорному эпизоду;

- по спорному эпизоду сделки между КГОК и конечными покупателями, как соглашения лиц, направленные на изменение их прав и обязанностей, между КГОК и конечным потребителем не заключались: не было воли сторон на совершения сделки (КГОК и конечные потребители), отсутствуют какие-либо соглашения в любой форме по существенным условиям сделки;

- спорная сделка КГОК была прибыльной, прибыль составила 4 784 630 руб.;

- судами трех инстанций по делу А42-777/2005-23 после исследования материалов проверки были сделаны выводы об отсутствии в действиях КГОК признаков недобросовестности (стр.36-39 Постановления 13 Арбитражного апелляционного суда). Суд кассационной инстанции (л.8 Постановления) указал, что суды первой и апелляционной инстанции дали надлежащую оценку выводам налогового органа о том, что в действиях налогоплательщика содержатся признаки недобросовестности и признал их ошибочными.

Представители заявителя поддержали его позицию в судебном заседании.

Налоговый орган не согласился с доводами заявителя, представил отзыв на иск (л.д.1-190 том II).

Позиция Налогового органа сводится к следующему:

- закрытое акционерное общество «Управляющая компания Группа МДМ» (далее - Группа МДМ) под руководством ФИО6 и ФИО7 создала сеть посредников, номинально участвующих в процессе реализации апатитового концентрата между собой и заводами производителями минеральных удобрений; ОАО «КГОК» самостоятельно загружало апатитовый концентрат в железнодорожные вагоны, самостоятельно оформляло перевозочные документы на отгружаемый концентрат в адрес конечных потребителей апатитового концентрата и сообщало Октябрьской железной дороге план перевозок, т. е. аналогичные затраты необходимы и при реализации концентрата напрямую заводам;

- Налоговый орган полагает, что спорная сделка КГОК по реализации АК заключалась с взаимозависимой организацией-посредником ОАО «Невинномысский Азот» (далее ОАО «НА») не в разумных деловых целях, а исключительно в целях уклонения от уплаты налогов путем занижения выручки от реализации АК;

- в ходе проверки установлена недобросовестность ОАО "КГОК" при реализации продукции взаимозависимым специально созданным организациям-посредникам по заниженным ценам;

- фиктивность хозяйственных операций, связанных с поставкой продукции ОАО «Ковдорский ГОК», занижение выручки от реализации концентратов в результате применения схемы уклонения от налогообложения, и их документального оформления;

- использование вексельной системы расчетов векселями взаимозависимых организаций, а также актов взаимозачета, направленной на уклонение от уплаты налогов;

- недобросовестность ОАО «КГОК» по реализации своей продукции взаимозависимым с ОАО «КГОК», специально созданным подставным организациям-посредникам по заниженным ценам, которые в свою очередь, перепродавали продукцию потребителям по рыночным ценам;

- отсутствие разумной деловой цели и вовлечении в процесс реализации поставок продукции исключительно организации, реальность деятельности которых не подтверждена;

- не отражение ОАО «КГОК» выручки от реализации продукции, в результате применения незаконной схемы уклонения от налогообложения путем искусственного создания и участия в цепочке движения продукции организаций, зарегистрированных на территориях с льготным режимом налогообложения, целью применения которой являлась неуплата налогов, контроль за операциями с продукцией, совершаемыми организациями, зарегистрированными на территориях с льготным режимом налогообложения, осуществлялся ОАО «Ковдорский ГОК» путем участия в сделках как посредника, либо путем привлечения к участию в сделках, как посредника, других подставных специально созданных (фиктивных) организаций;

- осуществление деятельности по реализации продукции ОАО «КГОК» только работниками ОАО «КГОК» от предприятия до действительного получателя апатитового концентрата и минеральных удобрений, то есть в действительности от имени этих подставных организаций при реализации продукции выступали сотрудники ОАО «КГОК»;

- специальное создание подставных посреднических организаций для движения по документам апатитового концентрата с целью занижения стоимости продукции и последующего присвоения выручки от реализации продукции потребителю по рыночным ценам;

- подставные организации производственных площадей, а также основных средств, предназначенных для хранения и отгрузки продукции, складских помещений не имели и не арендовали;

- учредителями подставных организаций по движению продукции ОАО «КГОК» по документам выступали другие подставные организации, учрежденные группой МДМ и контролируемые ими;

- подставные организации участвовали в противоправных схемах по сбыту продукции ОАО «КГОК» и осуществляли движение средств по фиктивным вексельным операциям через счета руководимых им подставных компаний;

- расчетные и валютные счета подставных организаций открыты в ОАО «АКБ «МДМ-банка»;

- посредством совершения действий по движению денежных средств умышленно создавалась видимость получения прибыли именно зависимыми подставными организациями, зарегистрированными на территориях с льготным режимом налогообложения;

- фактическим собственником продукции являлся ОАО «КГОК», в связи с чем, обязанность по уплате неуплаченных в бюджет налогов и сумм выручки, полученных от реализации, возникла именно у ОАО «КГОК»;

- исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, по мнению Налогового органа, все льготы и гарантии могут быть распространены только на добросовестного налогоплательщика. На недобросовестного налогоплательщика они не распространяются;

- установив недобросовестность Общества при совершении сделок по реализации апатитового концентрата и минеральных удобрений через сеть специально созданных подставных зависимых посредников, Налоговый орган доначислил налоги, исходя из цены приобретения продукции его конечным покупателем, используя права, предоставленные статьей 31 НК РФ;

- правомерность действий Налогового органа в части неприменения им положений статьи 40 НК РФ по спорному эпизоду полностью соответствует законодательству. Факт занижения цены реализации рассматривается по спорному эпизоду как одно из доказательств недобросовестности налогоплательщика, а не в рамках контроля за ценами, порядок осуществления которого установлен статьей 40 НК РФ, поскольку Налоговый орган такой контроль не осуществлял; для целей налогообложения была использована цена конечного грузополучателя, которая и является ценой по сделке, фактически состоявшейся;

- в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, в данном случае имеет место отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшее к невозможности исчислить налоги;

- ничтожность сделки с подставным покупателем;

- ссылается на Определение Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 г. № 138-О Постановлении Конституционного Суда РФ от 14.07.2005 № 9-П, постановление ФАС Московского округа от 15.11.2005 № КА-А40/13060-04.

Эти же доводы приводились Налоговым органом при рассмотрении дела № А42-777/2005-23.

Представители ответчика поддержали его позицию в судебном заседании.

Заслушав представителей сторон, исследовав представленные доказательства и материалы дела, суд находит требования ОАО «Ковдорский ГОК» подлежащими удовлетворению.

Из материалов дела следует.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения налогового и валютного законодательства, правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налогов, сборов, платежей в государственные внебюджетные фонды за период с 01.01.2002 г. по 31.12.2002 г.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 02.08.2004 № 97.

Не согласившись с доводами, изложенными в акте проверки, Общество принесло на него возражения, которые по спорному эпизоду не были приняты Налоговым органом.

По результатам рассмотрения материалов проверки, представленных Обществом возражений, и.о. руководителя Налогового органа вынесено решение от 28.01.2005 г. № 3 (л.д.1-212 том III).

Названным решением доначислены налоги, пени, налоговые санкции по части 1 статьи 120, частям 1, 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

На основании решения от 28.01.2005 г. № 3 в адрес Общества направлено требование от 28.01.2005 г. № 12, в которое вошли доначисленные по спорным эпизодам налог на прибыль и соответствующие им пени (л.д. 53-54 том I).

Нарушение по спорному эпизоду отражено на стр.3-7, 44, 46-51 113-117 решения - том III.

Стороны не оспаривают эти обстоятельства дела.

Не согласившись с названными актами Налогового органа, Общество обжаловало их в суд, доводы по спорному эпизоду, в связи с выделением требований, выделены и отражены в заявлении от 24.05.2005 г. с учетом пояснений от 07.05.2007 г. (л.д.11-18 том I, л.д. 142-148 том IV). В рамках настоящего дела рассматривается правомерность доначисления по спорному эпизоду налогов и пени. Вопрос о правомерности привлечения к налоговой ответственности по части 3 статьи 122 НК РФ выделен в отдельное производство.

Открытое акционерное общество "Ковдорский горно-обогатительный комбинат" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Инспекция) от 28.01.2005 N 3 и требования об уплате налога от 28.01.2005 N 12. Определением суда от 22.04.2005 в отдельное производство выделены требования Общества о признании недействительными решения Инспекции от 29.01.2005 N 3 и требования об уплате налога от 29.01.2005 N 12 в части доначисления налогов на прибыль, на добавленную стоимость, на пользователей автомобильных дорог за 2002 год, соответствующих пеней по эпизоду, связанному с поставкой апатитового концентрата обществу с ограниченной ответственностью "МХК-Трейдинг" (далее - ООО "МХК-Трейдинг"). Делу присвоен № А42-777/2005-23. Решением суда от 06.06.2005 заявление Общества по указанному эпизоду удовлетворено, решение оставлено без изменения судами апелляционной и кассационной инстанции (л.д.6-104 том IV). Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13 апреля 2007 года № 13562/05 отказано в передаче дела № А42-777/2005-23 Арбитражного суда Мурманской области в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора (л.д.140-141 том IV).

При рассмотрении дела № А42-777/2005-23 вступившими в законную силу судебными актами установлено.

Что оспариваемое решение Налогового органа принято по результатам выездной налоговой проверки Общества, в ходе которой выявлена взаимозависимость налогоплательщика с рядом организаций и его недобросовестность при совершении различных сделок. К данному выводу Налоговый орган пришел на основании анализа собранных в ходе выездной проверки доказательств, относящихся ко многим сделкам, совершенным налогоплательщиком.

Следовательно, для проверки приводимых налоговым органов доводов о недобросовестности Общества как налогоплательщика при исполнении им обязательств по различным сделкам необходимо было исследовать в совокупности и взаимосвязи все представленные в материалы дела доказательства, полученные налоговым органом в ходе этой выездной проверки.

Инспекция ссылалась на то, что недобросовестность Общества "не может быть оценена в рамках одной сделки, без учета всех обстоятельств и доказательств во взаимной связи и совокупности".

Суд кассационной инстанции по делу № А42-777/2005-23 установил, что судебные инстанции при рассмотрении дела № А42-777/2005-23 выполнили требования статьи 71 АПК РФ, исследовав все представленные сторонами доказательства по вопросу взаимозависимости контрагентов ОАО «Ковдорский ГОК» в совокупности.

Суд первой инстанции, выделив требования Общества по эпизоду, связанному с поставкой апатитового концентрата, в отдельное производство, исследовал надлежащим образом все представленные участвующими в деле лицами документы и на основании их оценки установил все необходимые фактические обстоятельства дела.

Апелляционный суд также изучил и оценил все имеющиеся доказательства, представленные Налоговым органом в подтверждение его выводов о взаимозависимости организаций и недобросовестности Общества как налогоплательщика, в том числе и документы, которые относятся к другим сделкам заявителя.

По мнению налогового органа, при реализации апатитового концентрата выявлена "косвенная" взаимозависимость Общества и ОАО АКБ "МДМ-банк"; ОАО АКБ "МДМ-банк" и ЗАО "УК "Группа МДМ"; ЗАО "УК "Группа МДМ" и ОАО "ЕвроХим"; ОАО "ЕвроХим" и ООО "МХК-Трейдинг". Оценив взаимозависимость указанных организаций, Инспекция сделала вывод о зависимости Общества и ООО "МХК-Трейдинг". Налоговый орган также ссылался на взаимозависимость ОАО «Ковдорский ГОК», ОАО «Невинномысский азот» и ООО «МХК-Трейдинг» и через указанную зависимость на взаимозависимость с ЗАО «МХК «ЕвроХим» в силу пункта 1 части 1 статьи 20 НК РФ.

По делу № А42-777/2005-23 установлено,что

По состоянию на 22.11.2001 г. ни ЗАО «МХК «ЕвроХим», ни «ООО МХК-Трейдинг», ни ОАО «Невинномысский азот» не включены в реестр акционеров ОАО «Ковдорский ГОК», в том числе и по номинальному держателю акций ОАО АКБ «МДМ-банк».

По состоянию на 06.03.2002 года по счету 15689 указан номинальный держатель акций ОАО АКБ «МДМ-банк». В качестве владельцев акций ОАО «Ковдорский ГОК» ни ЗАО «МХК «ЕвроХим», ни «ООО МХК-Трейдинг», ни ОАО «Невинномысский азот» не указаны.

По состоянию на 23.04.2002 года по счету 15689 первое указание на владельца акций ОАО «Ковдорский ГОК» - ОАО «Невинномысский азот», количество акций – 2 101 780, что составляет 19,17%.

По состоянию на 03.09.2002 года по счету 5689 имеется указание на владельцев акций ОАО «Ковдорский ГОК» - ОАО «Невинномысский азот», количество акций – 2 101 780, что составляет 19,17% и ООО «МХК-Трейдинг», количество акций 1 536 272, что составляет 14,01 %. В качестве владельца акций ЗАО «МХК «ЕвроХим» не указано.

Из справки ОАО «Ковдорский ГОК» (л.д.117 том IV) следует, что по состоянию на 01.01.2003 г. ЗАО «МХК-ЕвроХим» имело акций 66 768 200, что составило 98,34%.

Налоговым органом не представлено доказательств с какого момента ЗАО «МХК-Еврохим» имеет долю участия 91,7 % в ОАО «Невинномысский азот».

Налоговым органом надлежащим образом не доказана по взаимозависимость по пункту 1 статьи 20 НК РФ ОАО «Ковдорский ГОК» и ЗАО «МХК-Еврохим» через ООО «МХК-Трейдинг» и ОАО «Невинномысский азот».

Вместе с тем, по делу № А42-777/2005-23 установлено, что в силу статей 64-68, 81 Федерального закона «Об акционерных обществах» от 26.12.95 г. № 208-ФЗ, статьи 4 Закона Российской Федерации от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" ФИО8 – аффилированое лицо ОАО «Ковдорский ГОК», заинтересованное в совершении указанными обществами сделок, имеющее возможность оказывать влияние в силу своего положения на совершение сделок указанными обществами. Следовательно, в силу части 2 статьи 20 НК РФ по этим основаниям ОАО «Ковдорский ГОК» является взаимозависимым с ООО «МХК-Трейдинг» и ЗАО «Управляющая компания «Группа МДМ».

В связи с установленным по делу № А42-777/2005-23, суд при рассмотрении настоящего спора приходит к выводу о том, что ОАО «Ковдорский ГОК» и ОАО «Невинномысский азот» являются в силу части 2 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами.

Налоговый орган ссылался на искусственное создание ЗАО "УК "Группа МДМ" с участием Общества движения товара с использованием в сделках по купле-продаже апатитового концентрата "посредников".

Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление № 53) , использование посредников при осуществлении хозяйственных операций само по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Судами по делу № А42-777/2005-23 установлено, что реализация продукции крупному покупателю (посреднику) позволяет уменьшить риск неоплаты этой продукции, способствует перекладыванию бремени поиска конечных потребителей товара на посредника, а также уменьшает нагрузку на производителя продукции и его сбытовые подразделения.

Также судами по делу № А42-777/2005-23 установлено, что сам по себе факт непосредственного и (или) косвенного участия одной организации в другой организации при отсутствии соответствующих доказательств, свидетельствующих о влиянии этих организаций на результат проведенной ими сделки по реализации товара, не может являться основанием для признания действий участников этой сделки недобросовестными. Данный вывод подтверждается и пунктом 6 Постановление № 53. Согласно указанному пункту судам необходимо иметь в виду, что, в частности, взаимозависимость участников сделки сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Также по делу № А42-777/2005-23 установлено, что исходя из презумпции добросовестности налогоплательщика в силу пункта 7 статьи 3, законодатель закрепил в части 1 статьи 40 НК РФ общее правило, согласно которому для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки (если иное не предусмотрено той же статьей); пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Конституционные и установленные законом права и гарантии не могут быть ограничены иначе как на основании закона, в том числе, и для недобросовестных налогоплательщиков могут быть установлены изъятия из их прав и гарантий только на основании нормы закона.

Условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные для этих случаев статьей 40 НК РФ, применяются только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу, то есть имеет место недобросовестность налогоплательщика.

Приведенные выше положения вытекают из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 4 декабря 2003 г. N 441-О.

Установление факта взаимозависимости лиц не влечет безусловного признания недобросовестными действий взаимозависимых лиц.

Следовательно, в случае, когда установлены обстоятельства, предусмотренные пунктом 1 части 2 статьи 40 НК РФ или возникли сомнения в добросовестности налогоплательщика, Налоговый орган, в свою очередь, безусловно, обязан в силу пункта 1 части 1 статьи 32, пунктов 1,2 статьи 33 НК РФ применять условные методы расчета налоговой базы, установленные статьей 40 НК РФ.

Отклонение от рыночных цен более чем на 20 % - обязательный критерий для применения норм частей 4-11 статьи 40 НК РФ.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что антимонопольным органом установлено доминирующее положение ОАО «Ковдорский ГОК» на рынке апатитового концентрата, ОАО «Ковдорский ГОК» выпускает уникальную продукцию – апатитовый концентрат в связи с чем, невозможно установить его рыночную цену и, соответственно, отклонение от рыночных цен на апатитовый концентрат.

Судом по делу № А42-777/2005-23 также установлено:

- в силу части 7 статьи 40 НК РФ Ковдорский апатит (ОАО «Ковдорский ГОК») и Кировский апатит (ОАО «Апатит») являются однородными товарами.

- отклонение в 2002 году средней экспортной цены ОАО «Ковдорский ГОК» на апатитовый концентрат от средней экспортной цены ОАО «Апатит» составляет 4,1% (33+35,8:2=34,4-33=1,4х100:34,4=4,1).

- наличие возможности у Налогового органа определить в порядке, установленном частью 11 статьи 40 НК РФ, рыночную цену апатитового концентрата, использовать официальные источники информации о рыночных ценах на апатитовый концентрат и биржевых котировках;

- в ходе выездной налоговой проверки Налоговым органом не установлено отклонение цены товаров по реализации АК в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг);

- Налоговый орган, исходя из цены реализации «конечным» покупателям, принимал к налогообложению и цены реализации, в том числе, и с взаимозависимым с ОАО «Ковдорский ГОК» «конечным» покупателям;

- Налоговым органом при избранном методе определения цены реализации не были учтены обычные расходы покупателя, понесенные при перепродаже апатитового концентрата, что также не соответствует нормами части 10 стать 40 НК РФ.

Материалами дела установлено.

В соответствии с контрактом от 20.02.2002 г., № ТР/2002/АП/21-юр заключенным между ОАО «Ковдорский ГОК» (Продавец) и ОАО «Невинномысский Азот» (Покупатель), ОАО «Ковдорский ГОК» в 2002 г. реализовано ОАО «Невинномысский Азот» 49906,30 тн апатитового концентрата по цене от 774,23 руб. до 777,46 руб. за 1 тн. в зависимости от партии (без учета НДС) на сумму 38 760 912,80 руб. ( без учета НДС и ж.д.т.) на условиях поставки: «станция отправления (ст. Ковдор)» - л.д.1-5 том IV. Базисная цена: 24,92 дол. США (без НДС) на условиях «станция отправления (ст. Ковдор)» (курс доллара – на дату отгрузки: календарную дату, указанную на штемпеле станции отправления на ж.д. квитанциях). Расходы по транспортировке в стоимость товара не включаются и оплачиваются Покупателем дополнительно. Величина расходов, связанных с транспортировкой, определяется в размере 230,50 руб. за вагон без НДС, сверх цены продукции.

Оплата за реализованную продукцию производилась на расчетный счет ОАО «КГОК» в Сбербанке, Ковдорском филиале МДМ банка по п/п № 340 от 01.03.2002 на сумму 39 450 066,34 руб., п/п № 2985 от 28.05.2002 г. на сумму 1 189 860,00 руб., а также проведен зачет взаимных требований 28.06.2002 г. На сумму 3 000 000 руб. и 02.12.2002 г. На сумму 9 638 561,82 руб. Обстоятельства по оплате подтверждены сторонами актом сверки (л.д.149 том IV).

ОАО «Ковдорский ГОК» проводило отгрузку апатитового концентрата через Мурманский морской торговый порт в адрес - конечного потребителя - фирмы «Лифоса АВ», Литва , что в ходе проверки подтверждено сертификатами качества, железнодорожными квитанциями на маршрут вагонов, где отправителем груза значится ОАО «Ковдорский ГОК», получателем – Мурманский морской торговый порт. Указанные обстоятельства признаются и не оспариваются сторонами.

Согласно части 2 статьи 458 ГК РФ в случаях, когда из договора купли-продажи не вытекает обязанность продавца по доставке товара или передаче товара в месте его нахождения покупателю, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику или организации связи для доставки покупателю, если договором не предусмотрено иное.

Контракт от 20.02.2002 г. № ТР/2002/АП/21-юр иного не предусматривает, следовательно, в силу приведенной нормы статьи 458 ГК РФ обязанность ООО «Ковдорский ГОК» по передаче товара покупателю - ОАО «Невинномысский Азот» была исполнена в момент сдачи его перевозчику для доставки.

Факт передачи товара перевозчику подтвержден документально в ходе выездной налоговой проверки и не оспаривается Налоговым органом.

В ходе выездной налоговой проверки, согласно справке встречной проверки, проведенной в ОАО «Невинномысский Азот» Межрайонной инспекцией России № 8 по Ставропольскому краю (письмо от 06.05.2004 г. № 48-17/1222 ДСП), установлено, что ОАО «Невинномысский Азот» по контракту № 440/2002-14А/1 от 20.02.2002 г. реализовывал апатитовый концентрат производства ОАО «Ковдорский ГОК» на экспорт фирме «Миринтекс Трейдинг АГ», Бах, Швейцария, конечным грузополучателем является фирма «Лифоса АВ» Литва, входящая в Группу МДМ. Цена товара в соответствии с договором составляет 33 дол. США на условиях FOB Мурманск. Переход права собственности на товар переходит от Продавца к Покупателю в соответствии с условиями Инкотермс 2000. Вся партия апатитового концентрата в количестве 49906,30 тн. на общую сумму 51 397 491,26 руб., полученная от ОАО «Ковдорский ГОК», была отправлена в адрес фирмы «Лифоса АВ», Литва на условиях FOB Мурманск, что подтверждается грузовыми таможенными декларациями, а также поручениями на отгрузку экспортных товаров. Декларантом по оформлению экспортных документов на реализуемую продукцию конечному покупателю (грузополучателю) выступает ООО «Внешнеэкономическое объединение Внештерминал», г. Мурманск. Согласно ГТД грузоотправителем, лицом, ответственным за финансовое урегулирование, значится ОАО «Невинномысский Азот»; грузополучателем – фирма «Лифоса АВ», декларант – ООО «Внешэкономическое объединение Внештерминал».Как следует из объяснений работников «КГОКа» оформлением всей сопроводительной документации занимался отдел сбыта, ж/д накладные оформляются весовщиком участка погрузки. Контрагенты не направляли на комбинат своих работников с целью приемки-передачи отгруженного товара. Указанные обстоятельства также признаются и не оспариваются сторонами.

В 2002 году между ОАО «Ковдорский ГОК» (Продавец) и фирмой «Миринтекс Трейдинг АГ», Швейцария (Покупатель) действовали прямые контракты на реализацию апатитового концентрата № 440/2001-14А от 29.05.2001 г. (дополнение № 7 от 07.02.02 г.) и № 440/2001-15А от 13.06.2002 г. (л.д.3-20 том V). Цена товара, проданного по настоящим контрактам, составляет 33,00 дол. США за метрическую тонну на условии FOB Мурманск. Фактически по контракту № 440/2001-14А от 29.05.2001 г. было отгружено ОАО «КГОК» в адрес конечных получателей продукции 472563 тонны апатитового концентрата, в т. ч.: фирме «Гидро Агри» (Норвегия)- 63873,0 тн.; фирме «Кемира Агро Ой» (Финляндия) – 40764,0 тн.; фирме «Лифоса АВ» (Литва) – 349675,0 тн.; фирме «Термхос» (Голландия)- 18251,0 тн. По контракту № 440/2001-15А от 13.06.2001 г. – 382988,0 тн., в т.ч. в адрес: фирмы «Лифоса АВ» ( Литва) – 275269,0 тн.; фирмы «Кемира Агро Ой» (Финляндия) – 58952,0 тн.;фирмы «Норс Гидро Поршгрюн» (Норвегия)- 30505,0 тн.; фирмы GMF Trading – 18262,0 тн., которые являлись конечными грузополучателями товара. Указанные обстоятельства признаются и не оспариваются сторонами.

Налоговый орган, указывая на взаимозависимость КГОК и ОАО «НА», а также в связи с тем, что поскольку в сделке КГОК с ОАО «НА» цена на апатитовый концентрат заложена ниже, чем при реализации его фирме «Миринтекс Трейдинг АГ», как ОАО «НА», так и самим КГОК, что ОАО «НА» заключает договор с фирмой «Миринтекс Трейдинг АГ» № 440/2002-14А/1, в то время, как действует договор купли-продажи ОАО «КГОК» с этой же фирмой № 440/2002-14А, пришел к выводу о том, что результате вышеизложенного, реальным экспортером является КГОК, действуя фактически в рамках одного и того же контракта, в связи с чем, реальная цена реализации, а, следовательно, выручка для целей налогообложения по указанной сделке занижена КГОК на 12 636 578 руб. Расчет отклонения выручки приведен в приложении № 17, согласно которому сумма по цене реализации ОАО «НА» - 51 397 491 руб., сумма по цене реализации КГОК- 38 760 913 руб. (л.д.214 том IV).

Суд находит ошибочной позицию Налогового органа в связи со следующим.

Прямые контракты между ОАО «Ковдорский ГОК» (Продавец) и фирмой «Миринтекс Трейдинг АГ», Швейцария (Покупатель) на реализацию апатитового концентрата от 29.05.2001 г. № 440/2001-14А (дополнение № 7 от 07.02.02 г.) и от 13.06.2002 г. № 440/2001-15А являются внешнеторговыми, условия поставки FOB, а контракт от 20.02.2002 г., № ТР/2002/АП/21-юр заключенный между ОАО «Ковдорский ГОК» (Продавец) и ОАО «Невинномысский Азот» (Покупатель) является контрактом на реализацию товара на внутреннем рынке на условиях FCA, в связи с чем, цены по указанным контрактам не могут являться идентичными из-за отличия рынков сбыта и условий поставки.

Налоговым органом в ходе выездной проверки в целях определения необоснованной налоговой выгоды не проводился сравнительный анализ поступления в бюджет НДС и предъявления к вычету НДС по спорной сделке всеми ее участниками, поступления в бюджет налога на прибыль, налога на пользователей автомобильных дорог и изменения состояния расчетов в бюджетом по НДС, налогу на прибыль, налогу на пользователей автомобильных дорог в случае изменения покупателя.

При этом Налоговым органом не доказано, какая именно из организаций, участвовавших в реализации АК получило в конечном итоге необоснованную налоговую выгоду и в чем она выразилась.

В ходе судебного разбирательства Налоговый орган также не представил суду подобного расчета-анализа.

Таким образом, Налоговым органом ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства по настоящему делу, как и при рассмотрении дела № А42-777/2005-23, не установлено и не доказано надлежащими доказательствами, кто же из лиц участвующих в описанной Налоговым органом «схеме» получил реальную экономическую выгоду.

Кроме того, по спорной сделке Налоговым органом положения статьи 40 НК РФ не применялись, в то время, как это является обязательным при проверке правильности примененных при реализации товара цен между взаимозависимыми лицами.

Отклонение от рыночных цен более чем на 20 % - обязательный критерий для применения положений частей 4-11 статьи 40 НК РФ. В противном случае, у налоговых органов вообще отсутствуют основания полагать, что для целей налогообложения цена товара не соответствует уровню рыночных цен, т.к. частью 1 статьи 40 НК РФ установлено, что пока не доказано обратное, предполагается, что цена, указанная сторонами сделки, соответствует уровню рыночных цен.

Произведенное Налоговым органом доначисление налогов путем увеличения налоговой базы для целей налогообложения исходя из размера выручки, полученной иным налогоплательщиком (а не заявителем) при реализации апатитового концентрата конечным потребителям противоречит указанным выше положениям статьи 40 НК РФ.

Установление факта взаимозависимости лиц не влечет безусловного признания недобросовестными действий взаимозависимых лиц. В силу пункта 2 Определения Конституционного суда РФ от 04.12.2003 г № 441-0., в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Однако, если все же существуют основания предполагать намеренное занижение налогоплательщиком налогооблагаемой базы (т.е. недобросовестность налогоплательщика), то возможно применение специально предусмотренных для этих случаев условных методов расчета налоговой базы, определенных в статье 40 НК РФ.

Налоговый орган безусловно обязан в силу пункта 1 части 1 статьи 32 и пунктов 1 и 2 статьи 33 НК РФ применять условные методы расчета налоговой базы, установленные Налоговым Кодексом РФ.

Действия налогового органа, отказавшегося от применения статьи 40 НК РФ и избравшего не предусмотренный нормами Налогового кодекса РФ метод увеличения налоговой базы и исчисления соответствующих налогов от реально не полученной налогоплательщиком выручки, противоречат правовой позиции Конституционного суда РФ, изложенной выше, пункту 1 части 1 статьи 32 и пунктам 1 и 2 статьи 33 НК РФ, а также основной презумпции налогового законодательства, определенной в части 1 статьи 108 НК РФ, согласно которой никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. На данное обстоятельство было обращено внимание судов Пленумом ВАС РФ в пункте 34 Постановления от 28.02.01 г. № 5. В данном случае, Обществу вменено совершение налогового правонарушения, выразившегося в неуплате налогов, что повлекло, помимо их доначисления, применение мер налоговой ответственности. То есть, само событие налогового правонарушения - неуплату налогов в связи с занижением для целей налогообложения цены реализации по сделке следовало доказывать в порядке, установленном приведенными выше положениями статьи 40 НК РФ.

Довод Налогового органа о невозможности в данном случае применения статьи 40 НК ввиду отсутствия однородного товара необоснован, поскольку даже при отсутствии идентичного или однородного товара НК не предоставляет налоговому органу произвольно доначислять налоги, а пункт 10 статьи 40 НК определяет ряд иных методов, которые подлежат применению последовательно.

Судом по делу № А42-777/2005-23 на основании заключений специалистов было установлено, что в силу части 7 статьи 40 НК РФ ковдорский апатит (ОАО «Ковдорский ГОК») и кировский апатит (ОАО «Апатит») являются однородными товарами. При этом суд учитывал схожесть качественных характеристик обоих видов апатита, сравнимость по применению, взаимозаменяемость, аналогичность рынка сбыта. Вывод суда полностью согласуется с положениями части 7 статьи 40 НК.

Таким образом, отказ Налогового органа от применения в ходе проверки положений статьи 40 НК свидетельствует о незаконности доначисления Обществу налогов и привлечения его к налоговой ответственности.

Иным способом, позволяющим налоговому органу определять сумму налогов, отличную от исчисленной налогоплательщиком самостоятельно, является расчетный путь (пункт 7 части 1 статьи 31 НК РФ).

Однако и он может быть применен лишь при наличии оснований, предусмотренных данной нормой, в том числе при отсутствии учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведении учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги. Кроме того, расчетный путь также предусматривает сопоставление информации о налогоплательщике, имеющейся у налогового органа, с данными об иных аналогичных налогоплательщиках.

Не опровергнуты ответчиком доводы заявителя о том, что товар реализовывался ОАО «Ковдорский ГОК» по рыночным ценам с учетом сезонности, скидок, а также иных обстоятельств, которые законодатель признает допустимыми при формировании предприятием цены реализации. Сделки Общества являлись прибыльными, что подтверждает осуществление заявителем обычной- хозяйственной деятельности и его добросовестность, как налогоплательщика.

Судом по делу № А42-777/2005-23 установлено, что отклонение в 2002 году средней экспортной цены ОАО «Ковдорский ГОК» на апатитовый концентрат от средней экспортной цены ОАО «Апатит» составляет 4,1% (33+35,8:2=34,4-33=1,4х100:34,4=4,1).

В настоящем случае при сопоставлении отклонения цены реализации КГОК ОАО «НА» апатитового концентрата на внутреннем рынке по Контракту от 20.02.2002 г. № ТР/2002/АП/21-юр 24,92 доллара США, установлено ее отклонение от средней цены реализации на экспорт на 38,2 % (33+35,8:2=34,4-24,92=9,5х100:24,92=38,2). Вместе с тем, по внешнеторговым контрактам, условия поставки FOB, а контрактами на реализацию товара на внутреннем рынке условия поставки FCA, в связи с чем, цены по указанным контрактам не могут являться идентичными и сопоставимыми из-за отличия рынков сбыта и условий поставки.

Кроме того, следует учитывать, что Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 28.10.1999 г. № 14-П указал, что объектами налогообложения являются только полученные прибыль, доходы, уменьшенные на реально произведенные расходы.

Нормы статьи 247 НК РФ устанавливают, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью в целях главы 25 НК РФ признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу части 1 статьи 154 НК РФ налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этихтоваров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ.

Согласно статье 5 Закона РФ «О дорожных фондах в Российской Федерации», объектом обложения налогом на пользователей автомобильных дорог является выручка, полученная от реализации продукции (работ, услуг).

Доказательств получения Обществом выручки сверх сумм, отраженных в бухгалтерской и налоговой отчетности, Налоговым органом в ходе проведенной проверки не получено и суду не представлено.

Таким образом, доначисление ответчиком налогов произведено на отсутствующую у Общества налоговую базу по налогу на прибыль, НДС и налогу на пользователей автомобильных дорог.

Даже в случае наличия доказательств, свидетельствующих о недобросовестности действий налогоплательщика и связанных с ним взаимозависимых лиц, направленности таких действий на минимизацию налогообложения, занижение налоговой базы, уклонение от уплаты законно установленных налогов, налоговый орган не вправе применять методы исчисления налогов, прямо не предусмотренные соответствующими нормами Налогового кодекса Российской Федерации.

Следовательно, налоговый орган не вправе произвольно изменять основания возникновения обязанности по уплате налога, установленные в порядке, предусмотренном статьей 44 НК РФ.

Противное означало бы допустимость произвола налоговых органов, что не отвечает современной тенденции законодательства и потребности защиты стабильности и предсказуемости правовых отношений в сфере налогообложения предпринимательской деятельности, охраны частной собственности. В отличие от гражданско-правовой диспозитивности и равенства отношений частных лиц, в налоговом и других публичных отношениях властно-обязывающей стороной всегда выступает орган государства. И если допустить, что государство может произвольно менять незыблемые правила для отдельных случаев в своих интересах, то это не соответствует понятиям права и справедливости.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 г. № 301-О дана оценка прав налоговых органов исчислять налоги расчетным путем.

Из указанного определения следует, что «вопрос о конституционности положений налогового законодательства, допускающих применение расчетного пути определения налогооблагаемой базы, уже был предметом рассмотрения Конституционного Суда Российской Федерации. В Определении от 4 декабря 2003 года № 441-О по жалобе ООО «Нива-7» на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 2 статьи 20, пунктами 2 и 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации Конституционный Суд Российской Федерации отметил, что условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные для случаев, указанных в статье 40 Налогового кодекса Российской Федерации, применяются только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу. Такое регулирование направлено на обеспечение безусловного выполнения всеми физическими и юридическими лицами обязанности платить законно установленные налоги, как того требует статья 57 Конституции Российской Федерации, и не может рассматриваться как нарушающее конституционные права и свободы. Приведенная правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации сохраняет свою силу. Наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований».

Налоговым органом при доначислении налогов по рассматриваемому эпизоду проверки не учтен конституционный принцип верховенства закона. Нормы Налогового кодекса, на которые ссылается Налоговый орган в обоснование своей позиции – пункт 7 части 1 статьи 31, статьи 38, 39, 41, 248, 249, 271 НК РФ, не содержат положений, позволяющих налоговому органу оценивать результаты сделок налогоплательщика в целях налогообложения без учета согласованных сторонами таких сделок цен, а также без учета реально поступившей выручки от реализации товаров (работ, услуг).

Судом также не принимается довод Налогового органа о том, что поскольку в ходе ВНП была установлена недобросовестность налогоплательщика, то в данном случае не подлежат применению нормы статьи 40 НК РФ в связи со следующим.

Положения пункта 7 статьи 3 НК РФ являются гарантией соблюдения прав налогоплательщика. В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 18 января 2005 г. N 36-О, указано на недопустимость осуществленной Арбитражным судом города Москвы универсализации выводов, содержащихся в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25 июля 2001 года N 138-О. Данное указанное Конституционного Суда Российской Федерации в определении от 18.01.2005 г. № 36-О вызвано тем, что Арбитражный суд города Москвы в решении от 26 мая 2004 года о взыскании с ОАО "Нефтяная компания "ЮКОС" в доход бюджета сумм недоплаченных налогов, пени и штрафа, сославшись на Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 25 июля 2001 года N 138-О, указал на то, что нормы налогового законодательства, предоставляющие права либо гарантии добросовестным налогоплательщикам, не могут быть распространены на недобросовестных налогоплательщиков.

Таким образом, исходя из правовой позиции, отраженной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации, Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 25 июня 2001 года N 138-О не может служить основанием для лишения Общества гарантий установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, в том числе пунктом 7 статьи 3 и статьей 40 НК РФ.

На основании изложенного, а также силу части 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не принимаются ссылки на постановление ФАС Московского округа от 15.11.2005 № КА-А40/13060-04 по делу по заявлению Министерства РФ по налогам и сборам к ОАО "Нефтяная компания "Юкос" о взыскании налоговых санкций, поскольку стороны в указанном деле иные, чем при рассмотрении настоящего спора.

На основании изложенного и установленного вступившими в законную силу судебными актами по делу № А42-777/2005-23, несоблюдение Налоговым органом норм пункта 1 части 1 статьи 32, пунктов 1,2 статьи 33, статьи 40 НК РФ в настоящем случае является безусловным основанием для признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 28.01.2005 г. № 3 в части доначисления за 2002 год налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на пользователей автомобильных дорог, соответствующих им пени по эпизоду поставки апатитового концентрата ОАО «Невинномысский азот».

Кроме того, в связи с изложенным в настоящем решения, суд, исследовав фактические обстоятельства дела и оценив доказательства, руководствуясь частью 1 статьи 65, статьей 71, частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришел к выводу о недоказанности налоговым органом недобросовестности ОАО «Ковдорский ГОК» и обоснованности применения в ходе выездной налоговой проверки иной цены, чем указана по сделке ОАО «Ковдорский ГОК» с ОАО «Невинномысский Азот», при определении результатов сделок между взаимозависимыми лицами.

Частью 1 статьи 44 НК РФ установлено, что обязанность по уплате налога возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иными актами законодательства о налогах и сборах.

Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения, налоговая база и порядок ее определения устанавливаются НК РФ – часть 1 статьи 53 НК РФ.

В силу статей 75, 69, 70 НК РФ на суммы налогов начисляются пени, направляются соответствующие требования об уплате лишь при наличии недоимки по налогу и пени.

На основании изложенного, в силу пункта 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской федерации, статей 32,33, 40, 44, 53,75, 69,70 НК РФ, подлежат удовлетворению требования ОАО «Кодворский ГОК» о признании недействительным решения от 28.01.2005 г. № 3 и требования от 28.01.2005 г. № 12 в части доначисления за 2002 год налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на пользователей автомобильных дорог, соответствующих им пени по эпизоду поставки апатитового концентрата ОАО «Невинномысский азот»

Проверив в оспариваемой части решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 28 января 2005 года № 3 и в соответствующей ему части требование от 28 января 2005 года № 12 на соответствие их Налоговому кодексу Российской Федерации, руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области

решил :

Удовлетворить требования открытого акционерного общества “Ковдорский горно-обогатительный комбинат”.

Признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 28 января 2005 года № 3 и в соответствующей ему части требование от 28 января 2005 года № 12 в части доначисления за 2002 год налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на пользователей автомобильных дорог, соответствующих им пени по эпизоду поставки апатитового концентрата ОАО «Невинномысский Азот».

В указанной части решение и требование не соответствуют нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов открытого акционерного общества «Ковдорский горно-обогатительный комбинат».

Судебный акт в части признания недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 28 января 2005 года № 3 и в соответствующей ему части требования от 28 января 2005 года № 12 по удовлетворенным требованиям, подлежит немедленному исполнению, по вступлении в законную силу, но в целом может быть обжалован в апелляционном порядке в месячный срок со дня принятия.

Судья Г.П.Янковая