Гражданский кодекс часть 1

- Межрайонной Инспекции ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области – ФИО3 – доверенность от 17.03.2006 № 01-14-38-09/2047; ФИО4 – доверенность от 20.07.2006 № 01-14-38-06/5517

- ИФНС России по г. Мурманску – не явился, извещен

установил:

Закрытое акционерное общество «Карат-1» (далее – заявитель, Общество, ЗАО «Карат - 1») обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Межрайонной Инспекции ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее – Межрайонная ИФНС, налоговый орган, Инспекция, ответчик) и Инспекции ФНС РФ по г. Мурманску (далее – ИФНС по г. Мурманску, налоговый орган, Инспекция, ответчик) о признании недействительными решения от 29.03.2006 № 13, требований от 6.04.2006 № 53810, 53815, 53816.

Определением суда от 01.06.2006 в порядке части 3 статьи 130 АПК РФ заявленные требования о признании недействительными ненормативных актов в части выделены в отдельные производства (л.д. 1 т. 1).

Предметом рассмотрения по настоящему делу являются требования заявителя о признании недействительными решения Межрайонной Инспекции ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 29.03.2006 № 13 и требовании Инспекции ФНС РФ по г. Мурманску от 6.04.2006 № 53815, 53816 в части доначисления и уплаты налога на прибыль и НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций, связанного с исключением из расходов, связанных с производством и реализацией, расходов:

а) в сумме 1 232 805 рублей (п. 2.2.2.2, 2.4.2.3 решения);

б) в сумме 9 166 667,67 руб. (п. 2.2.2.6, 2.4.2.3 решения).

В обоснование заявленных требований заявитель приводит следующие доводы.

1) Заявитель считает неправомерными выводы налогового органа о том, что Обществом неправомерно включены в расходы затраты по ремонту приобретенных судов МБ-0009 «Ефим Кривошеев» в сумме 587 805 руб. и МБ-0012 «Михаил Вербицкий» в сумме 375 000 руб.

В соответствии с пунктами 4-10 Генеральных актов данные суда при их приобретении были переданы в хорошем техническом состоянии в соответствии с нормами и требованиями Морского Регистра Судоходства РФ.

Работы по ремонту судов, которые выполнялись на основании договоров № 15, 16 от 01.08.2002 года, являлись плановыми и не относятся к работам по доведению основных средств до состояния, пригодного для использования.

Функциональное назначение рыболовных судов МИ-0009 «Ефим Кривошеев» и МИ-0012 «Михаил Вербицкий» не изменилось. Работы, выполненные ООО «СРК «Ремтехника», являются ремонтными работами и исходя из их наименования и содержания не относятся к мероприятиям по модернизации, реконструкции и техническому перевооружению.

Затраты по оплате выполненных работ документально подтверждены, непосредственно связаны с производственной деятельностью и направлены на получение дохода, следовательно, правомерно включены заявителем на основании статьи 260 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) в состав расходов, уменьшающих полученные доходы в целях обложения налогом на прибыль.

2) Заявитель считает неправомерными выводы налогового органа о том, что Обществом неправомерно включены в расходы затраты по техническому обслуживанию системы измерения топлива главного двигателя судна МГ-1348 «Георгиевск» в сумме 270 000 руб.

Налоговый орган сделал необоснованный вывод о том, что техническое обслуживание судна является модернизацией и техническим перевооружением, расходы на оплату которых подлежат включению в первоначальную стоимость основного средства.

Специалистом ООО «ТЭСТИЗ» при помощи расходомера топлива производились измерения оптимального расхода топлива при изменении скорости судна при неизменных настроечных параметрах главного двигателя и винта регулируемого шага, что позволило Обществу впоследствии более рационально осуществлять расход топлива, снизив тем самым нормы его потребления.

Данные работы не являются модернизацией и техническим перевооружением, в связи с чем расходы, понесенные заявителем по оплате данных работ правомерно включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

3) Заявитель считает необоснованными выводы налогового органа об отсутствии экономической обоснованности расходов по оплате информационно-консультационных услуг, оказанных ФГУП «ВНИЭРХ», в сумме 9 166 667 руб. 67 коп.

ЗАО «Карат-1» является организацией, основным видом деятельности которой является добыча (вылов) водных биологических ресурсов. Оказание информационно-консультационных услуг напрямую связанно с основным видом деятельности Общества, следовательно, расходы на оплату данных услуг являются экономически обоснованными и направленными на получение дохода от предпринимательской деятельности, связанной с добычей водных биологических ресурсов.

Кроме того, налоговый орган не вправе без наличия на то специальных познаний и без привлечения соответствующих специалистов определять экономическую целесообразность понесенных расходов.

Доводы Инспекции о том, что результаты оказания данных услуг могли быть использованы любой рыбодобывающей организацией, несостоятельны, поскольку заказчиком по условиям договоров, заключенных с ФГУП «ВНИЭРХ», являлось конкретно ЗАО «Карат-1». Кроме предположительных выводов Инспекции о возможном использовании результатов услуг любыми предприятиями рыбодобывающей отрасли, налоговым органом не представлено каких-либо доказательств отсутствия обоснованности понесенных налогоплательщиком расходов.

Представители заявителя в судебном заседании поддержали заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении и дополнениях к нему (л.д. 5 т. 1, л.д. 88 т. 6, л.д. 4, 10, 16 т. 8).

В судебном заседании представители заявителя также сослались неправомерность привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с истечением предусмотренного статьей 113 НК РФ срока привлечения к налоговой ответственности, а также доказательств недобросовестности заявителя и наличия умысла на совершение правонарушения.

Представители ответчика – Межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области - в судебном заседании заявленные требования не признали по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и дополнении к отзыву (л.д. 64 т. 5, л.д. 17 т. 8)..

В обоснование своих возражений ответчик приводит следующие доводы.

1) Обществом неправомерно включены в расходы, связанные с производством и реализацией, расходы по ремонту приобретенных судов МБ-0009 «Ефим Кривошеев» в сумме 587 805 руб. и МБ-0012 «Михаил Вербицкий» в сумме 375 000 руб., поскольку на момент подписания распоряжения о вводе в эксплуатацию данных судов фактическое техническое состояние судов не соответствовало требованиям и нормам Морского Регистра Судоходства Российской Федерации и Кодексу торгового мореплавания.

Таким образом, в соответствии со статьей 257 НК РФ, расходы за выполненные работы по доведению технического состояния судов МБ-0009 «Ефим Кривошеев» и МБ-0012 «Михаил Вербицкий» до соответствия норм и требований Морского Регистра Судоходства Российской Федерации и Кодексу торгового мореплавания должны быть включены в состав первоначальной стоимости данных судов и учтены в составе начисленной для целей налогообложения амортизации.

2) Обществом неправомерно включены в расходы, связанные с производством и реализацией, расходы по восстановлению и техническому обслуживанию системы мгновенного измерения расхода топлива главного двигателя судна МГ-1348 «Георгиевск» в сумме 270 000 руб., поскольку данные расходы являются затратами по техническому перевооружению и модернизации.

В соответствии со статьей 257 НК РФ ООО «ТЭСТИЗ» были проведены работы по модернизации, совершенствованию гидродинамических процессов, взаимодействию обводов корпуса и винта для конкретного судна, в результате чего снизились нерациональные затраты топлива.

3) Обществом неправомерно включены в расходы, связанные с производством и реализацией, расходы на оплату информационно-консультационных услуг, оказанных ФГУП «ВНИЭРХ», в сумме 9 166 667 руб. 67 коп.

Анализ заключенных с ФГУП «ВНИЭРХ» договоров позволяет сделать вывод о том, что указанные затраты не являются экономически обоснованными, так как отсутствует их экономическая целесообразность, оказанные услуги не связаны непосредственно с деятельностью ЗАО «Карат-1, а имеют характер исследований, которые могут быть использованы любыми организациями при осуществлении ими производственной деятельности.

В Отчете по теме «Формирование конкурентной политики предприятия, Методическое обеспечение прогнозирования экономического развития» указано, что услуги были оказаны не ЗАО «Карат-1», а ЗАО «Карат».

Рекомендации по расстановке флота предприятия по районам промысла с учетом прогноза миграций и объемов водных биоресурсов были оказаны налогоплательщику в рамках договоров ЗАО «Карат-1» с ГУП ПИНРО.

Общество не представило доказательств, подтверждающих связь понесенных производственных расходов с хозяйственной деятельностью предприятия, направленной на получение дохода, влиянии данных услуг на конечный финансовый результат деятельности организации за проверяемый период, наличия у организации производственной необходимости в получении информационно-консультационных услуг, в связи с чем понесенные заявителем расходы являются экономически необоснованными и неоправданными.

Ответчик – ИФНС по г. Мурманску - извещенный надлежащим образом о времени и месте рассмотрения дела, в судебное заседание не явился.

В отзыве на заявление Инспекция ФНС по г. Мурманску с заявленными требованиями не согласна (л.д. 80 т. 5).

В обоснование своих возражений ответчик указывает, что оспариваемые требования вынесены ИФНС по г. Мурманску на основании оспариваемого решения МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам законно и обоснованно, полностью соответствуют действующему законодательству о налогах и сборах.

С учетом мнения представителей заявителя и ответчика – Межрайонной ИФНС, обстоятельств дела, и в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд считает возможным рассмотреть дело в отсутствие представителя ИФНС по г. Мурманску.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области была проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах: правильности исчисления, удержания, уплаты налога на прибыль; налога на добавленную стоимость; налога с продаж; налога на имущество предприятий; местных налогов и сборов; налогов, служащих источником образования дорожных фондов; налога на операции с ценными бумагами; единого социального налога; платы за пользования водными объектами; соблюдения валютного законодательства, в том числе порядка зачисления валютной выручки на счета в уполномоченные банки Российской Федерации за период с 01.01.2002 по 31.12.2002.

По результатам выездной налоговой проверки был составлен Акт № 14 от 28.02.2006, который был получен генеральным директором Общества лично 01.03.2006 (л.д. 1 т. 6).

16.03.2006 Общество в соответствии со статьей 100 НК РФ представило в Инспекцию возражения по Акту, а также дополнительные документы.

На основании Акта выездной налоговой проверки руководителем Инспекции 29.03.2006 было вынесено решение № 13, которым заявитель привлечен к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных:

- пунктом 3 статьи 122 НК РФ за неуплату сумм налога на прибыль в результате занижения налоговой базы, в виде взыскания штрафа в размере 7 891 584 руб.;

- пунктом 3 статьи 122 НК РФ за неуплату сумм налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы, в виде взыскания штрафа в размере 3 659 432 руб.;

- пунктом 3 статьи 122 НК РФ за неуплату сумм налога на пользователей автомобильных дорог в результате занижения налоговой базы, в виде взыскания штрафа в размере 1 698 руб.;

- пунктом 3 статьи 122 НК РФ за неуплату сумм налога на милицию в результате занижения налоговой базы, в виде взыскания штрафа в размере 432 руб. (л.д. 33 т. 1, Приложение № 8, папка 1).

Одновременно указанным решением Обществу предложено уплатить:

- налог на прибыль в сумме 19 728 961 руб., соответствующие пени в сумме 10 103 200 руб. 33 коп.;

- налог на добавленную стоимость в сумме 9 148 581 руб., соответствующие пени в сумме 6 515 783 руб. 03 коп.,

- единый социальный налог в сумме 2 743 225 руб. 57 коп., соответствующие пени в сумме 1 342 464 руб. 05 коп.;

- налог на пользователей автомобильных дорог в сумме 4 243 руб., соответствующие пени в сумме 29 853 руб. 33 коп.;

- сбор на содержание милиции в сумме 1 080 руб., соответствующие пени в сумме 591 руб. 84 коп.

На основании данного решения Инспекцией ФНС РФ по г. Мурманску в адрес Общества были направлены требования об уплате налогов от 6.04.2006 № 53810, 53815, 53816 (л.д. 14, 15 т. 8).

Заявитель, не согласившись с решением и требованиями налоговых органов, оспорил их в судебном порядке.

Заслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд считает заявленные требования подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

1) Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль, НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций послужило исключение налоговым органом из состава расходов, связанных с производством и реализацией, расходов в сумме:

- 587 805 руб. по ремонту судна МБ-0009 «Ефим Кривошеев»;

- 375 000 руб. по ремонту судна МБ-0012 «Михаил Вербицкий».

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Согласно пункту 1 статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Как следует из материалов дела, 1.08.2002 ЗАО «Карат 1» (Заказчик) заключило с ООО «СРК «Ремтехника» (Подрядчик) договоры № 15 и № 16, согласно пункту 1 которых Заказчик поручает, а Подрядчик принимает на себя обязательства по выполнению ремонтных работ на МИ-0012 «Михаил Вербицкий» и МИ-0009 «Ефим Кривошеев» согласно перечню работ перечисленных в Приложении № 1, являющегося неотъемлемой частью настоящего договора (далее – договоры № 15, 16) (л.д. 103, 110 т. 1).

Стоимость работ по договорам предусмотрена пунктом 3 Договоров и протоколами согласования договорной цены и составляет 375 000 руб. по договору № 15 и 587 805,00 рублей по договору № 16.

Приемо - сдаточными актами № 15, 16 от 16 и 28.08.2002 г. Подрядчик сдал, а Заказчик принял выполненные ремонтные работы на судах согласно перечня работ (Приложение 1) с оценкой хорошо в полном соответствии с техническими условиями Заказа и нормами Морского Регистра Судоходства Российской Федерации (л.д. 109, 117 т. 1).

В оспариваемом решении налоговый орган указывает, что, учитывая объем и наименование выполненных работ по договорам № 15 и 16 от 01.08.2002 г., на момент подписания распоряжения о вводе в эксплуатацию судов 25.07.2002 фактическое техническое состояние судов не соответствовало требованиям и нормам Морского Регистра Судоходства Российской Федерации и Кодексу торгового мореплавания.

В оспариваемом решении налоговый орган ссылается на пункт 12 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 № 26н, согласно которому в первоначальную стоимость объектов основных средств включаются фактические затраты организации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

По мнению налогового органа, работы, произведенные по договорам № 15, 16, являются работами по приведению судов в состояние, пригодное для использования, в связи с чем включаются в первоначальную стоимость объектов основных средств.

При этом перерасчет суммы амортизационных начислений, которые должны включаться в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, налоговым органом не произведен.

Данные доводы налогового органа судом не принимаются по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, 12 июля 2002 года между ОАО «Севрыбпромразведка» и ЗАО «Карат-1» был заключен договор № 12-07 купли-продажи судов МБ-0012 «Михаил Вербицкий» и МБ-0009 «Ефим Кривошеев» (л.д. 83 т. 1).

Согласно Генеральным актам от 16 июля 2002 года данные суда были переданы покупателю.

Как следует из данных Генеральных актов, суда имели свидетельства о годности к плаванию от 30.01.2002 года (МИ-0009 «Ефим Кривошеев») и от 07.03.2002г. (МИ-0012 «Михаил Вербицкий»), судовые свидетельства от 20.05.2002 года, классификационные свидетельства от 30.01.2002 года (МИ-0009 «Ефим Кривошеев») и от 07.03.2002 года (МИ-0012 «Михаил Вербицкий») (л.д. 95-102 т. 1).

В соответствии с пунктами 4-10 Генеральных актов данные суда передаются в хорошем и годном техническом состоянии в соответствии с нормами и требованиями Морского Регистра Судоходства РФ.

Распоряжением от 25.07.2002 № 16 «О вводе в эксплуатацию основных средств» суда МИ-0009 «Е. Кривошеев» и МИ-0012 «М. Вербицкий» введены в эксплуатацию 25.07.2002г. и поставлены на бухгалтерский учет по цене приобретения (л.д. 92-94 т. 1).

С учетом изложенного суд считает выводы налогового органа о несоответствии технического состояния судов на момент их ввода в эксплуатацию требованиям и нормам Морского Регистра Судоходства РФ и Кодексу торгового мореплавания не соответствующими представленным доказательствам.

По аналогичным основаниям судом не принимаются доводы налогового органа о том, что выполненные по договорам № 15 и 16 работы относятся к работам по приведению судов в состояние, пригодное для использования.

Ссылаясь на объем и наименование выполненных работ по договорам № 15 и 16, как на основание для отнесения выполненных ремонтных работ к работам по приведению судов в состояние, пригодное для использования, налоговый орган приводит перечень предусмотренных договорами ремонтных работ, состоящих из 23 и 60 пунктов, без анализа характера произведенных работ на предмет их соответствия понятию «ремонт основных средств».

Сам по себе объем выполненных работ без анализа характера произведенных работ не является основанием для признания технического состояния судна не пригодным для использования и не соответствующим требованиям Морского Регистра Судоходства Российской Федерации и Кодексу торгового мореплавания.

Кроме того, расходы по доведению технического состояния судов до соответствия нормам и требованиям Морского Регистра Судоходства Российской Федерации и Кодексу торгового мореплавания в качестве расходов, включаемых в первоначальную стоимость основных средств, в статье 257 НК РФ не названы.

В оспариваемом решении налоговый орган приводит положения пункта 2 статьи 257 НК РФ, в котором даются понятия работ по модернизации, реконструкции и техническому перевооружению, которые включаются в первоначальную стоимость основных средств.

Вместе с тем, перечисляя наименование принятых к исполнению ремонтных работ, налоговый орган не указывает, какие наименования работ и к какому виду перечисленных в пункте 2 статьи 257 НК РФ работ относятся произведенные по договорам № 15 и 16 работы.

В соответствии с пунктом 2 статьи 257 НК РФ к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками или другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей, осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

В оспариваемом решении жирным шрифтом выделены следующие виды работ и пункты договора № 16:

8. Изготовить и заменить трубопровод сточной системы в провизионных кладовых диаметром 107 мм;

9. Изготовить и заменить трубопровод воздуха в реф. отделении диаметром 25мм;

16. Изготовить технологический вырез в переборке реф. отделение рыбо-фабрика на ГП размером 1600х1000х6мм, после выгрузки эл/двигателя фреонового компрессора технологический вырез восстановить со всеми вытекающими работами, сварные швы зачистить, предъявить л/с;

18. По указанию л/с изготовить и установить : П-образные кожухи-переходы на муфты ваерных лебедок размером 1100х800х800х5 мм с 3-мя ступеньками из рифленой стали размерами 600х250х5 мм с обноской размерами 1100х200х5 мм фигурные с фланцем;

20. По лекалам и шаблонам согласно чертежу изготовить : эмблемы якорей 1300х800х5 мм – 4 шт.; бобышки крепления диаметром 20 мм L=100 мм – 48 штук. Доставить на судно, установить на фальштрубах. Для выполнения работ изготовить, установить, после работ демонтировать деревянные подвесные леса на фальштрубах по ЛБ и ПБ 4000х3000х1000 мм б=50 мм (л.д. 36 т. 1).

К какому из указанных в пункте 2 статьи 257 НК РФ видам работ относятся данные работы, налоговый орган не указывает.

Наименование данных работ свидетельствует о выполнении работ, связанных с восстановлением и (или) заменой отдельных частей, относящихся к среднему или текущему ремонту.

Сведения о том, какие из перечисленных в Приложении № 1 к договору № 15 60-ти наименований работ, по мнению налогового органа, относятся к работам, указанным в пункте 2 статьи 257 НК РФ, в решении также не указано, отдельные наименования работ, выполненных по данному договору, не выделены (л.д. 39-41 т. 1).

Как следует из Приложений № 1 к договорам, в перечни работ включены работы по среднему, текущему ремонту, а также работы, связанные с заменой механизмов, оборудования и устройств, которые относятся к среднему и текущему ремонту (л.д. 105, 112 т. 1).

В соответствии с ГОСТом 24166–80 «Ремонт судов» под ремонтом судна понимается комплекс операций по восстановлению исправного и работоспособного состояния судна на определенный интервал времени. Ремонт судна связан с восстановлением плавучести, ходкости, управляемости, прочности и других свойств (л.д. 97-100 т. 6).

Видом ремонта называется группировка ремонтов, выделяемая по одному отличительному признаку.

Для судов флота рыбной промышленности устанавливаются следующие основные виды ремонта судов, регламентированные ГОСТ 24166–80:

1) Плановые, входящие в систему ППР:

- капитальный ремонт (ремонт судна, выполняемый для восстановления его технико-эксплуатационных характеристик до значений, близких к построечным с заменой и (или) восстановлением любых элементов, включая базовые);

- средний ремонт (ремонт судна, выполняемый для восстановления его технико-эксплуатационных характеристик до заданных значений с заменой и (или) восстановлением элементов);

- текущий ремонт (ремонт судна, выполняемый для поддержания его технико-эксплуатационных характеристик в заданных пределах с заменой и (или) восстановлением отдельных быстроизнашивающихся элементов);

2) Плановый, не входящий в систему ППР: гарантийный ремонт;

3) Внеплановый: аварийный ремонт.

Для механизмов, оборудования, систем, устройств и других судовых технических средств устанавливаются следующие виды ремонтов по ГОСТ 18322–78: текущий, средний, капитальный (л.д. 101-117 т. 6).

Под средним ремонтом согласно ГОСТ 18322–78 понимается ремонт, выполняемый для восстановления исправности и частичного восстановления ресурса изделий с заменой или восстановлением составных частей.

Под текущим ремонтом понимается ремонт, выполняемый для обеспечения или восстановления работоспособности изделия и состоящий в замене и (или) восстановлении отдельных частей.

В ремонт могут входить разборка, дефектовка, контроль технического состояния изделия, восстановление деталей, сборка и т.д. Ремонт изделий может выполняться с заменой или восстановлением отдельных деталей и сборочных единиц.

Исходя из наименования перечисленных в договорах работ и приведенного в ГОСТах 24166–80, 18322–78 определения ремонта и видов ремонтных работ, следует, что работы, выполненные ООО «СРК «Ремтехника» согласно Перечню в Приложениях № 1 к договорам № 15 и № 16 от 01.08.2006г., относятся к среднему и текущему ремонту.

Какие из произведенных работ вызвали изменение технологического или служебного назначения оборудования (модернизация, дооборудование), повысили или улучшили показатели объекта, изменили его качественные характеристики или выполнялись по специальному проекту реконструкции объекта в целях повышения его мощности, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции (реконструкция) , а также произведены на основе внедрения передовой техники и технологии (перевооружение) Инспекцией в оспариваемом решении не указано.

В соответствии с позицией Минфина РФ, изложенной в письме от 27.05.2005г. № 03-03-01-04/4/67, при разграничении модернизации и ремонта основного средства определяющее значение имеет не то, как изменились его эксплуатационные характеристики, а тот факт, что сохраняется работоспособность инвентарного объекта, не изменившего выполнение своих функций в целом. Расходы при замене вышедших из строя элементов основных средств относятся к расходам на ремонт основных средств, учитываемым в порядке, установленном статьей 260 НК РФ.

В результате произведенного ремонта рыболовных судов МИ-0009 «Ефим Кривошеев» и МИ-0012 «Михаил Вербицкий» их функциональное назначение не изменилось.

Исходя из наименования и содержания работ, выполненных ООО «СРК «Ремтехника» по договорам № 15 и № 16 от 01.08.2002г., данные работы являются ремонтными работами и не относятся к мероприятиям по модернизации, реконструкции и техническому перевооружению.

При таких обстоятельствах понесенные Обществом на оплату данных работ расходы относятся к расходам на ремонт основных средств, в связи с чем правомерно на основании статьи 260 НК РФ включены заявителем в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

В оспариваемом решении налоговый орган также ссылается на письмо ФГУ «Государственная администрация Мурманского морского рыбного порта» от 27.01.2006г. № 2/198, согласно которому суда М-0009 «Ефим Кривошеев» и М-0012 «Михаил Вербицкий» находились за пределами акватории порта Мурманск в период с 30.05.2002г. по 25.08.2002г. и с 12.05.2002г. по 17.08.2002г. соответственно, в связи с чем, по мнению налогового органа, выполнение работ по договорам № 15 и № 16 от 01.08.2002г. не соответствует действительности.

Вместе с тем, в письме ФГУ «Государственная администрация Мурманского морского рыбного порта» от 11.04.2006г. № 2/1105 капитан порта, ссылаясь на допущенную в письме от 27.01.2006г. № 2/198 техническую ошибку, указывает, что суда М-0009 «Ефим Кривошеев» и М-0012 «Михаил Вербицкий» заходили в порт Мурманск:

- М-0009 «Ефим Кривошеев» находилось в порту в период с 30.05.2002г. по 25.08.2002г., с 24.10.2002г. по 28.10.2002г., с 17.11.2002г. по 04.12.2002г.;

- М-0012 «Михаил Вербицкий» находилось в порту в период с 12.05.2002г. по 18.08.2002г., с 04.11.2002г. по 06.11.2002г (л.д. 118 т. 1).

Нахождение судов в период ремонта в порту также подтверждается данными спутникового мониторинга, счетами-фактурами, выставленными Обществу за стоянку судов в порту, расчетами стоимости услуг по причальному сбору и не оспаривалось представителями ответчика в судебном заседании (л.д. 88, 102 т. 5).

С учетом изложенного суд считает оспариваемые ненормативные акты в части доначисления и уплаты налога на прибыль, НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций, связанное с исключением из состава расходов, связанных с производством и реализацией, расходов в сумме 587 805 руб. по ремонту судна МБ-0009 «Ефим Кривошеев» и в сумме 375 000 руб. по ремонту судна МБ-0012 «Михаил Вербицкий», не соответствующими положениям Налогового кодекса РФ и нарушающими права и законные интересы заявителя, в связи с чем заявленные требования в данной части подлежат удовлетворению.

2) Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль, НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций также послужило исключение налоговым органом из состава расходов, связанных с производством и реализацией, расходов в сумме 270 000 руб. по техническому обслуживанию системы измерения топлива главного двигателя судна МГ-1348 «Георгиевск».

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Как следует из материалов дела, 27.09.2002 ЗАО «Карат-1» (Заказчик) заключило с ООО «ТЭСТИЗ» (Исполнитель) договор № 3 на восстановление и техническое обслуживание системы для измерения мгновенного расхода топлива главного двигателя судна МГ-1348 «Георгиевск» (л.д. 119 т. 1).

В соответствии с пунктом 1.1. договора Заказчик поручает, а Исполнитель принимает на себя обязательства на выполнение работ по восстановлению и техническому обслуживанию системы мгновенного измерения расхода топлива для главного судового двигателя построение судовых характеристик судна, и разработке рекомендаций по рациональному использованию пропульсивного комплекса судна МГ-1348.

Согласно Акту Приемки-сдачи от 21 ноября 2002 г. работы удовлетворяют требованиям договора и технического задания, оформлены в надлежащем порядке и работы произведены в полном объеме (л.д. 123 т. 1).

В оспариваемом решении налоговый орган делает выводы о том, что работы, выполняемые ООО «ТЭСТИЗ» по договору от 27.09.2002 № 3, являются модернизацией и техническим перевооружением, в связи с чем в соответствии с пунктом 2 статьи 257 НК РФ затраты по данному договору должны быть включены в состав первоначальной стоимости судна МГ-1348 «Георгиевск».

Данные выводы налогового органа не соответствуют положениям Налогового кодекса РФ.

Из приведенной нормы следует, что проведение работ по модернизации вызвано изменением функционального назначения, повышенными нагрузками или другими новыми качествами.

В результате произведенных по договору работ функциональное назначение главного двигателя и винта регулируемого шага (ВРШ) судна МГ-1348 «Георгиевск» не изменилось. Произведенные работы не были вызваны повышенными нагрузками и другими новыми качествами.

В соответствии с пунктом 2 статьи 257 НК РФ к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Замена оборудования на судне МГ-1348 «Георгиевск», а также внедрение на постоянной основе передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства в работу главного двигателя и ВРШ в результате произведенных работ не производилось.

Делая вывод о проведении работ по модернизации, налоговый орган указывает, что данные работы являются работами по совершенствованию гидродинамических процессов, взаимодействию обводов корпуса и винта для конкретного судна, в результате чего снизились нерациональные затраты топлива.

Вместе с тем, данные выводы не следуют из содержания договора, технического задания и Акта приемки-передачи работ.

На основании договора № 3 производились работы по восстановлению и техническому обслуживанию системы мгновенного измерения топлива, а не по совершенствованию гидродинамических процессов (пункт 1.1).

Как следует из пункта 1.2 договора, работа проводится с целью проведения мероприятий по снижению нерациональных затрат топлива на базе совершенствования гидродинамических процессов, взаимодействия обводов корпуса и винта для конкретного судна.

Цель и результаты выполненных работ – снижение нерациональных затрат топлива – свидетельствует об экономической обоснованности расходов по оплате данных работ, а не о характере работ, позволяющем отнести их к работам по модернизации.

Исполнителем выполнялись работы по техническому обслуживанию (настройке) системы измерения мгновенного расхода топлива двигателя, которые не относятся к мероприятиям по модернизации и техническому перевооружению.

Техническим заданием определена цель работы: уменьшение расхода топлива путем оптимизации работы винта и главного двигателя (Г.Д.). Для этого следует восстановить для главного двигателя расходомер топлива мгновенного действия и на его базе провести комплекс работ по оптимизации работы винта и двигателя (л.д. 121 т. 1).

В соответствии с пунктом 2.3 Технического задания Исполнитель проводит испытание на ходовых системах управления Г.Д., в процессе испытания выбирает оптимальные соотношения взаимосвязи Г.Д. и винта.

Судовладелец предоставляет условия Исполнителю для установки приборов и обеспечивает ходовые испытания (пункт 2.2).

Система измерения мгновенного расхода топлива должна обеспечить замер расхода топлива, потребляемого двигателем, и построение винтовых характеристик судна (пункт 1.1).

Максимальная эффективность работы пропульсивного комплекса двигатель-винт должна быть достигнута в зоне полного хода (пункт 1.2).

Экономия топлива рассчитывается по сравнительным винтовым характеристикам на режиме полного хода на ходовых испытаниях (пункт 1.3).

В Акте Приемки-сдачи от 21 ноября 2002 г. указано, что согласно судовых актов получены результаты морских испытаний по экономии топлива на режимах свободного хода и хода с тралом по замерам с помощью расходомера топлива мгновенного действия Эт=50кг/час (как средне арифметическое значение). При равной скорости судна на режимах, рекомендованных Исполнителем по отношению к штатному использованию Главного двигателя и ВРШ (л.д. 123 т. 1).

Из содержания Договора, Технического задания и Акта Приемки-сдачи работ следует, что во исполнение условий Договора № 3 Исполнителем при помощи расходомера топлива производились измерения оптимального расхода топлива при изменении скорости судна при неизменных настроечных параметрах главного двигателя и винта регулируемого шага.

Исполнителем проведен сравнительный анализ расхода топлива при штатном режиме полного хода судна – вращении винта 230 оборотов в минуту, ВРШ 6.4 и скорости 11.2 миль в час (расход топлива составил 370 кг/) и при выбранном оптимальном режиме – вращении винта 210 об/мин, ВРШ 6.25 и скорости 10,7 миль в час (расход топлива составил 250 кг/час) (л.д. 118-120 т. 6).

Результаты проведенных морских испытаний использования главного двигателя и ВРШ на судне МГ-1348 «Георгиевск» оформлены Актом, переданы Заказчику и позволили Обществу впоследствии более рационально осуществлять расход топлива, снизив тем самым нормы его потребления, о чем на предприятии был издан соответствующий Приказ от 28.11.2002г. № 317д (л.д. 125 т. 1, л.д. 10 т. 7).

Изложенное свидетельствует о том, что работы, проведенные ООО «ТЭСТИЗ» в отношении оборудования и механизмов судна МГ-1348 «Георгиевск», являются работами по техническому обслуживанию судна и не относятся к модернизации и техническому перевооружению.

Таким образом, расходы в сумме 270 000 руб., понесенные Обществом по договору с ООО «ТЭСТИЗ», являются расходами по техническому обслуживанию судна и правомерно включены Обществом в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

При таких обстоятельствах оспариваемые ненормативные акты в части доначисления и уплаты налога на прибыль и НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций, связанного с исключением из расходов, связанных с производством и реализацией, расходов по техническому обслуживанию судна МГ-1348 «Георгиевск» в сумме 270 000 рублей, не соответствуют положениям Налогового кодекса РФ, нарушают права и законные интересы заявителя, в связи с чем подлежат признанию недействительными.

3) Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль, НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций послужило исключение налоговым органом из состава расходов, связанных с производством и реализацией, затрат на оплату информационных и консультационных услуг, оказанных ФГУП «ВНИЭРХ», в сумме 9 166 667.67 руб.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде между ЗАО «Карат-1» и ФГУП «Всероссийский научно-исследовательский и проектно-конструкторский институт экономики, информации и автоматизированных систем управления рыбного хозяйства» (ФГУП «ВНИЭРХ») были заключены договоры на оказание информационных и консультационных услуг:

- договор от 09.01.2002г. № 7.29-2002 по теме: «Разработка методических основ учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Разработка нормативных затрат на добычу водных биоресурсов» (л.д. 135 т. 1);

- договор от 17.01.2002г. № 7.28-2002 по теме: «Формирование конкурентной политики предприятия. Рекомендации по расстановке флота предприятия по районам промысла с учетом прогноза миграций и объемов водных биоресурсов. Методическое обеспечение прогнозирования экономического развития предприятия» (л.д. 1 т. 2);

- договор от 21.01.2002г. № 7.27-2002 по теме: «Методическое обеспечение анализа финансового состояния и хозяйственной деятельности предприятия в условиях современного рынка России. Оценка последствий покупки аукционной квоты для финансового состояния предприятия с рекомендациями о количестве и видах биоресурсов, необходимых для приобретения предприятием на аукционе. Изучение внешнеэкономических правовых проблем в области реализации (торговли) рыбной продукции с рекомендациями по применению результатов исследования для предприятия» (л.д. 10 т. 2);

- договор от 29.01.2002г. № 7.30-2002 по теме: «Проектирование нормативов численности персонала и формирования штата предприятия с исследованием механизма мотивации труда» (л.д. 126 т. 1).

По условиями данных договоров Заказчик (ЗАО «Карат-1») поручает, а Исполнитель (ФГУП «ВНИЭРХ») принимает на себя обязательство по оказанию информационных и консультационных услуг по вышеуказанным темам в соответствии с техническим заданием.

По результатам оказания услуг составлялся двусторонний акт и отчеты.

Факт оказания указанных услуг и документальное подтверждение понесенных на их оплату расходов налоговым органом не оспаривается.

В оспариваемом решении налоговый орган указывает, что анализ заключенных договоров позволяет сделать вывод о том, что понесенные на оплату услуг ФГУП «ВНИЭРХ» расходы не являются экономически обоснованными, так как отсутствует их экономическая целесообразность, указанные услуги не связаны с деятельностью ЗАО «Карат-1», а имеют характер исследований, которые могут быть использованы любыми организациями при осуществлении ими производственной деятельности (л.д. 66 т. 1).

Вместе с тем, в оспариваемом решении изложено лишь содержание заключенных Обществом договоров, анализ данных договоров отсутствует.

Кроме того, выводы налогового органа содержат противоречия, согласно которым налоговый орган одновременно считает, что оказанные Обществу услуги

- не связанны с деятельностью организации;

- могут быть использованы при осуществлении производственной деятельности другими организациями.

В соответствии со статьей 252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, экономическая обоснованность понесенных затрат должна определяться на основании не фактически полученных налогоплательщиком доходов в конкретном налоговом периоде, а направленностью таких расходов на получение доходов, т.е. обусловленностью экономической деятельностью налогоплательщика.

В Методических рекомендациях по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового Кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20.12.2002г. №БГ-3-02/729, указано, что под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности, и обусловленные обычаями делового оборота.

В Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 содержится правовая позиция Высшего Арбитражного Суда об оценке обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды.

В соответствии с пунктами 1, 2 данного Постановления действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды (уменьшение налоговой базы), экономически оправданны, если налоговым органом не доказана недостоверность (неполнота, противоречивость) сведений в представленных документах и необоснованность ее возникновения.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) или если налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 9).

В соответствии с подпунктами 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы на информационные, консультационные и иные аналогичные услуги относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Согласно пункту 5 статьи 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности

Сущность консультационных услуг заключается в создании для заказчика информационных преимуществ, которыми он сможет воспользоваться в будущем в осуществляемой им предпринимательской деятельности.

Основным видом деятельности ЗАО «Карат-1» является добыча (вылов) водных биологических ресурсов.

Из Отчетов об оказании консультационных услуг и Технических заданий следует, что целью оказанных Обществу услуг является получение информации о возможностях и способах развития деятельности Общества как хозяйствующего субъекта в сфере рыбной промышленности.

Как следует из Технического задания, информационные и консультационные услуги по договору от 9.01.2002г. № 7.29-2002 необходимы для решения таких задач как анализ и обобщение фактически сложившихся затрат на судах за последние годы; подготовка методических основ учета затрат и калькулирования себестоимости продукции на промысловых судах. Результаты услуг согласно техническому заданию к договору № 7.29-2002 были необходимы для использования ЗАО «Карат-1» при совершенствовании хозяйственного механизма функционирования предприятия и разработке стратегии его развития (л.д. 135, 138 т. 1).

В Отчете «Разработка методических основ учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Разработка нормативных затрат на добычу водных биоресурсов» Институтом приведена экспертная оценка нормативов затрат, даны рекомендации по использованию нормативов затрат, выполнен расчет рентабельности добычи отдельных видов водных биоресурсов по большим и средним судам, определено влияние ставок платежей за биоресурсы на уровень рентабельности добычи биоресурсов; методы расчета и обновления нормативов затрат (приложение № 3, папка 158).

Как следует из Технического задания, реализация цели оказания информационных и консультационных услуг по договору от 17.01.2002г. № 7.28-2002 предполагает решение таких задач, как анализ состояния среды на рынках рыбных товаров, структуры рынка, показателей концентрации производства и рынка; определение положения, которое занимает ЗАО «Карат-1» в производстве и на рынке рыбных товаров; разработка методических подходов к анализу и прогнозированию развития рынка производимых товаров ЗАО «Карат-1» в перспективе; разработка рекомендаций по инвестиционному обеспечению развития ЗАО «Карат-1». Результаты исследований по договору № 7.28-2002 были необходимы Обществу для формирования конкурентной политики и повышения конкурентноспособности ЗАО «Карат-1» в долгосрочной перспективе (л.д. 1, 4 т. 2).

В отчете по теме «Формирование конкурентной политики предприятия. Методическое обеспечение прогнозирования экономического развития» к договору от 17.01.2002г. № 7.28-2002 ВНИЭРХ обозначен ряд проблем в области флота, связанных с необходимостью повышения эффективности его работы, что возможно только при замене эксплуатирующихся судов судами нового поколения, а также путем реализации мероприятий по обновлению и развитию промыслового флота (приложение № 4, папка № 159, стр. 105, 107).

При выборе путей повышения эффективности флота ВНИЭРХ уделяет внимание также оснащению промысловых судов современным оборудованием (стр. 109 отчета).

В отчете указано на необходимость привлечения внешнего финансирования для реализации проектов, которые не могут быть профинансированы на собственные средства рыбохозяйственного предприятия, таких как: приобретение промысловых судов, освоение новых видов промысловых гидробионтов и приобретение промыслового и перерабатывающего оборудования (стр. 152 отчета).

В отчете указано, что привлеченные средства, которые использует предприятие в своей деятельности, делятся на две группы: заемные средства (кредитные ресурсы) и инвестиции. Заемный капитал предоставляет предприятию более полную свободу действий, в то время как инвестиционные партнеры в определенной степени ограничивают свободу действий руководства предприятия (стр. 157, 158 отчета).

Заявителем в судебное заседание представлены доказательства реализации в последующих налоговых периодах обозначенных в отчете задач путем проведения мероприятий по расширению и постепенному обновлению флота, замены устаревающих судов на более новые и производительные рыболовные суда,приобретения оборудования на суда, привлечения внешнего финансирования в виде заемных средств и кредитных ресурсов на финансирование расходов на приобретение основных средств, судов, аукционных квот на вылов водных биологических ресурсов (л.д. 1-9, 12-50, 54-68 т. 7).

В Отчете по теме: «Формирование конкурентной политики предприятия. Методическое прогнозирование экономического развития» (книга 1), составленном к договору № 7.28-2002, ВНИЭРХ провел анализ динамики (в разрезе по 2000, 2001, 2002гг.) показателей концентрации производства рыбных товаров – трески, сельди, консервов, – в ходе которого было установлено, что степень концентрации производства рыбной продукции является нормальной, рынок рыбных товаров является немонополизированным, а конкурентная среда – достаточной (стр.59-67, 87 отчета, л.д. 17-182 т. 2).

Анализируя концентрацию производства товаров, ВНИЭРХ определял также и положение ЗАО «Карат-1» на рынке рыбных товаров Северного бассейна и Мурманской области и указал, что приведенная информация позволит предприятию изучить конкурентов и условия конкуренции в отрасли, чтобы определять свои преимущества и недостатки и разрабатывать собственную стратегию успеха (стр. 98-107 отчета, л.д. 17, 121 т. 2, л.д. 1 т. 3, 4, 5).

Как следует из сравнительного расчета поставок рыбопродукции на экспорт и на внутренний рынок в разрезе по 2001, 2002, 2003гг., следуя рекомендациям ВНИЭРХ, ЗАО «Карат-1» в целях улучшения своего положения на рынке рыбных товаров увеличил в 2002-2003гг. поставки рыбных товаров на внутренний рынок (в 2002 году – 7 208 661 кг, в 2003 году – 16 413 115.50 кг), тем самым создавая спрос на произведенную продукцию у отечественного покупателя (л.д. 96 т. 7).

Как следует из Технического задания, целью оказания информационных и консультационных услуг по договору от 21.01.2002г. № 7.27-2002 является анализ финансового состояния предприятия в условиях современного рынка; определение методических подходов к оценке последствий реализации квот на аукционах для финансового состояния предприятия; выработка рекомендаций о количестве и видах водных биоресурсов, необходимых для приобретения предприятием на аукционе для определения целесообразности приобретения лотов по максимальным ценам с учетом цен на готовую продукцию (л.д. 10, 13 т. 2).

В отчете «Методическое обеспечение анализа финансового состояния и хозяйственной деятельности предприятия в условиях современного рынка России. Оценка последствий покупки аукционной квоты для финансового состояния предприятия с рекомендациями о количестве и видах биоресурсов, необходимых для приобретения предприятием на аукционе. Изучение внешнеэкономических правовых проблем в области реализации (торговли) рыбной продукции с рекомендациями по применению результатов исследования для предприятия» ВНИЭРХ проводит анализ влияния на рыбодобывающие предприятия аукционных квот (приложение № 1, папка № 156).

При этом Институтом приводится ряд примеров, при которых в случае отсутствия у предприятий квот организация не может эксплуатировать флот, в результате чего общие потери из-за простоя судов в денежном выражении составляют десятки млн. руб. В эту сумму входят непосредственные потери от простоя и упущенная выгода (стр. 29 приложения № 1).

В данном отчете приводятся данные о том, что сократился вылов рыбы и добычи морепродуктов в Мурманской области, что привело к тому, что за счет разных факторов цена реализации продукции выросла (стр. 32 приложения № 1).

Институтом проанализированы производственно-экономические показатели деятельности судов в условиях покупки квот на вылов биоресурсов на аукционе (в расчете на 1 т. добычи сырья) по видам ресурсов, согласно которым наиболее перспективным видом приобретаемого ресурса является треска (с наибольшим показателями финансового результата) (стр. 38 приложения № 1).

В отчете указано, что в условиях, когда практика реализации через аукционы водных биоресурсов из года в год расширяется, вопрос о теоретических возможностях предприятий эффективно функционировать становится все более актуальным.

В отчете изложены условия, при соблюдении которых достижимо эффективное функционирование предприятия, и указано, что при их несоблюдении предприятие обречено на банкротство, либо должно применять внеэкономические методы ведения хозяйства (браконьерство) (стр. 39 приложения № 1).

Заявителем в судебное заседание представлены доказательства реализации в последующих налоговых периодах обозначенных в отчете задач путем заключения кредитных договоров для покупки аукционных квот, увеличения приобретения аукционных квот, которое способствовало закреплению за предприятием большего количества долей в общем объеме допустимого улова в сравнении с другими организациями, что обеспечило стабильность работы предприятия в рыбодобывающей отрасли в последующие 5 лет (л.д. 50, 76, 82-87, 91 т. 7).

Как следует из Технического задания, целью оказания услуг по договору от 29.01.2002г. № 7.30-2002 являлась разработка нормативов численности и формирование штата предприятия с исследованием механизма мотивации труда; анализ существующей кадровой системы на предприятии; определение основных направлений совершенствования механизма мотивации труда; разработка рекомендаций по формированию штата предприятия и нормативов численности персонала. Результаты исследований согласно техническому заданию к договору № 7.30-2002 необходимы для использования ЗАО «Карат-1» при формировании кадровой политики в области использования трудовых ресурсов на флоте и в береговых структурах (л.д. 126, 123 т. 1).

В Отчете по теме: «Проектирование нормативов численности персонала и формирования штата предприятия с исследованием механизма мотивации труда» указано, что основным направлением сбалансированности имеющихся и создаваемых рабочих мест с трудовыми ресурсами является широкое внедрение в практику систематической аттестации и рационализации рабочих мест. Основная цель аттестации рабочих мест – планомерное совершенствование системы рабочих мест (приложение № 2, папка № 157, стр. 27).

Согласно рекомендациям ВНИЭРХ аттестация рабочих мест предполагала сокращение ручного и тяжелого физического труда, увеличение коэффициента работы оборудования.

В отчете ВНИЭРХ рекомендован состав аппарата управления предприятием с разделением на несколько блоков и приведена наиболее оптимальная, по мнению ВНИЭРХ, организационная структура предприятия (стр. 39,40).

В качестве рекомендации по повышению мотивации труда указано, что стимуляция труда чаще всего находит место в системе премирования (стр. 50).

Заявителем представлены доказательства реализации в последующих налоговых периодах обозначенных в отчете задач путем проведения аттестации рабочих мест на предприятии, приобретения оборудования на суда, предполагающего сокращение ручного труда, утверждения новой организационной структуры предприятия; сравнительный анализ, свидетельствующий об увеличении премиальных выплат в сравнении с выплатами суточных, выплачиваемых сверх норм, и пенсионных отчислений в пользу работников предприятия (л.д. 97-158 т. 7, л.д. 1-3 т. 8).

Из анализа данных документов следует, что оказанные Обществу информационно-консультационные услуги связаны с производственной деятельностью ЗАО «Карат-1» и направлены на развитие Общества в перспективе, а значит и на получение дохода от производственной деятельности.

При таких обстоятельствах доводы Инспекции об отсутствии экономической обоснованности расходов по оплате оказанных ВНИЭРХ информационно-консультационных услуг и их связи с деятельностью Общества не основаны на представленных доказательствах и судом не принимаются.

Доводы налогового органа о том, что результаты оказания услуг по указанным договорам могли быть использованы любой рыбодобывающей организацией, судом не принимаются.

Заказчиком по условиям данных договоров являлось ЗАО «Карат-1», результаты оказанных услуг – отчеты (рефераты) – представлялись также в адрес ЗАО «Карат-1».

Передача результатов оказанных услуг другим рыбодобывающим предприятия Северного бассейна условиями договоров не предусматривалась. Доказательства передачи оказанных Обществу услуг в адрес других рыболовных организаций налоговым органом не представлены.

Кроме того, данные доводы налогового органа свидетельствуют о связи оказанных ВНИЭРХ информационных и консультационных услуг с рыбопромысловой деятельностью, что подтверждает экономическую обоснованность расходов на оплату данных услуг и их направленность на получение дохода от предпринимательской деятельности, связанной с добычей водных биологических ресурсов.

Доводы налогового органа об оказании услуг по теме «Формирование конкурентной политики предприятия, методическое обеспечение прогнозирования экономического развития» для ЗАО «Карат», а не для ЗАО «Карат-1», судом также не принимаются (л.д. 67 т. 1).

В Отчетах, представленных ВНИЭРХ в адрес ЗАО «Карат-1», указывалось, что отчет по теме подготовлен по договору с ЗАО «Карат (Приложение № 2, папка 157, стр. 8, Приложение № 6, папка 161, стр. 4).

Вместе с тем, договоры об оказании информационно-консультационных услуг заключались с ЗАО «Карат-1», результаты оказанных услуг передавались ЗАО «Карат-1»,

Письмом ФГУП «ВНИЭРХ» от 23.11.2006 № 25-02-45/461 Институт сообщает, что в соответствии с договором № 7.30-2002 от 29.01.2002 услуги оказывались в адрес ЗАО «Карат-1», что свидетельствует о допущенной в отчетах технической ошибке в указании наименования организации ЗАО «Карат-1» (л.д. 121, 122 т. 6).

Доказательства оказания ВНИЭРХ услуг по договорам ЗАО «Карат», а также наличия юридического лица с данным наименованием налоговым органом не представлены.

Довод налогового органа о том, что рекомендации по расстановке флота предприятия по районам промысла с учетом прогноза миграций и объемов водных биоресурсов были оказаны налогоплательщику в рамках договоров ЗАО «Карат-1» с ГУП «ПИНРО», судом также не принимается (л.д. 67 т. 1).

В предмете договора № 7.28-2002 от 17.01.2002 в наименовании темы содержится указание на разработку рекомендаций по расстановке флота предприятия (л.д. 1 т. 2).

Однако в Техническом задании к договору задача по разработке данных рекомендаций Заказчиком услуг перед Исполнителем не ставилась и в отчете последним не реализовывалась (л.д. 4 т. 2).

Согласно Техническому заданию к договору № 7.28-2002 основными задачами являлись анализ состояния среды на рынках рыбных товаров, структуры рынка, показателей концентрации производства и рынка; определение положения, занимаемого ЗАО «Карат-1» в производстве и на рынке рыбных товаров; разработка методических подходов к анализу и прогнозированию развития рынка производимых товаров ЗАО «Карат-1» в перспективе; разработка рекомендаций по инвестиционному обеспечению развития ЗАО «Карат-1» в целях формирования конкурентной политики и экономического развития предприятия.

Доводы налогового органа о том, что заявителем не представлены доказательства использования результатов исследований в своей производственной деятельности, судом не принимаются.

Как уже отмечено судом в настоящем решении, экономическая обоснованность понесенных затрат должна определяться на основании не фактически полученных налогоплательщиком доходов в конкретном налоговом периоде, а направленностью таких расходов на получение доходов.

Сущность консультационных услуг заключается в создании для заказчика информационных преимуществ, которыми он сможет воспользоваться в будущем.

Как следует из оспариваемого решения, проверяемым периодом являлся 2002 год. Результаты оказанных услуг были получены Обществом в конце 2002 года, что исключает возможность получения экономического эффекта от из использования в 2002 году.

Заявителем представлены в судебное заседание документы, свидетельствующие о реализации в последующих налоговых периодах обозначенных в отчетах задач, которые не относятся к проверяемому периоду.

Доводы налогового органа об отсутствии необходимости заключения с ВНИЭРХ договоров на оказание информационно-консультационных услуг в связи с наличием полученной Обществом информации в определенных источниках и нормативных актах, а также наличием подробной информации о проводимых Институтом исследованиях на официальном сайте Интернет, судом не принимается.

В соответствии со статьей 779 ГК РФ и статьей 38 НК РФ информационно-консультационными услугами является деятельность по предоставлению заказчику определенной информации и консультаций, содержащихся в определенных источниках и нормативных документах.

Следовательно, наличие полученной Обществом информации в определенных источниках не свидетельствует об отсутствии права на ее получение путем заключения договора на оказание услуг со специализированной организацией.

Доказательства наличия в проверяемом периоде полученной Обществом по договорам информации на сайте Интернет, а также возможности ее получения Обществом без заключения вышеназванных договоров ответчиком не представлены.

С учетом изложенного суд считает правомерным включение Обществом затрат на оплату информационных и консультационных услуг, оказанных ФГУП «ВНИЭРХ», в сумме 9 166 667.67 руб. в состав прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Оспариваемые ненормативные акты в части доначисления и уплаты налога на прибыль и НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций, связанного с исключением из расходов, связанных с производством и реализацией, расходов в сумме 9 166 667,67 руб., не соответствуют положениям Налогового кодекса РФ, нарушают права и законные интересы заявителя, в связи с чем подлежат признанию недействительными.

4) Кроме того, суд считает неправомерным привлечение заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, по следующим основаниям.

Оспариваемым решением заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль и НДС в результате занижения налоговой базы, совершенную умышленно.

В соответствии с пунктом 2 статьи 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Оспариваемое решение не содержит обоснования умышленного характера налогового правонарушения, выразившегося в неуплате налога на прибыль и НДС.

В оспариваемом решении указано, что вина Общества в неуплате налогов, допущенной в результате завышения расходов, связанных с производством и реализацией, в целях налогообложения, обуславливается умышленными действиями (бездействием) должностных лиц, поскольку неуплата налога произошла в результате совершенных ими (в нарушение законодательства о налогах и сборах) действий, носящих противоправный характер. Должностные лица сознательно допускали наступление вредных последствий таких деяний (стр. 188 Приложения № 8).

Вместе с тем, в соответствии со статьей 106 НК РФ любое налоговое правонарушение, в том числе совершенное по неосторожности, представляет собой противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сбора) деяние.

Следовательно, сама по себе противоправность совершенного деяния не свидетельствует об умышленном характере совершенного правонарушения.

Какие действия (бездействие) совершены, по мнению налогового органа, умышленно, в решении не указано. В чем выразился умысел должностных лиц, в решении также не указано.

При проверке установлено завышение расходов, связанных с производством и реализацией, по нескольким основаниям (пункты 2.2.2.1, 2.2.2.2, 2.2.2.3, 2.2.2.4, 2.2.2.5, 2.2.2.6, 2.2.2.7 решения). По каким из данных оснований завышение расходов является, по мнению налогового органа, умышленным, в решении не указано.

На странице 178 решения указано, что вина Общества выражается в неправильном формировании расходов, связанных с производством и реализацией, со ссылкой на пункт 2.2.2.1 решения.

Вместе с тем, оспариваемые по настоящему делу суммы налога на прибыль и НДС доначислены налоговым органом по основаниям, изложенным в пунктах 2.2.2.2 и 2.2.2.6 решения.

В оспариваемом решении указано, что вина Общества в неуплате налогов, допущенной в результате других нарушений, обуславливается неосторожными действиями должностных лиц

Таким образом, действия, выразившиеся в занижении расходов по основаниям, изложенным в пунктах 2.2.2.2 и 2.2.2.6 решения, не признаны налоговым органом совершенными умышленно, однако за неуплату налога на прибыль и НДС в результате данных нарушений заявитель также привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, что является неправомерным.

В соответствии с пунктом 5 статьи 114 НК РФ налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.

Исчисление налога за налоговый период в целом не является основанием для привлечения налогоплательщика за действия, совершенные по неосторожности, к налоговой ответственности, предусматривающей ответственность за умышленные действия.

При таких обстоятельствах суд считает неправомерным привлечение Общества по оспариваемым эпизодам к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ.

Кроме того, в нарушение статей 109, 113 НК налоговый орган привлек Общество к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль и НДС за пределами срока давности привлечения к налоговой ответственности.

Согласно статье 109 Налогового кодекса Российской Федерации в случае истечения сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения лицо не может быть привлечено к ответственности.

В соответствии со статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации, применяется со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.

Заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль за 2002 год и НДС за налоговые периоды 2002 года.

Окончанием налогового периода по налогу на прибыль за 2002 год является 31 декабря 2002 года.

Окончанием налоговых периодов по НДС является последний день каждого месяца 2002 года, но не позднее 31.12.2002.

Следовательно, предусмотренный статьей 113 НК РФ срок давности привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль и НДС за 2002 год исчисляется не позднее, чем с 1 января 2003 года и истекает 1 января 2006 года.

Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П течение срока давности привлечения лица к ответственности за совершение налоговых правонарушений прекращается с момента оформления акта налоговой проверки , в котором указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, и содержатся ссылки на статьи Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающие ответственность за эти правонарушения, а в случае отсутствия необходимости в составлении такого акта - с момента вынесения соответствующего решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Конституционно-правовой смысл положений статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации, выявленный в указанном постановлении, является общеобязательным и исключает любое иное их истолкование в правоприменительной практике.

Акт выездной налоговой проверки был составлен 28.02.2006, то есть за пределами срока давности привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль и НДС за 2002 год.

Истечение срока давности привлечения к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 4 статьи 109 НК РФ является обстоятельством, исключающим привлечение лица к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Судом не принимается ссылка налогового органа на Определение Конституционного Суда РФ от 25 июля 2001 года N 138-О, согласно которому на недобросовестных налогоплательщиков не распространяются права (гарантии), предоставляемые налоговым законодательством добросовестным налогоплательщикам.

В оспариваемых пунктах 2.2.2.2 и 2.2.2.6 решения выводы о недобросовестности Общества отсутствуют.

Кроме того, в Определении от 18 января 2005 г. N 36-О Конституционный Суд РФ указал, что Определение Конституционного Суда РФ от 25 июня 2001 года N 138-О не может служить основанием для лишения налогоплательщика гарантий, установленных статьей 113 НК РФ.

В Постановлении № 9-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что установленный статьей 113 НК РФ срок давности в три года является универсальным, его продолжительность едина для всех видов налоговых правонарушений, предусмотренных главой 16 НК РФ, и этот срок не может быть прерван, т.е. не допускается, чтобы его исчисление прерывалось или начиналось бы заново (пункты 3, 5, 5.1).

При этом Конституционный Суд РФ указал, что федеральный законодатель правомочен внести соответствующие дополнения и изменения в регулирование последствий пропуска срока давности привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Впредь до внесения таких дополнений и изменений в налоговое законодательство суд в случае воспрепятствования налогоплательщиком осуществлению налогового контроляи проведению налоговой проверки может признавать уважительными причины пропуска налоговым органом срока давности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности и взыскивать с него налоговые санкции за те правонарушения, которые выявлены в пределах сроков глубины охвата налоговой проверки на основе анализа соответствующей документации.

При этом суд вправе учесть конкретные обстоятельства, в частности, по ходатайству налогового органа проверить, имели ли место неправомерные действия со стороны налогоплательщика, препятствующие нормальному ходу контрольных мероприятий и направленные на их затягивание во времени.

Из положений пункта 6 статьи 108 НК РФ, части 1 статьи 65 АПК РФ обязанность по доказыванию данных обстоятельств возлагается на налоговый орган.

На факты воспрепятствования заявителем осуществлению налогового контроля и проведению налоговой проверки налоговый орган в оспариваемом решении и в судебном заседании не ссылался, доказательства такого воспрепятствования не представил.

При таких обстоятельствах привлечение заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль и НДС за 2002 год не соответствует положениям статей 108, 109, 110, 113, 114 НК РФ и нарушает права и законные интересы заявителя, в связи с чем заявленные требования в данной части подлежат удовлетворению.

По основаниям, изложенным в настоящем решении, суд считает подлежащими удовлетворению требования заявителя о признании недействительными требований Инспекции ФНС РФ по г. Мурманску от 6.04.2006г. № 53815, 53816 в части уплаты неправомерно доначисленных сумм налогов и пеней.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 182, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области

Р Е Ш И Л:

заявленные требования удовлетворить.

Признать недействительными и не соответствующими положениям Налогового кодекса РФ решение Межрайонной Инспекции ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 29.03.2006г. № 13 и требования Инспекции ФНС РФ по г. Мурманску от 6.04.2006г. № 53815, 53816 в части доначисления налога на прибыль и НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций, связанного с исключением из расходов, связанных с производством и реализацией, расходов:

а) в сумме 1 232 805 рублей (п. 2.2.2.2, 2.4.2.3 решения);

б) в сумме 9 166 667,67 руб. (п. 2.2.2.6, 2.4.2.3 решения).

Обязать Межрайонную Инспекцию ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области и Инспекцию ФНС РФ по г. Мурманску устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в месячный срок со дня принятия.

Судья Е. В. Галко