Гражданский кодекс часть 1

общество с ограниченной ответственностью «Норд-Пилигрим» (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительными решения Инспекции №998 от 30.03.2010 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 3-й квартал 2009 года, и вынесенного на его основании требования №3402 от 25.05.2010 в части уплаты в бюджет НДС в сумме 14 963 772 руб.

В обоснование заявленных требование Общество указало, что Инспекция нарушила Постановление Конституционного суда Российской Федерации от 21 января 2010 года № 1-П в части незаконного придания судебному прецеденту Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации обратной силы, Инспекция не применила подлежащие применению ст.67 Конституции РФ, ст. 198 КТМ РФ, п.4 ст. 148 НК РФ, ст.2 ФЗ от 31.07.1998 г. № 155-ФЗ «О внутренних морских водах», ФЗ от 17.12.1998 № 191-ФЗ « Об исключительной экономической зоне Российской Федерации», Постановление Президиума ВАС РФ от 10.02.2009г. № 12687/08, Инспекция неправильно истолковала п.п.5 п.п.1.1. ст. 148 НК РФ и абзац 2 п.1ст.148 НК РФ, поскольку толкование произведено без учета положений п.6-7 ст.3 НК РФ.

В ходе судебного разбирательства Общество неоднократно уточняло заявленные требования. В судебном заседании свои требования сформулировало в уточненном заявлении (в редакции № 2) : инспекция не применила положения п.п.2 п.1.1 ст. 148 НК РФ., инспекция нарушила ст. 34.2 НК РФ, не применив официальные разъяснения Министерства финансов РФ по вопросу применения ст. 148 НК РФ., инспекция нарушила Постановление Конституционного суда Российской Федерации от 21 января 2010 года № 1-П в части незаконного придания обратной силы судебному прецеденту ВАС РФ, сформированному в Постановлении от 13.10.2009г. № 6508/09., к правоотношениям за 2 квартал 2009г. должна применяться позиция ВАС РФ, изложенная в Постановлении от 10.02.2009г. № 12678/08, инспекция незаконно изменила официальный статус общества, признав его плательщиком НДС со спорных услуг, тем самым ухудшив положение общества, Инспекция не применила Определение Конституционного суда Российской Федерации от 5 февраля 2004г. № 78-О.

По мнению заявителя, для работ (услуг), связанных с движимым имуществом, а именно: воздушными, морским судами и судами внутреннего плавания, в пп.2 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ определение места реализации работ (услуг) ставится в зависимость от места нахождения перемещаемых объектов, то есть, если данный объект находится в соответствии с пп.2 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ за пределами территории РФ, то местом реализации работ (услуг) не признается территория РФ.

Общество при составлении налоговой отчетности руководствовалось разъяснительными письмами Минфина России и сложившейся судебной практикой , в соответствии с которыми предприятия не должны уплачивать НДС с услуг по сдаче в аренду судов за пределами 12-мильной зоны РФ.

Спор по настоящему делу относится к периоду 3 квартала 2009 года, а толкование применения норм статьи 148 НК РФ указано в постановлении ВАС РФ №6508/09 от 13.10.2009 года, в котором не указано придание обратной силы данному судебному прецеденту.

Поскольку требование № 3402 от 25.05.2010 вынесено на основании оспариваемого решения, то оно также не соответствует Законам и нарушает права и законные интересы Общества в сфере предпринимательской деятельности по тем же основаниям, что и решение.

Инспекция ФНС по г. Мурманску с заявлением не согласна, ссылаясь в обоснование на то, что в соответствии с абзацом 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организаций, которые предоставляют в пользование морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, не признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации. Из изложенного следует, что услуги по предоставлению во временное пользование (фрахтование на время) морского судна с экипажем освобождается от налогообложения НДС при условии использования арендуемого судна для перевозок между портами, находящимися за пределами территории РФ.

Предметом договоров тайм-чартера, которые заключало Общество, является предоставление за плату в пользование фрахтователям судов для производства готовой рыбопродукции из сырья, добытого по квоте фрахтователей. Условия договоров не предусматривают осуществление перевозок между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

Если судно сдается в аренду для целей, не связанных с перевозкой и (или) транспортировкой, то место реализации услуг по сдаче в аренду определяется по месту деятельности арендодателя в соответствии с пунктом 2 статьи 148 НК РФ. Следовательно, услуги по предоставлению ООО «Норд Пилигрим» в аренду судов на основании договоров тайм-чартера подлежат налогообложению НДС на общих основаниях.

Высший Арбитражный суд РФ изучает и обобщает практику применения арбитражными судами законов и иных нормативных правовых актов, регулирующих отношения в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности; дает разъяснения по вопросам судебной практики. Постановлением №6508/09 от 13.10.2009 по делу №А51-7613/2008-40-176 Высший Арбитражный суд РФ сформировал единообразное применение закона на территории РФ. Практика применения статьи 148 НК РФ и с принятием постановления №6508/09 от 13.10.2009 осталась неизменной, поэтому указание на придание закону обратной силы не требуется. При этом положение налогоплательщика не ухудшается, поскольку он должен был уплачивать НДС с оборотов по сдаче в тайм-чартер рыболовных судов.

В судебном заседании представитель Инспекции ФНС по г. Мурманску настаивал на возражениях по основаниям, изложенным в отзыве на заявление.

Как установлено материалами дела, ООО «Норд Пилигрим» в 3 квартале 2009г. сдавало в аренду РК им. В.И.Ленина, ООО «Димас», РК «40 лет Октября», ООО «Релит ЛТД», РК им. М.И. Калинина» ООО «Морская звезда», ООО «РК Вирма», СПК РК «Андег», ООО «Балтрыбкомп», рыболовные суда М 0073 «Обеляй», М 0074 «Витязь», М 0022 «Леонид Новоспасский», М 0012 «Михаил Боронин» по договорам №АФ-28/09 от 24.08.2009г., №АФ-26/09 от 20.08.2009г., № АФ-29/09 от 24.08.2009г.,№ 27/09 от 24.09.2009г., № АФ- 15-09 от 18.05.2009г., №АФ-14/09 от 18.05.2009г., № 325 от 03.08.2009г., № АФ-25/09 от 23.06.2009г., №АФ-24/09 от 22.06.2009г., №АФ-08/09 от 27.04.2009г.

Согласно заключенным договорам предметом договора является предоставление Судовладельцем во временное пользование (тайм-чартер) Фрахтователю рыболовного судна с экипажем, включая его техническую эксплуатацию и управление для целей осуществления законного рыбного промысла. Объектом аренды (фрахта) является судно, принадлежащее Судовладельцу на праве собственности.

Договорами предусмотрено, что фрахтование Судна (передача Судна, само фрахтование и возврат из него) осуществляется в районе промысла за пределами 12-мильной зоны Российской Федерации.

Морские суда передавались Обществом по акту приёма-передачи и также по акту приёма-передачи возвращалось Судовладельцу (том 1 л.д. 59-143).

За оказанные услуги Общество Фрахтователям выставляло счета-фактуры на общую сумму 86 472 789 руб.

Счета-фактуры выставлялись без выделения НДС.

Фактические обстоятельства данных хозяйственных операций не оспариваются сторонами.

Общество сдало в Инспекцию уточненную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2009г., из которой следует, что Общество в разделе 9 декларации «Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения); операции, не признаваемые объектом налогообложения; операции по реализации товаров (работ, услуг) местом реализации которых не признается территория РФ» по коду операции 1010812 отразило по коду строки 010 03 «Стоимость реализованных (переданных) товаров (работ, услуг) не облагаемых НДС» в размере 0 руб.; по коду строки 010 02 «Стоимость реализованных (переданных) товаров (работ, услуг) без НДС» в размере 86 472 789 руб.

Инспекция ФНС по г. Мурманску провела камеральную проверку уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 года, сданной ООО «Норд Пилигрим» 30 октября 2010г. По результатам камеральной проверки составлен акт № 918/26.7 от 12 февраля 2010г. и вынесено решение № 998 от 30 марта 2010г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Обществу доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 14 963 772 руб.. общество привлечено к налоговой ответственности по НДС по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 2 992754,40 руб., обществу начислены пени в сумме 571 616,09 руб.

Согласно оспариваемому решению, основанием для доначисления НДС явилось необоснованное применение Обществом положений статьи 148 НК РФ, при этом занижение налоговой базы по НДС за 3 квартал 2009г. составило 86 472 789 руб. в отношении услуг по сдаче судов в аренду на время с экипажем для промысла биоресурсов.

На основании решения выставлено требование №3402 по состоянию на 25.05.2010 г. об уплате налога на добавленную стоимость в сумме 14 963 772 руб., пени в сумме 571 616,09 руб., налоговой санкции в сумме 2 992 754, 40 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, Общество обжаловало его в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области, которое решением № 241 от 17 мая 2010 г. изменило решение инспекции, исключив доначисление и предложение уплатить штраф и пени, в остальной части решение оставлено без изменения.

Полагая, что решение и требование инспекции нарушают права и законные интересы заявителя, Общество обратилось в суд с заявлением о признании ненормативных актов недействительными.

Суд, выслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, считает заявление не подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Место реализации товаров (работ, услуг) определяется в порядке, установленном статьёй 148 НК РФ.

Пункт 1 статьи 148 НК РФ содержит перечень работ (услуг), местом реализации которых при наличии указанных в данном пункте условий признаётся территория Российской Федерации. При этом признание территории Российской Федерации местом реализации перечисленных в подпунктах 4.2 и 5 пункта 1 названной статьи работ (услуг) зависит от места осуществления деятельности лица, выполняющего работы (оказывающего услуги). Работы (услуги), указанные в подпункте 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ, признаются реализованными на территории Российской Федерации в связи с осуществлением деятельности на этой территории покупателем работ (услуг).

Операции по предоставлению в пользование транспортных средств по договору фрахтования, не предполагающему перевозку грузов или пассажиров на этих транспортных средствах, не относятся к работам (услугам), поименованным в подпунктах 1-4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ. Следовательно, в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ, территория Российской Федерации будет считаться местом реализации таких работ (услуг) в случае, если лицо, предоставляющее транспортные средства по указанному договору фрахтования, осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Правила определения места осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), не предусмотренных подпунктами 1-4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ, установлены пунктом 2 этой же статьи.

Согласно абзацу первому пункта 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), не предусмотренные подпунктами 1-4.1 пункта 1 настоящей статьи, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при её отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены (услуги оказаны) оказаны через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя.

Исключение из этого правила, предусмотренное абзацем вторым пункта 2 статьи 148 НК РФ, касается услуг по предоставлению в пользование транспортных судов по договору аренды (фрахтованию на время) с экипажем и услуг по перевозке, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации. В этих случаях в целях главы 21 НК РФ местом осуществления деятельности лица, предоставляющего такие услуги, не признаётся территория Российской Федерации.

Из анализа указанного абзаца в его взаимосвязи со всеми другими положениями статьи 148 НК РФ следует, что в абзаце втором пункта 2 статьи 148 НК РФ законодатель наряду с услугами по перевозке специально упоминает операции по фрахтованию транспортных судов на время, предполагающему перевозку на них грузов или пассажиров.

Таким образом, вывод заявителя о том, что местом реализации Обществом спорных услуг не признаётся территория Российской Федерации, является необоснованным, поскольку основан на неправильном толковании положений абзаца второго пункта 2 статьи 148 НК РФ.

Согласно подпункту 5 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) не признаётся территория Российской Федерации, если услуги по перевозке (транспортировке) и услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием, не перечислены в подпунктах 4.1 и 4.2 пункта 1 настоящей статьи.

Из системного анализа указанных норм следует, что в подпункте 5 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ, наряду с услугами по перевозке, транспортировке, речь идёт об услугах (работах), непосредственно связанных с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием, если перевозка осуществляется между портами за пределами Российской Федерации.

В судебном заседании установлено, что указанные судна использовались фрахтователями только для осуществления промышленного рыболовства.

Кроме того, в силу прямого указания пункта 1.1 статьи 148 НК РФ местом реализации упомянутых в этом пункте услуг (работ), в том числе и в подпункте 5, территория Российской Федерации не признаётся изначально, то есть в отношении данных услуг (работ) установление места их реализации в каждом конкретном случае не предполагается.

Следовательно, к таким услугам (работам) нормы пункта 2 статьи 148 НК РФ не могут применяться, поскольку под действие названного пункта подпадают ситуации, в которых место реализации услуг (работ) в каждом конкретном случае подлежит определению на основании соответствующих правил.

Поскольку Общество расположено на территории Российской Федерации, местом реализации услуг по предоставлению в пользование морских судов по договорам фрахтования на время с экипажем в целях добычи (ловли) водных биологических ресурсов следует считать территорию Российской Федерации. При этом не имеет значения место осуществления деятельности фрахтователя и территория добычи (ловли) таких ресурсов.

Указанная правовая позиция изложена в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.10.2009г. № 6508/09.

В соответствии со статьёй 13 Федерального конституционного закона №1-ФКЗ от 28.04.1995 «Об арбитражных судах в Российской Федерации» Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассматривает материалы изучения и обобщения практики применения законов и иных нормативных правовых актов арбитражными судами и дает разъяснения по вопросам судебной практики, обязательные для арбитражных судов в Российской Федерации.

Согласно статье 16 закона Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассматривает в порядке надзора дела по проверке вступивших в законную силу судебных актов арбитражных судов в Российской Федерации, рассматривает отдельные вопросы судебной практики и о результатах рассмотрения информирует арбитражные суды в Российской Федерации.

Согласно статье 127 Конституции Российской Федерации Высший Арбитражный Суд Российской Федерации является высшим судебным органом по разрешению экономических споров и иных дел, рассматриваемых арбитражными судами, осуществляет в предусмотренных федеральным законом процессуальных формах судебный надзор за их деятельностью и дает разъяснения по вопросам судебной практики.

В Постановлении Конституционного суда РФ от 21.01.10 №1-П указывается, что вытекающее из статьи 127 Конституции Российской Федерации правомочие Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации давать разъяснения по вопросам судебной практики направлено на поддержание единообразия в толковании и применении норм права арбитражными судами и является одним из элементов конституционного механизма охраны единства и непротиворечивости российской правовой системы, который основан на предписаниях статей 15 (часть 1), 17, 18, 19 и 120 Конституции Российской Федерации и реализация которого в процессуальном регулировании обеспечивается установленной законом возможностью отмены судебных актов, в том числе в случае их расхождения с актами высшего суда в системе арбитражных судов Российской Федерации, дающими разъяснения по вопросам судебной практики. Фактически Конституционный суд Российской Федерации признал за ВАС РФ право формулировать обязательные для всех арбитражных судов России правовые позиции и корректировать их, сообразуясь с реалиями.

Сформированное в постановлении ВАС РФ от 13.10.2009 №6508/09 толкование статьи 148 НК РФ направлено на единообразное применение закона на территории Российской Федерации.

Довод общества о незаконном придании инспекцией судебному прецеденту ВАС РФ от 13.10.2009г. № 6508/09 обратной силы судом не принимается.

Конституционный суд Российской Федерации сформулировал правила применения судебных прецедентов: судебный прецедент распространяет свое действие на будущее, если не имеется специального указания об обратной силе в тексте соответствующего судебного акта, введен запрет на придание обратной силы судебным прецедентам ВАС РФ, в которых дается толкование норм налогового права, ухудшающих права налогоплательщиков, схожесть фактических обстоятельств рассматриваемого дела и дела, по которому ВАС РФ сформулировал судебный прецедент.

Постановление ВАС РФ № 6508/09 от 13.10.2009г. принято до вынесения Конституционным судом Российской Федерации постановления № 1-П от 21.01.2010г. и не могло иметь специального указания об обратной силе в тексте соответствующего судебного акта, однако в постановлении ВАС РФ рассмотрен налоговый период – сентябрь 2007г ., т.е. ранее налогового периода в настоящем деле - 3 квартал 2009г. , тем самым в пределах своих полномочий суд придал постановлению обратную силу.

Норма статьи 148 НК РФ не изменялась, поэтому нельзя говорить об ухудшении положения налогоплательщика. Только акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Не принимается судом ссылка общества на подпункт 2 пункта 1.1. статьи 148 НК РФ, поскольку предметом договоров общества в настоящем деле являлась аренда судов, а не оказание услуг. Вышеуказанная же норма может быть применена в случае заключения договоров, объектом которых являются оказание услуг, непосредственно связанных с морскими судами. В данном случае судно является объектом договора, а не его предметом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 34.2 НК РФ Министерство финансов Российской Федерации дает письменные разъяснения налогоплательщикам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, утверждает формы расчетов по налогам и формы налоговых деклараций, обязательные для налогоплательщиков, налоговых агентов, а также порядок их заполнения. Вышестоящий налоговый орган, рассматривая апелляционную жалобу общества, учел, что в письмах Министерства финансов Российской Федерации при разъяснении положений статьи 148 НК РФ указывалось на отсутствие оснований для начисления НДС по операциям передачи судна по договору фрахтования с экипажем и обоснованно признал, что данное обстоятельство в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, а также пункта 8 статьи 75 НК РФ исключает вину лица в совершении налогового правонарушения, а также свидетельствует об отсутствии оснований у налогового органа для начисления пеней за несвоевременную уплату спорной суммы налога.

Поскольку решение Инспекции № 998 от 30.03.2010г. соответствует положениям главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации, то оно является правомерным.

Учитывая, что требование № 3402 от 25.05.2010г. выставлено налоговым органом на основании оспариваемого решения, данное требование также является правомерным.

При таких обстоятельствах в удовлетворении заявленных требований Обществу следует отказать.

Руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 200, 201, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью «Норд Пилигрим» к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску о признании недействительными решения №998 от 30.03.2010 и требования № 3402 от 25.05.2010 отказать.

Решение суда может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.

Судья Н.И. Драчёва