Гражданский кодекс часть 1

ответчика - Братищева В.Ю., дов. № 14-09/03796 от 16.08.2011г., Федоровской Л.Г., дов. № 14-09/02244 от 19.05.2011г. Крикуновой А.О., дов. № 14-09/04235 от 12.09.2011г., Зайцевой О.В., дов. № 14-09/00013 от 11.01.2011г.

Резолютивная часть решения вынесена и оглашена 01.12.2011г.

Мотивированное решение изготовлено в полном объеме 30.12.2011г.

установил:

Открытое акционерное общество «Апатит» (далее - Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании частично недействительными решения налогового органа от 01.04.2011г. № 3 и требования от 24.06.2011г. № 182 о доначислении налогов, пеней и санкций по результатам выездной налоговой проверки и предложения уплаты доначисленных сумм.

В ходе судебного рассмотрения спора от заявителя в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) поступило письменное ходатайство об отказе от оспаривания решения о доначислении налогов, пеней и санкций по эпизодам в части: исключения из состава прочих расходов стоимости услуг, оказанных ООО «Айтекс-М» в размере 190 677,97 руб., исключения из состава налоговых вычетов 2008 года суммы НДС в размере 19 683 руб. по счету-фактуре ООО «Группа Борлас» (пункт 2.4.2 заявления), исключения из состава налоговых вычетов суммы НДС в размере 2 077 руб. по счету-фактуре «Институт Коммуникаций и Информационных технологий» (пункт 2.4.3 заявления), увеличения налоговой базы по НДПИ в части расходов по НИОКР в размере 4 798 626 руб. (подпункт 2 пункта 2.8 заявления), привлечения к налоговой ответственности за непредставление (несвоевременное представление) копий 43 документов по требованиям № 59/01 (один документ), № 59/18 (5 документов), № 59/33 (один документ), № 59/34 (один документ), № 59/37 (2 документа), № 59/38 (33 документа) в сумме 8 900 руб. (пункт 2.14 заявления), а также от оспаривания требования № 182 от 24.06.2011г. об уплате доначисленных сумм по указанным эпизодам. В части заявленного отказа от требований судом было вынесено соответствующее определение.

В обоснование требований о признании недействительными ненормативных актов налогового органа Общество в заявлении, дополнениях и письменных пояснениях к нему привело следующие доводы.

1. Инспекцией неправомерно исключены из состава прочих расходов возмещаемые расходы, связанные с использованием арендованных и возвратом порожних вагонов, а также вознаграждение агента, предъявленные ООО «ФосАгро-Маркетинг» в размере 996 902,7 руб. по документам - счетам-фактурам, актам и отчетам, датированным 2007 годом, и в этот же период предъявленным Обществу.

Инспекция необоснованно указала, что Общество на данные суммы должно откорректировать налоговые обязательства 2006 года путем подачи в налоговый орган уточненной налоговой декларации за 2006 год.

Документы, подтверждающие оказание услуг ООО «ФосАгро-Маркетинг» в 2005 году, были предъявлены ОАО «Апатит» лишь в 2007 году. Стоимость услуг была включена в состав прочих расходов при исчислении налоговой базы текущего периода - 2007г., с учетом положений подпункта 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ, а именно, в периоде получения документов, служащих основанием для произведения вычетов.

Доказательства поступления первичных документов в 2007 году были представлены письмом № 4114/003983 от 24.03.2011г.

Представление уточненной декларации, в силу положений статьи 81 НК РФ, является обязанностью налогоплательщика в случае, когда допущенные в первоначально поданной декларации ошибки привели к занижению суммы налога, подлежащего уплате. В том случае, когда ошибки приводят к переплате налога, подача уточненной декларации является правом, а не обязанностью налогоплательщика.

Поскольку невключение указанных затрат в состав расходов при расчете налога на прибыль за прошлые налоговые периоды привело к завышению налогооблагаемой базы за 2005 год, и уплате налога в завышенной размере, ущерб бюджету причинен не был ни в 2005 году, ни в 2007 году.

Таким образом, у Общества отсутствует недоимка по налогу на прибыль за проверяемый период, поскольку эта же сумма налога была уплачена (переплачена) в прошлый налоговый период; доначисление налога с соответствующими пенями является необоснованным.

2. Обществом оспаривается исключение Инспекцией из состава расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, стоимость оплаты проезда к месту отдыха и обратно за 2007 год в сумме 885 011,18 руб.

В решении Инспекция, со ссылкой на положения статей 247, 252, пункт 7 статьи 255 НК РФ, статью 325 Трудового кодекса РФ, а также на статью 33 Закона РФ от 19.02.1993г. № 4520-1, указала, что выплаты произведены незаконно, без представления подтверждающих документов, либо в завышенных размерах. При проезде чартерным рейсом по туристической путевке к месту отдыха, расположенному за пределами Российской Федерации, оплата проезда произведена без подтверждающих документов: не подтверждена стоимость перелета до границы справкой перевозчика, и оплачен перелет до места отдыха за границей РФ.

Между тем, оплата стоимости проезда была произведена Обществом в соответствии с перечисленными выше нормами трудового и налогового законодательства, а также в соответствии с Положением, действующим на предприятии, и не превышала фактические расходы работников. Условие о предоставлении справки непосредственно перевозчика Положением и другими локальными актами Общества не предусмотрено. В подтверждение фактически понесенных расходов были представлены документы, относящиеся к бланкам строгой отчетности: туристические путевки, квитанции к приходным кассовым ордерам и (или) кассовые чеки.

Ссылки Инспекции на нормы Воздушного кодекса РФ несостоятельны, поскольку для чартерных рейсов плата за пассажиров, багажа и груза в перевозочном документе моджет не указываться. Кроме того, в Положении о компенсации не предусмотрено предоставление справки от перевозчика.

3. Налоговый орган необоснованно исключил из состава внереализационных расходов за 2008 год стоимость услуг ООО «Балаковские минеральные удобрения» (далее - ООО «БМУ») в размере 6 628 938 руб., указав, что Общество неправомерно отразило в составе внереализационных расходов стоимость услуг, связанных с возвратом порожних вагонов из-под аммиака, оказанных ООО «БМУ» в предыдущих налоговых периодах.

Обществом (Комитент) с ООО «БМУ» (Комиссионер) был заключен договор комиссии от 01.03.2002г. № 3/Апатит/БМУ, в соответствии с условиями которого все расходы Комиссионера, в том числе железнодорожный тариф за возврат порожних вагонов из-под приобретенного сырья до станции назначения должны быть обоснованы и документально подтверждены. Для окончательного расчета Комиссионер не реже одного раза в месяц выставляет Комитенту счет-фактуру на возмещение таких расходов с приложением отчета и подтверждающих документов. Счета-фактуры за 2003 год с приложением реестра перевыставляемых услуг и счетов-фактур исполнителей были представлены Комиссионером заявителю в 2008 году.

01.03.2002г. между Обществом (Заказчик) и ООО «БМУ» (Подрядчик) был заключен контракт № 1/БМУ /Апатит на переработку сырья. Согласно условиям контракта, Заказчик обязан оплатить все расходы, связанные с доставкой давальческого сырья до станции назначения Подрядчика, расходы на переработку сырья, сбытовые услуги. Все расходы, предъявляемые Подрядчиком в адрес Заказчика сверх стоимости услуг по переработке, должны быть обоснованы и документально подтверждены. Счета-фактуры за 2003 год с приложением счетов-фактур арендодателя, выписок по лицевому счету, заявлений на перевод мемориального ордера, представлены Подрядчиком заявителю в 2008 году.

Таким образом, в соответствии с Договором и Контрактом, основания для расчетов с ООО «БМУ» возникли у заявителя только после обоснования и документального подтверждения расходов, подлежащих возмещению, то есть, только в 2008 году.

В решении Инспекция, со ссылкой на положения статей 54, 247, 261 - 262, 265 - 267, указала, что указанные расходы подлежат включению в состав расходов соответствующих периодов, и неправомерно включены в состав внереализационных расходов в 2008 году.

Между тем, из анализа перечисленных налоговым органом норм права следует, что расходы могут быть учтены в целях налогообложения только в периоде выполнения всех перечисленных в указанных статьях требований, необходимых для признания расходов таковыми.

Учитывая, что документы, подтверждающие факт совершения операции (акты выполненных работ (оказанных услуг), ведомости подачи и уборки вагонов и другие, а также документы, служащие основанием для произведения расчетов, оформленные в соответствии с требованиями действующего законодательства, были представлены в адрес ОАО «Апатит» 04.08.2008г., до момента их поступления у Общества отсутствовали законные основания для признания в налоговом учете расходов в виде стоимости работ (услуг), выполненных (оказанных) ООО «БМУ».

Кроме того, в силу статьи 81 НК РФ, когда ошибки (искажения) приводят к переплате налога, обязанность подачи уточненной декларации на налогоплательщика не распространяется. Ущерб бюджету в виде недоплаты налога не нанесен.

4. Инспекция необоснованно исключила из состава внереализационных расходов убыток по сделке уступки права требования в сумме 21 884 659 руб., доначислив налог, пени и штраф.

В соответствии с пунктом 5 статьи 271 НК РФ и разъяснениями Минфина РФ, под актом уступки права требования следует понимать договор, и датой признания доходов от уступки права требования товаров (работ, услуг) следует считать дату подписания договора.

Операции по договору об уступке прав требования (цессии) от 02.06.2008г. № АПА/ФАР-1-2008 (выручка от реализации права требования после настоуления срока платежа, стоимость реализованного права требования после настоуления срока платежа, и убыток от реализации права требования) отражены Обществом для целей исчисления налога на прибыль за 2008 год в соответствии с пунктом 5 статьи 271 и пунктом 2 статьи 279 НК РФ, сумма штрафов и НДС по договору - отражены в соответствии со статьями 270, 279 НК РФ в составе расходов, не учитываемых для целей налогообложения прибыли.

В 2009 году на основании Соглашения от 01.09.2009г. о расторжении договора об уступке права требования сумма убытка в размере 21 884 659 руб. была восстановлена. Операции для целей исчисления налога на прибыль за 2009 год были отражены в соответствии со статьями 250 - 251, 265, 271 и 272 НК РФ, в том числе: доходы прошлых лет, выявленные в текущем отчетном налоговом периоде, убытки прошлых лет, выявленные в текущем отчетном налоговом периоде, и доходы, не учитываемые при определении налогооблагаемой базы.

Кроме того, в ходе проведения камеральной проверки налоговой декларации по налогу на прибыль за 2008 год Обществом были представлены все документы и пояснения по договору об уступке прав требования, нарушений налоговым органом установлено не было.

5. Инспекция незаконно исключила из состава налоговых вычетов за 2007 - 2008г.г. НДС в общей сумме 812 576,11 руб. по счетам-фактурам, выставленным в 2001-2004г.г. за товары, строительно-монтажные и другие работы, услуги приобретенные (выполненные, оказанные) в отношении объектов основных средств, введенных в эксплуатацию в 2007 - 2008г.г., указав на отсутствие документов, подтверждающих факт уплаты налога.

Поскольку срок хранения документов на момент проверки истек, требования налогового органа противоречат налоговому законодательству, а именно, подпункту 8 пункта 21 статьи 23 НК РФ, которым срок хранения документов установлен в течение 4-х лет.

Соответствующие акты на уничтожение документации были представлены налоговому органу в ходе проверки. Также была представлена бухгалтерская справка - выписка из оборотно-сальдовых ведомостей по балансовому счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», подтверждающая оплату НДС по спорным счетам-фактурам.

Поскольку нормами статьей 171 и 172 НК РФ не установлен срок хранения налогоплательщиком документов об уплате НДС в бюджет, либо счетов-фактур, в подтверждение факта уплаты НДС в бюджет могут быть приняты иные документы. Кроме того, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

6. Налоговый орган необоснованно оказал в вычетах НДС в отношении работ (услуг) по реализации продукции в Республику Беларусь, указывая, что услуги, связанные с перевозкой апатитового концентрата в Белоруссию, должны облагаться НДС по ставке 0%, а не 18%.

Определение работ (услуг), облагаемых по ставке 0%, дано в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ. В соответствии с пунктом 4 статьи 165 НК РФ для подтверждения обоснованности применения ставки НДС 0% в налоговые органы должны представляться предусмотренные данной статьей документы.

Таможенный контроль на границе с Белоруссией отменен, и по общим правилам таможенное оформление, вывезенных с территории РФ на территорию Республики Беларусь, не производится (за исключением товаров), не происходящих с территории РФ).

Поскольку вывезенные с территории России на территорию Белоруссии российские товары не могут быть отнесены к товарам, в отношении которых для целей исчисления налога на добавленную стоимость применяются нормы подпункта 2 и 9 пункта первого статьи 164 НК РФ, то услуги по перевозке (транспортировке) российских товаров из России на территорию Белоруссии на основании пункта 3 статьи 164 НК РФ облагаются по ставке 18%.

Кроме того, перечень документов, подтверждающих применение ставки НДС 0% по услугам, связанным с перевозкой товаров на территорию Белоруссии, нормами НК РФ не предусмотрен, в связи с чем налогоплательщики не имеют возможности документально подтвердить право на применение данной ставки и не имеют оснований для предъявления своим контрагентам НДС по ставке 0%. Следовательно, услуги по перевозке товаров в Белоруссию не должны облагаться НДС по ставке 0%. Позиция Общества подтверждается мнением Минфина РФ, изложенным в письме от 20.08.2008г. № 03-07-008/202.

Таким образом, Обществом правомерно включены в состав налоговых вычетов суммы НДС по ставке 18% по услугам, связанным с реализацией товаров, вывезенных на территорию Республики Беларусь.

7. Инспекцией сделан необоснованный вывод о нарушении Обществом пункта 4 статьи 340 НК РФ в связи с занижением косвенных расходов, относящихся к добытым полезным ископаемым, на сумму командировок в размере 1 965 610 руб.

Со ссылкой на положения части 2 статьи 313 НК РФ и учетную политику Общества на 2007-2008г.г., заявитель указал, что бухгалтерский учет производственных затрат в ОАО «Апатит» организован отдельно по каждому цеху с учетом Планов счетов и требований отраслевых инструкций. Общехозяйственные расходы учитываются Обществом на балансовом счете 26 за исключением расходов, связанных с приобретением основных средств и товарно-материальных ценностей, а также затрат на командировки работников обслуживающих хозяйств и производств. Для целей налогообложения расходы сверх норм, установленных в законодательном порядке, в расчете налога не участвуют.

Классификация общехозяйственных расходов установлена стандартом предприятия СТП-114-2003 «Классификация производственных затрат. Шифры накладных производственных затрат», в соответствии с которым расходы на командировки отнесены к общехозяйственным затратам.

Командировочные расходы, согласно главе 25 НК РФ, относятся к косвенным расходам, которые в зависимости от применяемого налогоплательщиком порядка учета расходов, могут быть как связанными с добычей (то есть, распределяться), так и относящимися к добыче (то есть, включаться в расходы для расчета НДПИ в полной сумме).

Руководствуясь положениями главы 26 НК РФ, Общество при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитывало расходы в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ, и в соответствии с принятой на предприятии учетной политикой, а именно: прямые и косвенные рудничные затраты учитывались в полном объеме, косвенные общехозяйственные затраты - в доле, пропорционально прямым расходам, относящимся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. В налоговой декларации по НДПИ по строке 060 отражалась сумма косвенных расходов (рудничных), произведенных в течение налогового периода и относящихся к добытым полезным ископаемым; по строке 070 - указывалась сумма косвенных расходов (общехозяйственных), связанных с добычей полезных ископаемых, подлежащая распределению между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность.

Согласно части 2 пункта 4 части 340 НК РФ расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. При этом налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Таким образом, выводы Инспекции о том, что командировочные расходы рудничного персонала распределяться не должны, а должны в полной сумме включаться в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого независимо от применяемого налогоплательщиком порядка признания расходов, противоречат положениям Налогового кодекса РФ и локальным нормативным актам ОАО «Апатит».

8. Обществом оспаривается доначисление транспортного налога по вертолету МИ-8-АМТ за 2008 год в сумме 23 667 руб., и бульдозеру Т-330, регистрационный знак 4425 МУ 51, за 2007 год в сумме 9 250 руб., и за 2008 год в сумме 9 250 руб.

В декларации по транспортному налогу за 2008 год ОАО «Апатит» указало мощность двух двигателей вертолета - 3400 л.с., так как согласно Руководству по технической эксплуатации и Руководству по летной эксплуатации вертолета МИ-8-АМТ номинальный (то есть, основной) режим работы одного двигателя составляет 1700 л.с., соответственно двух двигателей - 3400 л.с.

В обоснование правомерности своей позиции Общество сослалось на представленную налоговому органу справку ЗАО «Газавиа» - организации, осуществляющей непосредственную эксплуатацию вертолета, и Руководство по технической эксплуатации вертолета, указав, что в Руководстве помимо номинального режима содержатся сведения еще о пяти режимах, и по каждому из них приведены данные о мощности двигателя, при этом в двух вариантах - без пылезащитного устройства (ПЗУ) и с пылезащитным устройством. В соответствии с указанными данными, в зависимости от конкретного режима, мощность двигателя варьируется от 200 л.с. до 2200 л.с.

Налоговый орган произвел расчет транспортного налога, исходя из чрезвычайного режима без ПЗУ, при котором мощность двигателя составляет 2200 л.с.

Инспекцией также был начислен транспортный налог по бульдозеру Т-330, регистрационный знак 4425 МУ 51, который был снят с регистрационного учета, и в проверяемый период не являлся объектом обложения транспортным налогом. Копия акта на списание транспортного средства была представлена налоговому органу при проведении мероприятий налогового контроля.

9. Обществом оспаривается привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в связи со следующим.

В отношении несвоевременного представления 67 документов (копий договоров по НИР) заявитель указал, что срок исполнения требования № 59/16 от 28.07.2010г., пунктом 2 которого истребованы копии данных договоров, истекал 11.08.2010г., при этом в период с 09.08.2010г. по 20.09.2010г. проверка была приостановлена. Копии документов были представлены 21.09.2010г., то есть, сразу после возобновления проверки.

На период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.

Действия по истребованию документов при проведении выездной налоговой проверки включают не только само истребование документов проверяющими, но и их получение от налогоплательщика. Поскольку действия по истребованию документов приостанавливаются, проверяющие не вправе настаивать на исполнении требования до возобновления выездной проверки.

В отношении не представления копий 403 документов, подтверждающих оплату товаров (работ, услуг) по счетам-фактурам за 2000 - 2004г.г. заявитель указал, что данные документы у Общества отсутствуют по причине их уничтожения в связи с истечением установленных сроков хранения. Соответствующие акты на уничтожение проверяющим были представлены. Обеспечение сохранности данных бухгалтерского, налогового учета и иных документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, производится налогоплательщиками, согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 23, подпункту 5 пункта 3 статьи 24 НК РФ, в течение четырех лет.

В отношении не представления Инспекции 10 копий авансовых отчетов по загранкомандировкам и 148 копий авансовых отчетов по проезду в отпуск, Общество указало, что авансовые отчеты за 2008 год в подлинниках были представлены проверяющим 11.06.2010г. в составе Журналов-ордеров № 7, что подтверждается копией описи; авансовые отчеты по оплате проезда в отпуск за 2007-2008г.г. в подлинниках были представлены проверяющим 15.06.2010г. Действующим налоговым законодательством не предусмотрена ответственность за непредставление копий представленных ранее подлинных документов.

Кроме того, Инспекцией в ходе проверки был затребован значительный объем документов за два года хозяйственной деятельности, первоначальное требование состояло из 68 пунктов, в течение проверки было предъявлено еще 38 требований, для изготовления копий подлинные документы были переданы по 23 реестрам. Учитывая указанные объемы, копии документов подготавливались и передавались в объективно возможные сроки.

В письменных дополнениях к заявлению (т. 10 л.д. 98 -101) Общество, оспаривая решение Инспекции, привело обоснование своей позиции по эпизоду включения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, расходов на оплату услуг ООО «Балаковские минеральные удобрения», где первичные документы датированы годами, предшествующими проверяемому периоду.

Заявитель указал, что в 2001-2006г.г. годах между ОАО «Апатит» и ООО «БМУ» действовали договоры комиссии и договоры (контракты) на переработку давальческого сырья, по условиям которых Общество обязалось помимо стоимости комиссионных услуг и услуг по переработке сырья возмещать ООО «БМУ» согласованный сторонами перечень расходов, необходимых для исполнения указанных договоров. При этом договорами было предусмотрено, что все расходы, предъявляемые ООО «БМУ» сверх стоимости услуг по переработке и комиссионных услуг (возмещаемые расходы), должны быть обоснованы и документально подтверждены.

В нарушение договорных условий и требований действующего налогового законодательства, ООО «БМУ» в некоторых случаях направляло Обществу счета-фактуры на оплату возмещаемых расходов без обоснования необходимости несения расходов и приложения подтверждающих первичных документов.

В соответствии с принятым в ОАО «Апатит» порядком акцепта счетов-фактур, Обществом по таким счетам-фактурам оформлялись и направлялись в адрес ООО «БМУ» заявления об отказе от акцепта с указанием мотива отказа - необоснованного предъявления к оплате либо отсутствия подтверждающих документов. Кроме того, отдельные счета-фактуры не принимались Обществом к оплате и возвращались ООО «БМУ», поскольку были составлены с нарушением требований налогового законодательства, не заполнены (или неверно заполнены) отдельные реквизиты. В условиях деятельности ОАО «Апатит» счет-фактура выполняет функции не только налогового, но и расчетно-платежного документа.

Оформленные надлежащим образом счета-фактуры на оплату возмещаемых расходов с приложением первичных документов, являющихся основанием для их выставления и для признания расходов, поступили в адрес заявителя только в 2008 году в результате длительной переписки ОАО «Апатит» с ООО «БМУ» и Управляющей компанией - ЗАО «ФосАгро АГ». Общая сумма предъявленных Обществу расходов составила 7 952 570,08 руб., в том числе НДС - 1 323 631,76 руб.

Стоимость самих документально подтвержденных расходов (6 628 938 руб. без НДС), понесенных ООО «БМУ» в процессе исполнения договоров комиссии и переработки, Общество отразило в составе внереализационных расходов в виде убытков прошлых лет, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

НДС в сумме 1 323 631,76 руб. был учтен в составе налоговых вычетов по НДС и заявлен к вычету в декларации за 3-й квартал 2008 года. Правомерность возмещения в 2008 году НДС в сумме 1.323.631,76 руб., относящегося к стоимости услуг по принятым ОАО «Апатит» к учету в 2008 году счетам-фактурам ООО «БМУ», налоговым органом не оспаривается.

ОАО «Апатит» не производило пересчет налоговых обязательств за предыдущие налоговые периоды ни по налогу на прибыль, ни по налогу на добавленную стоимость, поскольку такая обязанность Налоговым кодексом не предусмотрена.

Согласно положениям НК РФ, расходы могут быть учтены в целях налогообложения только в периоде выполнения всех требований, перечисленных в статьях 54, 247, 252, 265 и 272 НК РФ. То есть, необходимыми условиями для признания расходов таковыми, являются следующие:

- величина расходов может быть достоверно определена;

- затраты экономически оправданы и связаны с осуществления деятельности,
направленной на получение дохода;

- имеются документы, подтверждающие факт совершения операции (приобретение товаров, работ, услуг), и служащие основанием для произведения расчетов со сторонними организациями.

При этом счета-фактуры и первичные документы должны соответствовать требованиям бухгалтерского и налогового законодательства.

Первичные документы, подтверждающие факт совершения операций: акты выполненных работ (оказанных услуг), ведомости подачи и уборки вагонов и прочие, как и документы, служащие основанием для произведения расчетов со сторонними организациями - счета-фактуры, оформленные в соответствии с требованиями действующего законодательства, ООО «БМУ» были представлены в адрес ОАО «Апатит» 04.08.2008г.

До момента поступления указанных документов у Общества отсутствовали законные основания для отражения в бухгалтерском учете и для признания в налоговом учете спорной суммы расходов, понесенных ООО «БМУ» при исполнении договоров переработки и комиссии.

Кроме того, норма подпункта 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ является специальной, и не содержит ссылки на статью 54 НК РФ, которая определяет лишь общие вопросы исчисления налоговой базы. К рассматриваемой ситуации положения статьи 54 НК РФ (о необходимости корректировки налоговой отчетности предыдущих периодов) неприменимы, поскольку Общество не допускало ошибок (искажений) при исчислении налоговой базы периодов 2001-2006 годов; налоговая база по налогу на прибыль по итогам всех предшествующих периодов рассчитывалась в полном соответствии с требованиями НК РФ, а именно: на основе данных регистров бухгалтерского учета, которые в свою очередь были сформированы на основе документально подтвержденных данных о доходах и расходах Общества.

Согласно учетной политике Общества на 2008 год, расходы в виде убытков прошлых налоговых периодов, являющиеся результатом обнаружения в текущем периоде ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы за прошлый период, признаются в периоде, в котором были совершены указанные ошибки (искажения) (пункт 1 статьи 54 НК РФ).

Расходы в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных (возникших) в текущем отчетном (налоговом) периоде, учитываются в отчетном периоде в случаях: невозможности определения конкретного периода возникновения данных расходов, позднего поступления документов на предприятие, принятия судебного акта по прошлым периодам, пересчета обязательств в соответствии с условиями договора (пункт 1 статьи 54, подпункт 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ).

Таким образом, принимая в 2008 году к учету расходы, первичные документы по которым датированы предыдущими годами, Заявитель действовал в соответствии с положениями утвержденной учетной политики, что не противоречило действовавшему в проверяемом периоде законодательству.

Кроме того, независимо от периода учета спорных расходов, у Общества не возникает недоимки по налогу на прибыль за проверяемый период, поскольку при исчислении налога на прибыль за прошлые налоговые периоды Общество не уменьшало налогооблагаемую базу на спорные расходы, налог на прибыль был уплачен в полном размере, ущерб бюджету в виде недоплаты налога не нанесен.

Документы, подтверждающие приемку Обществом работ (услуг) ООО «БМУ» в 2008 году, а также необходимые пояснения были предоставлены проверяющим в ходе выездной налоговой проверки, что подтверждается заявлениями об отказе от акцепта, выпиской из Книги покупок.

По эпизоду применения налоговых вычетов по НДС по расходам на реализацию апатитового концентрата и фосфоритовой муки в адрес ОАО «Гомельский химический завод», Республика Беларусь, заявитель привел следующие доводы (т. 9 л.д. 72 - 84).

Инспекцией из состава налоговых вычетов были исключены суммы НДС по расходам на оплату стоимости услуг ООО «ФосАгро-Транс» по предоставлению подвижного состава и организации перевозки товаров в адрес ОАО «Гомельский химический завод» (пункт 2.4.4 оспариваемого Решения); суммы НДС по расходам на оплату стоимости агентских услуг ООО «ФосАгро-Маркетинг» по реализации товаров в адрес ГХЗ (пункт 2.4.5 оспариваемого Решения); суммы НДС по расходам на оплату стоимости агентских услуг ООО «Ойл Корпорэйшн» в составе стоимости агентских услуг по реализации товаров в адрес ГХЗ (пункт 2.4.6 оспариваемого Решения).

Инспекция указала, что данные услуги, связанные с реализацией товаров в Белоруссию, должны облагаться НДС по ставке 0%, а не по ставке 18%, сославшись на то, что межгосударственный Протокол «О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг» на момент оказания спорных услуг еще не вступил в действие, в связи с чем при налогообложении услуг по транспортировке товаров и иных подобных услуг в Белоруссию должны применяться нормы Налогового кодекса РФ (страница 246 Решения Инспекции).

В соответствии с подпунктами 1, 2, 9 пункта 1 статьи 164 НК обложение налогом на добавленную стоимость производится по ставке 0% при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также работ и услуг, непосредственно связанных с реализацией данных товаров, в том числе - услуг по перевозке, выполняемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте (страница 246 Решения Инспекции).

В ходе проверки было установлено, что услуги по перевозке, услуги по предоставлению вагонов для перевозки и иные услуги оказывались в отношении товара, экспортируемого в Белоруссию (стр. 248 Решения Инспекции).

Инспекция также обосновывает свою позицию ссылками на судебную практику. Таким образом, по мнению налогового органа, услуги, связанные с перевозкой товаров в Республику Беларусь, а также иные сопутствующие услуги должны облагаться НДС в общем порядке, предусмотренном НК РФ, поскольку какой-либо иной порядок обложения данных услуг налогом на добавленную стоимость не был предусмотрен межгосударственными соглашениями между РФ и Белоруссией.

Инспекция также полагает, что услуги по перевозке апатитового концентрата и фосфоритовой муки в адрес «Гомельского химического завода» (ГХЗ), и иные сопутствующие услуги следует рассматривать как услуги, предусмотренные подпунктами 2 и 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ, и применять ставку НДС в размере 0 процентов.

Данная позиция Инспекции является ошибочной.

В соответствии с подпунктом 2 и 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ обложение НДС по ставке 0 процентов производится в отношении услуг по перевозке, перевалке, организации перевозки и иным подобным услугам, оказанным в отношении товаров, помещенных под таможенный режим экспорта.

В соответствии с положениями Таможенного кодекса РФ - пункта 1 статьи 14, пункта 1 статьи 60, пунктов 1 и 3 статьи 124, статьи 157 - помещение товаров под таможенный режим экспорта должно осуществляться путем подачи в таможенный орган таможенной декларации, содержащей все необходимые сведения для таможенного оформления экспортируемых грузов.

Вместе с тем, в материалах проверки отсутствуют сведения о том, помещались ли товары, вывозимые на территорию Республики Беларусь, под таможенный режим экспорта, отсутствуют копии таможенных деклараций, отсутствуют сведения о проведении в отношении данных товаров операций по таможенному оформлению.

В связи с изложенным, вывод налогового органа о том, что спорные услуги по перевозке оказаны именно в отношении экспортируемого товара, является бездоказательным и необоснованным.

Апатитовый концентрат и фосфоритовая мука, в отношении которых оказывались услуги по перевозке, а также иные сопутствующие услуги не помещались и не могли помещаться под таможенный режим экспорта. В отношении данных товаров не производилось таможенное оформление, не оформлялись таможенные декларации.

В соответствии с пунктом 2 Соглашения о Таможенном союзе между Российской Федерацией и Республикой Беларусь от 06.01.1995г., в рамках Таможенного союза существует единая таможенная территория России и Белоруссии.

Указом Президента Российской Федерации от 25.05.1995г. №525 таможенный контроль на границе между Российской Федерацией и Республикой Беларусь отменен.

Пунктом 1 Приказа ГТК РФ от 07.07.1995г. №443 установлено, что в отношении российских товаров, перемещаемых между Россией и Белоруссией через их совместную границу, таможенное оформление и таможенный контроль отменены.

В связи с этим, при отгрузке российских товаров в Белоруссию таможенное оформление не производится, таможенные декларации не составляются, а сами товары не помещаются под таможенный режим экспорта.

Изъятие из данного правила предусмотрено для следующих случаев:

- если товары вывозятся через территорию Белоруссии за пределы Таможенного Союза, то есть, если страной назначения этих товаров Республика Беларусь не является;

- если существует специальное правило, предусмотренное законодательством Российской Федерации, заключенными Россией международными соглашениями (таможенное оформление предусмотрено при вывозе из России в Белоруссию нефти и нефтепродуктов).

Апатитовый концентрат и фосфоритовая мука, которые ОАО «Апатит» отгружало в адрес ОАО «ГХЗ», за пределы территории Республики Беларусь не вывозились, конечным грузополучателем этих товаров выступало ОАО «ГХЗ». Специальных правил, которые предусматривали бы необходимость таможенного оформления апатитового концентрата и фосфоритовой муки при вывозе их из России в Белоруссию, законодательство в проверяемом периоде не содержало.

Данное обстоятельство подтверждается Письмом Начальника Кировского таможенного поста от 10.05.2011г. №46-49/0077, в котором указано, что при экспорте апатитового концентрата, производителем которого является ОАО «Апатит», в Республику Беларусь в период 2007-2008г.г. по внешнеэкономическим контрактам не требовалось таможенного оформления в таможенных органах РФ. По вопросу документального оформления экспорта ОАО «Апатит» с территории РФ через территорию РБ в третьи страны таможенное оформление товаров производилось с соблюдением общего порядка тарифного и нетарифного регулирования, налогообложения и таможенного оформления, установленных ТК РФ для участников внешнеэкономической деятельности с подачей грузовой таможенной декларации.

Таким образом, апатитовый концентрат и фосфоритовая мука, в отношении которых в данном случае оказывались услуги по перевозке, а также иные сопутствующие услуги, не помещались под таможенный режим экспорта. Следовательно, услуги по перевозке указанных грузов на территорию Белоруссии, а также иные сопутствующие услуги под действие подпунктов 2 и 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ не подпадали, и облагаться НДС по ставке 0 процентов не могли.

В соответствии с правовой позицией, сформированной Высшим Арбитражным Судом РФ, услуги по перевозке товаров, организации перевозки и тому подобные должны облагаться НДС по ставке 0 либо 18 процентов в зависимости от того, оказаны ли эти услуги до или после помещения перевозимых товаров под таможенный режим экспорта. В случае если перевозимые товары не помещаются под таможенный режим экспорта, применение ставки НДС 0 процентов невозможно.

Аналогичные выводы содержатся в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 19.02.2008г. №12371/07, где указано, что основным содержательным критерием, позволяющим отнести услуги к облагаемым налоговой ставкой 0 процентов по налогу на добавленную стоимость, является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

В Определении Высшего Арбитражного Суда РФ от 04.08.2010г. № ВАС-9822/10 также указано, что из подпунктов 2, 9 пункта 1 статьи 164 Кодекса следует, что применение ставки 0 процентов на добавленную стоимость при выполнении работ, оказании услуг связывается с осуществлением операций, имеющих непосредственное отношение к товарам, вывезенным в таможенном режиме экспорта, а также к товарам, помещенным под таможенный режим свободной таможенной зоны.

Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 06.11.2007г. №1375/07 указал, что применение ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при оказании услуг по перевозке товаров Кодекс связывает с наступлением факта помещения товара под таможенный режим экспорта. В соответствии с частью 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом. Подпункт 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса касается работ, услуг, осуществляемых в отношении товаров, помещенных под таможенный режим экспорта. Операции, предусмотренные подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

Аналогичная правовая позиция сформулирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 06.11.2007г. № 10160/07, 10246/07, 10249/07.

В связи с изложенным, если услуги по перевозке и иные сопутствующие услуги оказаны в отношении товаров, которые еще не помещены под таможенный режим экспорта, либо в отношении товаров, по которым таможенный режим экспорта не применяется, то данные услуги должны облагаться НДС по ставке 18, а не 0 процентов.

Ссылки налогового органа на судебную практику по вопросу применения НДС в отношении услуг по перевозке грузов неправомерны, поскольку она подлежит применению только к аналогичным обстоятельствам.

В тексте судебных актов, которые Инспекция приводит в качестве примеров, сделан вывод о том, что в конкретной ситуации налогоплательщики не вправе были применять ставку НДС 18% в отношении услуг по перевозке товаров в Белоруссию.

При этом вопрос о возможности применения ставки НДС в размере 18 или 0 процентов зависит от обстоятельств конкретного дела, в том числе от того, были ли перевозимые товары помещены под таможенный режим экспорта; и когда были оказаны услуги по транспортировке - до или после помещения товаров под таможенный режим экспорта.

Применение ставки 0% может быть признано правомерным именно в тех случаях, когда речь идет об услугах по перевозке товаров, помещенных под таможенный режим экспорта. В тех случаях, когда перевозимые товары не помещаются под таможенный режим экспорта, суды признают правомерным применение ставки НДС в размере 18%.

Указанная позиция подтверждается рядом судебных актов.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 15.02.2011г. №13485/10 указано, что согласно подпунктам 1 и 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса (в редакции, действовавшей в 2008 году) налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса; работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, помещенных под указанные таможенные режимы. Отсутствие таможенного оформления ввезенной рыбопродукции исключает возможность применения к услугам по ее перевозке налоговой ставки 0 процентов, предусмотренной пунктом 1 статьи 164 Кодекса».

Аналогичные выводы изложены также в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 06.11.2007г. №1375/07, Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 06.11.200г.7 №1375/07, Определении Высшего Арбитражного Суда РФ от 04.08.2010г. №ВАС-9822/10.

В Определении от 22.12.2008г. №16333/08 по делу, в рамках которого рассматривался вопрос о применении ставки НДС по услугам по транспортировке товаров в Белоруссию, Высший Арбитражный Суд РФ указал, что для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов российскими перевозчиками в налоговые органы представляются реестр выписок банка, подтверждающих фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за выполненные работы, а также реестр перевозочных документов, оформляемых при перевозках товаров в международном сообщении, с указанием в нем наименований или кодов входных и выходных пограничных и (или) припортовых железнодорожных станций, стоимости работ (услуг), дат отметок таможенных органов на перевозочных документах, свидетельствующих о помещении товаров под таможенный режим экспорта.

При рассмотрении аналогичного дела, касающегося применения ставки НДС в отношении услуг по перевозке товаров в Белоруссию, Высший Арбитражный Суд РФ в своем Определении от 21.07.2009г. № ВАС-8691/09 также указал, что на момент выставления счета-фактуры открытым акционерным обществом «АК «Транснефть», которое оказало названные услуги, товар был помещен под таможенный режим экспорта. Подпункт 2 пункт 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации касается работ, услуг, осуществляемых в отношении товаров, помещенных под таможенный режим экспорта. Операции, предусмотренные указанным подпунктом, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций. Данная правовая позиция выражена Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 06.11.2007г. N 1375/07, 10159/07, 10160/07, 10246/07, 10249/07.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа, рассматривая дело о применении ставки НДС в отношении услуг по транспортировке грузов в Белоруссию, в своем Постановлении от 23.09.2008г. по делу № А56-33426/2007 указал, что в силу прямого указания закона операции, предусмотренные подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ, подлежат обложению НДС по ставке 0% лишь при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций, либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров. То есть, по смыслу названных норм Налогового кодекса Российской Федерации, применение налоговой ставки 0% по НДС по указанным операциям поставлено в зависимость от характера выполняемых работ (услуг). Изложенная позиция сформирована Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации и определена в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.03.2008г. №14227/07, от 01.04.2008г. № 14439/07. Отсутствие протокола не может ставить российские организации или индивидуальных предпринимателей, осуществляющих работы (услуги) по перевозке или транспортировке товаров, экспортируемых на территорию Республики Беларусь, в условия худшие, чем до подписания вышеупомянутого документа. Такие организации подтверждают право на применение налоговой ставки 0% в общем порядке, установленном для работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в Постановлении от 08.06.2011г. № КА-А40/5145-11, указал, что учитывая, что в соответствии с Протоколом между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг от 23.03.2007г., местом реализации оказанных услуг является Российская Федерация и, соответственно, при определении порядка обложения НДС услуг по транспортировке российских товаров, вывезенных с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь, подлежит применению НК РФ. Таким образом, поскольку таможенный контроль на границе Российской Федерации и Республики Беларусь отменен в отношении товаров, происходящих из Республики Беларусь и ввозимых в Российскую Федерацию, и товаров, происходящих из Российской Федерации и вывозимых в Республику Беларусь, услуги по транспортировке по территории Российской Федерации товаров, вывозимых на территорию Республики Беларусь в таможенном режиме экспорта, подлежат обложению НДС по налоговой ставке 0 процентов лишь при наличии ГТД, подтверждающей помещение товара под таможенный режим экспорта.

При рассмотрении аналогичного дела, касающегося перевозки грузов в Белоруссию, ФАС Московского округа в Постановлении от 29.03.2011г. № КА-А40/1885-11 указал следующее, что поскольку таможенный контроль на границе Российской Федерации и Республики Беларусь отменен в отношении товаров, происходящих из Республики Беларусь и ввозимых в Российскую Федерацию, и товаров, происходящих из Российской Федерации и вывозимых в Республику Беларусь, услуги по транспортировке по территории РФ товаров, вывозимых на территорию Республики Беларусь в таможенном режиме экспорта, подлежат обложению НДС по налоговой ставке 0 процентов лишь при наличии ГТД, подтверждающей помещение товара под таможенный режим экспорта. Следовательно, в случае отсутствия данной грузовой таможенной декларации указанные услуги облагаются по ставке налога в размере 18 процентов.

Таким образом, Общество обоснованно применяло ставку НДС в размере 18% в связи со следующим.

Статьей 164 НК РФ определено, что ставка НДС в размере 0 процентов применяется к услугам по перевозке товаров и иным сопутствующим услугам только в том случае, если данные товары помещены под таможенный режим экспорта.

Апатитовый концентрат и фосфоритовая мука, которые ОАО «Апатит» отгружало в Республику Беларусь, не помещались под таможенный режим экспорта.

Сложившаяся судебная практика по данному вопросу исходит из того, что к услугам, связанным с реализацией товаров, в том числе, в Республику Беларусь, ставка НДС в размере 0 процентов может применяться лишь в том случае, если перевозимые товары были помещены под таможенный режим экспорта, и при условии, что услуги были оказаны после даты, когда товары были помещены под указанный таможенный режим.

Учитывая изложенное, доначисление Инспекцией НДС является неправомерным.

В письменном отзыве налоговый орган, возражая против удовлетворения заявленных требований, привел следующие доводы (т. 8 л.д. 109 - 133).

1. По эпизоду исключения из состава расходов 2007 года стоимости услуг ООО «ФосАгро-Маркетинг» в размере 996 902,70 руб. и доначисления налога на прибыль и пени (пункт 2.3.2.1.2 оспариваемого решения) Инспекция сослалась на положения статьей 247, 252, 253 и 272 НК РФ, а также на пункт 1 статьи 54 и статьи 81, 82 НК РФ, указав, что поскольку возможно определить конкретный период, к которому относятся понесенные Обществом расходы, они должны быть учтены в том налоговом периоде, к которому относятся данные обязательства.

2. Налоговый орган считает неправомерным завышение Обществом расходов по оплате проезда в отпуск при выезде чартерными рейсами на сумму стоимости перелета вне территории Российской Федерации, в размере 885 011,18 руб. (пункт 2.3.2.2 оспариваемого решения).

В обоснование своей позиции Инспекция ссылается на положения статьи 255 НК РФ, 325 Трудового кодекса РФ, статью 33 Закона Российской Федерации от 19.02.1993г. № 4520-1 «О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях» (далее - Закон РФ №4520-1), Коллективный договор и Положение о порядке компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно работникам ОАО «Апатит» и членам их семей» (далее - Положение), а также на нормы Воздушного кодекса РФ, Ведомственный регламент Федеральной аэронавигационной службы и Федеральный закон от 24.11.1996г. № 132-ФЗ «Об основах туристической деятельности в Российской Федерации».

3. Инспекция считает необоснованным включение в состав внереализационных расходов убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в отчетном (налоговом) периоде, и относящихся к предыдущим налоговым периодам (п.2.3.3.2.1 решения).

По мнению ответчика, внереализационные расходы ОАО «Апатит» за 2008 год были неправомерно завышены на убытки прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде, за услуги, оказанные Обществу ООО «Балаковские минеральные удобрения» в 2001, 2002, 2003 и 2006 годах, в размере 6 628 938 руб.

Документами, подтверждающими оказание спорных услуг в прошлые налоговые периоды являются представленные Обществом в период проверки следующие документы: договоры комиссии от 01.03.2002г. № 3/Апатит/БМУ, от 01.10.2000г. № 1/БМУ/ОАО, счета-фактуры, выставленные за возврат порожних цистерн, за транспортно-экспедиторские услуги, а также возмещение транспортных расходов по возврату порожних цистерн, за аренду цистерн для перевозки аммиака, за услуги по выполнению функций агента валютного контроля, реестры перевыставляемых услуг, квитанции о приеме груза, перечень железнодорожных документов, акты выполненных работ, отчеты агента с приложениями, выписки по лицевому счету, платежные документы, ведомости подачи и уборки вагонов.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что согласно представленным документам, Обществом были понесены расходы в виде стоимости услуг, связанных с возвратом порожних вагонов из-под аммиака, в 2001 - 2003г.г., и в 2006г., при этом документы, подтверждающие понесенные расходы, были составлены в указанных периодах. То есть, Обществу был известен конкретный период, к которому относились спорные расходы, а потому, в соответствии с положениями статей 265, 272 и 54 НК РФ, указанные расходы подлежат отражению в налоговом учете и включению в состав расходов соответствующих периодов (2001, 2002, 2003 и 2006г.г.).

4. Налоговый орган считает необоснованным включение во внереализационные расходы за 2008 год убытков по сделке уступки права требования на сумму 21 884 659 руб. (п.2.3.3.2.2 решения).

Ответчик, со ссылкой на положения статей 252, пункт 2 статьи 265, пункт 2 статьи 279 НК РФ, указал, что поскольку договор об уступке права требования (цессии) № АПА/ФАР-1-2008 от 02.06.2008г., вступивший в силу с момента его подписания, фактически не был исполнен ни одной из сторон сделки, следовательно, правовые последствия по данному договору не наступили, в частности, у ОАО «Апатит» не произошла реализация права требования по договору, а потому Общество необоснованно завысило внереализационные расходы за 2008 год на 21 884 659 руб. в результате включения в их состав убытков по неисполненной сделке уступки права требования. Также налоговый орган сослался на акты сверки взаимных расчетов Общества с ООО «ФосАгро-Регион», по данным которого задолженность отсутствует.

5. Инспекция считает правомерным исключение из состава налоговых вычетов за 2007-2008 годы НДС в общей сумме 812 576,11 руб., а также доначисление соответствующих сумм пени (пункт 2.4.1.1 решения).

В обоснование своей позиции ответчик, со ссылкой на положения статей 171, 172 НК РФ, статью 3 Федерального закона РФ от 22.07.2005г. № 119-ФЗ, указал, что налогоплательщиком не были представлены платежные поручения (иные документы), подтверждающие оплату товаров (работ, услуг) по счетам-фактурам, выставленным в 2001-2004 годах за товары, строительно-монтажные и другие работы, услуги приобретенные (выполненные, оказанные) в отношении объектов основных средств, введенных в эксплуатацию в 2007 и 2008 годах.

Представленные Обществом акты на уничтожение документов не являются документами, подтверждающим оплату, а ссылка заявителя на подпункт 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ, по мнению Инспекции, не может быть принята во внимание, поскольку спорные суммы НДС включены в вычеты в налоговых декларациях за 2007-2008г.г., следовательно, четырехлетний срок хранения документов, подтверждающих вычеты, в 2010 году еще не истек.

Таким образом, Инспекцией сделан обоснованный вывод о неправомерном включении налогоплательщиком в состав налоговых вычетов по внутреннему рынку в декларациях по НДС за февраль, сентябрь, октябрь, ноябрь 2007 года и 2-й квартал 2008 года сумм НДС в размере 812 576 руб.

6. Инспекция считает необоснованным заявление Обществом вычетов по НДС со стоимости услуг, связанных с реализацией продукции в Республику Беларусь (пункты 2.4.4, 2.4.5, 2 5 решения), указывая, что данные услуги должны облагаться НДС по ставке 0%, а не 18%.

Возражая против удовлетворения требований заявителя по данному эпизоду, ответчик ссылается на положения статей 168, 169, пункта 2 статьи 171, подпунктов 1, 2 и 9 пункта 1 статьи 164, НК РФ, а также статью 7 НК РФ, Положение о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, являющееся неотъемлемой частью Соглашения, заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг от 15.09.2004г. (далее - Соглашение), статью 7 Протокола, заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг от 23.03.2007г., пункт 2 статьи 6 Соглашения о Таможенном союзе между Российской Федерацией и Республикой Беларусь от 06.01.1995г.

Налоговый орган указал, что поскольку в рассматриваемом споре на момент оказания всех услуг, связанных с реализацией продукции в Республику Беларусь, (январь - декабрь 2007 года) Протокол между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг от 23.03.2007г. не вступил в силу, подлежат применению нормы Налогового кодекса РФ.

Кроме того, поскольку Соглашением от 15.09.2004г. договаривающиеся Стороны гарантировали предоставление участниками внешнеторговой деятельности условий взаимной торговли не менее благоприятных, нежели те, которые имели место до подписания данного Соглашения, отсутствие Протокола в отношении операций по выполнению работ (оказанию услуг), предусмотренного пунктом 5 Соглашения, не может ставить российские организации или индивидуальных предпринимателей, осуществляющих работы (услуги) по перевозке или транспортировке товаров, экспортируемых на территорию Республики Беларусь в условия худшие, чем до подписания Протокола.

Таким образом, по мнению, Инспекции, в отношении работ, услуг по перевозке или транспортировке товаров, экспортируемых на территорию Республики Беларусь до введения в действие Протокола должна применяться ставка налога 0 процентов в общем порядке, установленном налоговым кодексом Российской Федерации.

7. Инспекция считает неправомерным занижение Обществом НДПИ в связи с занижением косвенных расходов, относящихся к добытым полезным ископаемым, на суммы командировочных расходов рудничного персонала в размере 1 965 610 руб., в том числе за 2007 год - на 930 181 руб., за 2008 год - 1 035 429 руб.

Налоговый орган, со ссылкой на положения пункта 4 статьи 340,статьи 263, 264, 269 НК РФ, указал, командировочные расходы рудничного персонала не должны распределяться, а должны в полной сумме включаться в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого независимо от применяемого налогоплательщиком порядка признания расходов. Поскольку Обществом при заполнении декларации по НДПИ по строке 060 «косвенные расходы, относящиеся к добыче полезных ископаемых» раздела 3.2.1 декларации по НДПИ, то есть, рудничных расходов, сумма командировочных расходов не отражалась, Инспекцией было сделано перераспределение данных расходов.

8. Налоговый орган считает обоснованным доначисление Обществу транспортного налога, указывая, что налогоплательщик занизил налоговую базу для исчисления транспортного налога за 2007 и 2008 годы в результате неверного отражения в налоговой декларации по транспортному налогу за 2008 год мощности воздушного транспортного средства - вертолета МИ-8-АМТ. Кроме того, Общество не исчислило налог с транспортного средства-бульдозера Т-330 регистрационный № 4425 МУ 51, которое в проверяемый период не было снято с учета.

9. Инспекция считает обоснованным привлечение Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ.

1). Налогоплательщиком несвоевременно исполнено требование о представлении документов (информации) от 28.07.2010г. № 59/16 (заявителем ошибочно указано требование № 59/20), которые было вручено Обществу 28.07.2010г.

Срок представления налогоплательщиком документов по данному требованию истекал 11.08.2010г. Проведение выездной налоговой проверки было приостановлено с 09.08.2010г. и возобновлено с 20.09.2010г. При этом согласно пункту 9 статьи 89 НК РФ на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика. Однако указанная норма не исключает и не приостанавливает обязанность по исполнению налогоплательщиком требования налогового органа, выставленного до приостановления проверки.

Действия по истребованию документов заключаются во вручении проверяемому лицу требования о представлении документов, а не в представлении проверяемым лицом документов.

Копии 67 документов по данному требованию были переданы техническим отделом по двум описям и приняты сотрудником Инспекции 21.09.2010г.

В части представления Обществом 11.06.2010г. копий 16 договоров на НИР за 2008 год по требованию № 59/01, ответчик указал, что 31.05.2010г. Инспекцией по требованию от 31.05.2011г. № 59/01 были запрошены договоры с поставщиками продукции (товаров, работ, услуг), со всеми изменениями и дополнениями, и иные документы, касающиеся финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Обществом, во исполнение указанного требования, были представлены 16 договоров на НИР за 2008 год.

Поскольку проверкой было установлено, что в регистрах налогового учета № 19 «Расходы на НИОКР» перечислены договоры, на основании которых производились научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, Обществу было выставлено требование от 28.07.2010г. № 59/16 на представление в виде заверенных должным образом копий, копии договоров, на основании которых в проверяемом периоде производились научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы. Копии документов были представлены лишь 21.09.2010г., то есть, после истечения установленного срока.

2). Обществом не исполнено требование о предоставлении документов от 19.10.2010г. № 59/25. Решением начальника Инспекции от 21.10.2010г. срок представления документов продлен до 12.11.2010г., однако налогоплательщиком истребуемые документы, подтверждающие оплату товаров (работ, услуг), в количестве 378 документов, к проверке представлены не были со ссылкой на то, что документы уничтожены по истечении срока хранения.

Обязанность налогоплательщиков в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов предусмотрена подпунктом 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ. Однако данная обязанность не исключает представление налогоплательщиком в налоговые органы и их должностным лицам в установленных случаях документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов (подпункт 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ).

Поскольку налогоплательщик отражал в книгах покупок за 2007-2008г.г. вычеты по счетам - фактурам, выставленным до 2004 года, его праву на вычеты корреспондирует обязанность, установленная статьей 172 НК РФ, подтверждения вычетов счетами - фактурами.

Кроме того, из представленных налогоплательщиком актов от 01.06.2010г. № 1 и № 2 «О выделении бухгалтерских документов с истекшим сроком хранения и подлежащих уничтожению» не следует однозначно, что в связи с истечением срока хранения уничтожены документы, запрошенные в пункте 1 требования от 19.10.2010г. № 59/25.

3). Аналогичное нарушение было допущено Обществом в связи с неисполнением требования о предоставлении документов (информации) от 29.10.2010г. № 59/28, которое было вручено налогоплательщику 29.10.2010г. Решением начальника Инспекции срок представления документов продлен до 22.11.2010г., однако налогоплательщиком истребуемые документы, подтверждающие оплату товаров (работ, услуг), в количестве 35 штук к проверке представлены не были со ссылкой на то, что документы уничтожены по истечении срока хранения.

4).Обществом были несвоевременно представлены в виде заверенных должным образом копий, 148 авансовых отчетов по требованию-реестру от 24.11.2010г. № 22 (пункты 14, 15, 16, 17 требования-реестра). Срок представления налогоплательщиком копий документов на данное требование истекал 08.12.2010г.

Копии документов в количестве 10 документов были представлены налогоплательщиком 17.12.2010г., то есть после истечения установленного срока.

5).Обществом также были несвоевременно представлены в виде заверенных должным образом копий, 10 авансовых отчетов по требованию-реестру от 24.11.2010г. № 23. Срок представления налогоплательщиком копий документов на данное требование истекал 08.12.2010г.

Копии документов в количестве 148 документов были представлены налогоплательщиком 17.12.2010г., то есть после истечения установленного срока.

Ссылка заявителя на то, что ранее указанные документы представлялись Обществом в виде подлинников, не может служить основанием для освобождения налогоплательщика от ответственности.

Указанное в пункте 5 статьи 93 НК РФ ограничение по повторному истребованию документов не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу.

На основании решения от 31.05.2010г. № 59 о проведении выездной налоговой проверки Инспекция в соответствии со статьей 93 НК РФ выставила в адрес ОАО «Апатит» требование о предоставлении документов (информации) от 31.05.2010г. № 59/01.

ОАО «Апатит» письмом от 31.05.2010г. уведомило Инспекцию о том, что не имеет возможности представить истребованные документы в виде заверенных должным образом копий в установленный 10-дневный срок, предложив передать для проверки подлинники истребованных документов, и обязавшись изготовить и передать копии необходимых документов в ходе проверки.

Налоговый орган, рассмотрев предложение Общества, счел возможным согласиться с представлением к проверке подлинников документов при условии изготовления с них заверенных должным образом копий. При этом в обязательном порядке копии всех затребованных документов должны быть изготовлены в сроки, установленные в реестрах на копирование.

Представление Обществом ранее по требованию налогового органа документов в подлинниках не исключает, в случае их возврата, обязанности по представлению документов в копиях.

В соответствии с пунктом 2 статьи 93 НК РФ представление документов на бумажном носителе производится в виде заверенных проверяемым лицом копий.

Таким образом, привлечение Общества к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ является обоснованным.

В письменных пояснениях к отзыву (т. 9 л.д. 79 - 93) Инспекция, возражая против доводов заявителя о правомерности применения налоговых вычетов по НДС в отношении строительно-монтажных работ по объектам строительства, привело обоснование своей позиции, указав следующее.

По мнению налогового органа, Общество, в нарушение пункта 1 статьи 65 АПК РФ, не доказало, что представленные документы подтверждают право заявителя на получение вычетов по НДС в отношении строительно-монтажных работ.

Согласно пункту 1 статьи З Федерального закона от 22.07.2005г. № 119-ФЗ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства, которые не были приняты к вычету до 1 января 2005 года, подлежат вычету по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства, используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, или вычету при реализации объекта незавершенного капитального строительства в порядке, установленном главой 21 НК РФ.

Таким образом, в соответствии с указанной нормой, право на вычет НДС у налогоплательщика возникает в том налоговом периоде, в котором имеется счет-фактура и соответствующие первичные документы; произведена фактическая уплата сумм налога; объект завершенного капитального строительства (основное средство) введен в эксплуатацию и поставлен на учет.

До 1 января 2006 года при применении права на вычет сумм НДС, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, сумм НДС, предъявленных налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ действовали правила, предусмотренные пунктом 6 статьи 171 и пунктами 1, 5 статьи 172 НК РФ.

Таким образом, налогоплательщики при применении права на вычет сумм НДС, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтажу) основных средств, сумм НДС, предъявленных налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, должны были исходить из вышеуказанных правил.

В ходе выездной налоговой проверки налогоплательщиком в подтверждение включения указанных сумм НДС в состав налоговых вычетов были представлены счета-фактуры и первичные документы, а именно: справки о стоимости выполненных работ и затрат, акты сдачи-приемки выполненных работ, товарные накладные и документы, подтверждающие ввод в эксплуатацию основных средств, в отношении которых приобретались товары, выполнялись работы, оказывались услуги.

Налоговый орган считает, что представленные заявителем документы не подтверждают фактическую уплату Обществом предъявленных сумм НДС.

Согласно статье 9 Федерального Закона от 21.11.1996г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В отношении применения Обществом ставки по НДС в размере 18% по реализации товаров в Республику Беларусь, налоговый орган, со ссылкой на положения статьи 7 НК РФ, Положение о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, статью 5 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь «О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг» от 15.09.2004г., статью 7 Протокола между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 23.03.2007г. «О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг», указал следующее (т. 10 л.д. 103 - 112).

Поскольку до мая 2008 года Протокол между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 23.03.2007г. «О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг» не вступил в силу, до указанного времени в отношении работ (услуг), связанных с реализацией товаров, экспортируемых на территорию Республики Беларусь, подлежали применению нормы НК РФ, а именно, подпункт 2 пункта 1 и подпункт 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Положения пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривают применение налоговой ставки 0 процентов в отношении услуг, оказываемых перевозчиками при экспорте товаров за пределы территории Российской Федерации.

Поскольку Соглашением между Правительствами Российской Федерации и Республики Беларусь от 15.09.2004г. договаривающиеся Стороны гарантировали предоставление участникам внешнеторговой деятельности условий взаимной торговли не менее благоприятных, нежели те, которые имели место до подписания данного Соглашения, отсутствие Протокола в отношении операций по выполнению работ (оказанию услуг), предусмотренного пунктом 5 Соглашения, не может ставить российские организации или индивидуальных предпринимателей, осуществляющих работы (услуги) по перевозке или транспортировке товаров, экспортируемых на территорию Республики Беларусь в условия худшие, чем до подписания Протокола.

Таким образом, в отношении работ, услуг по перевозке или транспортировке товаров, экспортируемых на территорию Республики Беларусь до введения в действие Протокола, должна была применяться налоговая ставка 0 процентов в общем порядке, установленном НК РФ.

После вступления в силу статьи 7 Протокола, то есть, с мая 2008 года, в отношении работ (услуг), связанных с реализацией товаров, экспортируемых на территорию Республики Беларусь, подлежат применению нормы данного протокола, а именно, статей 2 и 3 Протокола.

Взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг, согласно Протоколу, зависит от места реализации работ (услуг). В статье 3 Протокола приведен порядок определения места реализации работ (услуг).

Пунктом 5 названной статьи определено, что местом реализации работ (услуг) признается территория государства Стороны, если работы выполняются, услуги оказываются налогоплательщиком государства этой Стороны, если иное не предусмотрено пунктами 1- 4 статьи 3 Протокола.

Положения данного подпункта применяются, в частности, при оказании услуг по перевозке пассажиров, товаров, принадлежащих пассажирам, а также других товаров посредством транспортных средств, трубопроводов и линий электропередачи.

Согласно статье 2 Протокола налоговая база, ставки косвенных налогов, порядок их взимания и налоговые льготы определяются в соответствии с законодательством государства Стороны, территория которой признается местом реализации работ, услуг, если иное не установлено данным Протоколом.

До мая 2008 года в отношении работ (услуг), связанных с реализацией товаров, экспортируемых на территорию Республики Беларусь, необходимо было определить размер подлежащей применению ставки НДС - 0 процентов или 18 процентов.

После мая 2008 года в отношении работ (услуг), связанных с реализацией товаров, экспортируемых на территорию Республики Беларусь, необходимо определить место реализации данных работ (услуг) и, в зависимости от этого, определить подлежат они обложению НДС или нет.

Поскольку работы (услуги), рассматриваемые в настоящем деле, оказаны до мая 2008 года, то они подлежат налогообложению НДС по ставке 0 процентов в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ. При этом, если данные работы (услуги) были бы оказаны после мая 2008 года, то они не подлежали бы налогообложению НДС в соответствии с Протоколом.

Согласно пункту 1 статьи 6 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь от 06.01.1995г. «О Таможенном союзе» договаривающиеся Стороны обеспечат единство управления своими таможенными службами на основе соответствующего Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь.

В соответствии с пунктом 2 названной статьи Стороны отменили таможенный контроль на общей границе при безусловном обеспечении надежного таможенного контроля на своих внешних границах, что предусматривает отмену проставления отметки «Товар вывезен» в момент пересечения товаром государства - участника Таможенного союза.

При этом таможенный контроль на внешних границах не был отменен.

С учетом изложенного, в отношении работ (услуг), рассматриваемых в настоящем деле, подлежали применению нормы НК РФ (пункт 1 статьи 164 НК РФ), согласно которым к данным работам (услугам) подлежит применение ставка НДС 0 процентов.

Кроме того, в отношении работ (услуг), выполненных (оказанных) в январе-марте 2007 года, необходимо отметить следующее.

В развитие пункта 2 статьи 6 Соглашения, порядок подтверждения фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации, вывозимых через границу с государством - участником Таможенного союза, определен разделом III Инструкции о подтверждении таможенными органами фактического вывоза (ввоза) товаров с таможенной территории Российской Федерации (на таможенную территорию Российской Федерации), утвержденной Приказ ГТК РФ от 21.07.2003г. №806.

Согласно пункту 20 Инструкции уполномоченное должностное лицо внутренней таможни сверяет информацию, содержащуюся в документах, представленных заявителями, с информацией, имеющейся в таможенном органе, и при ее соответствии проставляет на оборотной стороне первого листа таможенной декларации (копии) отметку «По информации (указывается название таможенного органа Республики Белоруссия) товар вывезен», заверяет ее оттиском личной номерной печати и указывает дату фактического вывоза товаров.

В соответствии с пунктом 27 данной Инструкции допускается подтверждение фактического вывоза товаров на основании комплексной оценки представленных заявителем иных документов (документов, свидетельствующих о поступлении от иностранного лица - покупателя товаров - валютной выручки на счет заявителя, а также транспортных либо товаросопроводительных документов с отметкам таможенных органов зарубежных стран), позволяющих однозначно установить факт вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации.

Таким образом, в январе-марте 2007 года было предусмотрено проставление отметки «вывоз разрешен» на ГТД и товаросопроводительных документах, подтверждающих, что товар вывезен в режиме экспорта.

В судебном заседании представители заявителя на удовлетворении требований настаивали, приводя доводы, изложенные в заявлении, уточнениях и пояснениях к нему.

Представители ответчика против удовлетворения заявленного требования возражали по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и дополнениях к нему.

Как следует из материалов дела, ОАО «Апатит» 04.07.1996г. зарегистрировано муниципальным учреждением Администрация города Кировска Мурманской области; внесено в Единый государственный реестр юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1025100561012 (т. 1 л.д. 31).

В качестве налогоплательщика ответчик состоит на налоговом учете в Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области, имеет идентификационный номер 5103070023 (т. 1 л.д. 32).

В период с 31.05.2010г. по 24.11.2010г. Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ОАО «Апатит» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, водного налога, транспортного налога, налога на имущество организаций, регулярных платежей за пользование недрами, налога на добычу полезных ископаемых, земельного налога; правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания перечисления) в бюджет налога на доходы физических лиц, правильности представления в налоговый орган сведений о доходах, выплаченных физическим лицам и об удержанных суммах налога, отчетов об итоговых суммах, начисленных и выплаченных доходов, и удержанного налога на доходы с налогоплательщиков - физических лиц; правильности исчисления страховщиком и своевременности уплаты в бюджет страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с Федеральным Законом от 15.12.2001г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации», за период с 01.01.2007г. по 31.12.2008г.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт № 1 от 24.01.2011г., в котором Инспекция отразила установленные в ходе проверки нарушения законодательства о налогах и сборах (т. 2 л.д. 1 - 230).

С учетом представленных письменных возражений по акту проверки, а также документов и дополнительных доводов, приведенных представителями Общества, 01.04.2011г. руководителем Инспекции вынесено решение № 3, которым ОАО «Апатит» привлечено к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов на общую сумму 1 530 813 руб. Также указанным решением Обществу были доначислены налоги на общую сумму 31 005 968 руб., и пени в сумме 3 105 191,78 руб. (т. 6 л.д.1 - 497).

На основании данного решения Обществу 24.06.2011г. было выставлено требование № 182 об уплате доначисленных налогов и пеней в добровольном порядке в срок до 14.07.2011г. (т. 1 л.д.40 - 41).

Не согласившись с решением Инспекции от 01.04.2011г. № 3, Общество обратилось с жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления ФНС по Мурманской области от 16.06.2011г. № 331 решение Инспекции от 01.04.2011г. № 3 изменено (т. 1 л.д. 59 - 98).

В резолютивной части оспариваемого решения уменьшены доначисленные суммы:

- в пункте 3.1 - исчисленные к уплате суммы НДС за март 2007 года - до 2 525 686 руб., за апрель 2007 года - до 2 930 642 руб., за май 2007 года - до 4 381 299 руб., за июнь 2007 года - до 1 875 863 руб., за июль 2007 года - до 1 895 040 руб., за август 2007 года - до 2 234 897 руб., за сентябрь 2007 года - до 2 232 814 руб., за октябрь 2007 года - до 1 030 279 руб., за ноябрь 2007 года - до 1 707 474 руб., за 1-й квартал 2008 года - до 617 758 руб., за 2-й квартал 2008 года - до 1 412 руб., за 3-й квартал 2008 года - до 0 руб., за 4-й квартал 2008 года - до 19 683 руб., и соответствующие им пени;

- суммы доначисленного НДПИ в связи с признанием необоснованным доначисления налога за 2007 год на 25 522 руб., в том числе за январь - на 10 626 руб., за февраль - на 9 570 руб., за август - на 5 326 руб., за 2008 год - на 149 руб., в том числе за январь - на 95 руб., за февраль - на 54 руб. и соответствующие им пени;

- суммы доначисленного транспортного налога в связи с признанием необоснованным доначисления налога в отношении бульдозера с рыхлителем Т-3501 ЯБР-1 рег. знак 7777Му51, и соответствующие им пени;

- в пункте 3.2 предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за декабрь 2007 года до 1 671 441 руб.;

- в пункте 3.3 сумму НДФЛ, подлежащую удержанию с физических лиц и перечисленную в бюджет, до 246 руб.

В остальной части решения Инспекции было оставлено без изменения и вступило в законную силу.

Общество обратилось в суд с заявлением о признании частично недействительными решения Инспекции от 01.04.2011г. № 3 и требования от 24.06.2011г. № 182.

В ходе судебного рассмотрения спора представители заявителя в порядке статьи 49 АПК РФ уточнили заявленные требования, отказавшись от оспаривания решения о доначислении налогов, пеней и санкций по эпизодам в части: исключения из состава прочих расходов стоимости услуг, оказанных ООО «Айтекс-М» в размере 190 677,97 руб., исключения из состава налоговых вычетов 2008 года суммы НДС в размере 19 683 руб. по счету-фактуре ООО «Группа Борлас» (пункт 2.4.2 заявления), исключения из состава налоговых вычетов суммы НДС в размере 2 077 руб. по счету-фактуре «Институт Коммуникаций и Информационных технологий» (пункт 2.4.3 заявления), увеличения налоговой базы по НДПИ в части расходов по НИОКР в размере 4 798 626 руб. (подпункт 2 пункта 2.8 заявления), привлечения к налоговой ответственности за непредставление (несвоевременное представление) копий 43 документов по требованиям № 59/01 (один документ), № 59/18 (5 документов), № 59/33 (один документ), № 59/34 (один документ), № 59/37 (2 документа), № 59/38 (33 документа) в сумме 8 900 руб. (пункт 2.14 заявления), а также от оспаривания требования № 182 от 24.06.2011г. об уплате доначисленных сумм по указанным эпизодам.

В соответствующей части судом вынесено определение о прекращении производства по делу.

Выслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд находит требования заявителя подлежащими частичному удовлетворению по следующим основаниям.

1. Оспаривая решение Инспекции по эпизоду, связанному с исключением в 2007 году расходов, понесенных в 2005-2006г.г., Общество указало, что документы, подтверждающие оказание услуг ООО «ФосАгро-Маркетинг» в 2005 году, были предъявлены ОАО «Апатит» лишь в 2007 году, в связи с чем стоимость услуг была включена в состав прочих расходов при исчислении налогооблагаемой базы текущего налогового периода - 2007 года с учетом положений подпункта З пункта 7 статьи 272 НК РФ - в периоде получения документов, служащих основанием для произведения расчетов. По мнению заявителя, не включение указанных затрат в состав расходов при расчете налога на прибыль за прошлые налоговые периоды привело к завышению налогооблагаемой базы за 2005г. и, соответственно, к уплате налога на прибыль в завышенном размере. При этом ущерб бюджету ни в 2005 году, ни в 2007 году не был причинен.

Суд находит необоснованной позицию заявителя в связи со следующим.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ, в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 2 статьи 252 НК РФ определено, что расходы в зависимости от характера, а также условий осуществления и направления деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы.

Согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 253 НК РФ в состав расходов, связанных с производством реализацией входят, в том числе, прочие расходы.

Учетной политикой ОАО «Апатит» на 2007 год, утвержденной приказом от 29.12.2006г. №1590, определено, что в целях исчисления налога на прибыль доходы и расходы признаются методом начисления в соответствии со статьями 271 и 272 НК РФ (т. 4 л.д. 143 - 180).

В соответствии с абзацем 1 пункта 1 статьи 272 НК РФ при методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

В случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Получив в 2007 году документы, подтверждающие произведенные Обществом затраты, налогоплательщик должен был скорректировать налоговые обязательства того отчетного периода, к которому указанные расходы относятся, путем подачи в налоговый орган уточненной налоговой декларации за 2006 год.

Изложенное следует из положений пункта 1 статьи 54 и статей 81, 82 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики - организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению, либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Пунктом 1 статьи 81 НК РФ установлено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации не отражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию. При этом пунктами 2-4 статьи 81 НК РФ предусмотрена подача налогоплательщиком заявления о дополнении и изменении налоговой декларации.

Таким образом, налогоплательщик при обнаружении не отражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, обязан представить в налоговый орган заявление на выявленную им разницу в налоговой базе и сумме налога за соответствующий налоговый (отчетный) период.

Следовательно, любой факт не отражения сведений и (или) неполноты отражений сведений и (или) обнаружения ошибок в поданной налогоплательщиком налоговой декларации возлагает на налогоплательщика обязанность по представлению в налоговый орган заявления о дополнении и изменении налоговой декларации.

Налоговое законодательство не связывает необходимость внесения изменений и дополнений в налоговую декларацию с фактом уплаты или неуплаты налога.

Перерасчет налоговых обязательств производится по правилам статьи 81 НК РФ путем представления в налоговый орган уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период.

Поскольку по расходам, понесенным заявителем, возможно определить конкретный период, к которому они относятся, ОАО «Апатит» должно было скорректировать налоговые обязательства того отчетного периода, к которому должны быть отнесены указанные расходы, путем подачи в налоговый орган уточненной налоговой декларации за 2006 год.

Как следует из материалов дела, выставленные ООО «ФосАгро-Маркетинг» счета-фактуры: № Ц0002826 от 01.08.2007г. на общую сумму 751 718,76 руб., в том числе НДС - 114 668,96 руб., связаны с возмещаемыми расходами по возврату порожних вагонов и вознаграждением агента в феврале 2005 года, и № Ц0002828 от 01.08.2007г. на общую сумму 424 626,42 руб., в том числе НДС - 64 773,52 руб., - с возмещаемыми расходами, связанными с использованием арендованных вагонов в феврале 2005 года по маршруту Завережье - ЭК - Титан.

К указанным счетам-фактурам были представлены отчеты агента ООО «ФосАгро-Транс» от 28.02.2005г. № ФАМ/02/103/2 об исполнении агентского поручения, в соответствии с которым агентом ООО «ФосАгро-Транс» по поручению ООО «ФосАгроМаркетинг» за период с 01.02.2005г. по 28.02.2005г. был организован возврат порожних вагонов после выгрузки апатитового концентрата, в том числе по маршруту Завережье - ЭК - Титан (Приложение № 3 к Отчету агента), провозные платежи с учетом НДС составляют 733 384,16 руб., в том числе НДС в стоимости перевозки - 111 872,16 руб., вознаграждение агента с учетом НДС составляет 18 334,6 руб., в том числе НДС в стоимости агентского вознаграждения - 2 796,80 руб. При этом, в представленном отчете агента указано, что Отчет является документом, подтверждающим факт оказания услуг агента в феврале 2005 года.

Ко второму счету-фактуре представлен акт о выполнении услуг от 28.02.2005г. № ФАМ02/105, в соответствии с которым агент ООО «ФосАгро-Транс» на основании заявок ООО «ФосАгро-Маркетинг» за период с 01.02.2005г. по 28.02.2005г. оказал услуги, связанные с использованием арендованных вагонов при перевозке апатитового концентрата, возврате порожних вагонов из-под выгрузки минеральных удобрений и апатитового концентрата, подаче порожних вагонов под погрузку минеральных удобрений. В Приложении № 1 «Распределение вагоно-суток арендованных Агентом вагонов за февраль 2005 года» к Акту о выполнении услуг № ФАМ02/105 от 28.02.2005г. по маршруту Завережье - ЭК - Титан, указаны используемые вагоны и объемы перевозок.

Всего по маршруту Завережье - ЭК - Титан были использованы вагоны с общим объемом перевозок 607 ваг./сут., возмещаемые расходы, связанные с использованием арендованных вагонов составили с учетом НДС 424 626,42 руб., в том числе НДС - 64 773,52 руб.

Таким образом, в соответствии с представленным отчетами агента от 28.02.2005г. к указанным счетам-фактурам, понесенные Обществом расходы, связанные с возвратом порожних вагонов, использованием арендованных вагонов, а также вознаграждение агента, предъявленные ООО «ФосАгро-Маркетинг», относятся к февралю 2005 года.

Данный факт заявителем не оспаривается.

Между тем, счета-фактуры, на которые ссылается Общество как на основание отнесения расходов в период их получения от ООО «ФосАгро-Маркетинг», являясь учетно-контрольным документом для целей исчисления НДС, не может рассматриваться в соответствии с положениями главы 25 НК РФ в качестве первичного учетного документа при определении понесенных расходов.

В соответствии со статьей 313 НК РФ система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Учетной политикой Общества (пункт 2.4.4.10 «Порядка признания прочих расходов» Учетной политики для целей налогообложения, утвержденной Приказом от 29.12.2006г. № 1590 «Об учетной политике ОАО «Апатит» на 2007 год», т. 4 л.д. 158, 162), расходы, осуществленные в рамках договора комиссии (агентского договора) (в том числе, оказанные ООО «ФосАгро-Маркетинг»), признаются на основании отчета комиссионера по возмещаемым расходам с приложением подтверждающих документов в том отчетном периоде, к которому относятся указанные расходы (пункт 1 статьи 272 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 272 НК РФ определено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.

Судом не принимаются ссылки заявителя на подпункт 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ при решении вопроса о включении в состав прочих расходов в период получения документов, служащих основанием для произведения расчетов.

В соответствии с названной нормой, для расходов в виде платы сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266, 267 НК РФ, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

При этом под датой предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, следует понимать дату составления указанных документов.

Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах - не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

Таким образом, представленные заявителем доказательства получения от контрагентов в 2007 году счетов-фактур не могут служить основанием для включения расходов в указанном периоде.

Поскольку по указанным выше расходам, понесенным ОАО «Апатит», возможно определить конкретный период, к которому относятся данные расходы, и указанное обстоятельство следовало из имеющихся у Общества документов (т. 7 л.д. 116 - 121, 122 - 124), налогоплательщик, в соответствии с приведенными выше нормами права и принятой на предприятии учетной политикой должен был скорректировать налоговые обязательства того отчетного периода, к которому должны быть отнесены указанные расходы (2005 год), путем подачи в налоговый орган уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период

Указанная позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 09.09.2008г. № 4894/08.

С учетом изложенного, требования заявителя по данному эпизоду удовлетворению не подлежат.

2. Суд также не находит оснований для удовлетворения заявленных требований по эпизоду отнесения на расходы 2007 года оплаты проезда в сумме 885 011,18 руб.

Заявитель указывает, что размер, условия и порядок выплаты Обществом расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно соответствуют нормам статьи 325 Трудового кодекса РФ, и статье 33 Закона РФ от 19.02.1993г. № 4520-1.

По мнению Общества, компенсация стоимости проезда выплачивается в сумме, не превышающей стоимость фактических расходов, и соответствует принятому на предприятии Положению об оплате проезда, действовавшему в ОАО «Апатит» в проверяемом периоде. Факт и размер понесенных работниками Общества расходов подтвержден документами строгой отчетности, представленными туристическими фирмами. Условие о предоставлении справки перевозчика Положением или другими локальными актами Общества не предусмотрено. Кроме того, указанные расходы принимались к учету на основании решения директора по экономике и финансам, а также документов, подтверждающих фактически понесенные расходы, то есть, в соответствии с нормами статей 252, 255 НК РФ.

Суд находит позицию заявителя по данному эпизоду ошибочной.

В соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Пунктом 7 названной статьи определено, что к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли относятся, в частности, фактические расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном действующим законодательством - для организаций, финансируемых из соответствующих бюджетов и в порядке, предусмотренном работодателем - для иных организаций.

В соответствии со статьей 33 Закона РФ № 4520-1, гарантии и компенсации работникам организаций, не относящихся к бюджетной сфере, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, устанавливаются работодателем.

Статьей 325 ТК РФ установлено, что размер, условия и порядок компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для лиц, работающих у работодателей, не относящихся к бюджетной сфере, устанавливаются коллективными договорами, локальными нормативными актами, принимаемыми с учетом мнения выборных органов первичных профсоюзных организаций, трудовыми договорами.

В соответствии с пунктом 8.8 Коллективного договора ОАО «Апатит» на 2007-2009 годы, Общество компенсирует затраты на проезд к месту проведения отпуска и обратно один раз в два года работнику и членам его семьи, согласно «Положению о порядке компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно работникам ОАО «Апатит» и членам их семей» (приложение № 3 к Коллективному договору, т. 4 л.д. 44 - 49).

Пунктом 7 Положения определено, что оплате подлежит фактическая стоимость проезда к месту использования отпуска и обратно любым видом транспорта (кроме такси), на территории Российской Федерации.

При выезде в отпуск в государства - участники СНГ (в том числе самолетом) оплачивается часть стоимости, приходящаяся на территорию РФ. Возмещаемая доля определяется по коэффициенту, рассчитываемому как отношение расстояния до государственной границы РФ и расстояния до места проведения отпуска.

При выезде в отпуск за пределы СНГ (дальнее зарубежье) железнодорожным транспортом оплата производится аналогичным образом.

При выезде в отпуск в дальнее зарубежье самолетом оплачивается стоимость проезда по территории РФ до ближайшего к пересекаемой границе аэропорта на основании справки о стоимости проезда, выданной соответствующей транспортной организацией. При выезде чартерными рейсами для получения компенсации необходимо наряду с проездными билетами представить документ строгой отчетности, подтверждающий понесенные расходы по приобретению билетов. Компенсация выплачивается в сумме, не превышающей стоимость расходов.

Как следует из оспариваемого решения, Обществом, в 2007 году, в нарушение пункта 7 Положения, при выезде работников в отпуск в дальнее зарубежье самолетом, была произведена оплата полной стоимости перелета до конечного пункта за пределами территории России по представленным справкам турагентств о полной стоимости перелета до места отдыха за пределами территории России. Кроме того, при выезде чартерными рейсами не были представлены документы, подтверждающие понесенные расходы по приобретению билетов.

Исключая данные расходы, Инспекция указала, что Обществом не были представлены справки транспортных организаций, непосредственно осуществлявших перелет, о стоимости проезда по территории РФ до ближайшего к пересекаемой границе аэропорта.

В соответствии с положениями Воздушного кодекса Российской Федерации (статья 64 ВК РФ) правила формирования и применения тарифов, взимания сборов в области гражданской авиации, а также правила продажи билетов, выдачи грузовых накладных и других перевозочных документов устанавливаются уполномоченным органом в области гражданской авиации. При этом для чартерных рейсов могут устанавливаться договорные цены.

Следовательно, информацию о стоимости перелета чартерными рейсами может предоставить только авиакомпания, осуществляющая перелет.

В соответствии с пунктом 2 «Положения об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники», утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.03.2005г. № 171, фактически понесенные расходы на оплату проезда к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно, поименованные в пункте 7 статьи 255 НК РФ должны быть подтверждены проездными билетами или другими документами, относящимися к бланкам строгой отчетности и свидетельствующими об осуществлении денежных расчетов.

Плата за воздушные перевозки пассажиров, согласно части 1 статьи 103 ВК РФ, устанавливается перевозчиками, в связи с чем подтверждением фактически понесенных расходов о стоимости перелета чартерным рейсом от пункта вылета до ближайшего аэропорта к границе Российской Федерации и обратно, будет являться справка, выданная непосредственно перевозчиком, указанным в билете.

Справки турагентств, как и иных транспортных организаций, не являющихся перевозчиками, не могут являться документами, подтверждающими стоимость фактически понесенных расходов перелета чартерным рейсом от пункта вылета до ближайшего аэропорта к границе Российской Федерации и обратно (т. 4 л.д. 70).

В соответствии с положениями Федерального закона от 24.11.1996г. № 132-ФЗ «Об основах туристической деятельности в Российской Федерации», в договоре о реализации туристского продукта указывается общая цена в рублях.

Согласно приказу Министерства финансов Российской Федерации от 09.07.2007г. № 60Н «Об утверждении формы бланка строгой отчетности» туристическая путевка является неотъемлемой частью туристского договора, и утверждена данным приказом в качестве бланка строгой отчетности.

Вместе с тем, в названном документе указывается только общая цена туристического продукта, и действующее законодательство не предусматривает обязательного указания в путевке, либо туристском договоре стоимости перелета, включенной в общую стоимость приобретаемого туристского продукта.

Стоимость переплета и стоимость перелета по территории Российской Федерации в общей стоимости путевки может предоставить туристическая организация, в которой работник приобретает туристическую путевку.

В случае невозможности выделения стоимости перелета по территории Российской Федерации из общей стоимости перелета необходимо руководствоваться сведениями о протяженности перелета по территории Российской Федерации, полученной от уполномоченных организаций.

Специально уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по контролю и надзору, а также по оказанию государственных услуг и управлению государственным имуществом в сфере использования воздушного пространства Российской Федерации, аэронавигационного обслуживания пользователей воздушного пространства Российской Федерации и авиационно-космического поиска и спасения, является Федеральная аэронавигационная служба (Росаэронавигация).

Приказом Росаэронавигации от 14.12.2006г. № 100 утвержден Административный Регламент Федеральной аэронавигационной службы по предоставлению государственных услуг по аэронавигационному обслуживанию пользователей воздушного пространства Российской Федерации.

Согласно пунктам 11 и 12 данного Регламента Федеральное государственное унитарное предприятие «Государственная корпорация по организации воздушного движения в Российской Федерации» (далее - ФГУП «Госкорпорация по ОрВД») является подведомственной организацией Федеральной аэронавигационной службы, которая предоставляет государственные услуги по аэронавигационному обслуживанию российским и иностранным пользователям воздушного пространства Российской Федерации, и является уполномоченным органом в сфере организации использования воздушного пространства.

Следовательно, предоставленная указанным органом информация о значении ортодромических расстояний от международных аэропортов Российской Федерации до зарубежных аэропортов, является официальной информацией, предоставленной уполномоченным органом в рамках своей компетенции.

Поскольку Обществом не была представлена информация о стоимости перелета по территории Российской Федерации при следовании работника к месту проведения отпуска за границей Российской Федерации, Инспекция, на основании представленных ФГУП «Госкорпорация по ОрВД» сведений рассчитала стоимость перелета, приходящуюся на перелет по территории Российской Федерации из расчета общей стоимости к протяженности перелета по территории Российской Федерации, и приняла указанные расходы. В остальной части в принятии заявленных Обществом расходов, исходя из общей стоимости, указанной в справке турагентства, и иных организаций, реализующих авиабилеты, Обществу было отказано (т. 4 л.д. 52 - 62).

С учетом изложенного, судом не принимаются ссылки заявителя на пункт 26 Положения, поскольку, ранее, в пункте 7 определено, что оплате стоимости проезда к месту отдыха и обратно подлежит фактическая стоимость проезда к месту использования отпуска и обратно любым видом транспорта (кроме такси), на территории Российской Федерации.

При таких обстоятельствах, суд находит решение Инспекции по данному эпизоду обоснованным.

3. Суд также считает правомерным решение налогового органа в части исключения из состава внереализационных расходов убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в отчетном (налоговом) периоде, и относящихся к предыдущим налоговым периодам (п.2.3.3.2.1 решения).

Оспаривая решение Инспекции, заявитель ссылается на пункт 1 статьи 54, статью 247, пункт 1 статьи 252, подпункт 1 пункта 2 статьи 265, подпункт З пункта 7 статьи 272 НК РФ, указывая, что расходы могут быть учтены в целях налогообложения только в периоде выполнения всех перечисленных требований, необходимых для признания расходов таковыми, в том числе, получения документов, подтверждающих факт совершения операций и служащих основанием для произведения расчетов со сторонними организациями.

Оформленные в соответствии с требованиями действующего законодательства документы, подтверждающие факт совершения операций, и служащие основанием для произведения расчетов со сторонними организациями, были представлены ООО «БМУ» в адрес ОАО «Апатит» 04.08.2008г.

До момента поступления указанных документов у Общества отсутствовали законные основания для признания в налоговом учете расходов в виде стоимости работ (услуг) выполненных (оказанных) ООО «БМУ».

Поскольку при исчислении налога на прибыль за прошлые налоговые периоды Общество не уменьшаю налогооблагаемую базу на спорные расходы, налог на прибыль был уплачен в полном размере, и ущерб бюджету в виде недоплаты налога не нанесен.

Суд находит позицию заявителя ошибочной.

Как следует из оспариваемого решения, Инспекцией было установлено, что внереализационные расходы ОАО «Апатит» за 2008 год завышены на убытки прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде, за услуги, оказанные Обществу ООО «БМУ» в 2001, 2002, 2003 и 2006 годах, в размере 6 628 938 руб.

Подтверждением оказания спорных услуг в прошлые налоговые периоды являются следующие документы, представленные Обществом в период проверки:

1. Договор комиссии от 01.03.2002г. № 3/Апатит/БМУ (т. 4 л.д. 72 - 82, т. 9 л.д. 1 - 5), заключенный между ОАО «Апатит» (Комитент) и ООО «Балаковские минеральные удобрения» (Комиссионер).

В соответствии с пунктом 1 договора ОАО «Апатит» поручает, а ООО «Балаковские минеральные удобрения» принимает на себя обязанность за вознаграждение от своего имени и за счет ОАО «Апатит» совершить сделку по приобретению сырья. Комиссионер самостоятельно заключает сделку купли-продажи с третьим лицом (Продавцом). Для выполнения поручения Комиссионер самостоятельно заключает договоры на перевозку грузов с транспортными и экспедиторскими организациями, а в случае необходимости - договоры на аренду подвижного состава.

Согласно пункту 2.3.1 договора комиссии, ОАО «Апатит» оплачивает ООО «Балаковские минеральные удобрения» следующие виды расходов: стоимость приобретенного сырья, железнодорожный тариф за провоз сырья до станции назначения, услуги сторонних организаций по транспортировке (дополнительный план на цистерны, страхование грузов, плату за перевозку опасных грузов, запорные устройства и т.д.), железнодорожный тариф за возврат порожних вагонов из-под приобретенного сырья до станции назначения, другие расходы, связанные с выполнением договора комиссии.

В соответствии с пунктом 3.1 договора поручение «Комитента» считается исполненным с момента приемки сырья «Комиссионером» в соответствии с условиями «Комитента» и представления отчета об исполнении поручения.

По исполнению договора комиссии от 01.03.2002г. № 3/АПАТИТ/БМУ, Обществом были представлены следующие документы (т. 9 л.д. 14 - 38):

- счет-фактура от 03.02.2003г. № 9667 на сумму 10 778,40 руб. в том числе НДС - 1796,40 руб., за возврат порожних цистерн из-под аммиака в январе 2003 года с приложением реестра перевыставляемых услуг за январь 2003 года, счета-фактуры от 31.01.2003г. № 31а/8; счета-фактуры от 31.01.2003г. № 1112;

- счет-фактура от 05.05.2003г. № 9668 на сумму 7 810,80 руб. в том числе НДС в сумме 1 301,80 руб. за возврат порожних цистерн из-под аммиака, осуществленный в апреле 2003 года с приложением реестра перевыставляемых услуг за апрель 2003 года, счета-фактуры от 30.04.2003г. № 120а/4, счета-фактуры от 30.04.2003г. № 222, счета-фактуры от 30.04.2003 № 1987, квитанции о приеме груза от 23.04.2003, перечня железнодорожных документов от 23.04.2003г.;

- счет-фактура от 01.10.2003г. № 9677 на сумму 1 197 693,53 руб. в том числе, НДС в сумме 199 615,59руб. за транспортно-экспедиторские услуги, а также возмещение транспортных расходов по возврату порожних цистерн в сентябре 2003 года с приложением реестра перевыставляемых услуг за сентябрь 2003 года, счета-фактуры от 30.09.2003г. № 273а/3, счета-фактуры от 30.09.2003г. № 8782, акта выполненных работ от 30.09.2003г., счета-фактуры от 30.09.2003г. № 273а/5, счета-фактуры от 30.09.2003г. № 697, счета-фактуры от 30.09.2003г. № 273а/7, счета-фактуры от 30.09.2003г. № 735;

- счет-фактура от 01.12.2003г. № 9678 на сумму 697 726,80 руб. в том числе НДС в сумме 116 287,80руб. за транспортные услуги, возмещение ж/д тарифа, а также расходов по возврату порожних цистерн за октябрь - ноябрь 2003 года с приложением реестра перевыставляемых услуг за ноябрь 2003 года, счета-фактуры от 01.11.2003г. № 291 а/2, счета-фактуры от 18.10.2003г. № 10-18/15, счета-фактуры от 01.11.2003г. № 291 а/3, счета-фактуры от 18.10.2003г. № 10-18/16, счета-фактуры от 30.11.2003г. № 334а/3, счета-фактуры от 30.11.2003г. № 888, акта от 30.11.2003г. № ТД/11/02 о выполнении услуг к агентскому договору № Ф17 от 01.05.2003г., отчета агента от 30.11.2003г. № ТД/11/02 об исполнении агентского поручения, приложения № 1 к отчету агента от 30.11.2003г. № ТД/11/02;

- счет-фактура от 31.12.2003г. № 9679 на сумму 454 299,00 руб. в том числе НДС 75716,50 руб. за возврат порожних цистерн из-под аммиака за июнь и декабрь 2003 года с приложением реестра перевыставляемых услуг за декабрь 2003 года, счета-фактуры от 22.12.2003г. № 356а, счета от 22.12.2003г. № 2659/вн, счета-фактуры от 31.12.2003г. № 365а/1, счета-фактуры от 31.12.2003г. № 945, акта от 31.12.2003г. № ТД/12/02 о выполнении услуг к агентскому договору № Ф17 от 01.05.2003, отчета агента от 31.12.2003г. № ТД/12/02 об исполнении агентского поручения, приложения № 1 к отчету агента от 31.12.2003г. № ТД/12/02;

- счет-фактура от 29.05.2002г. № 7610 на сумму 387 688,42 руб. в том числе НДС 64614,73 руб. за аренду цистерн в мае 2002 года с приложением счета-фактуры от 29.05.2002г. № 5338, счета-фактуры от 29.05.2002г. № 5339;

- счет-фактура от 31.12.2002г. № 11101 на сумму 880 074,34 руб. в том числе НДС 146 679,06 руб. за аренду цистерн для перевозки аммиака в декабре 2002 года с приложением счета-фактуры от 31.12.2002г. № 12239;

- счет-фактура от 31.07.2006г. № 21237 на сумму 10 779,50 руб. в том числе НДС - 0 руб. за услуги по выполнению функций агента валютного контроля за июль 2006 года с приложением выписки по лицевому счету за 10.07.2006г., заявления на перевод от 10.07.2006г. № 1, выписки по лицевому счету за 19.07.2006г., мемориального ордера от 19.07.2006г. № 2, заявления на перевод от 19.07.2006г. № 2;

- счет-фактура от 01.09.2003г. № 9669 на сумму 4 248 134,41 руб. в том числе НДС 708 022,41руб. за возврат порожних цистерн из-под аммиака, осуществленный в августе 2003 года с приложением реестра перевыставляемых услуг за август 2003 года, счета-фактуры от 25.08.2003г. № 237а/2, счета-фактуры от 25.08.2003г. № 233, счета-фактуры от 31.08.2003г. № 243а/3, счета-фактуры от 31.08.2003г. № 242, счета-фактуры от 31.08.2003г. № 243а/4, счета-фактуры от 31.08.2003г. № 7594, акта выполненных работ от 31.08.2003г., счета-фактуры от 31.08.2003г. № 243а/7, счета-фактуры от 31.08.2003г. № 626.

2. Договор комиссии от 01.10.2000г. № 1/БМУ/ОАО (т. 9 л.д. 8 - 12), заключенный между ОАО «Апатит» (Комитент) и ООО «Балаковские минеральные удобрения» (Комиссионер).

В соответствии с пунктом 1 договора комиссии ОАО «Апатит» поручает, а ООО «Балаковские минеральные удобрения» принимает на себя обязанность за вознаграждение от своего имени и за счет ОАО «Апатит» реализовать принадлежащий ОАО «Апатит» товар. Реализация товара производится на условиях EXW Балаково. ОАО «Апатит» обязано передать ООО «Балаковские минеральные удобрения» товар, погруженный в вагоны и готовый к отправке.

Согласно пункту 4.5 договора расходы Комиссионера по исполнению договора комиссии возмещаются Комитентом путем перечисления денежных средств в рублях РФ. Перечисление средств производится авансом по заявке Комиссионера в срок, указанный в заявке. Для окончательного расчета Комиссионер не реже одного раза в месяц не позднее 5 числа следующего за отчетным месяца выставляет «Комитенту» счет-фактуру на возмещение таких расходов с приложением отчета и подтверждающих документов.

По исполнению договора комиссии от 01.10.2000г. № 1/БМУ/ОАО, заключенного между ОАО «Апатит» ООО «Балаковские минеральные удобрения», были представлены следующие документы:

- счет-фактура от 31.01.2001г. № 2120а на сумму 49 977,00 руб. в том числе НДС- 8 329,50 руб. за услуги по пользованию вагонами парка МПС в январе 2001 года с приложением реестра № 1 стоимости платы за пользование вагонами парка МПС под погрузку аммофоса для ОАО «Апатит» за январь 2001 года, счета-фактуры от 25.01.2001г. № 5304, счета-фактуры от 05.02.2001г. № 7924, ведомостей подачи и уборки вагонов №№ 19 - 23, 25, 32, 33, 35 - 37, 39, 41-42, 44- 46 за январь 2001г., за 17.01.2001; ведомость подачи и уборки вагонов № 20 за 18.01.2001;

- счет-фактура от 28.02.2001г. № 2120 на сумму 7 607,88 руб. в том числе НДС- 1 267,98 руб. за услуги по пользованию вагонами парка МПС в феврале 2001 года с приложением реестра № 1а стоимости платы за пользование вагонами парка МПС под погрузку аммофоса для ОАО «Апатит» за февраль 2001 года, счета-фактуры от 10.02.2001г. № 9300, ведомости подачи и уборки вагонов № 53 за 06.02.2001г.

Представленные документы свидетельствуют о том, что ОАО «Апатит» были понесены расходы в виде стоимости услуг, связанных с возвратом порожних вагонов из-под аммиака, в 2001 - 2003г.г. и в 2006г., а также то, что документы, подтверждающие понесенные расходы, были составлены в указанных периодах. Таким образом, налогоплательщику был известен конкретный период, к которому относились спорные расходы.

Как следует из материалов дела, основанием для включения Обществом указанных расходов во внереализационные расходы как убытки прошлых лет, явилась служебная записка заместителя главного бухгалтера ОАО «Апатит» от 08.10.2008г. о том, что в 3-м квартале 2008 года управляющей компанией ЗАО «ФосАгроАГ» принято решение о возмещении расходов ООО «БМУ» по перечисленным выше счетам-фактурам. Указанные затраты были отнесены Обществом на убытки прошлых лет.

Суд находит необоснованным отнесение указанных расходов на убытки прошлых лет.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Согласно пункту 8 статьи 274 НК РФ убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ.

В случае получения убытка в предыдущем налоговом периоде налогоплательщик вправе, в соответствии с пунктом 1 статьи 283 НК РФ уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

По данным налоговых деклараций за 2001 - 2003г.г. и за 2006г. Обществом годов была получена прибыль в целях налогообложения, превышающая рассматриваемые расходы, то есть убыток отсутствовал.

Налогоплательщиком в качестве убытка прошлых лет были признаны расходы в виде стоимости услуг, связанных с возвратом порожних вагонов из-под аммиака, оказанных ООО «БМУ», относящихся к предыдущим налоговым периодам (2001 - 2003г.г. и 2006г.).

Между тем, положения подпункта 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ подлежат применению в текущем налоговом периоде только в том случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с учетом требований статей 54 и 272 НК РФ.

Изложенная позицию сформулирована в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 09.09.2008г. № 4894/08 по делу № А40-6295/07-118-48.

Из представленных Обществу документов (до получения им в 2008 году дополнительно первичных документов), следует, что данными документами подтверждался факт понесенных Обществом расходов по договорам комиссии.

Налогоплательщик не вправе был отражать понесенные им расходы как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, и включать их во внереализационные расходы, что согласуется и с учетной политикой Общества для целей налогообложения на 2008 год (т. 5 л.д. 64, т.10 л.д. 94 - 96).

При таких обстоятельствах Инспекция обосновано исключила из состава внереализационных расходов 2008 года расходы в виде стоимости услуг, связанных с возвратом порожних вагонов из-под аммиака, оказанных ООО «БМУ» в размере 6 628 928 руб., которые подлежали включению в состав расходов соответствующих периодов: 2001 - 2003г.г. и 2006г.

В удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения налогового органа по данному эпизоду следует отказать.

4. Оспаривая исключение из состава внереализационных расходов убытка по сделке уступки права требования в сумме 21 884 659 руб., заявитель сослался на положения пункта 5 статьи 271, пункт 2 статьи 279, указав, что датой признания доходов от уступки права требования товаров (работ, услуг) следует считать дату подписания договора. Операции по Соглашению о расторжении договора отражены Обществом для целей исчисления налога на прибыль за 2009 год в соответствии со статьями 250, 251, 265, 271 и 272 и 279 НК РФ. Основания для доначисления налога на прибыль с пенями и санкциями отсутствуют.

Суд находит обоснованным отнесение Обществом в состав внереализационных расходов убытка по сделке уступки права требования.

В соответствии с пунктом 5 статьи 271 НК РФ при уступке налогоплательщиком - продавцом товаров (работ, услуг) права требования долга третьему лицу дата получения уступки права требования определяется как день подписания сторонами акта уступки права требования. Согласно разъяснениям Министерства финансов РФ в отношении требований пункта 5 статьи 271 НК РФ, под актом уступки права требования следует понимать договор, а датой признания доходов от уступки права требования товаров (работ, услуг) следует считать дату подписания договора.

Пунктом 2 статьи 252 НК РФ определено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направления деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы связанные, с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 2 статьи 265 НК РФ в целях налогообложения прибыли к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, убытки по сделке уступки права требования в порядке, установленном статьей 279 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 279 НК РФ при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика.

По данным налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2008 год, отраженным в приложении № 3 к листу 02 «Расчет сумм расходов по операциям, финансовые результаты по которым учитываются при налогообложении прибыли» по строке «Выручка от реализации права требования после наступления срока платежа» отражена сумма 26 780 000 руб., по строке «Стоимость реализованного права требования после наступления срока платежа» отражена сумма 48 664 659 руб. Таким образом, убыток составил 21 884 659 руб.

Основанием отражения убытка в составе внереализационных расходов явились операции, связанные с заключением Договора об уступке права требования (цессии), которые впоследствии были расторгнуты на основании Соглашения о расторжении Договора.

Как следует из материалов дела, между ОАО «Апатит» и ООО «ФосАгро-Регион» был заключен Договор об уступке права требования (цессии) от 02.06.2008г. № ФАР-1-2008 (т. 7 л.д. 125 - 127).

В соответствии с указанным Договором, ОАО «Апатит» уступил (продал) ООО «ФосАгро-Регион» право требования на причитающийся ОАО «Апатит» долг с ООО «Регион-Агро-Ставрополь» в размере 66 419 314,53 руб., образовавшийся в процессе исполнения договора от 01.07.2004г. № 1/ОАО/РАС/04-05-146, заключенного между ОАО «Апатит» и ООО «ФосАгро-Регион» на сумму 57 424 297,27 руб. (в том числе НДС 8 759 638,62 руб.), а также штраф за нарушение сроков оплаты по указанному договору на сумму 8 995 017,26 руб.

Согласно пункту 2.2 Договора об уступке права требования (цессии), ОАО «Апатит» обязался в срок не позднее 10 рабочих дней с момента заключения договора передать ООО «ФосАгро-Регион» оригиналы документов, удостоверяющих право ОАО «Апатит» на взыскание долга, и обязанность должника (ООО «Регион-Агро-Ставрополь») по его погашению, а именно: договор поставки, на основании которого производилась отгрузка минеральных удобрений, а также дополнения и приложения к нему; товарные накладные ТОРГ-12, свидетельствующие о передаче минеральных удобрений; неоплаченные счета-фактуры; железнодорожные квитанции, в соответствии с которыми ОАО «Апатит» произвел отгрузку минеральных удобрений; акты сверки между ОАО «Апатит» и ООО «Регион-Агро-Ставрополь», подтверждающие сумму задолженности.

Пунктом 2.4 Договора об уступке права требования определено, что ООО «ФосАгро-Регион» обязано уплатить договорную сумму в размере 26 700 000 руб. в течение 30 календарных дней с момента получения документов, указанных в пункте 2.2 договора.

Согласно выпискам банка, денежные средства на счет ОАО «Апатит» не поступили.

По требованию налогового органа Обществом в ходе проверки были представлены копии актов сверок расчетов ОАО «Апатит» с ООО «Регион-Агро-Ставрополь» состоянию на 31.12.2006г., 31.12.2007г. и 30.06.2008г., а также копии Актов сверки расчетов с ООО «ФосАгро-Регион» по состоянию на 30.06.2008г. и 31.12.2008г.

В соответствии с Актом сверки взаимных расчетов ОАО «Апатит» и ООО «ФосАгро-Регион» по состоянию на 30.06.2008г. по данным ОАО «Апатит» задолженность в пользу ОАО «Апатит» составляет 26 780 000 руб., ООО «ФосАгро-Регион» задолженность не отразило.

В соответствии с Актом сверки взаимных расчетов ОАО «Апатит» и ООО «ФосАгро-Регион» по состоянию на 31.12.2008г. по данным ОАО «Апатит» задолженность в пользу ОАО «Апатит» составляет 26 780 000 руб., по данным ООО «ФосАгро-Регион» задолженность отсутствует (т. 7 л.д. 129 - 130).

В связи с изложенным Инспекция пришла к выводу о том, что ООО «ФосАгро-Регион» не подтвердил задолженность перед ОАО «Апатит». Также налоговый орган сослался на материалы встречной проверки ООО «ФосАгро-Регион», указав, что ООО «ФосАгро-Регион» не признает задолженность перед ОАО «Апатит», поскольку ОАО «Апатит» не передало документы, подтверждающие право требования.

01.09.2009г. ОАО «Апатит» и ООО «ФосАгро-Регион» заключили «Соглашение о расторжении договора об уступке права требования (цессии) № АПА/ФАР-1-2008 от 02.06.2008г.» (т. 7 л.д.128).

В соответствии с пунктом 1 указанного Соглашения стороны договорились расторгнуть договора об уступке права требования (цессии) № АПА/ФАР-1-2008 от 02.06.2008г. в связи с не выполнением сторонами условий пункта 2.2 указанного договора.

ОАО «Апатит» в 2009 году в целях исчисления налога на прибыль сумма убытка от реализации права требования в размере 21 884 659 руб. была восстановлена.

Судом не принимаются доводы ответчика о том, что Договор уступки права требования не был исполнен ни одной из сторон, ни по состоянию на 02.06.2008г. (дату заключения договора), ни по состоянию на 14.06.2008г. (10 рабочих дней с момента заключения договора), ни по состоянию на 31.12.2008г., ни по состоянию на 01.09.2009г. и, следовательно, правовые последствия по данному договору не наступили, а у ОАО «Апатит» не произошла реализация права требования по договору.

В соответствии с пунктом 1 статьи 382 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка права требования).

Материалами дела подтверждается, что между ОАО «Апатит» и ООО «ФосАгро-Регион» был заключен Договор об уступке права требования (цессии) от 02.06.2008г. № ФАР-1-2008.

В силу пункта 2 статьи 385 НЕ РФ кредитор, уступивший требование другому лицу, обязан передать ему документы, удостоверяющие право требования.

Согласно пункту 1 статьи 450 ГК РФ изменение и расторжение договора возможны по соглашению сторон.

Аналогичная обязанность Общества предусмотрена в пункте 2.2 Договора уступки права требования от 02.06.2008г. № ФАР-1-2008.

Согласно разъяснениям Высшего Арбитражного Суда РФ, содержащимся в пункте 11 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от30.07.2007г. «Обзор практики применения арбитражными судами положений главы 24 Гражданского кодекса Российской Федерации», невыполнение первоначальным кредитором обязанностей, предусмотренных пунктом 2 статьи 385 Гражданского кодекса Российской Федерации, по общему правилу не влияет на возникновение у нового кредитора прав в отношении должника. К новому кредитору права (требования) по общему правилу переходят в момент совершения сделки уступки права (требования). Передача документов, удостоверяющих право и подтверждающих его действительность, производится на основании уже совершенной сделки.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу об обоснованности включения Обществом во внереализационные расходы убытка по сделке уступки права требования в сумме 21 884 659 руб.

Требований заявителя по данному эпизоду подлежат удовлетворению.

5. Обществом оспаривается исключение из состава налоговых вычетов за 2007 - 2008г.г. НДС в общей сумме 812 576,11 руб. по счетам-фактурам, выставленным в 2001-2004 годах за товары, строительно-монтажные и другие работы, услуги приобретенные (выполненные, оказанные) в отношении объектов основных средств, введенных в эксплуатацию в 2007 - 2008г.г.

В обоснование правомерности заявленных вычетов, при отсутствии у Общества на момент проведения проверки документов, подтверждающих факт уплаты НДС, заявитель ссылается на положения статей 171 и 172 НК РФ, подпункт 8 пункта 21 статьи 23 НК РФ, указывая, что документы были уничтожены за истечением срока их хранения, соответствующие акты на уничтожение документов, а также бухгалтерская справка - выписка из оборотно-сальдовых ведомостей по балансовому счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», подтверждающая оплату НДС по спорным счетам-фактурам, налоговому органу была представлена.

Поскольку нормами статьей 171 и 172 НК РФ не установлен срок хранения налогоплательщиком документов об уплате НДС в бюджет, либо счетов-фактур, в подтверждение факта уплаты НДС в бюджет могут быть приняты иные документы. Установленный подпунктом 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ срок хранения документов в течение 4-х лет на момент проверки истек, предъявленные налоговым органом требования противоречат действующему налоговому законодательству.

Кроме того, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Суд соглашается с позицией заявителя в связи со следующим.

Как следует из оспариваемого решения, Инспекцией был исключен из состава налоговых вычетов НДС на общую сумму 812 576,11 руб. по счетам-фактурам, выставленным в 2001-2004г.г. за товары, строительно-монтажные и другие работы, услуги приобретенные (выполненные, оказанные) в отношении объектов основных средств, введенных в эксплуатацию в 2007 - 2008г.г., в связи с отсутствием документов, подтверждающих факт уплаты налога.

Налоговый орган в решении ссылается на положения части 1 статьи 3 Федерального закона от 22.07.2005г. № 119-ФЗ, согласно которой суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства, которые не были приняты к вычету до 1 января 2005 года, подлежат вычету по месту постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства, используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, или вычету при реализации объекта незавершенного капитального строительства в порядке, установленном главой 21 НК РФ.

Далее Инспекция указывает, что в соответствии с названной нормой, право на вычет НДС у налогоплательщика возникает в том налоговом периоде, в котором имеется счет-фактура и соответствующие первичные документы; произведена фактическая уплата сумм налога; объект завершенного капитального строительства (основное средство) введен в эксплуатацию и поставлен на учет.

В соответствии с пунктом 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтажу) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Согласно абзацу 1 пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

В соответствии с абзацем 2 пункта статьи 172 НК РФ, вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 5 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в абзацах 1 и 2 пункта 6 статьи 171 НК РФ, производятся в порядке, установленном абзацами 1 и 2 пункта 1 статьи 172 НК РФ.

Таким образом, налогоплательщики при применении права на вычет сумм НДС, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтажу) основных средств, сумм НДС, предъявленных налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ обязаны руководствоваться перечисленными выше нормами.

Согласно названным положениям право на вычет НДС возникает в том налоговом периоде, в котором имеется счет-фактура с соответствующими первичными документами; произведена фактическая уплата сумм налога; объект завершенного капитального строительства (основное средство) введен в эксплуатацию и поставлен на учет.

Налоговому органу в ходе проверки были представлены Книги покупок за февраль, сентябрь, октябрь, ноябрь 2007 года, апрель 2008 года, в которых Обществом были отражены счета-фактуры, датированные 2001 - 2004г.г.; при этом приходящаяся на внутренний рынок сумма НДС была включена в состав налоговых вычетов в декларациях по НДС за февраль, сентябрь, октябрь, ноябрь 2007 года и 2-й квартал 2008 года.

Таким образом, Обществом в декларациях по НДС за февраль, сентябрь, октябрь, ноябрь 2007 года и 2 квартал 2008 года в состав налоговых вычетов по внутреннему рынку были включены суммы НДС в размере 812 576 руб. (в том числе за 2007 год - 811 164 руб., за 2008 год - 1 412 руб.), по счетам - фактурам, выставленным в 2001 - 2004гг. за товары, строительно-монтажные и другие работы, а также услуги приобретенные (выполненные, оказанные) в отношении объектов основных средств, введенных в эксплуатацию в 2007 и 2008 годах.

В подтверждение права на заявленные вычеты Общество представило счета-фактуры (Приложение № 6), а также первичные документы, а именно: справки о стоимости выполненных работ и затрат, акты сдачи-приемки выполненных работ, товарные накладные и документы, подтверждающие ввод в эксплуатацию основных средств в отношении которых приобретались товары (выполнялись работы, оказывались услуги).

Налоговый орган нашел подтвержденным факт тому, что представленные налогоплательщиком счета-фактуры выставлены в 2001 - 2004гг. за товары, строительно-монтажные и другие работы, услуги приобретенные (выполненные, оказанные) в отношении основных средств, введенных в эксплуатацию в 2007г. и 2008г.

Также Инспекция указала, что в результате анализа данных документов было установлено, что объекты основных средств, в отношении которых в 2001 - 2004 годах были приобретены товары, выполнены работы, оказаны услуги, введены в эксплуатацию в 2007 году и 2008 году.

Далее налоговый орган указал, что для применения вычетов по НДС в отношении данных товаров, работ, услуг в главе 21 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006г., был предусмотрен особый, отличный от общего порядок, установленный пунктом 5 статьи 172 НК РФ, и после 01.01.2006г. для применения вычетов по НДС в отношении данных работ, выполненных до 1 января 2005 года, также был предусмотрен особый порядок, установленный статьей З Федерального закона от 22.07.2005г. №119-ФЗ.

Посчитав, что одним из основных условий для возникновения права на вычеты по НДС в отношении произведенных строительно-монтажных работ по объектам строительства, является фактическая уплата предъявленных сумм налога, Инспекция 19.10.2010г. направила Обществу требование о представлении документов, подтверждающих право на вычет по указанным счетам-фактурам.

Поскольку Обществом не были представлены платежные поручения, подтверждающие оплату данных товаров (работ, услуг), в предоставлении вычета было отказано.

Между тем Обществом по требованию налогового органа были представлены акты от 01.06.2010г. № 1 и № 2 на уничтожение документов, согласно которым платежные документы за 2001 - 2003г.г. и 2004г. уничтожены.

Учитывая, что главой 21 НК РФ не установлен срок для хранения документов в подтверждение заявленных вычетов по НДС, а установленный подпунктом 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ четырехлетний срок хранения данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов, на момент проведения проверки истек, суд находит правомерным представление налогоплательщиком актов на уничтожение документов за 2001 - 2003г.г. и 2004г.

Суд находит, что отсутствие платежных документов по счетам - фактурам, выставленным в 2001 - 2004г.г. не является в данном случае основанием для отказа налогоплательщику в предоставлении вычетов.

Обществом были представлены счета-фактуры (Приложение № 6), а также первичные документы: справки о стоимости выполненных работ и затрат, акты сдачи-приемки выполненных работ, товарные накладные и документы, подтверждающие ввод в эксплуатацию основных средств, в отношении которых приобретались товары (выполнялись работы, оказывались услуги). Кроме того, налоговому органу была представлена бухгалтерская справка - выписка из оборотно-сальдовых ведомостей по балансовому счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», подтверждающая оплату НДС по спорным счетам-фактурам, из которой следует, что задолженность перед подрядчиками отсутствует, кредиторская задолженность погашена. Оборотно-сальдовые ведомости по балансовому счету 60 сведены на основании первичных документов, в том числе платежных документов 2001 - 2004гг., не представленных налоговому органу по причине их уничтожения.

Таким образом, ответчиком не представлено убедительных доказательств отсутствия оплаты Обществом НДС по спорным счетам-фактурам и, соответственно, неправомерности заваленных налогоплательщиком вычетов.

Налоговый орган, реализуя свое право в ходе проведения проверки, мог истребовать и проверить выписки по счетам налогоплательщика, сопоставив их с данными оборотно-сальдовой ведомости и счетами-фактурами.

При таких обстоятельствах требование заявителя по данному эпизоду подлежит удовлетворению.

6. Обществом оспариваются выводы Инспекции по эпизодам, связанным с отказом в предоставлении вычетов по НДС со стоимости услуг, связанных с реализацией продукции в Республику Беларусь, где налоговый орган считает, что услуги, связанные с перевозкой апатитового концентрата в Беларусь, должны облагаться НДС по ставке 0%, а не 18%.

Ответчик, указывая на необоснованность заявленных Обществом вычетов, ссылается на то, что в 2007 году (на момент оказания услуг, связанных с реализацией продукции в Республику Беларусь) Протокол между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг от 23.03.2007г. не вступил в силу, а потому подлежат применению нормы Налогового кодекса РФ.

Кроме того, Соглашением от 15.09.2004г. участниками внешнеторговой деятельности гарантировано предоставление условий взаимной торговли не менее благоприятных, нежели те, которые имели место до подписания данного Соглашения. Следовательно, отсутствие Протокола в отношении операций по выполнению работ (оказанию услуг), предусмотренного пунктом 5 Соглашения, не может ставить российские организации, осуществляющие работы (услуги) по перевозке или транспортировке товаров, экспортируемых на территорию Республики Беларусь в условия худшие, чем до подписания Протокола.

Оспаривая решение налогового органа по данному эпизоду, заявитель указал, что таможенный контроль на границе с Республикой Беларусь отменен и по общим правилам таможенное оформление товаров, вывезенных с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь, не производится (за исключением товаров, не происходящих с территории РФ).

Поскольку вывезенные с территории России на территорию Беларуси российские товары не могут быть отнесены к товарам, в отношении которых для целей исчисления НДС применяются нормы подпунктов 2 и 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ, то услуги по перевозке (транспортировке) российских товаров из России на территорию Беларуси на основании пункта З статьи 164 НК РФ облагаются по ставке 18%.

Кроме того, перечень документов, подтверждающих правомерность применения ставки НДС 0% по услугам, связанным с перевозкой товаров на территорию Республики Беларусь, когда таможенное оформление товаров не производится, нормами Налогового кодекса РФ не предусмотрен. В связи с этим, у налогоплательщиков отсутствует возможность документально подтвердить право на применение данной ставки, как и основания для предъявления своим контрагентам НДС по ставке 0%.

Суд соглашается с позицией заявителя о применении ставки НДС 18% со стоимости услуг, связанных с реализацией продукции в Республику Беларусь.

Как следует из оспариваемого решения, между ОАО «Апатит» (Принципал) и ООО «ФосАгро-Транс» (Агент) 22.03.2005г. был заключен агентский договор № Ф71.

Согласно дополнительному соглашению от 01.07.2006г. № 9 к агентскому договору от 22.03.2005г. № Ф71, стороны совместно договорились изменить договор, изложив его в следующей редакции:

В соответствии с пунктом 1.1 агентского договора от 22.03.2005г. № Ф71 Агент обязуется от своего имени, но за счет Принципала совершать по поручению Принципала юридические и иные действия, связанные с организацией перевозки апатитового концентрата и щебня (далее - груз), по линиям
железных дорог России по следующим направлениям: апатитовый концентрат - ст. Апатиты (Титан) Октябрьской ж.д. - ст. Завережье - Эксп Октябрьской ж.д.; подгонка порожнего подвижного состава со всех направлений под погрузку на станции Апатиты (Титан) Октябрьской ж.д.; перевалки груза в Мурманском морском порту (далее - порт).

Согласно пункту 1.2 агентского договора с целью бесперебойного обеспечения Принципала железнодорожным подвижным составом, Агент обязуется оказывать Принципалу услуги по предоставлению для перевозок грузов собственных, арендованных им или принадлежащих ему на других правах вагоны (далее - услуга по предоставлению вагонов). Тип вагонов, их количество и сроки предоставления должны быть указаны в заявке Принципала на организацию перевозки.

Пунктом 1.3 агентского договора определено, что услуги, указанные в пункте 1.1 договора, осуществляются Агентом за вознаграждение и за счет Принципала.

Согласно пункту 1.4 агентского договора Принципал оформляет заявки на организацию перевозки, подгона, перевалки и предоставлению вагонов по согласованной форме, являющейся основанием для проведения взаимных расчетов.

В соответствии с пунктом 1.5 агентского договора Агент вправе привлечь к исполнению своих обязанностей по договору других лиц. Возложение исполнения обязательства на третье лицо не освобождает Агента от ответственности перед Принципалом за исполнением договора.

Обязанности агента изложены в пункте 2.1 договора, где Агент обязуется:

- заключить от своего имени, но за счет Принципала договоры на организацию перевозок и расчетов за перевозки грузов с организациями-перевозчиками, а также договоры с собственниками подвижного состава;

- передавать организациям-перевозчикам заявки, предоставленные Принципалом, на месячное планирование экспортных, а также грузов, перевозимых внутри России и межгосударственном сообщении, а также обеспечить контроль прохождения указанных заявок;

- осуществлять за счет Принципала оплату организациям-перевозчикам провозных платежей, договорных тарифов, неустоек, возникших у агента по вине Принципала, сборов по станциям назначения, сборов за перевозки ранее заявленных сроков, плату за подписание телеграмм, подтверждающих оплату перевозок, плату за простой вагонов на путях общего пользования, дополнительных и прочих сборов. При обеспечении погрузки арендованным (собственным) подвижным составом время нахождения подвижного состава определяется от момента отправления каждого вагона, направленного в соответствии с заявкой Принципала на обеспечение погрузки, до момента его отправления в груженом состоянии. При выполнении Агентом заявки на организацию перевозки грузов время нахождения вагона определяется со станции погрузки до момента выгрузки вагона на станции назначения;

- по просьбе Принципала передавать копии документов, подтверждающих оплату провозных платежей за перевозку грузов;

- обеспечивать, при необходимости, за счет Принципала, выделение дополнительного плана на перевозку грузов;

- инструктировать Принципала о порядке заполнения железнодорожных перевозочных документов в части оплаты провозных платежей и передавать идентификационные коды перевозки не менее чем за 3 дня до начала погрузок;

- по запросу Принципала извещать последнего об изменении действующих и вновь вводимых нормативных актах, касающихся вопросов организации перевозок грузов;

- принимать в письменном виде заявки Принципала о внесении изменений и дополнений в телеграммы, подтверждающие оплату провозного тарифа за перевозки;

- передавать Принципалу копии телеграмм, подтверждающих оплату провозных платежей за перевозку грузов с внесенными в них изменениями;

- осуществлять контроль за продвижением вагонов по железным дорогам РФ государств СНГ и других государств;

- обеспечить передачу информации Принципалу о продвижении груженных и порожних вагонов по железным дорогам РФ, государств СНГ и других государств по его запросу;

- для перевозок грузов Принципала оказывать Принципалу услуги по предоставлению вагонов для перевозки грузов.

- без дополнительного согласования с Принципалом организовать подгон арендованного и (или) собственного подвижного состава под погрузку грузов, указан с принципалом, в полном объеме с различных направлений, но не превышающих 3000 км, в соответствии с заявками на перевозку грузов, направленных Принципалом в Управление железных дорог - филиалы ОАО «РЖД».

Согласно пункту 2.2.9 агентского договора Принципал обязуется возмещать расходы Агента, связанные с исполнением агентом своих обязанностей по договору, подтвержденные документально.

В соответствии с пунктом 2.2.13 агентского договора Принципал обязуется своевременно осуществлять расчеты с Агентом по оплате расходов и вознаграждения в соответствии с условиями договора.

Пунктом 2.2.14 агентского договора определено, что Принципал обязан в полном объеме использовать вагоны, поданные под погрузку в соответствии с пунктом 2.1.13 договора. По данным вагонам, поданным Агентом под загрузку грузов, Принципал обязуется принять расходы и оплатить.

Согласно пункту 3.1 агентского договора, не позднее 10 чиста месяца, следующего за месяцем оказания агентских услуг, Агент обязуется предоставить Принципалу отчет о выполнении своих обязанностей по настоящему договору. К указанному отчету Агент обязуется приложить необходимые доказательства, подтверждающие расходы, произведенные Агентом в рамках исполнения своих обязательств по договору.

В соответствии с пунктом п.3.2 агентского договора Принципал обязуется утвердить представленный отчет в течение десяти дней с момента его представления или направить в адрес Агента мотивированные возражения. В случае отсутствия информации, по утверждению или возражениям по отчету Агента в указанный срок, отчет считается подтвержденным.

Цена определена в пункте 4.1 договора и складывается из вознаграждения Агента за организацию перевозки грузов Принципала и подгона подвижного состава; стоимости услуг по предоставлению вагонов для перевозки грузов; вознаграждения Агента за услуги по организации перевалки грузов Принципала.

Согласно пункту 4.2 агентского договора Принципал возмещает Агенту израсходованные им на исполнение поручений по организации перевозок и подгона вагонов суммы, включая суммы провозных платежей, рассчитанных по Прейскуранту 10-01, дополнительных сборов, уплаченных или взысканных с Агента, в том числе в виде неустоек и другие, понесенные агентом расходы, связанные с исполнением обязательств по договору.

В соответствии с пунктом 4.3 агентского договора указанные в пункте 4.2 расходы на исполнение поручения не включаются в цену договора и уплачиваются отдельно от вознаграждения Агента на основании отдельно выставленного счета.

Согласно пункту 4.4 агентского договора вознаграждение агента по организации перевозки грузов Принципала и подгону подвижного состава (в том числе НДС) составляет 2,5% от суммы возмещаемых Принципалом Агенту расходов (в том числе НДС), понесенных Агентом в соответствующем календарном месяце.

В соответствии с пунктом 4.5 договора стоимость услуг по предоставлению вагонов для перевозки грузов определяется путем увеличения на один процент существующих ставок за аренду вагонов ОАО «РЖД» по роду подвижного состава за один вагон в сутки и автоматически изменяется от даты изменения ставок ОАО «РЖД».

Пунктом 4.6 агентского договора определено, что расчеты между Агентом и Принципалом по возмещению расходов Агента (пункт 4.2 договора) производятся отдельными платежными поручениями на условиях предварительной оплаты в размере 100 процентов на основании выставленных Агентом счетов.

Согласно пункту 4.7 договора расчеты между Агентом и Принципалом по оплате вознаграждения Агента (п. 4.4 договора) и окончательные расчеты производятся отдельными платежными поручениями в течение 5-ти банковских дней после подписания сторонами отчета Агента об исполнении агентского поручения и акта о выполнении услуг.

Расчеты между Агентом за услуги по предоставлению вагонов для перевозки грузов производятся отдельными платежными поручениями на условиях предварительной оплаты за семь календарных дней до даты погрузки на основании выставленных Агентом счетов (пункт 4.8 договора).

В соответствии с пунктом 1 дополнительного соглашения от 01.02.2007г. № 10 к агентскому договору от 22.03.2005г. № Ф71 Агент обязуется от своего имени, но за счет Принципала совершать по поручению Принципала юридические и иные действия, связанные с организацией перевозки муки фосфоритной - код груза 435018 со ст. Воскресенск Московской ж.д. назначением на ст. Центролит Белорусской ж.д.

В 2007 году реализация апатитового концентрата и муки фосфоритной, осуществлялись по следующим договорам.

1). ОАО «Апатит» (Продавец) в лице ООО «ФосАгро-Маркетинг», действующего на основании агентского договора от 01.07.2006г. № 1/ФАМ/ОАО/06-02-178 (т. 8 л.д. 2 - 6) заключило с ОАО «Гомельский химический завод» (Покупатель) договор от 05.12.2006г. № 1/ОАО/ГХЗ/06-25-266 на поставку апатитового концентрата на экспорт в Республику Беларусь (т. 8 л.д. 7 - 13).

В соответствии с пунктом 1.2 договора от 05.12.2006г. №1/ОАО/ГХЗ/06-25-266 Продавец обязуется поставить на условиях СРТ станция Центролит Белорусской железной дороги 392 000 тонн +1-2% в опционе Продавца метрических тонн Концентрата, а Покупатель обязуется оплатить и принять вышеуказанное количество Концентрата.

В рамках данного договора в 2007г. была осуществлена поставка апатитового концентрата на экспорт в Республику Беларусь в количестве 334 341,50 тонн, что подтверждается заявлениями о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, и железнодорожными накладными.

В рамках агентского договора от 22.03.2005г. № Ф71 за период с января 2007 года по декабрь 2007 года ООО «ФосАгро-Транс» в адрес ОАО «Апатит» были выставлены счета-фактуры за перевозку апатитового концентрата в количестве 334341,50 тонн по железным дорогам до ст. Центролит Белорусской ЖД по договору от 05.12.2006г. №1/ОАО/ГХЗ/06-25-266 с ОАО «Гомельский химический завод», всего на сумму 144 883 030,22 руб., в том числе НДС 22 100 801,22 руб.

По данным счетам-фактурам в отношении предъявленных ООО «ФосАгро-Транс» в адрес ОАО «Апатит» к возмещению расходов по перевозке апатитового концентрата применена ставка налога на добавленную стоимость в размере 18 процентов.

ООО «ФосАгро-Транс» были представлены отчеты в части исполнения обязанностей по агентскому договору от 22.03.2005г. № Ф71 за период с 01.12.2007г. по 31.12.2007г., из которых следует, что в 2007 году Агентом по поручениям Принципала на основании заявок организовывалась перевозка апатитового концентрата по железным дорогам до станции назначения Центролит Белорусской Ж.Д.

Факт осуществления Агентом (ООО «ФосАгро-Транс») расходов по перевозке апатитового концентрата и факт признания данных расходов Принципалом (ОАО «Апатит») подтверждены отчетами Агента об исполнении агентского поручения. В соответствии с указанными отчетами об исполнении агентского поручения по агентскому договору от 22.03.2005г. №Ф71, ООО «ФосАгро-Транс» (Агент) по поручениям ОАО «Апатит» (Принципал) по договору от 05.12.2006г. № 1/ОАО/ГХЗ/06-25-266 с ОАО «Гомельский химический завод» организована перевозка апатитового концентрата железнодорожным транспортом до станции назначения - Центролит Белорусской ЖД, стоимость которой составила 144 883 030,22 руб., в том числе НДС (18%) - 22 100 801,22 руб.

В рамках указанного агентского договора от 22.03.2005г. № Ф71 за период с января 2007 года по декабрь 2007 года ООО «ФосАгро-Транс» в адрес ОАО «Апатит» были выставлены счета-фактуры за вознаграждение по организации перевозок апатитового концентрата по железным дорогам до станции назначения - Центролит Белорусской ЖД по договору от 05.12.2006г. №1/ОАО/ГХЗ/06-25-266 с ОАО «Гомельский химический завод» всего на сумму 3 622 075,75 руб., в том числе НДС 552 520,04 руб.

ООО «ФосАгро-Транс» были представлены отчеты в части исполнения обязанностей по агентскому договору от 22.03.2005г. № Ф71 за период с 01.12.2007г. по 31.12.2007г.

Из указанных отчетов следует, что в 2007 году Агентом по поручениям Принципала на основании заявок организовывалась перевозка апатитового концентрата по железным дорогам до станции назначения Центролит Белорусской Ж.Д.

В отношении оказанных ООО «ФосАгро-Транс» агентских услуг применена ставка налога на добавленную стоимость в размере 18 процентов.

Факт оказания услуг Агентом (ООО «ФосАгро-Транс») и факт признания таких услуг Принципалом (ОАО «Апатит») подтверждены отчетами Агента об исполнении агентского поручения. В соответствии с указанными отчетами об исполнении агентского поручения по агентскому договору от 22.03.2005г. ООО «ФосАгро-Транс» (Агентом) по поручениям ОАО «Апатит» (Принципала) по договору от 05.12.2006г. № 1/ОАО/ГХЗ/06-25-266 с ОАО «Гомельский химический завод» на основании заявок организована перевозка апатитового концентрата железнодорожным транспортом до станции назначения Центролит Белорусской ЖД. Вознаграждение агента составило - 3 622 075,75 руб., в том числе НДС (18%) - 552 520,04 руб.

2). ОАО «Апатит» (Продавец) и ОАО «Гомельский химический завод» (Покупатель) 15.01.2007г. заключили договор №1/ОАО/ГХЗ/06-25-289 на поставку муки фосфоритной (далее - товар). Производитель товара - ОАО «Воскресенские минеральные удобрения».

В соответствии с подпунктом 1.2 пункта 1 данного договора Продавец обязуется поставить на условиях СРТ станция Центролит Белорусской железной дороги в период с 15 января 2007 года по 31 декабря 2007 года 40 000 метрических тонн товара, а Покупатель обязуется принять и оплатить вышеуказанное количество товара.

В рамках данного договора была осуществлена поставка 25 534 тонн муки фосфоритной на экспорт в Республику Беларусь, что подтверждается заявлениями о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, железнодорожными накладными.

В рамках агентского договора за период с февраля 2007 года по сентябрь 2007 года ООО «ФосАгро-Транс» в адрес ОАО «Апатит» были выставлены счета-фактуры за перевозку муки фосфоритной в количестве 25534 тонн по железным дорогам до станции назначения - Центролит Белорусской ЖД по договору от 15.01.2007г. №1/ОАО/ГХЗ/06-25-289,заключенному с ОАО «Гомельский химический завод» всего на сумму 6 292 311,06 руб., в том числе - НДС 959 844,06руб.

ООО «ФосАгро-Транс» были представлены отчеты в части исполнения обязанностей по агентскому договору от 22.03.2005г. № Ф71 за 2007 год, из которых следует, что Агентом по поручениям Принципала на основании заявок организована перевозка муки фосфоритной по железным дорогам до станции назначения Центролит Белорусской Ж.Д.

По данным счетам-фактурам в отношении предъявленных ООО «ФосАгро-Транс» в адрес ОАО «Апатит» к возмещению расходов по перевозке муки фосфоритной применена ставка налога на добавленную стоимость в размере 18 процентов.

Факт осуществления Агентом (ООО «ФосАгро-Транс») расходов по перевозке муки фосфоритной и факт признания данных расходов Принципалом (ОАО «Апатит») подтверждены отчетами Агента об исполнении агентского поручения, в соответствии с которыми ООО «ФосАгро-Транс» (Агентом) по поручениям ОАО «Апатит» (Принципала) по договору от 15.01.2007г. №1/ОАО/ГХЗ/06-25-289 с ОАО «Гомельский химический завод» организована перевозка муки фосфоритной железнодорожным транспортом до станции назначения Центролит Белорусской ЖД на сумму 6 292 311,06 руб., в том числе НДС (18%) - 959 844,06 руб.

В рамках агентского договора от 22.03.2005г. № Ф71 за период с февраля 2007 года по сентябрь 2007 года ООО «ФосАгро-Транс» в адрес ОАО «Апатит» были выставлены счета-фактуры за вознаграждение по организации перевозок муки фосфоритной по железным дорогам до станции назначения - Центролит Белорусской ЖД по договору от 15.01.2007 № 1/ОАО/ГХЗ/06-25-289 с ОАО «Гомельский химический завод» всего на сумму 157 307,79 руб., в том числе - НДС 23 996,11 руб.

Кроме того, ООО «ФосАгро-Транс» были представлены отчеты об исполнении обязанностей по агентскому договору от 22.03.2005г. № Ф71 за 2007 год, из которых следует, что за 2007 год агентом по поручениям принципала на основании заявок организована перевозка муки фосфоритной по железным дорогам до станции назначения Центролит Белорусской Ж.Д.

По данным счетам-фактурам в отношении оказанных ООО «ФосАгро-Транс» агентских услуг применена ставка налога на добавленную стоимость в размере 18 процентов.

Факт оказания услуг Агентом (ООО «ФосАгро-Транс») и факт признания таких услуг Принципалом (ОАО «Апатит») подтверждены отчетами Агента об исполнении агентского поручения по агентскому договору от 22.03.2005г. № Ф71 ООО «ФосАгро-Транс» (Агентом) по поручениям ОАО «Апатит» (Принципала) по договору от 15.01.2007г. № 1/ОАО/ГХЗ/06-25-289 с ОАО «Гомельский химический завод» на основании заявок организована перевозка муки фосфоритной железнодорожным транспортом до станции назначения - Центролит Белорусской ЖД. Вознаграждение агента составило - 157 307,09 руб., в том числе НДС (18%) - 23 996,11руб.

В рамках агентского договора от 22.03.2005г. № Ф71 за период с января 2007 года по декабрь 2007 года ООО «ФосАгро-Транс» в адрес ОАО «Апатит» были выставлены счета-фактуры за услуги по предоставлению вагонов для перевозки грузов по договорам с ОАО «Гомельский химический завод» от 05.12.2006г. № 1/ОАО/ГХЗ/06-25-266 и от 15.01.2007г. № 1/ОАО/ГХЗ/06-25-289 и составлялись акты о выполнении услуг.

Факт оказания данных услуг по представлению в аренду вагонов, и факт признания таких услуг Принципалом (ОАО «Апатит») подтверждены актами о выполнении услуг к агентскому договору от 22.03.2005г. № Ф71, в соответствии с которыми ООО «ФосАгро-Транс» (Агент) оказал ОАО «Апатит» (Принципалу) на основании заявок услуги, связанные с предоставлением в пользование арендованных агентом и собственных вагонов.

Стоимость услуг по предоставлению в пользование вагонов Агента под перевозку апатитового концентрата и муки фосфоритной, реализуемых в Республику Беларусь согласно счетам-фактурам, актам о выполнении услуг к агентскому договору и приложений к ним, составила 15 304 083 руб., в том числе НДС - 2 334 521 руб.

3). ОАО «Апатит» (Принципал) и ООО «ФосАгро-Маркетинг» (Агент) 01.07.2006г. заключили агентский договор № 1/ФАМ/ОАО/06-02-178 (т. 8 л.д. 1 - 6).

Согласно пункту 1 данного договора Агент обязуется по поручению (поручениям) Принципала совершать в течение срока действия настоящего договора от имени и за счет Принципала юридические и иные действия, направленные на обеспечение реализации апатитового и нефелинового концентратов, принадлежащих Принципалу.

В соответствии с подпунктом 2.1 пункта 2 договора в отношении товара, указанного в поручении Принципала, Агент обязуется выполнять следующие действия: подготовка проектов договоров на реализацию товара; подписание от имени Принципала договоров поставки товара; осуществление контроля за исполнением заключенных Принципалом договоров поставки товара; участие от имени Принципала в переговорах по вопросам реализации товара; согласование с третьими лицами всех существенных условий договоров постами товара; подготовка, подписание и отправление от имени Принципала оферт на заключение и/или изменение договоров купли-продажи товара; рассмотрение оферт на заключение и/или изменение договоров купли-продажи товара, направленных Принципалу третьими лицами, подготовка замечаний, предложений и/или протоколов разногласий к этим офертам; рассмотрение протоколов разногласий направленных Принципалу третьими лицами, подготовка, подписание и направление от имени Принципала протоколов урегулирования разногласий; ведение от имени Принципала переписки по вопросам исполнения заключенных им договоров купли-продажи товара; рассмотрение ежемесячных заявок потребителей на отгрузку им товара, подготовка, подписание и направление от имени Принципала ответов на заявки потребителей; предоставление Принципалу информации (актов-сверок) по остаткам отгруженного, но нереализованного Принципалом товара, находящегося на складах в портах; участие от имени Принципала в инвентаризации товара, находящегося на складах в портах; подготовка копий, договоров и других документов, а также информации при проверках Принципала налоговыми органами и др. фискальными органами; оформление и подача заявок на перевозку товара железнодорожным транспортом в филиалы ОАО «РЖД», в соответствии с утвержденными месячными планами и поступающими заявками от подразделений Принципала, дополнений и изменений к заявкам; решение вопросов с транспортными организациями по количеству, роду и принадлежности подвижного состава на объем перевозимого товара на месяц и ежесуточно; учет отгрузки товара Принципала; обработка данных, получаемых со станций погрузки, и ввод информации в ИВЦ; составление ежесуточных и месячных отчетов по количеству отгруженного товара; подготовка, заполнение и оформление надлежащим образом комплектов отгрузочных документов, необходимых для осуществления перевозки товара на экспорт; предоставление по запросу Принципала информации, касающейся реализации его товара; осуществление иных действий по подготовке и осуществлению отгрузок, а также по документальному оформлению перевозки, перевалки, реализации товара.

Согласно пункту 2.2 договора наименование и иные характеристики товара, в отношении которого Агент осуществляет действия, указываются в поручениях Принципала. В поручении Принципала указываются действия, на совершение которых уполномочивается Агент в отношении указанного в поручении товара. При этом Количество действий, указанных в поручении, может быть меньше по сравнению с пунктом 2.1. настоящего Договора. Поручение подписывается Принципалом и скрепляется его печатью. Агент вправе в течение 10 рабочих дней после получения поручения уведомить Принципала о невозможности исполнить все или часть поручения.

Подпунктом 3.1 пункта З договора определено, что за оказываемые услуги Принципал ежемесячно уплачивает Агенту вознаграждение.

Размер вознаграждения, согласно подпункту 2 пункта 3 договора, за каждый календарный месяц устанавливается сторонами в размере 500 000 руб. без учета НДС и может быть изменен по соглашению Сторон в зависимости от количества, содержания и трудоемкости совершенных Агентом действий. Размер ежемесячного вознаграждения не может превышать 0,8% выручки, поступившей Принципалу в этот месяц от реализации товара по договорам, заключенным Агентом от имени Принципала.

В соответствии с подпунктом 3.3 пункта З договора основанием для расчетов по настоящему договору являются счета-фактуры, выставляемые агентом не позднее 5 дней с даты подписания акта выполненных работ. Акт выполненных работ за месяц подписывается не позднее 10-го числа месяца, следующего за отчетным.

В рамках указанного агентского договора ОАО «Апатит» (Продавец) в лице ООО «ФосАгро-Маркетинг» был заключен договор от 05.12.2006г. № 1/ОАО/ГХЗ/06-25-266 с ОАО «Гомельский химический завод» (Покупатель) на поставку апатитового концентрата на экспорт в Республику Беларусь, который действовал в проверяемом периоде.

Согласно подпункту 1.1. пункта 1 данного договора, предметом договора является поставка апатитового концентрата, вырабатываемого ОАО «Апатит».

В соответствии с подпунктом 1.2 пункта 1 договора Продавец обязуется поставить на условиях СРТ станция Центролит Белорусской железной дороги 392 000 +/- 20% в опционе Продавца метрических тонн Концентрата, а Покупатель обязуется оплатить и принять вышеуказанное количество Концентрата.

Цена поставляемого по договору Концентрата определена в подпункте 3.1 пункта 3 договора и установлена в размере 97,90 долларов США за одну метрическую тонну (ставка НДС 0 %) на условиях СРТ станция Центролит Белорусской железной дороги на дату поставки.

В соответствии с подпунктом 3.4 пункта З договора Покупатель, не ранее чем за 15 дней до предполагаемой даты отгрузки, обеспечивает предварительную оплату каждой подлежащей отгрузке партии концентрата на основании выставленного Продавцом счета.

Окончательные расчеты осуществляются в течение 5 банковских дней по счетам-фактурам, выставленным Продавцом Покупателю в течение 2 дней с даты поставки. В счете-фактуре должны быть выделены ставка и сумма НДС (НДС 0%).

На основании данного договора в 2007 году был реализован на экспорт апатитовый концентрат в количестве 291380,40 тонн на сумму 28 526 141,23 долл. США, что в рублевом эквиваленте составляет 739 423 959,04 руб.

В рамках агентского договора от 01.07.2006г. №01/ФАМ/ОАО/06-02-178 за период с января 2007 года по сентябрь 2007 года ООО «ФосАгро-Маркетинг» в адрес ОАО «Апатит» были выставлены счета-фактуры на общую сумму 5 310 000 руб., в том числе НДС 810 000 руб.

Факт оказания услуг Агентом (ООО «ФосАгро-Маркетинг») и факт признания таких услуг Принципалом (ОАО «Апатит») подтверждены актами оказанных услуг.

В отношении оказанных ООО «ФосАгро-Маркетинг» агентских услуг, согласно счетам-фактурам, применена ставка налога на добавленную стоимость в размере 18 процентов.

4. ОАО «Апатит» (Принципал) и ООО «Ойл Корпорейшн» (Агент) 05.12.2006г. был заключен договор от № 1/ОАО/ОК/06-25-309 (т. 8 л.д. 44 - 47, 49).

Согласно пункту 1 данного договора Агент обязуется по поручению Принципала совершить сделку по реализации принадлежащего Принципалу апатитового концентрата ГОСТ-22275-90, в количестве 3900 тонн +/- 5% (один отправительский маршрут) по цене не ниже 1850 руб. за тонну или 69,8 долларов США (в случае продажи концентрата на экспорт).

Пунктом 4 договора определено, что, договор поставки должен быть заключен Агентом до 20.01.2007г. Заключенный договор поставки должен предусматривать отгрузку Концентрата в срок до 31.01.2007г. (Договор поставки от 27.12.2006г. № MFB/001/00001537).

Согласно пункту 7 договора Агент в срок до 15 февраля 2007 года должен предоставить Принципалу отчет Агента.

В соответствии с пунктом 14 договора Агент вправе требовать возмещения ему расходов, связанных с выполнением Договора.

Согласно пункту 18 договора Принципал обязуется за свой счет выполнить все необходимые таможенные формальности, необходимые для вывоза Товара с территории России, либо если такие формальности выполнил Агент, возместить Агенту все понесенные им в этой связи расходы.

В соответствии с пунктом 19 договора вознаграждение за выполнение Договора устанавливается в размере 0,5 % от суммы выручки, поступившей Принципалу от Агента при исполнении Договора. Вознаграждение выплачивается в рублях РФ. Сумма вознаграждения не включает в себя НДС.

В рамках данного агентского договора ООО «Ойл Корпорейшн» (Продавец, Поставщик) заключило договор поставки (биржевой контракт) от 27.12.2006г. № MFB/001/00001537 с ОАО «Гомельский химический завод» (Покупатель).

Согласно пункту 1.1. данного договора, он заключен Сторонами в ходе биржевых торгов в Секции Товарного рынка Московской фондовой биржи, состоявшихся 27.12.2006г.

В соответствии с пунктом 1.2 данного договора Поставщик обязуется передать в собственность Покупателя, а Покупатель обязуется принять и оплатить на условиях и в порядке, определенных настоящим договором, апатитовый концентрат в объеме 3900тонн по цене 2 200 руб. за 1 тонну на сумму 8 580 000 руб.

Согласно Дополнительному соглашению от 10.01.2007г. к указанному договору, пункт 1.2. раздела 1 Договора необходимо изложить в следующей редакции: «Поставщик обязуется передать в собственность Покупателя, а Покупатель обязуется принять и оплатить на условиях и в порядке, определенных настоящим договором, апатитовый концентрат в объеме 3900 тонн по цене 107,90 долларов США за 1 тонну на сумму 420 810 долларов США».

Согласно Дополнительному соглашению от 28.01.2007г. к указанному договору, пункт 1.2. раздела 1 Договора необходимо изложить в следующей редакции: «Поставщик обязуется передать в собственность Покупателя, а Покупатель обязуется принять и оплатить на условиях и в порядке, определенных настоящим договором, апатитовый концентрат в объеме 3977,45 тонн по цене 107,90 долларов США за 1 тонну на сумму 429 166, 86 долларов США».

Указанный договор был исполнен, что подтверждается представленными Обществом документами.

Согласно железнодорожным накладным от 29.01.2007г. № Э576507 было отгружено 1744,35 тонн (26 вагонов), от 29.01.2007г. № Э576508 - отгружено 2167,40 тонн (32 вагона), от 30.01.2007г. № Э576506 - отгружено 65,70 тонн (1 вагон) в адрес получателя ОАО «Гомельский химический завод». Отделом технического контроля составлен аналитический паспорт от 31.01.2007г. № 823 о соответствии апатитового концентрата АЦ аттестату РОСС RU.0001.511668 на данное количество (59 вагонов).

Из указанных документов установлено, что ООО «Ойл-Корпорейшн» в соответствии с агентским договором от 05.12.2006г. № 1/ОАО/ОК/06-25-309 за вознаграждение в январе 2007 года реализовало в адрес ОАО «Гомельский химический завод» 3977,45 тонн апатитового концентрата на сумму 429 166,86 долларов США (11 404 980,30 руб.).

Кроме того, в рамках агентского договора ООО «Ойл-Корпорейшн» заключило с ООО «ФосАгро-Транс» договор от 22.01.2007г. № Ф213 на перевозку апатитового концентрата.

В рамках договора от 22.01.2007г. № Ф213 ООО «ФосАгро-Транс» в адрес ООО «Ойл-Корпорейшн» были выставлены следующие счета-фактуры: от 31.01.2007г. № 108 на сумму 25 030,03 руб., в том числе НДС 3 818,14 руб., на вознаграждение агента за ТЭУ по организации перевозки (отчет № ОЙЛ/01/103/1 от 31.01.2007г.); от 05.02.2007г. № 142 на сумму 2 164 137,70 руб., в том числе НДС 330 122,70 руб., на возмещаемые расходы по перевозке апатитового концентрата на территории Белоруссии, ст. Завережье (отчет № ОЙЛ/02/103/1-Р от 05.02.2007г.); от 05.02.2007г. № 141 на сумму 54 103,44 руб., в том числе НДС в сумме 8253,07 руб., на вознаграждение
агента за ТЭУ по организации перевозки (отчет № ОЙЛ/02/103/1-Р от 05.02.2007г.).

Также Обществом были представлены отчеты Агента по агентскому договору от 05.12.2006г. № 1/ОАО/ОК/06-25-309 за январь, февраль 2007 года в части возмещаемых расходов (т. 8 л.д. 79, 84); отчет агента от 31.01.2007г. № ОЙЛ/01/103/1 об исполнении агентского поручения (т. 8 л.д. 81 - 82, 76 - 78), согласно которым за период с 01.01.2007г. по 31.01.2007г. Агентом по поручению Принципала на основании заявок организована перевозка апатитового концентрата железными дорогами. Согласно отчету, затраты, произведенные Агентом и подлежащие возмещению Принципалом, составили 848 475,47 руб. Вознаграждение Агента составило 25 030,03 руб. Стороны согласились, что данный Отчет является Документом, подтверждающим факт оказания услуг Агентом, Принципал не имеет претензий к качеству услуг, оказанных Агентом.

Согласно отчету агента от 05.02.2007г. № ОЙЛ/02/103/1-Р об исполнении агентского поручения за период с 29.01.2007г. по 05.02.2007г., Агентом по поручениям Принципала на основании заявок организована перевозка апатитового концентрата железными дорогами по Российской территории. Затраты, произведенные Агентом и подлежащие возмещению Принципалом, составили 2 164 137,70 руб. Вознаграждение Агента составило 54 103,44 руб.

Таким образом, факт оказания услуг исполнителем (ООО «ФосАгро-Транс») и факт признания таких услуг заказчиком (ООО «Ойл Корпорейшн»), а также уплата вознаграждения Агента подтверждены актами оказанных услуг.

ООО «Ойл Корпорейшн» в рамках агентского договора от 05.12.2006г. №1/ОАО/ОК/06-25-309 перевыставило данные счета-фактуры в адрес ОАО «Апатит» (т. 8 л.д. 85 - 88).

Согласно счетам-фактурам, ООО «ФосАгро-Транс» в отношении услуг по перевозке апатитового концентрата и вознаграждения за ТЭУ по организации перевозок применило ставку налога на добавленную стоимость в размере 18 процентов и, соответственно, ООО «Ойл Корпорейшн», перевыставляя счета-фактуры в адрес ОАО «Апатит», в отношении данных услуг также указало ставку 18 %, как и в отношении услуг за агентское вознаграждение - тоже 18 %.

Налоговый орган, указывая на необоснованность применения ставки НДС в размере 18%, ссылался на статьи 7, 168, 169, пункт 2 статьи 171, подпункты 1, 2 и 9 пункта 1 статьи 164, НК РФ, международные соглашения, заключенные между Российской Федерацией и Республикой Беларусь с соответствующими Протоколами в части взимания косвенных налогов при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, отмечая при этом, что поскольку Протокол между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг от 23.03.2007г. на момент оказания Обществом услуг не вступил в силу, то подлежат применению нормы Налогового кодекса.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что услуги по перевозке, услуги по предоставлению вагонов для перевозки, услуги по организации перевозки и подгону подвижного состава для перевозки оказывались в отношении товара, реализуемого на экспорт в Республику Беларусь.

Следовательно, применение ставки 18 процентов к услугам по перевозке, услугам по предоставлению вагонов для перевозки, услугам по организации перевозки и подгону подвижного состава для перевозки, оказанных в отношении груза (апатитового концентрата и муки фосфоритной), экспортируемого Обществом в Республику Беларусь, не соответствует налоговому законодательству.

Поскольку в рассматриваемом случае на момент оказания услуг, связанных с реализацией товаров с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь (январь - декабрь 2007 года), Протокол между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг от 23.03.2007г. не вступил в силу, то подлежат применению нормы Налогового кодекса, а именно подпункт 2 пункта 1 и подпункт 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

При перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь порядок взимания косвенных налогов при экспорте товаров осуществляется в соответствии с Положением о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, которое является неотъемлемой частью Соглашения между Правительством Российской Федерации и правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг от 15.09.2004г. (далее - Соглашение).

Согласно статье 7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации, содержащем положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные налоговым кодексом Российской Федерации и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Статьей 5 Соглашения от 15.09.2004г. определено, что порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг оформляется отдельным протоколом, до вступления в силу которого, действуют нормы национальных законодательств государств Сторон.

В соответствии со статьей 7 Протокола между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг от 23.03.2007г., данный Протокол вступает в силу первого числа месяца, следующего за месяцем получения по дипломатическим каналам последнего письменного уведомления о выполнении Сторонами внутригосударственных процедур, необходимых для вступления настоящего Протокола в силу, и применяется в отношении работ, услуг, выполненных, оказанных после вступления настоящего Протокола в силу. Российская Федерация ратифицировала данное Соглашение Федеральным законом от 01.04.2008г. № 34-Ф3, Протокол вступил в силу с 01.05.2008г.

Между тем, для применения ставки НДС в размере 0%, необходимо соблюдение определенных условий, установленных нормами главы 21 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ обложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ обложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Положение настоящего подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ обложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации выполняемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и вывозу с таможенной территории Российской Федерации продуктов переработки на таможенной территории Российской Федерации, а также связанных с такой перевозкой или транспортировкой работ (услуг), в том числе работ (услуг) по организации перевозок, сопровождению, погрузке, перегрузке.

Из содержания данных норм следует, следует, что для применения ставки НДС в размере 0 процентов при оказании услуг по перевозке товара, и иных услуг, непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, законодатель связывает с наступлением факта помещения товара под таможенный режим экспорта.

При этом в соответствии с часть 3 статьи 157 Таможенного кодекса РФ днем помещения товаров под таможенный режим экспорта считается день выпуска товаров там ожженным органом.

Таким образом, в силу прямого указания закона операции, предусмотренные подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ, подлежат обложения НДС по ставке 0% лишь при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций, либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

То есть, по смыслу названных норм Налогового кодекса Российской Федерации, применение налоговой ставки 0% по НДС по указанным операциям поставлено в зависимость от характера выполняемых работ (оказываемых услуг).

Между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь с целью развития экономических отношений и формирования единого таможенного режима было заключено Соглашение о Таможенном союзе между Российской Федерацией и Республикой Беларусь от 06.01.1995г.

В соответствии с пунктом 2 статьи 6 данного Соглашения стороны отменили таможенный контроль на общей границе при безусловном обеспечении надежного таможенного контроля на своих внешних границах, что предусматривает отмену проставления отметки «Товар вывезен» в момент пересечения товаром государства - участника Таможенного союза.

Подтверждение фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации, вывозимых через границу с государством - участником Таможенного союза, определяется Порядком действий должностных лиц таможенных органов при подтверждении фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации (ввоза на таможенную территорию Российской Федерации), утвержденного приказом Федеральной таможенной службы от 18.12.2006г. № 1327. в соответствии с которым уполномоченным лицом внутренней таможни на оборотной стороне первого листа таможенной декларации либо товаросопроводительного документа проставляется отметка «Товар вывезен» с указанием даты фактического вывоза товара, а в подтверждение фактического вывоза товара представляются документы, свидетельствующие о поступлении валютной выручки на счет заявителя, товаросопроводительные документы с отметками таможенных органов зарубежных стран.

Учитывая, что таможенный контроль на границе с Белоруссией отменен, таможенное оформление товаров, вывезенных с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь, не производится (за исключением товаров, не происходящих с территории Российской Федерации), услуги по транспортировке по территории Российской Федерации товаров, вывозимых на территорию Республики Беларусь, подлежат обложению НДС по налоговой ставке 0 процентов лишь при наличии ГТД, подтверждающей помещение товара под таможенный режим экспорта.

Таким образом, указанные отметки на товаросопроводительных документах не свидетельствуют о помещении товара под таможенный режим экспорта, процедура которого определена Таможенным кодексом РФ, а подтверждают лишь фактический вывоз товара с территории Российской Федерации в государство - участник таможенного союза.

Поскольку нормы подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ непосредственно связаны с исполнением условий подпункта 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, а именно, помещения товаров под таможенный режим экспорта на момент совершения операций, либо осуществление операций в отношении экспортных товаров, суд находит обоснованным применение ставки НДС в размере 18%.

При таких обстоятельствах изложенные ответчиком доводы судом не принимаются.

Учитывая, что вывезенные с территории России на территорию Белоруссии российские товары не были помещены под таможенный режим экспорта, и не могут быть отнесены к товарам, в отношении которых для целей исчисления налога на добавленную стоимость применяются нормы подпунктов 2 и 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ, следовательно, услуги по перевозке (транспортировке) российских товаров из России на территорию Белоруссии на основании пункта З статьи 164 НК РФ облагаются по ставке 18%.

Указанная правовая позиция изложена в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного СУДА Российской Федерации от 06.11.2007г. № 1375/07, 10159/07, №10160/07, 10246/07, 10249/07.

Доказательств, свидетельствующих о помещении товаров под таможенный режим экспорта, налоговым органом не представлено. Фактов неуплаты НДС налоговым органом не установлено.

Требования заявителя по данному эпизоду подлежат удовлетворению.

7. Обществом оспаривается решение Инспекции в части доначисления НДПИ по эпизоду, связанному с занижением косвенных расходов, относящихся к добытым полезным ископаемым, на сумму командировок в размере 1 965 610 руб. Заявитель указывает, что Инспекцией сделан необоснованный вывод о нарушении Обществом пункта 4 статьи 340 НК РФ.

Со ссылкой на положения части 2 статьи 313 НК РФ и учетную политику Общества на 2007-2008г.г., заявитель указал, что выводы Инспекции о том, что командировочные расходы рудничного персонала распределяться не должны, а должны в полной сумме включаться в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого независимо от применяемого налогоплательщиком порядка признания расходов, противоречат положениям Налогового кодекса РФ и локальным нормативным актам ОАО «Апатит».

Суд находит обоснованной позицию заявителя.

Как следует из оспариваемого решения, Инспекция в ходе проверки пришла к выводу о том, что ОАО «Апатит» при определении налоговой базы не отразило в составе косвенных расходов, относящихся к добытым полезным ископаемым (строка 060 раздела 3.2.1 Декларации по НДПИ за 2007 год) расходы на командировки в размере 930 181 руб.

Согласно бухгалтерской справке «Косвенные расходы, связанные с добычей полезных ископаемых» к декларации по НДПИ в строку 070 раздела 3.2.1 декларации по НДПИ включены расходы на командировки за 2007 год в размере 11 384 515,37 руб., за 2008 год - в размере 13 520 235,59 руб. в том числе расходы на командировки работников ОАО «Апатит» непосредственно работающих на Кировском, Центральном, Восточном и Расвумчоррском рудниках, в размере 930 181 руб. за 2007 год, и в размере 1 035 429 руб. за 2008 год.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 4 статьи 340 НК РФ при определении расчетной стоимости добытых полезных ископаемых учитываются прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 НК РФ.

Согласно продпункту 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам относятся расходы на командировки, в частности, на проезд работника к месту командировки и обратно, наем жилого помещения, суточные и так далее.

Инспекция указала в решении, что в соответствии с авансовыми отчетами, сотрудники рудников направлялись в командировки либо для решения вопросов в отношении рудников, либо для участия в семинарах или для прохождения обучения.

Согласно представленным ОАО «Апатит» авансовым отчетам, по балансовому счету № 26 отражены командировочные расходы работников рудников «Центрального», «Восточного», «Кировского», «Расвумчоррского», относящиеся к добытым полезным ископаемым, в том числе расходы на командировку начальника участка Восточного рудника Малыхина Е.И. в ОАО «Гипроруда» (Санкт-Петербург) для решения вопросов проектирования водоотлива Коашвинского карьера; главного механика Объединенного Кировского рудника Германа А.Г. в ОАО «Гипроруда» (Санкт-Петербург) для участия в техническом совете по вопросам проектирования главной вентиляторной установки ЗВС объединенного Кировского рудника и согласования вопросов проектирования грузоподъемных механизмов ЮВС-3 и башенного копра ГС-2 ОКР; заместителя главного механика Центрального рудника Пипчака B.C. в ОАО «Рудгормаш» (Воронеж) для согласования технического задания на изготовление бурового станка СБШ-250МНА с возможностью бурения малым диаметром; заместителя начальника Центрального рудника по транспорту Дзюина Н.А. в ООО «Турбоком» (Санкт-Петербург) для проработки технических и организационных вопросов ремонта турбокомпрессоров автотракторной техники; начальника геофизического отряда Восточного рудника Скворцова Э.М. в ООО «ЦНТЭ» (Санкт-Петербург) для прохождения комиссионной проверки знаний по радиационной безопасности, и так далее.

Инспекция указала, что перечисленные командировочные расходы работников Кировского, Центрального, Восточного и Расвумчоррского рудников ОАО «Апатит» являются косвенными расходами, относящимися к добыче полезных ископаемых и, следовательно, они должны быть исключены из строки 070 «косвенные расходы, связанные с добычей полезу их ископаемых» и включены в строку 060 «косвенные расходы, относящиеся к добыче полезных ископаемых» раздела 3.2.1 декларации по НДПИ за 2008 года. При заполнении декларации по НДПИ по строке 060 «косвенные расходы, относящиеся к добыче полезных ископаемых» раздела 3.2.1 декларации по НДПИ, то есть, рудничных расходов, налогоплательщиком сумма командировочных расходов не отражалась. В связи с чем, в ходе выездной налоговой проверки было сделано перераспределение данных расходов.

По эпизоду занижения НДПИ в связи с занижением косвенных расходов, относящихся к добытым полезным ископаемым, на расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки доводы ОАО «Апатит» в части расходов на НИОКР были удовлетворены Управлением Федеральной налоговой службы по Мурманской области при рассмотрении апелляционной жалобы по Решению о привлечении к налоговой ответственности от 01.04.2011г., вынесенному Межрайонной Инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области.

Между тем, по делу установлено, что бухгалтерский учет производственных затрат в ОАО «Апатит» организован отдельно по каждому цеху с учетом Планов счетов и требований отраслевых инструкций.

Общехозяйственные расходы учитываются налогоплательщиком на балансовом счете 26 за исключением расходов, связанных с приобретением основных средств и товарно-материальных ценностей, а также затрат на командировки работников обслуживающих хозяйств и производств.

Для целей налогообложения расходы сверх норм, установленных в законодательном порядке, в расчете налога не участвуют.

Согласно положениям главы 25 НК РФ, командировочные расходы относятся к косвенным расходам, которые в зависимости от применяемого налогоплательщиком порядка учета расходов, могут быть как связанными с добычей (то есть, распределяться), так и относящимися к добыче (то есть, включаться в расходы для расчета НДПИ в полной сумме).

В соответствии с нормами главы 26 НК РФ, Обществом при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитывались расходы в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ, и в соответствии с принятой на предприятии учетной политикой, а именно: прямые и косвенные рудничные затраты учитывались в полном объеме, косвенные общехозяйственные затраты - в доле, пропорционально прямым расходам, относящимся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов.

В налоговой декларации по НДПИ по строке 060 отражалась сумма косвенных расходов (рудничных), произведенных в течение налогового периода и относящихся к добытым полезным ископаемым; по строке 070 - указывалась сумма косвенных расходов (общехозяйственных), связанных с добычей полезных ископаемых, подлежащая распределению между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность.

Таким образом, суд находит необоснованными выводы налогового органа о том, что командировочные расходы рудничного персонала распределяться не должны, а должны в полной сумме включаться в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого, независимо от применяемого налогоплательщиком порядка признания расходов.

Поскольку данный вывод противоречат положениям Налогового кодекса РФ и локальным нормативным актам ОАО «Апатит», перераспределение Инспекцией расходов и доначисление НДПИ является необоснованным.

Требования заявителя по данному эпизоду подлежат удовлетворению.

8. Обществом оспаривается доначисление транспортного налога по вертолету МИ-8-АМТ за 2008 год в сумме 23 667 руб., и бульдозеру Т-330 за 2007 - 2008г.г. в сумме 18 500 руб.

1). Заявитель указал, что в декларации по транспортному налогу за 2008 год им обоснованно указана мощность двух двигателей вертолета - 3400 л.с., поскольку в соответствии с Руководством по технической эксплуатации и Руководством по летной эксплуатации вертолета МИ-8-АМТ номинальный, то есть, основной режим работы одного двигателя, составляет 1700 л.с., соответственно двух двигателей - 3400 л.с.

Правомерность позиции Общества подтверждается справкой ЗАО «Газавиа» - организации, осуществляющей непосредственную эксплуатацию вертолета; Руководством по технической эксплуатации вертолета, где помимо номинального режима содержатся сведения еще о пяти режимах, и по каждому из них приведены данные о мощности двигателя, при этом в двух вариантах - без пылезащитного устройства (ПЗУ) и с пылезащитным устройством, которые в зависимости от конкретного режима, мощность двигателя варьируется от 200 л.с. до 2200 л.с.

По мнению заявителя, Инспекция произвела расчет транспортного налога, исходя из чрезвычайного режима без ПЗУ, при котором мощность двигателя составляет 2200 л.с.

Инспекцией также был начислен транспортный налог по бульдозеру Т-330, регистрационный знак 4425 МУ 51, который был снят с регистрационного учета, и в проверяемый период не являлся объектом обложения транспортным налогом. Копия акта на списание транспортного средства налоговому органу была представлена при проведении мероприятий налогового контроля.

Суд находит требования заявителя по данному эпизоду подлежащими частичному удовлетворению.

По делу установлено, что в налоговой декларации по транспортному налогу за 2008 год ОАО «Апатит» указало мощность двух двигателей вертолета МИ-8-АМТ - 3.400 л.с. из расчета 1.700 л.с. за каждый двигатель, применив показатели номинального режима.

Согласно данным Федерального агентства воздушного транспорта общая мощность вертолета МИ-8-АМТ - регистрационный номер RA - 22423, составляет 4400 л.с.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.07.2004г. № 396 (с изменениями и дополнениями) утверждено положение о Федеральном агентстве воздушного транспорта, согласно пункту 5.4.19 которого Федеральное агентство воздушного транспорта осуществляет государственную регистрацию гражданских воздушных судов, ведение Государственного реестра гражданских воздушных судов Российской Федерации.

Пунктом 5 статьи 362 НК РФ установлено, что органы, осуществляющие государственную регистрацию транспортных средств, обязаны сообщать в налоговые органы по месту своего нахождения сведения о транспортных средствах, а также о лицах, на которых зарегистрированы транспортные средства, по состоянию на 31 декабря истекшего календарного года до 1 февраля текущего календарного года, а также обо всех связанных с ними изменениях, произошедших за предыдущий календарный год.

Сведения представляются органами, осуществляющими государственную регистрацию транспортных средств, по формам, утверждаемым федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Приказом Федеральной налоговой службы от 17.09.2007г. № ММ-3-09/536@ «Об утверждении форм сведений, предусмотренных статьей 85 НК РФ» (с изменениями и дополнениями) утверждена форма сведений о факте регистрации транспортного средства и о его владельце (форма Т).

Как следует из сведений о факте регистрации транспортного средства от 05.12.2008г., представленных Федеральным агентством воздушного транспорта (свидетельство о регистрации № 6348 от 25.11.2008г.), общая мощность двигателей вертолета МИ-8-АМТ, регистрационный номер (ИМО) RA-22423, год выпуска 29.10.2008г., составляет 4400 л.с. (число двигателей 2, тип двигателей ТВЗ-117ВМ), то есть каждый двигатель имеет мощность по 2200 л.с. (т. т. 9. л.д. 67 - 69).

В соответствии со статей 359 НК РФ налоговая база в отношении транспортных средств, имеющих двигатели, определяется как мощность двигателя транспортного средства в лошадиных силах.

При этом по смыслу статьи 361 НК РФ, налоговые ставки установлены применительно к максимальной мощности двигателя транспортного средства, которая указана в регистрационных документах на основе технической документации на соответствующее транспортное средство, независимо от модности, развиваемой двигателем при различных режимах эксплуатации.

ОАО «Апатит» в подтверждение своих доводов представило копию справки из ЗАО «Газавиа», из которой следует, что в соответствии с Руководством о технической эксплуатации и Руководством по летной эксплуатации основной режим работы двигателей вертолета - не выше номинального, то есть, составляет 1 700 л.с. Также Обществом Инспекции был представлен формуляр на вертолет МИ-8-АМТ регистрационный номер RA-22423, содержащий основные параметры двигателя ТВЗ-117 в стендовых условиях (руководство по технической эксплуатации), согласно которому 2,5-минутная мощность при OEI двигателя ТВЗ-117 составляет 2 200 л.с, что соответствует сведениям, представленным органом, осуществляющим государственную регистрацию гражданских воздушных судов - Федеральным агентством воздушного транспорта.

Заявитель не представил документальных доказательств, подтверждающих обоснованность применения им иной мощности транспортного средства, отличной от мощности, указанной в свидетельстве о регистрации, при исчислении транспортного налога.

При таких обстоятельствах судом не принимаются ссылки Общества на Руководство по технической эксплуатации вертолета, содержащее технические характеристики транспортного средства, и справку ЗАО «Газавиа».

Решение Инспекции о доначислении транспортного налога в сумме 23 667 руб. является обоснованным, в удовлетворении заявителя требований в указанной части следует отказать.

2).Обществом также оспаривается доначисление транспортного налога по Бульдозеру Т-330 регистрационный знак 4425МУ51, который был снят с регистрационного учета, и в проверяемый период не являлся объектом обложения транспортным налогом.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля Инспекции была представлена копия акта на списание транспортного средства (т. 5 л.д.85).

Доначисляя транспортный налог, Инспекция сослалась на пункт 2 постановления Правительства Российской Федерации от 12.08.1994г. №938 «О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации», указав, что регистрацию транспортных средств на территории Российской Федерации осуществляют органы государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в Российской Федерации, и - представленные Инспекцией Гостехнадзора Мурманской области сведения по самоходной технике, зарегистрированной в Инспекции Гостехнадзора Мурманской области и принадлежащей ОАО «Апатит» в период с 01.01.2007г. по 31.12.2008г., согласно которым бульдозер Т-330 регистрационный № 4425МУ51 был зарегистрирован 08.02.2002г. и по состоянию на 22.01.2010г. не снят с учета.

В отношении представленной копии акта на списание транспортного средства Инспекция, со ссылкой на Постановление Правительства РФ от 12.08.1994г. № 938 (в редакции от 20.08.2009г.) «О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации», указала, что Общество в случае списания транспортного средства обязано было снять его с учета; документ, подтверждающий снятие списываемого самоходного средства с учета, передается в бухгалтерию одновременно с актом о списании транспортных средств.

Поскольку по сведениям, представленным Инспекцией Гостехнадзора Мурманской области, бульдозер Т-330 регистрационный № 4425МУ51, не снят с учета, Обществу был доначислен транспортный налог в сумме 18 500 руб., в том числе: за 2007 год - 9 250 руб., за 2008 год - 9 250 руб.

В судебное заседание заявителем были представлены документальные доказательства, подтверждающие, что бульдозер Т-330 регистрационный № 4425МУ51, в проверяемом периоде уже был снят с регистрационного учета.

Представители ответчика, соглашаясь с требованиями заявителя в указанной части, пояснили в судебном заседании, что в ходе проверки ими были получены неверные сведения, поскольку в регистрирующем органе произошла реорганизация, и сведения о снятии транспортного средства с учета не были перенесены в информационную базу. В случае своевременного получения Инспекцией информации о снятии бульдозера с регистрационного учета, транспортный налог Обществу по данному эпизоду не был бы начислен.

При таких обстоятельствах, доначисление Обществу транспортного налога в связи с отсутствием объекта налогообложения, является необоснованным.

Требования заявителя в указанной части подлежат удовлетворению.

9. Обществом оспаривается привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление и несвоевременное представление документов по требованию налогового органа (пункт 3 решения).

1). Заявитель, со ссылкой на статью 106 НК РФ, указал, что не согласен с несвоевременным представлением копий 67 документов (договоров по научно-исследовательским работам), поскольку срок исполнения требования № 59/20, пунктом 2 которого были истребованы копии данных договоров, истекал 11.08.2010г., а в период с 09.08.2010г. по 20.09.2010г. проверка была приостановлена, и налоговый орган не вправе был настаивать на исполнении требования до возобновления выездной проверки. Копии документов были предоставлены 21.09.2010г., сразу после возобновления проверки. Кроме того, копии 16 договоров на НИР за 2008 год были переданы в ходе проверки по требованию № 59/01 11.06.2010г., что подтверждается описью.

2). В отношении не предоставления копий документов в количестве 403 штук (378 и 25), подтверждающих оплату товаров (работ, услуг) по счетам-фактурам 2000 - 2004г.г., Общество указало, что данные документы у него отсутствуют по причине их уничтожения в связи с истечением установленных сроков хранения, что подтверждается актами на уничтожение, которые были предоставлены проверяющим.

3). В отношении не предоставления 10 копий авансовых отчетов по загранкомандировкам и 148 копий авансовых отчетов по проезду в отпуск заявитель привел аналогичные доводы, указав, что авансовые отчеты по командировкам за 2008 год в подлинниках были переданы проверяющим 11.06.2010г. в составе журналов-ордеров № 7, авансовые отчеты по оплате проезда в отпуск за 2007-2008г.г. также в подлинниках были переданы проверяющим 15.06.2010г. За непредставление копий представленных ранее подлинных документов налоговым законодательством ответственность не предусмотрена.

Кроме того, заявитель сослался на значительный объем затребованных документов (копий и подлинников) и большое количество требований Инспекции о представлении документов.

Суд находит требования заявителя по данному эпизоду подлежащими частичному удовлетворению.

1). В соответствии с пунктом 2 Требования о предоставлении документов (информации) от 28.07.2010г. № 59/16 (Обществом ошибочно указано требование № 59/20), налоговый орган предложил налогоплательщику представить в виде заверенных должным образом копий, копии договоров, на основании которых в проверяемом периоде производились научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы.

Указанное требование о предоставлении документов (информации) от 28.07.2010г. № 59/16 было вручено налогоплательщику 28.07.2010г. Срок представления налогоплательщиком документов по данному требованию истекал 11.08.2010г.

На основании решения Инспекции от 05.08.2010г. №74 «О приостановлении проведения выездной налоговой проверки» проведение выездной налоговой проверки было приостановлено с 09.08.2010г. и возобновлено с 20.09.2010г. на основании решения от 20.09.2010г. № 81 «О возобновлении проведения выездной налоговой проверки».

В соответствии с пунктом 9 статьи 89 НК РФ на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика. Вместе с тем, указанная норма не исключает и не приостанавливает обязанность по исполнению налогоплательщиком требования налогового органа, выставленного до приостановления проверки.

Действия по истребованию документов заключаются во вручении проверяемому лицу требования о представлении документов (пункт 1 статьи 93 НК РФ), а не в представлении проверяемым лицом документов.

Указанное требование было исполнено 21.09.2010г., техническим отделом проверяющим были переданы по двум описям копии 67 договоров НИР за 2000-2008г.г.

Таким образом, срок представления 67 документов, запрошенных требованием от 28.07.2010г. № 59/16, налогоплательщиком был нарушен.

Судом не принимается довод налогоплательщика о том, что копии 16 договоров на НИР за 2008 год были переданы Инспекции в ходе проверки 11.06.2010г. по требованию № 59/01.

На основании требования от 31.05.2011г. № 59/01 были запрошены договоры с поставщиками продукции (товаров, работ, услуг), со всеми изменениями и дополнениями и иные документы, касающиеся финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Обществом по данному требованию были представлены документы, в том числе, 16 договоров на НИР за 2008 год.

В ходе проверки налоговый орган установил, что в регистрах налогового учета № 19 «Расходы на НИОКР» перечислены договоры, на основании которых производились научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы. В связи с чем, налогоплательщику было выставлено требование от 28.07.2010г. № 59/16, где в пункте 2 было предложено представить в виде заверенных должным образом копий, копии договоров, на основании которых в проверяемом периоде производились научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы.

Указанное требование было исполнено 21.09.2010г., после истечения установленного законодательством о налогах и сборах срока.

В удовлетворении требований заявителя в указанной части следует отказать.

2). Обществом не было исполнено требование налогового органа от 19.10.2010г. № 59/25 о предоставлении документов (информации), которое было вручено налогоплательщику 19.10.2010г.

На основании решения начальника Инспекции от 21.10.2010г. № 34 «О продлении сроков представления документов» срок представления документов был продлен до 12.11.2010г.

Таким образом, срок представления налогоплательщиком документов на данное требование истек 12.11.2010г.

К установленному сроку Обществом не были представлены истребуемые документы (полный перечень не представленных документов приведен на страницах 466 - 474 решения), подтверждающие оплату товаров (работ, услуг), в количестве 378 документов.

Заявитель указал, что данные документы у него отсутствуют по причине их уничтожения в связи с истечением установленных сроков хранения, что подтверждается актами на уничтожение, которые были предоставлены проверяющим.

Поскольку платежные документы по счетам-фактурам 2000 - 2004г.г. были уничтожены Обществом в июне 2010 года в связи с истечением срока хранения, установленного подпунктом 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ, налогоплательщик не смог их представить по объективным причинам ввиду их фактического отсутствия.

При таких обстоятельствах ссылки Инспекции на положения подпункта 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ о том, что обязанность сохранности документов в течение четырех лет не исключает представление налогоплательщиком в налоговые органы и их должностным лицам в установленных случаях документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, судом не принимаются.

Инспекция указала в решении, что налогоплательщик отражал в книгах покупок за 2007-2008г.г. вычеты по счетам - фактурам, выставленным до 2004 года, и в этом случае праву налогоплательщика на вычеты корреспондирует, установленная статьей 172 НК РФ обязанность подтверждения вычетов счетами - фактурами. При этом Общество привлечено к ответственности за непредставление платежных документов, счета-фактуры налоговому органу были представлены.

Доказательств тому, что запрошенные документы не были уничтожены, а на основании представленных налогоплательщиком актов от 01.06.2010г. № 1 и № 2 «О выделении бухгалтерских документов с истекшим сроком хранения и подлежащих уничтожению» уничтожены другие документы, ответчиком не представлено.

В связи с изложенным, судом не принимается довод Инспекции о том, что из представленных актов на уничтожение не следует однозначно, что в связи с истечением срока хранения уничтожены документы, запрошенные в пункте 1 требования от 19.10.2010г. № 59/25.

Кроме того, поскольку оплата по выставленным Обществу счетам-фактурам могла производиться как одним платежным поручением по нескольким счетам, так и несколькими платежными поручениями по одному счету-фактуре, произведенный Инспекцией исходя из количества счетов-фактур расчет штрафа, в отсутствие платежных документов, не может являться обоснованным по размеру.

При таких обстоятельствах требования заявителя в указанной части подлежат удовлетворению.

3). Обществом не было исполнено требование о предоставлении документов (информации) от 29.10.2010г. № 59/28, которое было вручено налогоплательщику 29.10.2010г.

На основании решения исполняющего обязанности начальника Инспекции от 02.11.2010г. № 36 «О продлении сроков представления документов» срок представления документов продлен до 22.11.2010г.

Таким образом, срок представления налогоплательщиком документов на данное требование истек 22.11.2010г.

К установленному сроку Обществом не были представлены 25 документов, подтверждающих оплату товаров (работ, услуг), в количестве 25 штук, перечень которых приведен на страницах 474-475 оспариваемого решения.

Заявитель также указал, что данные документы у него отсутствуют по причине их уничтожения в связи с истечением установленных сроков хранения, что подтверждается актами на уничтожение, которые были предоставлены проверяющим.

Поскольку платежные документы по счетам-фактурам 2000 - 2004г.г. были уничтожены Обществом в связи с истечением срока хранения, установленного подпунктом 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ, налогоплательщик не смог их представить по объективным причинам ввиду их фактического отсутствия.

Требования заявителя также подлежат удовлетворению по изложенным выше основаниям.

4). Обществом несвоевременно были представлены документы по требованию-реестру от 24.11.2010г. № 22, согласно пунктам 14, 15, 16, 17 которого налогоплательщику необходимо было представить в виде заверенных должным образом копий, копии 10 авансовых отчетов.

Требование-реестр от 24.11.2010г. № 22 было вручено налогоплательщику 24.11.2010г., срок представления налогоплательщиком копий документов на данное требование истекал 08.12.2010г.

Налогоплательщиком истребуемые копии документов в количестве 10 штук были представлены 17.12.2010г., то есть после истечения срока, установленного в требовании-реестре от 24.11.2010г. № 22.

5). Обществом несвоевременно были представлены документы по требованию-реестру от 24.11.2010г. № 23, согласно которому налогоплательщику необходимо было представить в виде заверенных должным образом копий, 148 авансовых отчетов, перечисленных на странице 479-482 оспариваемого решения.

Требование-реестр от 24.11.2010г. № 23 было вручено налогоплательщику 24.11.2010г., срок представления налогоплательщиком копий документов на данное требование истекал 08.12.2010г.

Налогоплательщиком истребуемые копии документов в количестве 148 штук были представлены 17.12.2010г., то есть после истечения срока, установленного в требовании-реестре от 24.11.2010г. № 23.

Доводы Общества о том, что по указанным требованиям ранее представлялись подлинники документов, судом не принимаются.

В соответствии с пунктом 5 статьи 93 НК РФ налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица. Указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу.

Таким образом, выставление Обществу требований на представление копий документов является правомерным. Представление Обществом ранее по требованию налогового органа документов в подлинниках не исключает, в случае их возврата, обязанности по представлению документов в копиях. В соответствии с пунктом 2 статьи 93 НК РФ представление документов на бумажном носителе производится в виде заверенных проверяемым лицом копий.

Непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ в установленный срок, образует состав правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

При таких обстоятельствах в удовлетворении требований заявителя по эпизодам несвоевременного представления авансовых отчетов в количестве 10 и 148 документов следует отказать.

Таким образом, требования ОАО «Апатит» о признании недействительным решения налогового органа подлежит частичному удовлетворению.

С учетом частичного удовлетворения требований заявителя о признании недействительным решения Инспекции от 01.04.2011г. № 3 о доначислении налогов, пеней и санкций по оспариваемым эпизодам, оспариваемое требование от 24.06.2011г. № 182 об уплате доначисленных сумм в удовлетворенной судом части также подлежит признанию недействительным.

Руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 196 - 201, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области

р е ш и л:

Требования открытого акционерного общества «Апатит» удовлетворить частично.

Признать недействительными, как не соответствующими положениям Налогового кодекса Российской Федерации, решение Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 01.04.2011г. № 3 и требование от 24.06.2011г. № 182 в части доначисления и предложения уплаты налога на прибыль в сумме 5 252 318 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 27 946 685 руб., налога на добычу полезных ископаемых в сумме 43 981 руб., транспортного налога сумме 18 500 руб. с соответствующими пенями и налоговыми санкциями, а также привлечения к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 80 600 руб., обязав налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области, расположенной по адресу: город Мурманск, ул. Комсомольская, д. 2, пользу ОАО «Апатит» судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 4 000 руб., уплаченной по платежным поручениям №№ 5090 и 5091 от 08.07.2011г.

Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня принятия.

Судья О.А. Евтушенко