Гражданский кодекс часть 1

от ответчика – Львова М.А. (доверенность от 14.01.2010 № 14/38), Пивоварова Л.И. (доверенность от 27.01.2010 № 14/9), Сутягина А.В. (доверенность от 25.06.2010 № 14/77),

у с т а н о в и л :

общество с ограниченной ответственностью «Ловозерский горно-обогатительный комбинат» (далее – заявитель, Общество, ГОК) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 5 по Мурманской области (далее – налоговый орган, Инспекция) от 24 марта 2010 года № 68 в части.

В обоснование заявленного требования Общество ссылается на следующее.

Общество не согласно с решением налогового органа в части доначисления единого социального налога в размере 243 736 рублей в результате занижения налоговой базы по ЕСН за 2007 год в размере 315 000 рублей, за 2008 год в размере 918 365 рублей, а также причитающихся сумм пени и налоговой санкции, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Выплата вознаграждений членам Совета директоров производилась не на основании трудовых либо гражданско-правовых договоров, а на основании Устава и Положения о Совете директоров.

Вознаграждения членам Совета директоров не являются ни гражданско-правовыми, ни трудовыми, а значит и не являются объектом обложения ЕСН.

Расходы по выплате вознаграждений членам Совета директоров не включались в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль и учитывались в регистре налогового учета, как постоянные разницы.

Выплаты, которые не отнесены налогоплательщиком в текущем налоговом периоде к расходам по налогу на прибыль, не облагаются ЕСН в силу пункта 3 статьи 236 НК РФ.

Указанные выводы подтверждаются письмами Минфина РФ, а также судебной практикой.

В дополнениях к заявлению Общество ссылается на положения статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 11,57 Трудового кодекса РФ и положения главы 24 НК РФ; указывает, что деятельность Совета директоров по руководству Обществом напрямую не связана с изготовлением и продажей продукции, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и продажей товаров; расходы по выплате вознаграждения членам Совета директоров не являются для Общества расходами по обычным видам деятельности, на базе которых формируется себестоимость продукции; указанные расходы учтены в составе прочих расходов по счету 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы».

В судебном заседании представители заявителя на удовлетворении заявленных требований настаивали, мотивировали доводами, изложенными в заявлении (том 1 л.д.2-4) и дополнениях к иску (том 1 л.д.131-137, том 2 л.д.16,17). Уточнили требования, касающиеся оспаривания суммы пени по ЕСН, просят признать недействительным оспариваемое решение налогового органа в части начисления пени по ЕСН в сумме 18 176 рублей 48 копеек (том 2 л.д.2-3).

Ответчик представил отзыв на заявление, в котором указывает следующее.

Деятельность Совета директоров Общества и отношения между Советом директоров Общества и самим Обществом регулируются нормами гражданского законодательства, то есть являются гражданско-правовыми.

Выплата вознаграждения членам Совета директоров связана с выполнением ими управленческих функций. Такие выплаты подпадают под объект обложения ЕСН, предусмотренный пунктом 1 статьи 236 НК РФ.

Не включение Обществом выплаченных вознаграждений членам Совета директоров в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, не освобождает данные выплаты от налогообложения ЕСН.

В проверяемом периоде у налогоплательщика отсутствовал источник выплаты вознаграждений кроме как за счет текущих расходов.

Выплаты вознаграждения произведены не за счет чистой прибыли, и соответственно, подлежат налогообложению ЕСН.

За разъяснениями о порядке исчисления и уплаты ЕСН Общество в налоговый орган не обращалось.

Ссылка заявителя на письма Минфина РФ некорректна, поскольку указанные письма не относятся к письменным разъяснениям о порядке исчисления и уплаты налогов. Письмо Минфина РФ от 28.05.2007 № 03-04-07-02/16 адресовано неопределенному кругу лиц по вопросу начисления ЕСН на вознаграждения членам совета директоров, выплаченных за счет чистой прибыли акционерного общества, остающейся после уплаты налога на прибыль. Письмо Минфина РФ от 13.02.2009 № 03-03-06/1/70 является ответом на письмо иного плательщика, а не Общества. Кроме того, указанное письмо издано после вступления в силу Федерального закона от 22.07.2008 № 158-ФЗ, предусматривающего внесение изменений в статью 270 НК РФ и статью 236 НК РФ.

В дополнении к отзыву налоговый орган ссылается на положения Гражданского кодекса Российской Федерации, Федеральный закон «Об обществах с ограниченной ответственностью», Информационное письмо ВАС РФ от 14.03.2006 № 106 и Налоговый кодекс Российской Федерации.

Представители ответчика в судебном заседании против заявленных требований возражали по основаниям, изложенным в отзыве (том 1 л.д.57-59) и дополнении к отзыву (том 1 л.д.145-147).

Материалами дела установлено, что общество с ограниченной ответственностью «Ловозерский горно-обогатительный комбинат» зарегистрировано в качестве юридического лица 08 февраля 2005 года за основным государственным регистрационным номером 1055100090143 и состоит на налоговом учете в Межрайонной ИФНС России № 5 по Мурманской области (том 1 л.д.8,9).

В период с 15 сентября по 13 ноября 2009 года налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества за период с 01.01.2007 по 31.12.2008 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам, а также по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и полноты и своевременности представления сведений о доходах, выплаченных физическим лицам, о чем составлен акт от 12.01.2010 № 01 (том 1 л.д.67-87).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика, Инспекцией 24.03.2010 принято решение № 68 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения (том 1 л.д.28-43), в соответствии с которым Обществу доначислены: налог на добавленную стоимость в сумме 23 541 рубль; налог на добычу полезных ископаемых в сумме 343 610 рублей; налог на имущество в сумме 166 рублей; транспортный налог в сумме 3 433 рубля; единый социальный налог в сумме 243 736 рублей, причитающиеся суммы пени на указанные налоги, а также налоговые санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ и статьей 123 НК РФ в общей сумме 28 932 рубля.

Общество не согласилось с решением Инспекции и обжало его в Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области (том 1 л.д. 44-45).

Решением УФНС России по Мурманской области от 11.05.2010 № 222 оспариваемое решение Инспекции оставлено без изменения (том 1 л.д.47-50).

Не согласившись с решением налогового органа от 24.03.2010 № 68 в части доначисления единого социального налога в сумме 243 736 рублей, пени в сумме 18 176 рублей 48 копеек (с учетом уточнений по заявлению) и налоговой санкции, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 22 775 рублей 20 копеек, Общество обратилось с заявлением в арбитражный суд о признании названного решения недействительным.

Заслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд приходит к следующему.

Основанием доначисления Обществу единого социального налога за 2007-2008 годы послужил вывод налогового органа о том, что налогоплательщик в нарушение положений статьи 236 НК РФ при определении налоговой базы по ЕСН не учитывал суммы вознаграждений, выплаченных членам Совета директоров. Отношения между членами Совета директоров и Обществом регулируются нормами гражданского законодательства, являются гражданско-правовыми, в связи с чем выплаты вознаграждения относятся к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, и являются объектом обложения единым социальным налогом и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование. Занижение объекта налогообложения по ЕСН за 2007 год составило 315 000 рублей, за 2008 – 918 365 рублей.

Общество ссылается на то, что указанные отношения не являются ни гражданско-правовыми, ни трудовыми. Выплаты произведены Обществом за счет чистой прибыли, следовательно, Общество правомерно не облагало указанные выплаты единым социальным налогом.

Суд не может согласиться с позицией заявителя в связи со следующим.

Пунктом 1 статьи 236 НК РФ установлено, что объектом обложения единым социальным налогом для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений (вне зависимости от формы, в которой они осуществляются), предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Согласно пункту 3 статьи 236 Кодекса указанные в пункте 1 этой статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Возможность выплачивать членам Совета директоров Общества вознаграждение в период исполнения ими своих обязанностей установлена пунктом 2 статьи 32 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью». Размеры указанных вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания участников общества. Таким образом, деятельность совета директоров акционерного общества и отношения между советом директоров общества и самим обществом регулируются нормами гражданского законодательства. Эти отношения являются гражданско-правовыми.

Следовательно, выплата вознаграждения членам совета директоров общества связана с выполнением ими управленческих функций. Такая деятельность подпадает под объект налогообложения, предусмотренный пунктом 1 статьи 236 НК РФ, в связи с чем такого рода выплаты должны облагаться единым социальным налогом.

Данный вывод соответствует позиции, изложенной в пункте 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106 «Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога».

В соответствии с пунктом 1 статьи 91 Гражданского кодекса Российской Федерации в обществе с ограниченной ответственностью создается исполнительный орган (коллегиальный и (или) единоличный), осуществляющий текущее руководство его деятельностью и подотчетный общему собранию его участников.

Как следует из материалов дела, Уставом Общества, утвержденным решением единственного участника от 25.01.2005 № 1, установлены следующие органы управления:

- общее собрание участников общества;

- Совет директоров;

- единоличный исполнительный орган – Генеральный директор (пункт 9.1. Устава, том 1 л.д.21).

Согласно пункту 11.1. Устава Совет директоров осуществляет общее руководство деятельностью общества, за исключением решения вопросов, отнесенных Федеральным законом «Об обществах с ограниченной ответственностью» к компетенции Участника Общества (том 1 л.д.22).

Решением единственного участника Общества от 05.06.2007 № 20 утверждено Положение о Совете директоров (том 1 л.д.12-16), и принято решение, начиная со 2-го квартала 2007 года, производить выплату вознаграждения членам Совета директоров (том 1 л.д.10).

Ежемесячный размер вознаграждения члена Совета директоров Общества составляет 1 размер средней месячной заработной платы одного работника Общества, исчисляемый за год, предшествующий году избрания члена Совета директоров Общества в совет директоров, ежемесячный размер вознаграждения секретаря Совета директоров Общества составляет 0,5 процента средней месячной заработной платы одного работника Общества, исчисляемый за год, предшествующий году избрания секретарем Совета директоров Общества.

Согласно справок о лицах, исполняющих обязанности члена и секретаря Совета директоров, решений единственного участника Общества от 05.06.2007 № 20, от 16.01.2008 № 23, от 01.08.2008 № 25, а также расчетов вознаграждений за апрель-декабрь 2007 года, Обществом выплачено вознаграждений на сумму 315 000 рублей, а за 2008 год – 918 365 рублей (том 1 л.д.10, 99,109, 109 оборот,111-118).

Кроме того, Протоколом заседания Совета директоров Общества от 07.08.2008 № 11 (том 1 л.д.110,110 оборот) в связи с увеличением должностных обязанностей по координации действий и управлению Обществом Председателю Совета директоров установлено дополнительное вознаграждение в размере 4 средних месячных заработных плат одного работника Общества (вопрос № 3 заседания Совета).

Спора по сумме выплаченного вознаграждения у сторон нет.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что членам Совета директоров Общества и секретарю Совета директоров общества в период исполнения ими своих обязанностей выплачивалось вознаграждение. Выплата вознаграждения членам Совета директоров Общества связана с выполнением ими управленческих функций.

В нарушение положений пункта 1 статьи 236 НК РФ при определении налоговой базы по единому социальному налогу Обществом неправомерно не учитывались суммы вознаграждений, выплаченных членам Совета директоров, что повлекло за собой занижение налоговой базы и неполное исчисление ЕСН в общей сумме 243 736 рублей, в том числе за 2007 год – в сумме 60 300 рублей, за 2008 год – 183 436 рублей.

Ссылка заявителя на то, что выплата вознаграждений членам Совета директоров производилась не на основании трудовых или гражданско-правовых договоров, а на основании Устава и Положения о Совете директоров, судом не принимается в связи со следующим.

Действующим законодательством не предусмотрено обязательное заключение трудового договора либо договора гражданско-правового характера с членами Совета директоров. Право выплачивать вознаграждения членам Совета директоров предусмотрено и Уставом Общества и Положением о Совете директоров.

Между тем, как следует из Положения Совет директоров Общества является коллегиальным органом управления Общества, осуществляет общее руководство деятельностью Общества (пункт 1.1. Положения, том 1 л.д.12). Совет директоров представляет Общество, обеспечивает защиту прав и законных интересов Общества; обеспечивает создание корпоративной культуры в Обществе; осуществляет выработку стратегии развития Общества и приоритетных направлений деятельности Общества; обеспечивает эффективную де5ятельность исполнительных органов Общества и осуществляет контроль за деятельностью исполнительных органов Общества; осуществляет оценку эффективности деятельности исполнительных органов Общества (раздел 2 Положения).

К компетенции Совета директоров относятся, в том числе, следующие вопросы: определение приоритетных направлений деятельности Общества; участие Общества в других хозяйствующих субъектах, утверждение представителей Общества в органах управления других предприятий и организаций; определение условий договора с Генеральным директором, определение размера его вознаграждения; принятия решения о совершении Обществом сделки, в совершении которой имеется заинтересованность и Общества; утверждение бюджета Общества (пункт 3.1. Положения, том 1 л.д.12).

Как указывалось судом ранее, возможность выплачивать членам Совета директоров Общества вознаграждение в период исполнения ими своих обязанностей установлена пунктом 2 статьи 32 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ.

Таким образом, Закон от 08.02.1998 № 14-ФЗ связывает выплату вознаграждений членам Совета директоров с выполнением управленческих функций. Деятельность Совета директоров Общества и отношения между Советом директоров Общества и самим Обществом регулируются нормами гражданского законодательства, следовательно, эти отношения являются гражданско-правовыми.

Суд также не может согласиться с позицией заявителя, ссылающегося на то, что суммы вознаграждений были выплачены Обществом за счет чистой прибыли, заявитель также ссылается на то, что указанные расходы учтены Обществом в составе прочих расходов по счету 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы».

На основании подпункта 7 пункта 2 статьи 33 Закона N 14-ФЗ от 08.02.1998 к компетенции общего собрания участников Общества относится распределение прибыли, остающейся после уплаты налога на прибыль, включая возможность направления части нераспределенной прибыли общества на выплату вознаграждений членам совета директоров за выполнение ими поручений участников Общества и представления их интересов.

Понятие «прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия» налоговым законодательством специально не определено, в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ оно определяется правилами бухгалтерского учета.

В пункте 79 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н, указано, что бухгалтерская прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей по правилам, принятым в соответствии с настоящим Положением.

Пунктом 83 указанного Положения предусмотрено, что в бухгалтерском балансе финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), то есть конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.

Таким образом, прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, это и есть нераспределенная прибыль, то есть конечный финансовый результат, отражаемый в бухгалтерском балансе.

Как следует из материалов дела, по данным бухгалтерского учета Общества (строка 190 формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках"), у Общества за 2007 год имелся убыток в размере 37 948 тыс.рублей, а за 2008 год убыток составил 73 631 тыс.рублей (том 1 л.д.103 оборот, 106).

Следовательно, в указанные периоды у Общества отсутствовала прибыль, остающаяся в распоряжении (нераспределенная прибыль). Таким образом, выплаты вознаграждений членам Совета директоров Общества производились не за счет чистой прибыли, поскольку Общество являлось убыточным, а за счет текущих расходов.

Представленные налогоплательщиком ведомости к журналу-ордеру № 15 (расшифровка строки «Выплаты за счет прибыли» балансовый счет 91-2) и журналы-ордера № 15 (том 2 л.д.4-9) подтверждают, что суммы вознаграждений не включались в состав расходов для целей обложения налогом на прибыль, однако, указанные документы не свидетельствуют о том, что суммы вознаграждений были выплачены за счет чистой прибыли Общества, по данным бухгалтерского учета у Общества за проверяемый период имелся убыток.

Несостоятельны ссылки Общества и на письменные разъяснения, изложенные в письмах Министерства финансов Российской Федерации от 26.01.2007 N 03-04-07-02/2 и от 28.05.2007 № 03-04-07-02/16.

Согласно статье 111 НК РФ обстоятельством, исключающим вину лица и, соответственно, привлечение к налоговой ответственности, признается выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

Положение настоящего подпункта не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом).

По изложенным основаниям в силу положений пункта 8 статьи 75 НК РФ на сумму недоимки, образовавшуюся у налогоплательщика, не начисляются и пени.

Указанные письма Минфина РФ касаются начисления ЕСН на вознаграждения членам Совета директоров, выплаченных за счет чистой прибыли.

Материалами дела не подтверждается, что в проверяемый период у Общества имелась чистая прибыль.

Кроме того, на дату уплаты ЕСН, установленную Налоговым кодексом Российской Федерации, имелось Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106, содержащее иную, чем у Общества, позицию.

Ссылка Общества на Федеральный закон от 22.07.2008 № 158-ФЗ также не может быть принята судом, поскольку проверяемый период относится к 2007-2008, а новая редакция статьи 270 НК РФ вступила в силу только с 01 января 2009 года и не касается проверяемого периода.

Учитывая все изложенные основания, суд приходит к выводу о том, что оспариваемое решение налогового органа вынесено законно и обоснованно, в соответствии с налоговым законодательством, а у суда отсутствуют основания для удовлетворения заявленных Обществом требований.

Руководствуясь статьями 167-170, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области

р е ш и л:

в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью «Ловозерский горно-обогатительный комбинат» отказать.

Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня принятия.

Судья А.А.Романова