Гражданский кодекс часть 1

Федеральное государственное унитарное предприятие Атомного флота (далее - предприятие, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) от 03.04.2008г. № 4542, вынесенного по результатам камеральной проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за сентябрь 2007 года.

В обоснование заявленных требований предприятие указало, что в ходе камеральной проверки налоговой декларации по НДС за сентябрь 2007 года налоговый орган при доначислении налога в связи с исключением льготы, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 Н РФ, рассчитал налог без учета положений пункта 2 статьи 170 и статьи 172 НК РФ, а именно: без учета изменения удельного веса (пропорции), используемых при реализации товаров, подлежащих налогообложению. В связи с неправильным исчислением налога Инспекцией также неверно рассчитаны пени и санкция. Кроме того, по окончании проверки предприятие представило уточненную налоговую декларацию, оплатив доначисленные налог и пени. В связи с неправильным расчетом заявитель просил признать недействительным решение в части доначисления НДС в сумме 1 051 367 руб. и привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 210 273 руб.

В письменном уточнении заявитель указал, что в результате увеличения в общей стоимости товаров, отгруженных за налоговый период, подлежащей налогообложению товарной продукции, пропорционально подлежит увеличению общая сумма НДС, подлежащая вычету, который должен быть учтен налоговым органом при исчислении налога и, соответственно, пеней и штрафа. Также, в связи с отсутствием в законодательстве четкого определения порядка и условий применения льготы по НДС, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 Н РФ, предприятие руководствовалось разъяснениями Министерства РФ по налогам и сборам и Министерства финансов РФ. Указанное обстоятельство, по мнению заявителя, является основанием для освобождения предприятия от налоговой ответственности. Таким образом, предприятие оспаривает решение в части доначисления НДС в сумме 579 866 руб., пеней в сумме 31 996,38 руб. и налоговой санкции в сумме 210 273 руб. (л.д. 89 - 91).

В письменном отзыве на заявление ответчик, возражая против удовлетворения заявленных требований, указал, что налогоплательщиком не обосновано применена льгота, предусмотренная подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ, в связи с чем предприятию был доначислен налог и штраф. При доначислении налога Инспекцией правомерно не были учтены изменения удельного веса (пропорции) в соответствии с пунктом 4 статьи 170 и статьей 172 НК РФ, поскольку предприятие в Разделе 9 налоговой декларации по НДС за сентябрь 2007 года по кодам льготы 1010268, 1010253 по строке 010 04 «Сумма НДС, уплаченная по приобретенным товарам (работам, услугам), не подлежащая вычету» не отразило соответствующих сведений, то есть, не указало сумму НДС, уплаченную по приобретенным товарам (работам, услугам), не подлежащую вычету. Кроме того, налогоплательщик нарушил установленный пунктом 4 статьи 198 АПК РФ срок на оспаривание решения Инспекции в судебном порядке (л.д. 42 - 44).

Судом в порядке статьи 163 АПК РФ в судебном заседании объявлялся перерыв.

Представитель заявителя в судебном заседании в порядке статьи 49 АПК РФ уточнил заявленные требования, отказавшись от оспаривания решения в части доначисления и предложения уплаты НДС в сумме 1 051 367 руб. и пеней в сумме 58 000 руб. в связи с частичной уплатой налога и пеней, и сторнированием Инспекцией в карточке лицевого счета налогоплательщика НДС в сумме 579 866,78 руб. и пеней в сумме 31 995,96 руб., и указав, что предприятие согласилось с исключением льготы, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ (л.д. 99). В указанной части судом принят отказ от иска, о чем вынесено соответствующее определение.

Представитель заявителя просил признать решение недействительным в части привлечения предприятия к ответственности, по основаниям, изложенным в заявлении и уточнении к нему, в случае отказа в удовлетворении заявленных требований просил применить суд смягчающие ответственность обстоятельства. Пояснил также, что решение Инспекции было предприятием обжаловано в вышестоящий налоговый орган, который по результатам рассмотрения апелляционной жалобы вынес решение № 265 от 05.06.2008г., оставив решение Инспекции без изменения, а жалобу - без удовлетворения. Поскольку решение Инспекции от 03.04.2008г. № 4542, согласно статье 101.2 НК РФ, вступило в силу 05.06.2008г., полагает, что нарушение прав и законных интересов предприятия следует исчислять с указанной даты. В подтверждение изложенного представитель заявителя представил апелляционную жалобу предприятия от 29.04.2008г., решение Управления ФНС России по Мурманской области от 05.06.2008г., сопроводительное письмо от 07.06.2008г. о направлении решения, а также ходатайство о восстановлении процессуального срока.

Изучив представленные документы, суд находит, что заявителем процессуальный срок соблюден.

Представители ответчика в судебном заседании возражали против удовлетворения требований заявителя, приводя доводы, изложенные в отзыве на заявление. При этом подтвердили, что в лицевой карточке предприятия налоговый орган сторнировал НДС в сумме 579 866,78 руб. и пени в сумме 31 995,96 руб. в связи с подачей 03.07.2008г. уточненной налоговой декларации, где налогоплательщик рассчитал налог с учетом изменения удельного веса (пропорции), используемых при реализации товаров, подлежащих налогообложению. В отношении доначисленной оспариваемым решением налоговой санкции пояснили, что сумма штрафа изменена не была и налоговый орган не вправе ни сторнировать указанную сумму, ни внести изменения в решение.

Материалами дела установлено, что заявитель зарегистрирован Инспекцией Федеральной налоговой службы по городу Мурманску в качестве юридического лица 06.12.2002г. за основным государственным регистрационным номером 1025100864117 (л.д. 7).

22.09.2007г. предприятие представило в Инспекцию по месту учета налоговую декларацию по НДС за сентябрь 2007 года (л.д. 20 - 22), согласно которой в разделе 3 декларации «Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет (уменьшению) по операциям реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав, облагаемым по налоговым ставкам, предусмотренных пунктами 2- 4 статьи 164 НК РФ» указало:

- по коду стр. 180 «Налоговая база» - 4 363 922 руб.;

- по коду стр. 210 «Общая сумма НДС, исчисленная с учетом восстановленных сумм налога» -785 506 руб.;

- по коду стр. 350 «Итого сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет по данному разделу» - 352 233 руб.

В Разделе 9 декларации «Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), операции, не признаваемые объектом налогообложения, операции по реализации товаров (работ, услуг) местом реализации которых не признается территория РФ» по коду операции 1010268:

- по коду строки 010 02 «Стоимость реализованных (переданы) товаров, (работ, услуг) без НДС» - 6 672 449 руб.;

по коду операции 1010253:

- по коду строки 010 02 «Стоимость реализованных (переданы) товаров, (работ, услуг) без НДС» - 462 759 руб.;

- по коду строки 020 02 «Стоимость реализованных (переданы) товаров, (работ, услуг) без НДС итого» - 7 135 208 руб.

В ходе проверки указанной декларации налоговый орган установил факт необоснованного применения предприятием при исчислении НДС льготы, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 Н РФ, а именно: освобождение работ (услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах от налогообложения НДС.

По результатам проверки декларации налоговым органом был составлен акт проверки (л.д. 9 - 11), на основании рассмотрения которого Заместителем начальника Инспекции 03.04.2008г. вынесено решение № 4542 о привлечении предприятия к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату сумм НДС в результате занижения налоговой базы, в виде штрафа в сумме 210 273 руб. Также предприятию был доначислен НДС в сумме 1 051 367 руб. и пени в сумме 58 000 руб. (л.д. 12 - 14).

На решение Инспекции налогоплательщиком 29.04.2008г. была подана апелляционная жалоба в Управление ФНС России по Мурманской области. Решением Управления ФНС России по Мурманской области от 05.06.2008г. решение Инспекции было оставлено без изменения и вступило в законную силу.

Посчитав, что вступившее в законную силу решение Инспекции о доначислении налога, пеней и санкции нарушает права и законные интересы налогоплательщика, предприятие обратилось с заявлением в суд.

Выслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд считает заявленные требования подлежащими частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Предприятие, в силу 143 НК РФ, является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Порядок отнесения сумм налога на затраты по производству и реализации товаров определен в статье 170 НК РФ. Пунктом 2 названной статьи установлены случаи отнесения сумм налога, предъявленных покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, в стоимости таких товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Таким образом, в соответствии с указанной нормой и учетной политикой предприятия (пункты 3.1 и 3.2 Положения об учетной политике для целей налогообложения на 2007 год») подлежащая налоговому вычету сумма НДС рассчитывается путем отнесения сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) пропорционально стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период (л.д. 39 об.)

В нарушение указанных требований, налоговый орган при исчислении суммы НДС в связи с исключением льготы, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ в отношении ремонтных работ морских судов на сумму 5 840 930,43 руб., доначислил НДС в сумме 1 051 367 руб., без учета изменений удельного веса (пропорции), используемых при реализации товаров, подлежащих налогообложению.

То есть, налог в сумме 1 051 367 руб. был исчислен непосредственно на сумму 5 840 930,43 руб., не принятую Инспекцией по ремонтным работам (5 840 930,43 руб. х 18%).

Представители ответчика пояснили, что пропорция при расчете НДС Инспекцией не применялась потому, что налогоплательщик в разделе 9 декларации по коду строки 020 графы 4 не отразил сумму НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), не подлежащую вычету (708 421 руб.).

Однако указанное обстоятельство не может являться основанием для исчисления Инспекцией НДС без учета изменений удельного веса (пропорции). Данная сумма является затратами предприятия и, более того, в декларации была указана сумма налога, подлежащая вычету - 433 272 руб. Разница между входным НДС в сумме 1 141 694,78 руб., и заявленным вычетом и составляет сумму 708 421 руб.

Так, согласно представленной декларации, подлежащая налогообложению налоговая база составила 4 363 922 руб., не подлежащая налогообложению (по судоремонтным работам), как было заявлено предприятием, - 7 135 208 руб. Таким образом, общая сумма, подлежащая налогообложению, составила 11 499 130 руб.

Согласно Книге покупок, входной НДС (товарная продукция) составляет 1 141 694,78 руб., что не оспаривается ответчиком, и подтверждено представителями Инспекции в судебном заседании.

Таким образом, удельный вес облагаемой продукции будет составлять 37,95% (4 363 922 руб. х 100 : 11 499 130 руб.), а вычет - 433 273 руб. (1 141 694,78 х 37,95%).

То есть, предприятием был исчислен НДС с учетом суммы налога, не подлежащей вычету.

Налоговый орган из суммы 7 135 208 руб., заявленной предприятием, как не подлежащей налогообложению НДС, признал, как не подлежащим обложению сумму 1 294 277,57 руб., следовательно, облагаемый оборот составил 5 840 930,43 руб.

Таким образом, подлежащая налогообложению база составила 10 204 852,43 руб. Следовательно, удельный вес облагаемой продукции будет составлять 88,74%, налоговый вычет - 1 013 139,95 руб., что не оспаривалось представителями ответчика в судебном заседании. Учитывая, что налог по сумме, не принятой Инспекцией, составляет 1 836 873,44 руб. (10 204 852,43 руб. х 18%), подлежащий уплате налог, с учетом данного вычета - 823 733,49 руб. (1 836 873,44 руб. - 1 013 139,95 руб.).

Поскольку в первоначальной декларации по строке 040 Раздела 1 предприятием был указан подлежащий уплате налог в сумме 352 233 руб., к доплате следовало доначислить НДС в сумме 471 500,49 руб. (823 733,49 руб. - 352 233 руб.).

Указанные обстоятельства подтверждаются представленным в материалы дела расчетом определения пропорции, который представителями ответчика не оспаривается.

Кроме того, представители ответчика пояснили в судебном заседании, что предприятием после вынесения решения были сданы две уточненные декларации за спорный период с соответствующими расчетами, декларации приняты и все суммы проведены. В карточке налогоплательщика по расчету с бюджетом доначисленные по решению от 03.04.2008г. № 4542 суммы налога - 1 051 367 руб. и пеней - 58 000 руб. были сторнированы, платежи откорректированы с учетом представленных уточненных деклараций и уплаты по ним соответствующих сумм. В части привлечения предприятия к ответственности в виде штрафа в сумме 210 273 руб. никаких изменений в карточку лицевого счета внесено не было.

Учитывая изложенное, суд приходит к выводу о том, что налоговый орган неверно рассчитал подлежащий уплате НДС, не применив положения пункта 4 статьи 170 НК РФ.

Поскольку подлежащий уплате НДС следовало доначислить в сумме 471 500,49 руб., расчет налоговой санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ с суммы 1 051 367 руб. произведен Инспекцией неверно.

Вместе с тем, привлечение предприятия к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога является обоснованным.

Судом не принимаются ссылки заявителя на письма Министерства налоговой службы Российской Федерации от 22.05.2001г. № ВГ-6-03/411@, от 18.08.2004г. № 03-3-06/1819/33@, от 12.09.2006г. № ММ-6-03/924@, а также на письмо Министерства Финансов РФ от 18.01.2008г. № 03-07-15/04, которыми он руководствовался при исчислении налога на добавленную стоимость, заявляя льготу, предусмотренную подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

Письмо МНС РФ от 22.05.2001г. № ВГ-6-03/411@, не могло служить разъяснением к порядку исчисления налога применительно к льготе, установленной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ, поскольку текст указанной нормы был изложен в иной редакции: «не подлежит налогообложению реализация работ (услуг) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания (лоцманская проводка, все виды портовых сборов, услуги судов портового флота, ремонтные и другие работы (услуги)».

Новая редакция данной нормы, действующая в проверяемом периоде - 2007 году, была введена Федеральным законом от 29.05.2002г. № 57-ФЗ, то есть через год после указанного письма.

Письмо МНС РФ от 18.08.2004г. № 03-3-06/1819/33@ не было опубликовано в официальной источнике, не носит нормативного характера и является разъяснением по конкретному запросу.

Также не может являться разъяснением, исключающим вину лица в совершении правонарушения, и письмо МНС РФ от 12.09.2006г. № ММ-6-03/924@.

В качестве основания, исключающего вину лица в совершении налогового правонарушения, согласно пункту 3 статьи 111 НК РФ, указано выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления (уплаты) налога, сбора, или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему или неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право получать по месту своего учета от налоговых органов бесплатную информацию (в том числе в письменной форме) о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также получать формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснения о порядке их заполнения.

Подпунктом 4 пункта 1 статьи 32 НК РФ определено, что налоговые органы обязаны бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также предоставлять формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснять порядок их заполнения.

Согласно пункту 1 статьи 34.2 НК РФ с 01.01.2005г. именно Министерство финансов Российской Федерации дает письменные разъяснения по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, утверждает формы расчетов по налогам и формы налоговых деклараций, обязательные для налогоплательщиков, а также порядок их заполнения.

Таким образом, учитывая, что данное письмо не является конкретным ответом на запрос непосредственно самого налогоплательщика и, кроме того, письменное разъяснение подготовлено не Министерством финансов РФ, следовательно, оно не может рассматриваться в качестве обстоятельства, предусмотренного подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ.

Также необоснованна ссылка заявителя на письмо Министерства Финансов РФ от 18.01.2008г. № 03-07-15/04, поскольку декларация за сентябрь 2007 года была представлена в октябре 2007 года, то есть до издания указанного письма, а потому предприятие при подаче декларации и исчислении налога не могло руководствоваться данным документом.

Вместе с тем, суд считает подлежащим удовлетворению ходатайство представителя заявителя о применении обстоятельств, смягчающих ответственность.

Перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств установлен пунктом 1 статьи 112 НК РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2006 года) обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливались только судом.

Между тем, исходя из нормы указанной статьи в редакции, действующей с 1 января 2006 года, налоговый орган при рассмотрении дела о налоговом правонарушении также должен устанавливать и учитывать смягчающие или отягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства.

В оспариваемом решении отсутствуют сведения о том, что налоговым органом устанавливались смягчающие ответственность обстоятельства, поскольку не указано, что такие обстоятельства отсутствуют.

В ходе судебного разбирательства представитель заявителя указал, что является федеральным государственным предприятием, финансируемым из бюджета. Ранее у предприятия образовалась задолженность в связи с отсутствием работы в доках, в настоящее время после передачи Атомного ледокольного флота выделяются субсидии, поэтому долги по платежам в бюджет предприятием погашаются. Кроме того, исчисляя налог и применением льготы, налогоплательщик руководствовался имеющимися на тот период разъяснениями МНС РФ.

Представитель ответчика против данных доводов возражал, указал, что обстоятельств, смягчающих ответственность, Инспекцией при привлечении к налоговой ответственности не установлено, а в решении указываются лишь те обстоятельства, которые фактически были установлены.

В силу статей 112 и 114 НК РФ, статьи 71 АПК РФ мера ответственности за совершение конкретного налогового правонарушения устанавливается судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые суд оценивает по своему внутреннему убеждению.

Оценив представленные доказательства, свидетельствующие об обстоятельствах, смягчающих ответственность налогоплательщика, суд признает в качестве таковых перечисленные выше обстоятельства.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу о том, что оспариваемое решение о привлечении предприятия к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ является неправомерным в части неприменения смягчающих ответственность обстоятельств, позволяющих уменьшить взыскиваемый штраф не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ, и уменьшает налоговую санкцию до 1 000 руб.

Учитывая изложенное, решение от 03.04.2008г. № 4542 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 209 273 руб. следует признать недействительным, как не соответствующим положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований следует отказать.

В соответствии со статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд считает необходимым обязать налоговый орган восстановить нарушенные права заявителя.

Руководствуясь статьями 167 - 170, 200, 201, 104, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области

р е ш и л :

Требования федерального государственного унитарного предприятия Атомного флота удовлетворить частично.

Признать недействительным, как несоответствующим положениям Налогового кодекса Российской Федерации, решение Инспекции ФНС по городу Мурманску от 03.04.2008г. № 4542 в части доначисления налоговой санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 209 273 руб., обязав налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение в части признания ненормативного акта налогового органа недействительным подлежит немедленному исполнению, но в целом может быть обжаловано в месячный срок со дня принятия в арбитражный суд апелляционной инстанции.

Судья О.А. Евтушенко