Гражданский кодекс часть 1

муниципальное учреждение спорта «Учебно-спортивный центр» (далее – Учреждение, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Мурманской области (далее – Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании частично недействительным решения № 600 от 19.09.2008. по результатам выездной налоговой проверки.

В обоснование заявленных требований Учреждение указало, что налоговый орган неправомерно исчислил налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость, пени и штрафы с услуг по сдаче муниципального имущества, находящегося в оперативном управлении у заявителя, в аренду, так как дохода и экономической выгоды от таких операций Учреждение не получало, поскольку арендные платежи арендаторами зачислялись на счёт местного бюджета в полном объёме.

Учреждение также считает, что по существу спорное муниципальное имущество передано в аренду органом местного самоуправления (собственником имущества), а Учреждение действовало в интересах собственника имущества на основании его устного предварительного одобрения (согласия), следовательно, реализацию услуг по сдаче имущества в аренду Учреждение также не осуществляло.

В подтверждение своей позиции заявитель ссылается на судебную практику по арбитражным делам №№ А56-25836/2007, А56-13739/03.

Включение в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость спорных арендных платежей также повлекло, по мнению налогоплательщика, незаконное преждевременное прекращение права на освобождение Учреждения от исполнения обязанностей по уплате данного вида налога, и, как следствие, неверное определение размера штрафа по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговой деклараций по налогу на добавленную стоимость. Кроме того, определение неверного размера штрафа вызвано также тем, что налоговым органом также была учтена выручка, не относящаяся к общему режиму налогообложения, поскольку получена Учреждением при осуществлении деятельности, подпадающей под специальный режим в виде уплаты единого налога на вменённый доход.

Одновременно Учреждение не согласно с действиями налогового органа по отнесению услуг сауны и проката коньков к системе налогообложения в виде уплаты единого налога на вменённый доход, поскольку, по мнению заявителя, такие услуги не являются бытовыми услугами, следовательно, у Инспекции не имелось правовых оснований для исчисления с указанных услуг единого налога на вменённый доход, пеней и штрафов.

В судебном заседании представители заявителя поддержали требования по основаниям, изложенным в заявлении и дополнениях к нему.

Ответчик в судебном заседании и в письменном отзыве на заявление (л.д.40-44 т.1) с изложенными в нём требованиями не согласился и полагает, что в их удовлетворении следует отказать, поскольку спорное имущество является муниципальной собственностью, принадлежит Учреждению на праве оперативного управления и сдавалось последним в аренду третьим лицам под торговые места. Таким образом, и поскольку Учреждение в соответствии со своей уставной деятельностью вправе осуществлять деятельность, приносящую доход, в том числе от сдачи имущества в аренду, то такой доход подлежит налогообложению в общем порядке. Бюджетное законодательство также ориентирует на признание арендных платежей неналоговыми доходами соответствующего бюджета только после их налогообложения.

В подтверждение своих доводов ответчик ссылается на позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в информационном письме от 22.12.2005. № 98 и Конституционного Суда Российской Федерации в Определении от 02.10.2003. № 384-О.

Поскольку выручка от сдачи имущества в аренду превысила установленный законодателем размер, то Учреждение утратило право на освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость. При этом, поскольку Учреждением не вёлся раздельный учёт операций, подлежащих и неподлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость, то данный вид налога был исчислен Инспекцией расчётным путём на основании данных книги продаж и был положен в основу определения размера штрафа за непредставление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость. Кроме того, налоговый орган ссылается на то обстоятельство, что сумма штрафов была уменьшена более чем в 10 раз, что уже исключает определение неверного его размера.

Инспекция также полагает, что услуги сауны и прокат коньков подпадают под понятие «иные бытовые услуги», поскольку предоставлялись населению, что соответствует уставной деятельности Учреждения и Общероссийскому классификатору услуг населению, а потому подлежат налогообложению единым налогом на вменённый доход.

Заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, суд не находит оснований для удовлетворения заявленных требований в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении Учреждения по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, единого налога на вменённый доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2005. по 31.12.2006. Результаты проверки оформлены актом № 44 от 15.08.2008. (л.д.46-59 т.1).

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией принято решение № 600 от 19.09.2008. о доначислении Учреждению перечисленных видов налогов, пеней и привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 122 и пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, наложив штраф с учётом смягчающих ответственность обстоятельств (л.д.20-33 т.1).

Не согласившись с указанным решением налогового органа в части, Учреждение обратилось в арбитражный суд с требованием признать его недействительным.

В частности, в ходе проверки установлено, что Учреждением не исчислялись и не уплачивались налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость за 2005-2006 года с услуг от сдачи муниципального имущества, принадлежащего заявителю на праве оперативного управления, в аренду индивидуальным предпринимателям, перечень которых изложен в Приложении № 2 к акту проверки (л.д.60, 61 т.1).

Установив данные обстоятельства, Инспекция доначислила за указанный период налог на прибыль организаций в сумме 609.913 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 533.037 руб., начислила соответствующие пени и привлекла к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату указанных видов налогов.

Как установлено судом, муниципальное учреждение спорта «Учебно-спортивный центр» было создано на основании постановления администрации г.Оленегорска Мурманской области от 30.03.2000. № 165 в связи с реорганизацией Комитета по физической культуре и спорта администрации г.Оленегорска Мурманской области и выделением из него муниципального учреждения спорта «Учебно-спортивный центр» (л.д.103 т.1).

Одновременно в соответствии с распоряжением администрации г.Оленегорска Мурманской области от 30.03.2000. № 199-р на баланс Учреждения по акту от 14.04.2000. и в соответствии с приказом Комитета по управлению имуществом от 25.04.2000. № 6 в оперативное управление были переданы, в том числе здания Дома физкультуры и Ледового дворца спорта (л.д.100-102 т.1).

Таким образом, спорное имущество принадлежит Учреждению на праве оперативного управления, что не оспаривается лицами, участвующими в деле.

Далее, собственник имущества – администрация г.Оленегорска Мурманской области своим распоряжением № 175-р от 23.03.2001. разрешила Учреждению использовать свободные помещения Ледового дворца спорта и Дома физкультуры для организации мелкорозничной торговли путём сдачи их в аренду индивидуальным предпринимателям под торговые места (л.д.99 т.1).

В рамках данного Распоряжения заявитель в спорный период (2005-2006 года) предоставлял указанные помещения индивидуальным предпринимателям для оказания услуг розничной торговли путём заключения договоров аренды (л.д.110-149 т.1, том 2, л.д.1-19 т.3), при этом в соответствии с пунктом 3.3 данных договоров арендная плата полностью перечислялась арендаторами на счёт доходов местного бюджета, что также не оспаривается налоговым органом, но без исчисления и уплаты налога на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость.

Сдача помещений и площадей в аренду согласуется с уставной деятельностью Учреждения, в соответствии с которой квалифицируется как осуществление предпринимательской деятельности, приносящей доход (пункт 2.3.3 устава, л.д.95 т.1).

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов.

Сдача имущества в аренду в соответствии с пунктом 4 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации признаётся внереализационным доходом и в силу пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации относится к доходам в целях налогообложения налогом на прибыль организаций.

Как установлено Инспекцией и подтверждается пунктом 1.3 устава, Учреждение полностью финансируется из местного бюджета на основе сметы доходов и расходов (л.д.94 об. т.1).

Особенности налогового учёта в бюджетных учреждениях определяется статьёй 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Так, согласно пункту 1 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) под налогоплательщиками понимаются, в том числе бюджетные учреждения, финансируемые за счёт средств бюджетов всех уровней, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, которые в целях налогообложения обязаны вести раздельный учёт доходов (расходов), полученных (произведённых) в рамках целевого финансирования и за счёт иных источников.

При этом иными источниками признаются доходы от коммерческой деятельности, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.

Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учёта налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществлённых расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

В налоговом учёте учёт операций по исчислению доходов от коммерческой деятельности и расходов, связанных с ведением этой деятельности, ведётся в порядке, установленном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Сумма превышения доходов над расходами от коммерческой деятельности до исчисления налога не может быть направлена на покрытие расходов, предусмотренных за счёт средств целевого финансирования, выделенных по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.

Таким образом, законодатель предписывает запрет на перечисление доходов в бюджетную систему до уплаты налогов, а Учреждение обязано было с перечисленной индивидуальными предпринимателями (арендаторами имущества) арендной платы исчислить налоги и уплатить их за счёт соответствующих выделенных средств целевого назначения.

Приведённая позиция законодателя согласуется с положениями пункта 3 статьи 41 и статьи 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми доходы, получаемые в виде арендной платы за передачу в возмездное пользование муниципального имущества, относятся к неналоговым доходам только после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Следовательно, перечисление арендаторами спорного имущества арендной платы напрямую в местный бюджет не может менять фактических обстоятельств дела, поскольку приходящиеся налоги должны быть уплачены Учреждением за счёт средств целевого финансирования.

В любом случае, представляется, что установленный договорами аренды порядок расчётов не может менять волю законодателя о необходимости уплаты налогов.

Кроме того, на необходимость применения вышеприведённых норм ориентирует в настоящее время сам собственник спорного имущества в решении Совета депутатов города Оленегорска с подведомственной территорией Мурманской области третьего созыва от 26.11.2007. № 01-73рс, в соответствии с которым доходы в виде арендной платы включаются в состав доходов местного бюджета после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах (л.д.73 об. т.1).

Доводы заявителя о сдаче имущества непосредственно его собственником и о незаконности такой сдачи Учреждением опровергается материалами дела, поскольку согласно договорам по предоставлению в аренду площадей индивидуальным предпринимателям администрация г.Оленегорска не выступает участником гражданских отношений по сдаче в аренду имущества, и, напротив, с согласия последней (распоряжение № 175-р от 23.03.2001.) Учреждение сдавало в аренду спорные площади, что соответствует положениям пункта 1 статьи 296 Гражданского кодекса Российской Федерации.

На необходимость учитывать муниципальными учреждениями доход предпринимательской деятельности при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, а равно в составе внереализационных доходов всю сумму арендной платы, ориентирует также Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пунктах 4, 5 информационного письма от 22.12.2005. № 98.

Нельзя признать правильной ссылку заявителя на постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа по делу № А56-25836/2007 от 10.07.2008., поскольку в рамках указанного дела в аренду передавалось федеральное имущество лицом, не финансируемым из федерального бюджета, тогда как по настоящему делу, как упоминалось выше, Учреждение полностью финансируется за счёт средств местного бюджета на основе сметы доходов и расходов и имеет 4 лицевых счёта в Оленегорском отделении Федерального казначейства по Мурманской области.

Следовательно, решение налогового органа в части включения в налоговую базу по налогу на прибыль организаций стоимости аренды муниципального имущества основано на законодательстве о налогах и сборах.

С учётом вышеизложенного является основанным на законодательстве о налогах и сборах и включение рассматриваемой аренды в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, а также в связи со следующим.

Прежде всего, необходимо отметить ошибочность ссылки заявителя на положения пункта 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку данные положения не применимы по настоящему делу.

Основным критерием применения положений пункта 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации является предоставление на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества.

Однако судом выше установлено, что спорные договора аренды муниципального имущества заключались индивидуальными предпринимателями непосредственно с Учреждением, которое не является органом местного самоуправления, что для целей налогообложения имеет существенное значение, поскольку по существу (распоряжение администрации г.Оленегорска Мурманской области № 175-р от 23.03.2001.) и по праву (пункт 1 статьи 296 Гражданского кодекса Российской Федерации) имущество, находящееся в оперативном управлении, может быть передано самостоятельно его держателем в пользование (аренду), в том числе с согласия собственника этого имущества, а потому спорная аренда предоставлена без непосредственного участия собственника имущества органа местного самоуправления – администрации г.Оленегорска Мурманской области, но с его согласия (распоряжение № 175-р от 23.03.2001.).

Данное обстоятельство подтверждается договорами по предоставлению в аренду площадей индивидуальным предпринимателям, в которых администрация г.Оленегорска не выступает участником гражданских отношений по сдаче в аренду имущества (л.д.110-149 т.1, том 2, л.д.1-19 т.3).

Следовательно, к отношениям по сдаче муниципального имущества в аренду без участия собственника этого имущества – органа местного самоуправления подлежит применению общий порядок налогообложения налогом на добавленную стоимость, а не как ошибочно полагает заявитель с особенностями, предусмотренными пунктом 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации.

Такой вывод суда соответствует правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 3 определения от 02.10.2003. № 384-О, согласно которому порядок уплаты налога на добавленную стоимость, установленный пунктом 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации, применяется в случае предоставления в аренду публичного имущества, не закреплённого на праве хозяйственного ведения либо оперативного управления за государственными унитарными предприятиями или учреждениями, то есть составляющего государственную казну (абзац второй пункта 4 статьи 214 Гражданского кодекса Российской Федерации), при непосредственном участии публичных собственников в гражданских правоотношениях. Законодатель вправе определить элемент юридического состава налога на добавленную стоимость, каковым является субъект данного налога (налогоплательщик), таким образом, как это осуществлено в пункте 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку органы государственной власти и управления и органы местного управления являются организациями, обладающими правами юридического лица.

Далее, Конституционный Суд Российской Федерации указывает, и на что справедливо ссылается налоговый орган, что при реализации на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества организациями, которым такое имущество принадлежит на праве хозяйственного ведения (статья 294 Гражданского кодекса Российской Федерации) или оперативного управления (статья 296 Гражданского кодекса Российской Федерации), исчисление и уплату в бюджет налога на добавленную стоимость осуществляют указанные организации.

Следовательно, Учреждение в спорных отношениях правомерно рассматривается налоговым органом как плательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно статье 143 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются, в том числе организации.

Под объектом налогообложения в подпункте 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации понимаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Таким образом, в соответствии с приведёнными нормами и выводами суда по эпизоду налога на прибыль Учреждение является плательщиком налога на добавленную стоимость, а спорная аренда – объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Следовательно, решение налогового органа по доначислению налога на добавленную стоимость по эпизоду сдачи муниципального имущества в аренду соответствует законодательству о налогах и сборах, а потому оснований для удовлетворения требований Учреждения в данной части не имеется.

Выводы суда по данному эпизоду также не противоречат постановлению Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.01.2004. по делу № А56-13739/03, поскольку в рамках данного дела не подлежала налогообложению деятельность, вменённая государством, а также по причине того, что учреждение не могло выступать налогоплательщиком в силу своего статуса органа исполнительной власти, тогда как по настоящему делу таких обстоятельств не имеется.

По мнению суда, также не имеется оснований для признания решения Инспекции по эпизоду привлечения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4-й квартал 2005 года.

Заявитель полагает, что Инспекцией неверно определён размер данной ответственности по причине учёта операций по сдаче имущества в аренду, отказа в праве на освобождение от исполнения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость за октябрь, ноябрь 2005 года и учёта операций, относящихся к специальному режиму налогообложения в виде уплаты единого налога на вменённый доход.

Согласно пункту 1 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в 2005 году) организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учёта налога не превысила в совокупности один миллион рублей.

Лицами, участвующими в деле, не оспаривается, что право на указанное освобождения за октябрь, ноябрь 2005 года Учреждение утратило в связи с увеличением в целях налогообложения выручки от реализации товаров (работ, услуг) на выручку от сдачи муниципального имущества в аренду, налогообложение которой признано судом по настоящему делу правомерным.

Следовательно, операции от сдачи муниципального имущества в аренду и утрата права на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость правомерно учтены Инспекцией при определении суммы данного налога и штрафа за непредставление расчёта (декларации) по данному налогу.

Другой довод налогоплательщика об учёте при определении размера штрафа по налогу на добавленную стоимость выручки, подлежащей налогообложению единым налогом на вменённый доход, также нельзя признать состоятельным.

При наличии у налогоплательщика операций как облагаемых налогом на добавленную стоимость, так и освобождённых от налогообложения, применяется пропорция, предусмотренная пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведётся раздельный учёт сумм налога на добавленную стоимость налогоплательщиками, переведёнными на уплату единого налога на вменённый доход для определённых видов деятельности.

Проверкой установлено, что Учреждением раздельный учёт операций не вёлся, а сумма налога на добавленную стоимость была выведена на основании книги продаж Учреждения за 2005 год (л.д.20-29 т.3).

Следовательно, Учреждение не доказало, что Инспекцией были учтены операции, относящиеся к иному налоговому режиму.

В соответствии с частью 1 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Судом не принимаются в качестве доказательств ведения раздельного учёта представленные Учреждением бухгалтерские справки, расшифровывающие операции, освобождённые от налогообложения, как не содержащие каких-либо идентифицирующих признаков с конкретной операцией, а равно на том основании, что законодательством о налогах и сборах предусмотрено ведение раздельного учёта, а не выборочный метод извлечения операций.

Следует также отметить, что отсутствие раздельного учёта объясняется также тем, что Учреждение не считало себя плательщиком единого налога на вменённый доход, а потому в проверяемый период (2005-2006 года) данный налог не исчисляло и не уплачивало, а потому раздельный учёт также не вёлся.

Кроме того, как справедливо заметил налоговый орган, сумма штрафа Инспекцией по результатам рассмотрения материалов проверки была уменьшена в 11 раз, применив смягчающие ответственность обстоятельства, что уже исключает неверное определение размера такого штрафа.

Учреждение также оспаривает решение налогового органа в части доначисления единого налога на вменённый доход по эпизодам предоставления услуг сауны и проката коньков.

Инспекция пришла к выводу, что данные услуги оказывались населению, а потому являются бытовыми, следовательно, подпадают под налогообложение единым налогом на вменённый доход.

Установив данные обстоятельства, Инспекция доначислила указанный вид налога за 2005 год в сумме 496 руб., приходящийся на предоставление услуг сауны, и в сумме 671 руб. за 2005 год и 1.528 руб. за 2006 год, приходящийся на прокат коньков, а также начислила пени и привлекла к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, Инспекция в ходе проверки установила, что Учреждением за проверяемый период рассматриваемый налог вовсе не исчислялся, не уплачивался и соответствующие расчёты (налоговые декларации) по налогу не представлялись, а потому была также применена ответственность по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налогоплательщик, напротив, полагает, что указанные спорные услуги не являются бытовыми, а потому у Инспекции не имелось правовых оснований для начисления налога, пени и штрафов.

С 1 января 2003 года введена в действие глава 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации «Система налогообложения в виде единого налога на вменённый доход для отдельных видов деятельности».

Согласно пункту 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вменённый доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

На территории Мурманской области единый налог на вменённый доход установлен и введён в действие Законом Мурманской области от 20.10.2000. № 221-01-ЗМО, а в спорный период (2005-2006 годах) Законом Мурманской области от 18.11.2002. № 367-01-ЗМО.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.28 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками единого налога на вменённый доход являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в которых введён единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

Система налогообложения в виде единого налога на вменённый доход может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении деятельности по оказанию бытовых услуг (подпункт 1 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации).

Основные понятия, используемые для целей обложения единым налогом на вменённый доход, определены в статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой «бытовые услуги» – платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов и услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств), предусмотренные Общероссийским классификатором услуг населению.

В свою очередь, в подпункте 1 пункта 2 статьи 1.1 Закона Мурманской области от 18.11.2002. № 367-01-ЗМО система налогообложения в виде единого налога на вменённый доход для отдельных видов деятельности применяется в отношении оказания бытовых услуг. При этом данный перечень услуг не является закрытым, поскольку содержит отсылочную норму на любые другие виды бытовых услуг.

Таким образом, из буквального понимания воли законодателя любая услуга бытового характера, предусмотренная Общероссийским классификатором услуг населению, подпадает под перечень услуг, подпадающих под систему налогообложения в виде уплаты единого налога на вменённый доход.

Как упоминалось выше, согласно статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации бытовые услуги – платные услуги населению, классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению (ОК 002-93).

В соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93, утверждённым постановлением Госстандарта России от 28.06.93. № 163, к бытовым услугам (код группы 010000), относятся, в частности, услуги бань и душевых (код подгруппы 019100) и прокат предметов спорта, туризма, игр (код подгруппы 019406).

Из приведённых норм следует, что система налогообложения в виде единого налога на вменённый доход распространяется на услуги, относящиеся к бытовым в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению и оказываемые непосредственно физическим лицам за плату. В тоже время в случае, когда заказчиками выступают юридические лица или индивидуальные предприниматели и они производят оплату услуг, названные услуги не относятся к бытовым услугам, оказываемым населению. В таком случае эти услуги подлежат налогообложению в соответствии с общим режимом налогообложения.

Налоговым органом установлено и не оспаривается заявителем, что услуги сауны и по прокату коньков в проверяемый период (2005-2006 года) Учреждением оказывались населению за плату, что, безусловно, свидетельствует о бытовом характере услуг.

Установленные судом обстоятельства также не противоречат уставной деятельности Учреждения, в соответствии с которой осуществляется организация проката предметов спортивного инвентаря и оборудования (пункт 2.2.2 устава) и оказываются платные услуги населению с использованием спортивных сооружений (сауна, солярий, массаж, бильярдная и т.п.) (пункт 2.2.4 устава, л.д.95 т.1).

Суд также соглашается с позицией налогового органа, что сауна по своей природе по существу отвечает критериям бань и душевых, поскольку имеет парилку и душевые, а равно данные объекты имеют единое назначение.

В части использования проката коньков исключительно в бытовых целях ориентирует также пункт 1 статьи 626 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которому имущество, предоставленное по договору проката, используется для потребительских целей, если иное не предусмотрено договором или не вытекает из существа обязательства.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу о неправомерности применения Учреждением в 2005-2006 годах в отношении указанных услуг общего налогового режима, а потому выводы налогового органа, что такие услуги подлежат специальному режиму налогообложению в виде единого налога на вменённый доход для отдельных видов деятельности, основаны на законодательстве о налогах и сборах.

Судом не принимается довод налогоплательщика, что Общероссийский классификатор услуг населению ОК 002-93 не прошёл государственную регистрацию и не был опубликован, а потому не подлежит применению.

Указ Президента Российской Федерации № 763 «О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти» (далее – Указ), обязывающий федеральные органы исполнительной власти регистрировать принятые нормативные правовые акты в Министерстве юстиции Российской Федерации и публиковать в «Российской газете» и Бюллетене нормативных актов федеральных органов исполнительной власти издательства «Юридическая литература» (пункты 8, 9 Указа), был принят 23.05.96. и вступил в силу 03.06.96. по истечении семи дней после 27.05.96. – дня первого официального опубликования в Собрании законодательства Российской Федерации (пункты 2, 5 Указа), тогда как Общероссийский классификатор услуг населению ОК 002-93 был утверждён 28.06.93., а потому на него не может быть распространён вышеприведённый порядок опубликования и вступления в силу.

Какого-либо иного порядка вступления в силу рассматриваемого Указа либо действия его во времени данный Указ не содержит, учитывая такую возможность, закреплённую в пункте 7 этого же Указа.

Суду также представляется, что согласно преамбуле Указа его действие распространяется на вновь принятые нормативные правовые акты, поскольку направлено на приведение (введение) порядка опубликования и вступления в силу таких актов.

Суд также считает ошибочной ссылку заявителя на положения Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2007 (КДЕС Ред.1.1), утверждённого приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 22.11.2007. № 329-ст, как не подлежащие применению к настоящим спорным отношениям. Вышеприведённая статья 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации ориентирует на применение Общероссийского классификатора услуг населению, а не Общероссийского классификатора видов экономической деятельности.

При таких обстоятельствах требования Учреждения по эпизодам доначисления единого налога на вменённый доход также не подлежат удовлетворению.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 167-170, 176, 197, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

в удовлетворении заявления отказать.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня принятия в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.

Судья С.Б.Варфоломеев