Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Робинзон», ИНН <***>, ОГРН <***>, адрес регистрации: ул. Подгорная, д. 45, г. Мурманск, Мурманская область, 183001

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску, ИНН <***>, ОГРН <***>, адрес регистрации: ул. Комсомольская, д. 4, г. Мурманск, Мурманская область, 183038

о признании недействительным решения от 31.05.2018 № 42660

при участии в заседании представителей:

заявителя - ФИО1, дов. б/н от 29.102018, ФИО2, дов. б/н от 10.01.2019

ответчика - ФИО3, дов. № 14-11/007580 от 21.02.2019, ФИО4, дов. № 14-11/060176 от 18.12.2018, ФИО5, дов. № 14-11/000404 от 10.01.2019

Резолютивная часть решения вынесена и оглашена 28.05.2019

Мотивированное решение изготовлено в полном объеме 31.05.2019

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Робинзон» (далее - ООО «Робинзон», Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Инспекции ФНС по городу Мурманску (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения налогового органа от 31.05.2018 № 42660, вынесенного по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации № 1 по налогу на прибыль организаций за 2014 год.

В обоснование заявленных требований Общество в заявлении, уточнении к нему и письменных пояснениях, со ссылкой на пункт 1.3 статьи 284, пункты 2, 3, 4 статьи 346.2 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период), Постановление Правительства Российской Федерации от 25.07.2006 №458 «Об отнесении видов продукции к сельскохозяйственной продукции и к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства» (далее - Постановление Правительства РФ № 458) (в редакции Постановления Правительства РФ от 30.11.2010 № 953), указало, что налоговым органом необоснованно отказано в применении предусмотренной пунктом 1.3 статьи 284 НК РФ ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций.

В проверяемом периоде основным видом деятельности Общества являлось морское рыболовство, Общество осуществляло вылов рыбы, производство из нее рыбопродукции, которую впоследствии реализовывало третьим лицам. Все виды реализованной рыбопродукции поименованы в Приложении № 2 к Постановлению Правительства РФ № 458, в силу чего, на основании пункта 4 статьи 346.2 НК РФ относятся к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства. Доля реализации рыбопродукции, произведенной из выловленной рыбы, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) в проверяемом периоде составила более 70 процентов, в связи с чем Общество соответствует понятию сельскохозяйственного товаропроизводителя применительно к пункту 2 статьи 346.2 НК РФ и вправе применять предусмотренную пунктом 1.3 статьи 284 НК РФ ставку 0 процентов по налогу на прибыль организаций.

В части привлечения к ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 3 505 734 руб. заявитель указал, что необоснованное проведение налоговым органом зачетов образовавшейся переплаты в результате сдачи уточненной декларации по налогу на прибыль организаций за 2014 год до момента окончания камеральной налоговой проверки указанной декларации привело к образованию недоимки на момент вынесения оспариваемого решения (т. 1 л.д. 7 - 15, 47 - 59, 96 - 101, 109 - 115, 119 - 120), 132 - 135, т. 5 л.д. 47 - 96, т. 6 л.д. 53 - 61, 129 - 130).

В письменном отзыве и письменных пояснениях ответчик, возражая портив удовлетворения требований заявителя, указал, что Общество не отвечает критериям, установленным пунктом 1.3 статьи 284 НК РФ, поскольку является не сельскохозяйственным товаропроизводителем, а рыбохозяйственной организацией, не соответствующей подпунктам 1 и 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 НК РФ. Уловы водных биологических ресурсов и рыбная и иная продукция из них признаются сельскохозяйственной продукцией только для сельскохозяйственных товаропроизводителей, указанных в пункте 2.1 статьи 346.2 НК РФ, о чем имеется прямое указание в рассматриваемой норме.

По мнению налогового органа вылов рыбы не является производством, а потому заявитель не производит сельскохозяйственную продукцию, а только осуществляет изъятие объектов водных биологических ресурсов из среды обитания, следовательно Общество не соответствует требованиям пункта 2 статьи 346.2 НК РФ.

Кроме того, согласно пункту 126 приложения № 1 к Постановлению № 458, к сельскохозяйственной относится рыба свежемороженая (без сельди). Общество реализовало в проверяемый налоговый период рыбопродукции на общую сумму 1 233 617 894 руб. 89 коп, в том числе сельди свежемороженой на сумму 384 831 700 руб. 36 коп., следовательно, доля реализованной в 2014 году сельскохозяйственной продукции составляет 61,86 процентов, то есть меньше предусмотренного пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ значения.

Общество обоснованно привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку на момент вынесения оспариваемого решения переплата по налогу на прибыль организаций в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога, у заявителя отсутствовала вследствие проведения зачетов по его заявлениям в счет иных налоговых обязательств. Проведение зачета по заявлению налогоплательщика до окончания камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации, в которой сумма налога заявлена к уменьшению и отражение которой в карточке расчетов с бюджетом привело к образованию переплаты по налогу, является правом, а не обязанностью налогового органа. Зачеты по заявлениям Общества были проведены в установленные законодательством сроки на основании справки о состоянии расчетов по налогам, сборам, страховым взносам, в установленном порядке не оспорены, в связи с чем их правомерность не может являться предметом спора по настоящему делу (т. 1 л.д. 136 - 139, т. 6 л.д. 89 - 93, 97 - 98, 131 - 139, 143 - 144, 147 - 148).

В ходе рассмотрения дела заявитель в порядке статьи 49 АПК РФФ уточнил требования, и просил признать решение Инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций за 2014 год в сумме 17 528 670 руб., соответствующих пени в сумме 3 743 571 руб. 28 коп., а также привлечения к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 3 505 734 руб.

В судебном заседании представители заявителя поддержали заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении, дополнении к нему и письменных объяснениях.

Представители ответчика возражали против удовлетворения требований заявителя, приводя доводы, изложенные в отзыве на заявление и письменных объяснениях.

Как следует из материалов дела, ООО «Робинзон» зарегистрировано Администрацией Октябрьского района г. Мурманска 19.10.1993. В Едином государственном реестре юридических лиц ООО «Робинзон» зарегистрировано Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Мурманску Мурманской области 30.09.2002 за основным государственным номером <***>; Общество имеет ИНН <***>.

28.09.2017 Общество представило в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций № 1 за 2014 год, в которой заявило ставку 0 процентов, указав код налогоплательщика «2» (сельскохозяйственный товаропроизводитель).

По результатам камеральной налоговой проверки указанной налоговой декларации составлен акт налоговой проверки № 53878 от 19.01.2018 (т. 6 л.д. 14-28).

На акт проверки Обществом были принесены возражения.

Рассмотрев материалы камеральной налоговой проверки, возражения налогоплательщика и дополнения к ним, справку о результатах дополнительных мероприятий налогового контроля, возражения на указанную справку, руководителем Инспекции 31.05.2018 было вынесено решение № 42660 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 3 505 734 руб. Указанным решением Обществу также был доначислен налог на прибыль организаций в сумме 17 528 670 руб. и пени в размере 3 743 571 руб. 28 коп. (т. 1 л.д. 47 - 59).

Не согласившись с решением Инспекции от 31.05.2018 № 42660, Общество подало апелляционную жалобу в Управление ФНС по Мурманской области (т. 1 л.д. 73 - 80, т. 5 л.д. 36 - 43)

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 26.09.2018 № 462 (т. 1 л.д. 81-90, т. 5 л.д. 5-14) апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение Инспекции от 31.05.2018 №42660 вступило в силу.

Не согласившись с решением Инспекции от 31.05.2018 № 42660, Общество обратилось с заявлением в Арбитражный суд Мурманской области.

В судебном заседании в порядке статьи 163 АПК РФ объявлялся перерыв.

Выслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд приходит к следующему.

ООО «Робинзон», являясь рыбопромысловой организацией, на судах рыбопромыслового флота осуществляло в проверяемом периоде вылов водных биологических ресурсов, производство рыбной продукции из водных биологических ресурсов, первичную переработку сельскохозяйственной продукции и ее реализацию.

30.03.2015 Общество представило в Иинспекцию ФНС России по городу Мурманску первичную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2014 год, в которой отразило исчисленный к уплате налог на прибыль организаций в сумме 17 528 670 руб.

28.09.2017 Обществом была представлена в налоговый орган уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль № 1 за 2014 год, в которой Обществом был указан признак налогоплательщика (код) «2» - сельскохозяйственный товаропроизводитель, соответственно сумма исчисленного к уплате налога на прибыль - 0 руб.

В ходе камеральной налоговой проверки Инспекцией на основании представленных Обществом документов, в том числе оборотно-сальдовой ведомости по счету 90.01.1, было установлено, что Обществом в 2014 году реализована рыбопродукция на общую сумму 1 233 617 894 руб. 89 коп., в том числе сельдь свежемороженая на сумму 384 831 700 руб. 36 коп.

Инспекция, исключив из расчета реализацию сельди свежемороженой, пришла к выводу о том, что доля реализованной в 2014 году сельскохозяйственной продукции составила 61,86%. При этом налоговый орган ссылался на Приложение № 1 Постановления Правительства РФ № 458, согласно которому к сельскохозяйственной продукции относится рыба свежемороженая (без сельди): порядковый номер наименования продукции - № 126, код по классификации ОК 005-93 (ОКП) - Общероссийского классификатора продукции, утвержденного приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, действовавшего в проверяемом периоде, - 92 6100 (рыба свежемороженая (без сельди)). В указанный код включены коды 92 6110-92 6129, не относящие сельдь к рыбе свежемороженой.

Заявитель, в свою очередь, указывает на необоснованность исключения налоговым органом из расчета реализации сельди свежемороженой, с учетом которой объем дохода от реализации рыбопродукции в общем объеме его дохода от реализации составляет 89,91%.

Представитель заявителя пояснил, что все виды реализованной Обществом рыбопродукции поименованы в Приложении № 2 Постановления Правительства РФ № 458, в силу чего, на основании пункта 4 статьи 346.2 НК РФ, относятся к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства.

Спора по суммовым значениям показателей вида реализованной рыбопродукции, объема и расчетам у сторон не имеется.

Инспекция, установив, что доля реализованной сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составляет менее 70%, указала, что Обществом не соблюдено условие для признания налогоплательщика сельскохозяйственным товаропроизводителем по статье 346.2 НК РФ.

В оспариваемом решении налоговый орган пришел к выводу о том, что Общество не относится к рыбохозяйственным организациям, отвечающим критериям, предусмотренным подпунктом 1 или 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 НК РФ, и не соответствует критериям сельскохозяйственного товаропроизводителя по пункту 2 статьи 346.2 НК РФ, поскольку не является производителем сельскохозяйственной продукции.

Обществом не оспариваются выводы Инспекции о том, что налогоплательщик не относится к рыбохозяйственным организациям, отвечающим критериям, предусмотренным подпунктом 1 или 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 НК РФ.

Заявитель указывает, что Общество соответствует критериям сельскохозяйственного товаропроизводителя по пункту 2 статьи 346.2 НК РФ, и считает необоснованным доводы ответчика о том, что Общество не является производителем сельскохозяйственной продукции.

Инспекция, в обоснование заявленного довода, указала следующее.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ в редакции Федерального закона от 30.12.2008 № 314-ФЗ, действовавшей в проверяемый период, сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются:

- организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов;

- сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие), признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 08.12.1995 № 193-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации», у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную данными кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70 процентов.

Пункт 2 статьи 346.2 НК РФ в качестве необходимого условия для отнесения лица к сельскохозяйственному товаропроизводителю указывает именно на факт производства сельскохозяйственной продукции.

Поскольку в Налоговом кодексе РФ термины «добыча рыбы», «вылов рыбы», «уловы водных биологических ресурсов» не определены, указанные термины, в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ, должны применяться в значении, используемом в иных отраслях права, данном случае, в Федеральном законе от 20.12.2004 № 166-ФЗ «О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов» (далее также - Закон о рыболовстве).

Подпунктом 8 пункта 1 статьи 1 Закона о рыболовстве предусмотрено, что добыча (вылов) водных биоресурсов - изъятие водных биоресурсов из среды их обитания (а не производство). Подпункт 9 пункта 1 статьи 1 Закона о рыболовстве содержит определение рыболовства: это деятельность по добыче (вылову) водных биоресурсов и, в предусмотренных настоящим Федеральным законом случаях, по приемке, обработке, перегрузке, транспортировке, хранению и выгрузке уловов водных биоресурсов, производству рыбной и иной продукции из водных биоресурсов. Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 1 Закона о рыболовстве промышленное рыболовство - предпринимательская деятельность по поиску и добыче (вылову) водных биоресурсов, по приемке, обработке, перегрузке, транспортировке, хранению и выгрузке уловов водных биоресурсов, производству на судах рыбопромыслового флота рыбной и иной продукции из этих водных биоресурсов.

Таким образом, нормами Закона о рыболовстве определено, что рыболовство включает в себя: 1) вылов рыбы, в ряде случаев, 2) производство рыбной продукции из улова. Вылов рыбы не является производством. Производственная деятельность рыболовецкого предприятия начинается только на стадии производства рыбной продукции, то есть переработки улова.

С учетом изложенного, налоговый орган сделал вывод о том, что Общество не является производителем сельскохозяйственной продукции, а осуществляет вылов рыбы, ее первичную переработку и реализацию, то есть, производит изъятие из среды обитания водных биологических ресурсов, являясь при этом плательщиком сбора за пользование объектами водных биоресурсов в соответствии с главой 25 НК РФ и, соответственно, положения пункта 1.3 статьи 284 НК РФ, пункта 2 статьи 346.2 НК РФ на заявителя, не являющегося производителем сельскохозяйственной продукции, не распространяются.

Между тем, как указали представители заявителя, ответчик нормативно не обосновал, что производственная деятельность рыболовецкого предприятия начинается только на стадии переработки улова.

По мнению заявителя, норма пункта 2 статьи 346.2 НК РФ, определяя понятие «сельскохозяйственного товаропроизводителя», использует понятия «сельскохозяйственной продукции» и «продукции ее первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства», порядок определения которых содержится в пунктах 3 и 4 названной статьи, последние, в свою очередь, отсылают к Постановлению Правительства РФ № 458 (Приложениям № 1 и № 2).

Таким образом, для целей налогового регулирования именно наличие в указанных Приложениях конкретных видов сельскохозяйственной продукции и продукции ее первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, которые налогоплательщик производит (выращивает, собирает, добывает), определяет возможность его квалификации как сельскохозяйственного товаропроизводителя.

Используемый в пункте 2 статьи 346.2 НК РФ термин «производство» применительно к понятию «сельскохозяйственной продукции» непосредственно не обуславливает изготовление, выработку, создание указанной продукции сельскохозяйственными товаропроизводителями, поскольку названные процессы носят природный характер.

Необходимость использования данного термина в норме права вызвана тем, чтобы к сельскохозяйственным товаропроизводителям можно было отнести организации и индивидуальных предпринимателей, которые не только реализуют сельскохозяйственные товары, но и совершают технологические операции по их получению в товарном виде.

Анализ систематизации кодов ОКП, на которых основаны Приложения № 1 и № 2, где в Перечень относимой к сельскохозяйственной продукции включены не все виды продукции из группы «Рыба свежемороженая (без сельди)», а в Перечень продукции, относимой к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в разделе «Рыба, филе рыбы, прочее мясо рыбы, печень, икра замороженные» объединены виды рыбопродукции, являющейся результатом ее первичной переработки, свидетельствует о том, что в случае производства налогоплательщиком технологических операций по добыче живой или охлажденной рыбы, подпадающей под коды продукции по ОКП с 92 6110 по 92 6129, и (или) производства из добытой собственными силами рыбопродукции, подпадающей под коды продукции по ОКДП с 1512150 по 1512193, он вправе претендовать на статус сельскохозяйственного товаропроизводителя в соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ при условии соблюдения 70% доли дохода от реализации такой продукции в общем объеме реализации.

Принимая во внимание изложенную позицию заявителя, суд приходит к выводу о том, что рыбопромысловая организация, занимающаяся поиском и выловом согласованного с заинтересованными контролирующими органами объема и вида водных биоресурсов, в отношении добытого улова (рыбопродукции, содержащейся в Приложениях № 1 и № 2), и реализованного налогоплательщиком, и (или) занимающаяся изготовлением продукции из выловленной рыбы и ее реализацией, может являться сельскохозяйственным товаропроизводителем по пункту 2 статьи 346.2 НК РФ.

Между тем, для применения налоговой ставки по налогу на прибыль организаций в размере 0 процентов необходимо соответствие Общества критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346 НК РФ, не в целях применения главы 26.1 НК РФ (система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН), а с целью применения установленной пунктом 1.3 статьи 284 НК РФ налоговой ставки.

Согласно пункту 1.3 статьи 284 НК РФ для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, и рыбохозяйственных организаций, отвечающих критериям, предусмотренным подпунктом 1 или 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 НК РФ, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 процентов.

Общество осуществляет вылов водных биологических ресурсов, производство рыбной продукции из водных биологических ресурсов, первичную переработку сельскохозяйственной продукции и реализацию продукции первичной переработки, то есть, соответствует понятию сельскохозяйственного товаропроизводителя по пункту 2 статьи 346.2. НК РФ в целях, как указано в пункте 2 статьи 346.2. НК РФ, настоящей главы, а именно, главы 26.1 НК РФ.

При этом заявитель является плательщиком налога на прибыль организаций, а не плательщиком единого сельскохозяйственного налога.

Общество, соответствующее критериям подпункта 2 пункта 2.1 статьи 346.2 НК РФ, осуществляя вылов водных биологических ресурсов и производство рыбной продукции из водных биологических ресурсов, не имеет право на применение налоговой ставки в размере 0 процентов по пункту 1.3. статьи 284 НК РФ в отношении выловленной и произведенной продукции.

Следовательно, Общество не имеет право на применение налоговой ставки в размере 0 процентов и в отношении переработанной выловленной и произведенной продукции. Формальное соответствие Общества критериям сельскохозяйственного товаропроизводителя по пункту 2 статьи 346.2 НК РФ (установленным в целях применения главы 26.1 Кодекса) не влечет за собой право на применение налоговой ставки в размере 0 процентов по налогу на прибыль организаций.

Общество осуществляет первичную переработку продукции, относящейся к сельскохозяйственной, в силу пункта 3 статьи 346.2 НК РФ, применительно к той категории сельскохозяйственных товаропроизводителей (по подпункту 2 пункта 2.1 статьи 346.2 НК РФ), для которой пунктом 1.3 статьи 284 НК РФ не предусмотрено применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций.

Иное толкование и правоприменение положений статьи 346.2 НК РФ предполагало бы возможность применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организациями, являющимися сельскохозяйственными товаропроизводителями по подпункту 2 пункта 2.1 статьи 346.2 НК РФ, через норму пункта 2 статьи 346.2 НК РФ, что является неправомерным.

Таким образом, доводы заявителя о соответствии Общества критериям сельскохозяйственного товаропроизводителя по пункту 2 статьи 346.2 НК РФ в целях применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль судом не принимаются.

Суд соглашается с позицией заявителя о том, что в соответствии с Приложением № 2 к Постановлению Правительства РФ № 458 к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, отнесена продукция «Рыба, филе рыбы, прочее мясо рыбы, печень и икра замороженные». Однако данное обстоятельство не имеет правового значения, поскольку Общество осуществляет первичную переработку продукции, относящейся к сельскохозяйственной (по пункту 3 статьи 346.2 НК РФ), применительно к той категории сельскохозяйственных товаропроизводителей (по подпункту 2 пункта 2.1 статьи 346.2. НК РФ), для которой пунктом 1.3 статьи 284 НК РФ не предусмотрено применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций.

Судом не принимаются ссылки заявителя на письмо Минфина России от 06.12.2018 № 03-03-07/88539, полученное по запросу заявителя, поскольку в запросе не было указано, что Общество не относится к сельскохозяйственным товаропроизводителям по пункту 2.1 статьи 346.2 НК РФ, в то время как из положений статьи 346.2 НК РФ следует необходимость применения пункта 2 статьи 346.2 НК РФ с учетом пунктов 2.1. и 3 статьи 346.2 Н РФ.

Суд находит необоснованными ссылки заявителя на судебные акты по делам № А26-10401/2012 и № А42-2854/2015, как на основание для применения в настоящем деле изложенной в них правовой позиции.

Представители ответчика пояснили в судебном заседании, что в основу оспариваемого решения налогового органа по делу № А42-2854/2015 был положен ошибочный вывод Инспекции о том, что пунктом 1.3 статьи 284 НК РФ право на применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций предоставлено только рыбохозяйственным организациям, отвечающим критериям, предусмотренным подпунктом 1 или 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 НК РФ, и не предоставлено рыбохозяйственным организациям, соответствующим критериям, установленным в пункте 2 статьи 346.2 НК РФ.

Суды пришли к выводу о том, что предлагаемое налоговым органом толкование статьи 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 № 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» противоречит положениям статей 284 и 346.2 НК РФ. Суд кассационной инстанции сослался на нормы первого предложения пункта 3 статьи 346.2 НК РФ и Приложения № 1 Постановления Правительства РФ № 458, которые, по мнению ответчика, не подлежат применению. Поскольку налоговым органом оспаривались выводов нижестоящих судов по обстоятельствам спора, Определением Верховного Суда РФ от 23.05.2016 было отказано в передаче заявления на рассмотрение дела в Судебной коллегии Верховного Суда РФ, при этом данный судебный акт не содержит указания на то, что правовая позиция суда подлежит применению при рассмотрении аналогичных споров.

Кроме того, в настоящем деле у ответчика иная правовая позиция, которая не была заявлена делах № А26-10401/2012 и № А42-2854/2015, и не являлась предметом рассмотрения вышестоящих судов.

С учетом изложенного, суд находит обоснованными выводы Инспекции об отсутствии у заявителя права на применение предусмотренной пунктом 1.3 статьи 284 НК РФ ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций.

Решение налогового органа о доначислении налога на прибыль является обоснованным.

Заявитель также не согласен с привлечением к ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 3 505 734 руб.

По мнению Общества, необоснованное проведение налоговым органом зачетов переплаты до момента окончания камеральной налоговой проверки уточненной декларации, в результате подачи которой образовалась переплата, привело к образованию недоимки на момент вынесения оспариваемого решения и, соответственно, к начислению штрафа.

По делу установлено, что первичная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2014 года была представлена Обществом в налоговый орган 30.03.2015.

Подлежащая уплате в бюджет сумма налога - 8 538 648 руб., сумма ранее начисленных и уплаченных в срок авансовых платежей - 8 990 022 руб. Налог был уплачен 08.04.2015 (т. 6 л.д. 99 - 100).

27.09.2018 Обществом в Инспекцию была представлена уточненная декларация по налогу на прибыль организаций за 2014 год, в которой налог был уменьшен на сумму 17 528 670 руб., в связи с чем в карточке расчетов с бюджетом образовалась соответствующая переплата.

Общество обратилось в Инспекцию с заявлениями от 25.10.2017, от 26.10.2017 и от 30.11.2017 о зачете переплаты по налогу на прибыль организаций в счет имеющейся задолженности по другим видам налогов, штрафу, и текущим платежам по налогу на прибыль организаций (т. 5 л.д. 15, 18, 21).

Инспекцией на основании поступивших от Общества заявлений были приняты решения о зачетах от 26.10.2017 № 2509, 2520, 2521 и от 30.11.2017 № 805, 806 на общую сумму 20 797 873 руб.

Извещениями от 26.10.2017 № 20591 № 20571 и от 30.11.2017 № 22437 Общество было уведомлено о произведенных зачетах (т. 5 л.д. 16, 19, 22):

- переплаты по налогу на прибыль организаций в части, зачисляемой в бюджет субъекта РФ, в сумме 19 284 537 руб. - в уплату налога на добавленную стоимость,

- переплаты по пени по налогу на прибыль организаций в части, зачисляемой в бюджет субъекта РФ, в сумме 567 374 руб. - в уплату задолженности по штрафу по налогу на доходы физических лиц,

- переплаты по налогу на прибыль организаций в части, зачисляемой в бюджет РФ, в сумме 141 893 руб., в части, зачисляемой в бюджет субъекта РФ, в сумме 804 059 руб. - в счет платежей по налогу на прибыль организаций за октябрь 2017 года в соответствующие бюджеты.

Одновременно в указанный период времени Инспекцией проводилась камеральная проверка уточненной декларации по налогу на прибыль, в связи с подачей которой и возникла переплата.

На момент окончания проверки и вынесения оспариваемого решения указанная переплата в связи с проведением Инспекцией зачетов отсутствовала, налогоплательщик был привлечен к ответственности в виде штрафа.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

При этом, как следует из пункта 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

Представители ответчика, ссылаясь на несоблюдение Обществом указанных условий, считают обоснованным привлечение Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Суд находит требование заявителя в указанной части подлежащим удовлетворению.

Порядок проведения зачета регламентирован статьей 78 НК РФ.

Срок проведения зачета в счет имеющейся недоимки или предстоящих платежей, установлен, согласно положениям статьи 78 НК РФ, в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.

Вместе с тем, как следует из абзаца 1 пункта 11 информационного письма Высшего Арбитражного Суда РФ и от 22.12.2005 № 98, срок на возврат (зачет) суммы излишне уплаченного налога (авансового платежа), определенный пунктом 9 статьи 78 НК РФ, начинает исчисляться со дня подачи заявления о возврате (зачете), но не ранее чем с момента завершения камеральной налоговой проверки по соответствующему налоговому (отчетному) периоду либо с момента, когда такая проверка должна была быть завершена по правилам статьи 88 НК РФ.

Аналогичная позиция содержится в определении Верховного Суда Российской Федерации от 12.08.2016 по делу № 309-КГ16-10258, и в письме Минфина России от 21.02.2017 № 03-04-05/9949.

Учитывая, что переплата у Общества образовалась в результате сдачи уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2014 год, обоснованность данной переплаты подлежала оценке налоговым органом исключительно в ходе камеральной налоговой проверки в порядке статьи 88 НК РФ, до окончания которой Инспекция не должна была производить зачет образовавшейся в карточке расчетов с бюджетом переплаты в счет оплаты иных налогов и осуществления текущих платежей по налогу на прибыль организаций.

Проведение налоговым органом зачетов до окончания камеральной проверки налоговой декларации, в результате подачи которой у налогоплательщика образовалась переплата, и последующее вынесение решения по данной проверке, которым заявителю было отказано в правомерности применения льготной ставки 0 процентов и уменьшении ранее уплаченного налога, привели к образованию у налогоплательщика на дату вынесения решения недоимки в сумме ранее уплаченного налога.

С учетом изложенного, судом не принимаются доводы ответчика о том, что права заявителя не были нарушены проведением указанных зачетов до окончания проверки, поскольку Обществом самостоятельно распорядилось своим имуществом, подав заявления на проведение зачетов.

Представитель заявителя пояснил в судебном заседании, что поскольку срок на представление в налоговый орган заявления о зачете переплаты при сдаче налоговой декларации действующим налоговым законодательством не предусмотрен, а сроки для проведения камеральной налоговой проверки установлены статьей 88 НК РФ, Общество, сдав заявления на проведение зачетов, рассчитывало на их проведение после окончания камеральной налоговой проверки и подтверждения права на применение льготной ставки, учитывая, что в августе 2017 года налоговым органом была принята без замечаний уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2013 год, в котором сумма ранее начисленного и уплаченного налога на прибыль организаций также была заявлена к уменьшению в связи с применением ставки 0 процентов.

Также суд находит необоснованной ссылку ответчика на судебную практику (т. 6 л.д. 149 - 162), поскольку в представленных судебных актах факт переплаты по налогу был установлен на основании актов совместной сверки расчетов по налогам, сборам, страховым взносам, пеням, штрафам, процентам.

В настоящем споре проводилась камеральная проверка обоснованности сведений, заявленных в декларации и факт переплаты по налогу мог быть установлен только по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации, в связи с чем применению подлежат абзацы 11 и 12 пункта 11 информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской федерации от 22.12.2005 № 98, из которых следует, что «в рассматриваемом деле установление факта излишней уплаты в сумме превышения авансовых платежей, уплаченных в течение налогового периода, над исчисленной суммой налога могло быть осуществлено налоговым органом в ходе камеральной налоговой проверки, срок которой, в силу статьи 88 Кодекса, составляет три месяца со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации. В случае установления данного факта по итогам камеральной проверки, учитывая наличие заявления общества о возврате (зачете), налоговый орган обязан будет в течение срока, определенного пунктом 9 статьи 78 НК РФ,осуществить обязательный зачет излишне уплаченной суммы налога в счет погашения недоимки по иным налогам и сборам, а оставшуюся сумму возвратить налогоплательщику.

Таким образом, срок на возврат (зачет) суммы излишне уплаченного налога (авансового платежа), определенный пунктом 9 статьи 78 НК РФ, начинает исчисляться со дня подачи заявления о возврате (зачете), но не ранее чем с момента завершения камеральной налоговой проверки по соответствующему налоговому (отчетному) периоду либо с момента, когда такая проверка должна была быть завершена по правилам статьи 88 НК РФ.».

При таких обстоятельствах, учитывая, что недоимка образовалась в результате проведения зачетов до окончания камеральной налоговой проверки и до установления наличия либо отсутствия факта переплаты в связи с подачей уточненной декларации, требование заявителя о признании недействительным решения в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ подлежит удовлетворению.

В остальной части в удовлетворении треодваний следует отказать.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы заявителя по оплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции подлежит отнесению на ответчика.

Руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 180, 181, 197, 200, 201, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области

решил:

Требования общества с ограниченной ответственностью «Робинзон» удовлетворить частично.

Признать недействительным, как не соответствующим положениям Налогового кодекса Российской Федерации, решение Инспекции ФНС по городу Мурманску от 31.05.2018 № 42660 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 3 505 734 руб., обязав налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску, ИНН <***>, ОГРН <***>, адрес регистрации: ул. Комсомольская, д.4, <...>, в пользу общества с ограниченной ответственностью «Робинзон», ИНН <***>, ОГРН <***>, адрес регистрации: ул. Подгорная, д. 45, <...>, судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня принятия.

Судья О.А. Евтушенко