Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании арбитражного суда первой инстанции дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Севрыбпроект», ИНН <***>, ОГРН <***>, адрес регистрации: проспект Кольский, дом 51, город Мурманск, Мурманская область, 183052

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску, ИНН <***>, ОГРН <***>, адрес регистрации: улица Комсомольская, дом 4, город Мурманск, Мурманская область, 183038

о признании недействительным решения от 15.07.2020 № 2423

при участии в судебном заседании представителей:

от заявителя - ФИО1, доверенность от 15.12.2020 № 15/12-20, удостоверение адвоката; Лукиной Н.В., доверенность от 15.12.2020 № 16-12/20

от ответчика - ФИО2, доверенность от 23.12.2020 № 14-11/040650, диплом о наличии высшего юридического образования; ФИО3, доверенность от 30.12.2020 № 14-11/041950, диплом о наличии высшего юридического образования

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Севрыбпроект» (ИНН <***>, ОГРН <***>, адрес регистрации: проспект Кольский, дом 51, город Мурманск, Мурманская область, 183052) (далее - ООО «Севрыбпроект», Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску (ИНН <***>, ОГРН <***>, адрес регистрации: улица Комсомольская, дом 4, город Мурманск, Мурманская область, 183038) (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения от 15.07.2020 № 2423 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам камеральной налоговой проверки налогового расчёта о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 9 месяцев 2019 года.

В обоснование заявленного требования ООО «Севрыбпроект» указало, что у него отсутствует обязанность по исчислению и удержанию налога с сумм дивидендов и процентов по договору займа, выплаченных Обществом в пользу иностранного лица JSC«AKVASERVIS» (ЗАО «Аквасервис», Литовская Республика) на основании подпункта 4 пункта 2 статьи 310 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), согласно которому налоговый агент освобождается от обязанности по исчислению и удержанию суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации при условии предъявления иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

Как указывает заявитель, спорные выплаты в пользу иностранного юридического лица имели место 05.02.2019, 20.03.2019 и 05.06.2019, то есть в 1 и 2 кварталах 2019 года. Соответствующие заявления об освобождении от налогообложения содержались в расчётах ООО «Севрыбпроект» за 1 квартал и за полугодие 2019 года. Однако, по результатам камеральных налоговых проверок за указанные отчётные периоды никаких претензий в адрес ООО «Севрыбпроект» высказано не было, акты камеральных налоговых проверок не составлялись. То есть в данном случае налоговый орган в течение длительного периода времени располагал информацией о выплатах ООО «Севрыбпроект» в пользу иностранного юридического лица, однако не пользовался данной информацией для того, чтобы предложить Обществу удержать и перечислить соответствующий налог.

Между тем, отсутствие по итогам камеральных налоговых проверок расчётов за 1 и 2 кварталы 2009 года породило у ООО «Севрыбпроект» правомерные ожидания относительно правомерности своих действий при выполнении функций налогового агента в отношении иностранной организации. Верховым Судом Российской Федерации неоднократно подчёркивалось следование принципу защиты правомерных ожиданий. При этом заявитель сослался на определение Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2018 № 308-КГ17-14457.

В обжалуемом решении налоговый орган ограничился ссылкой на составление расчёта нарастающим итогом с начала года. Однако, данный факт не опровергает наличие у налогового органа достаточной информации о предполагаемом правонарушении по итогам предыдущих проверок.

Оспариваемым решением на Общество возложена обязанность уплатить налог с доходов, выплаченных ООО «Севрыбпроект» в пользу ЗАО «Аквасервис», которое является налоговым резидентом Литовской Республики, по ставке 10 %.

В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Литовской Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и капитал, подписанного в городе Москве 29.06.1999 и ратифицированного Федеральным законом от 26.04.2005 № 40-ФЗ, (далее - Соглашение) прибыль предприятия одного Договаривающегося Государства подлежит налогообложению только в этом Государстве, если только предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через находящееся там постоянное представительство.

В силу данной нормы установленный и подтверждённый налоговым органом факт налогообложения прибыли, выплаченной Обществом в пользу ЗАО «Аквасервис», в Литовской Республике является необходимым и достаточным условием для освобождения этой прибыли в Российской Федерации.

Представление Обществом всех документов, предусмотренных подпунктом 4 пункта 2 статьи 310 и пунктом 1 статьи 312 НК РФ, налоговым органом не оспаривается.

ООО «Севрыбпроект» не согласно с утверждением налогового органа о том, что наличие международного договора об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и Литовской Республикой не исключает возможности налогообложения спорных доходов в обоих договаривающихся государствах, ссылаясь на статьи 10 и 11 Соглашения, которыми установлен особый порядок налогообложения дивидендов и процентов.

Во-первых, последним абзацем пункта 2 статьи 10 Соглашения прямо установлено, что положения данного пункта не затрагивают налогообложения компании в отношении прибыли, из которой выплачиваются дивиденды.

Во-вторых, усматривая приоритет специальных норм статей 10 и 11 Соглашения над общими нормами статьи 7 Соглашения, налоговый орган необоснованно не применил специальную норму Соглашения, которой установлен особый порядок налогообложения ассоциированных предприятий. Так, в соответствии с пунктом 2 статьи 9 Соглашения факт налогообложения в Литовской Республике прибыли, полученной ЗАО «Аквасервис», обязывает Российскую Федерацию произвести соответствующую корректировку суммы налога, взимаемого с ООО «Севрыбпроект». В данном случае указанное требование налоговым органом не выполнено. Компетентный орган Литовской Республики о суммах налога, уплаченных ЗАО «Аквасервис», не запрашивался. Корректировка суммы налога, подлежащего уплате в бюджет Российской Федерации, не произведена.

Также заявитель считает необоснованной ссылку налогового органа на постановление Арбитражного суда Центрального округа от 23.05.2018 № Ф10-1333/2018 по делу № А62-6588/2017, поскольку в указанном постановлении применена статья 9 «Дивиденды» Соглашения между Российской Федерацией и Правительством Республики Беларусь от 21.04.1995 об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество. Между тем, в отличии от российско-литовского Соглашения российско-белорусское Соглашение не содержит специальной нормы, регулирующей особенности налогообложения ассоциированных предприятий.

Инспекция представила мотивированный отзыв на заявление, в котором просит суд в удовлетворении заявленного ООО «Севрыбпроект» требования отказать.

Ссылаясь на правомерность принятого решения, Инспекция указала, что положения статей 10 и 11 Соглашения не освобождают дивиденды и проценты, выплаченные иностранному резиденту, от налогообложения на территории того государства, где находится источник выплат (в рассматриваемом случае - Россия), однако предусматривают пониженную ставку при налогообложении указанных доходов на территории такого государства.

Учитывая, что Обществом в ходе камеральной налоговой проверки представлены предусмотренные пунктом 1 статьи 312 НК РФ документы, подтверждающие постоянное нахождение JSC«AKVASERVIS» в Литовской Республике, а также наличие у названной организации фактического права на получение спорного дохода в виде процентов и дивидендов, Инспекция считает, что к рассматриваемой ситуации подлежит применению пункт 3 статьи 310 НК РФ, согласно которому налогоплательщик при наличии соответствующих подтверждающих документов, указанных в пункте 1 статьи 312 НК РФ, обязан исчислить, удержать и уплатить налог со спорного дохода иностранного лица по ставке 10 %, предусмотренной Соглашением.

В отношении ссылки заявителя на статью 9 Соглашения налоговый орган указал, что положения указанной статьи Соглашения регулируют вопросы налогообложения ассоциированными предприятиями прибыли, которая фактически не была начислена одному из таких предприятий, но при этом могла быть начислена, если бы указанные предприятия не являлись ассоциированными и были бы независимыми. В рассматриваемом случае имеют место быть обстоятельства налогообложения конкретного, фактически полученного JSC«AKVASERVIS» от ООО «Севрыбпроект» дохода в виде дивидендов и процентов по договору займа, порядок налогообложения которых прямо урегулирован статьями 10 и 11 Соглашения.

В отношении довода заявителя об отсутствии претензий по результатам камеральных проверок налоговых расчётов Общества за 1 квартал и за полугодие 2019 года налоговый орган указал, что налоговый расчёт составляется нарастающим итогом. При проведении камеральной налоговой проверки налогового расчёта о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 9 месяцев 2019 года проверен период с 01.01.2019 по 30.09.2019.

Ссылка заявителя на определение Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2018 № 308-КГ17-14457, по мнению Инспекции, не может быть принята во внимание, поскольку в указанном судебном акте суд исходил из обстоятельств, отличных от рассматриваемой ситуации. Верховный Суд Российской Федерации указал, что вопрос законности доначисления предпринимателю по упрощённой системе налогообложения с продажи доли в праве собственности на недвижимое имущество как с предпринимательской деятельности напрямую зависит от того, обладал ли налоговый орган в период, предшествующий проверяемому, информацией, позволяющей достоверно квалифицировать его деятельность, связанную с данным имуществом, и воспользовался ли налоговый орган данной информацией. Обозначенный вывод судом был сделан на основании того, что на протяжении длительного периода, предшествующего проверяемому, предприниматель сдавал недвижимое имущество в аренду и уплачивал НДФЛ, по факту чего у налогового органа отсутствовали претензии, однако реализация предпринимателем своей доли в праве собственности на указанное имущество была квалифицирована налоговым органом как предпринимательская деятельность.

В рамках настоящего дела рассматриваются вопросы, касающиеся налогообложения доходов, выплаченных российским налогоплательщиком в адрес иностранной организации в пределах проверяемого налоговым органом периода.

Также Инспекция считает несостоятельной ссылку заявителя на пункт 1 статьи 7 Соглашения, поскольку указанной нормой регулируется порядок налогообложения прибыли от предпринимательской деятельности, в то время как особенности налогообложения дивидендов и процентов урегулированы Соглашением отдельными положениями, закреплёнными в статьях 10 и 11, которые являются специальными нормативными предписаниями, подлежащими применению.

В ходе судебного разбирательства Общество представило письменные возражения на отзыв Инспекции, а также справку JSC«AKVASERVIS» от 08.02.2021, из которой следует, что сумма дивидендов выплачена участникам ЗАО «Аквасервис» в общем числе частями в течение 2019 года, налог в размере 15 % от выплаченной суммы удержан и уплачен на счёт Налоговой инспекции Литвы в момент выплаты в полном объёме.

Инспекция, в свою очередь, представила дополнительные пояснения по делу.

В судебном заседании представители ООО «Севрыбпроект» на удовлетворении заявленного требования настаивали.

Представители налогового органа против удовлетворения заявленного Обществом требования возражали, указав при этом, что из представленной заявителем справки не представляется возможным установить какой именно налог был удержан и уплачен в момент выплаты дивидендов. Корме того, доначисление налога произведено не только с дивидендов, а ещё и с выплат процентов по договору займа.

В ходе рассмотрения спора и исследования материалов дела представители участвующих в деле лиц указали, что дополнений, замечаний к материалам дела нет, иных доказательств не имеется. На наличие других доказательств по делу, которые не могли быть представлены в суд первой инстанции по объективным причинам, представители сторон не ссылались, в связи с чем дело рассмотрено по имеющимся материалам.

Судом установлено, что 25.10.2019 ООО «Севрыбпроект» представило в Инспекцию налоговый расчёт о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 9 месяцев 2019 года.

В ходе камеральной налоговой проверки представленного Обществом расчёта установлено, что в проверяемом периоде ООО «Севрыбпроект» в пользу иностранного лица JSC«AKVASERVIS», зарегистрированного в Литовской Республике и являющего учредителем ООО «Севрыбпроект» с размером доли уставного капитала 100 %, произвело следующие выплаты:

- 05.02.2019 проценты по договору займа на сумму 2 325,20 Евро;

- 20.03.2019 дивиденды на сумму 100 000 Евро;

- 05.06.2019 дивиденды на сумму 84 442 Евро.

Однако, Раздел 2 налогового расчёта о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 9 месяцев 2019 года Обществом не заполнен.

В налоговых расчётах за 1 квартал и за полугодие 2019 года налог на прибыль с сумм выплаченных доходов иностранной организации JSC«AKVASERVIS» Обществом также не исчислен и не отражён.

С целью подтверждения освобождения от налогообложения и правильности не исчисления налога с доходов, выплаченных иностранной организации, Инспекция в адрес ООО «Севрыбпроект» направила требование от 21.11.2019 № 9203 о предоставлении пояснений. В указанном требовании налоговый орган указал на соответствующие нормы Налогового кодекса Российской Федерации, привёл положения Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Литовской Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и капитал, а также произвёл расчёт суммы налога с дохода, полученного иностранной организацией от источника в Российской Федерации, которую ООО «Севрыбпроект» необходимо исчислить за 9 месяцев 2019 года, по ставке 20 %. При этом налоговый орган предложил Обществу представить пояснения, подтверждающие правильность не исчисления налога с доходов, полученных иностранной организацией от источника в Российской Федерации по налоговому расчёту о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 9 месяцев 2019 гожа либо представить уточнённый расчёт.

В ответ на требование Инспекции от 21.11.2019 № 9203 ООО «Севрыбпроект» представило пояснения от 28.11.2019 б/н, а также следующие документы:

- бухгалтерскую справку о выплате дивидендов от 19.03.2019 б/н;

- протокол № 1 о выплате дивидендов от 19.03.2019;

- поручение о выплате дивидендов № 12 от 20.03.2019;

- справку о месте регистрации лица на территории Литовской Республики;

- договор займа № 2018/10/16 от 16.10.2018;

- документы, подтверждающие, что JSC«AKVASERVIS» имеет фактическое право на получение дохода.

В обоснование отсутствия обязанности по исчислению и удержанию налога со спорных доходов ООО «Севрыбпроект» сослалось на подпункт 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ, согласно которому налоговый агент освобождается от обязанности по исчислению и удержанию суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

При применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна предоставить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор Российской Федерации по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. Помимо этого иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, для применения положений международных договоров Российской Федерации, подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Предоставление иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение дохода, указанных подтверждений налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, является основанием для освобождения такого дохода от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам (пункт 1 статьи 312 НК РФ).

Таким образом, Общество считает, что оно представило налоговому органу все документы, предусмотренные подпунктом 4 пункта 2 статьи 310 и пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

Проведя анализ положений вышеуказанного Соглашения, представленных Обществом документов, и учитывая, что Обществом в ходе камеральной налоговой проверки представлены предусмотренные пунктом 1 статьи 312 НК РФ документы, подтверждающие постоянное местонахождение JSC«AKVASERVIS» в Литовской Республике, а также наличие у данной организации фактического права на получение спорного дохода в виде процентов и дивидендов, Инспекция посчитала, что к рассматриваемой ситуации подлежит применению пункт 3 статьи 310 НК РФ, согласно которому налоговый агент при наличии соответствующих подтверждающих документов, указанных в пункте 1 статьи 312 НК РФ, обязан исчислить, удержать и уплатить налог со спорного дохода иностранного лица по ставке 10 %, предусмотренной Соглашением.

Таким образом, по результатам проведённой камеральной налоговой проверки представленного Обществом налогового расчёта о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 9 месяцев 2019 года Инспекция решением от 15.07.2020 № 2423 доначислила ООО «Севрыбпроект» заниженную сумму налога, подлежащего перечислению в бюджет, в размере 1 367 453 руб., в том числе:

- по сроку 06.02.2019 в размере 17 452 руб. с произведённой 05.02.2019 выплаты процентов по договору займа в сумме 2 325,20 Евро по курсу Центрального банка Российской Федерации 1 Евро = 75,0565 руб. (2 325,20 х х 75,0565 х 10 %);

- по сроку 21.03.2019 в размере 729 995 руб. с произведённой 20.03.2019 выплаты дивидендов в сумме 100 000 Евро по курсу Центрального банка Российской Федерации 1 Евро = 72,9995 руб. (100 000 х 72,9995 х 10 %);

- по сроку 06.06.2019 в размере 620 006 руб. с произведённой 05.06.2019 выплаты дивидендов в сумме 84 442 Евро по курсу Центрального банка Российской Федерации 1 Евро = 73,4239 руб. (84 442 х 73,4239 х 10 %).

Одновременно указанным решением Инспекция начислила пени в сумме 255 423 руб. 60 коп. и привлекла ООО «Севрыбпроект» к ответственности, предусмотренной статьёй 123 НК РФ, в виде штрафа в размере 136 745 руб. При этом налоговый орган учёл в качестве смягчающего ответственность обстоятельства сложившуюся неблагополучную эпидемиологическую ситуацию, связанную с распространением новой коронавирусной инфекции и введением в связи с этим карантинных мероприятий, оказывающих негативное влияние на деловую активность и финансовое положение налогоплательщиков, в связи с чем применил положения подпункта 3 пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ и снизил размер штрафа в два раза.

Не согласившись с принятым налоговым органом решением, Общество подало апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 09.11.2020 № 245 жалоба ООО «Севрыбпроект» на решение Инспекции от 15.07.2020 № 2423 оставлена без удовлетворения.

Считая, что решение Инспекции от 15.07.2020 № 2423 нарушает права и законные интересы, ООО «Севрыбпроект» обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Выслушав пояснения представителя заявителя, возражения представителей ответчика, исследовав материалы дела, суд приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьёй 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно положениям статей 246 и 247 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются плательщиками налога на прибыль организаций в Российской Федерации в отношении тех видов доходов, которые поименованы в пункте 1 статьи 309 НК РФ.

К таким доходам, в частности, относятся доходы в виде дивидендов, выплачиваемых иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций, и процентного дохода по долговым обязательствам любого вида (подпункты 1, 3 пункта 1 статьи 309 НК РФ).

В пункте 1 статьи 310 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период времени) предусмотрено, что налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода.

Согласно пункту 3 статьи 310 НК РФ в случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в Российской Федерации по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 312 НК РФ при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна представить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор Российской Федерации по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. Помимо этого иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, для применения положений международных договоров Российской Федерации, подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Представление иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение дохода, указанных подтверждений налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, является основанием для освобождения такого дохода от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

В соответствии с нормой подпункта 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ, на которую ссылается заявитель, исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего Кодекса, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 настоящего Кодекса.

Из буквального толкования приведённой нормы следует, что одним из условий, необходимых для освобождения налогового агента от обязанности по исчислению и удержанию налога, является наличие в соответствующем международном договоре (соглашении) положения, освобождающего тот или иной доход от налогообложения в Российской Федерации.

Между Правительством Российской Федерации и Правительством Литовской Республики действует Соглашение об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и капитал от 29.06.1999.

Согласно пункту 1 статьи 10 Соглашения дивиденды, выплачиваемые компанией, являющейся резидентом одного Договаривающегося Государства, резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.

В силу пункта 2 статьи 10 Соглашения такие дивиденды могут также облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, и в соответствии с законодательством этого Государства, но если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, является резидентом другого Договаривающегося Государства, то взимаемый таким образом налог не должен превышать:

a) 5 процентов от общей суммы дивидендов, если лицом, имеющим фактическое право на дивиденды, является компания (иная, чем товарищество), которая прямо владеет по крайней мере 25 процентами капитала компании, выплачивающей дивиденды, и сумма вложенного капитала превышает сто тысяч долларов США или эквивалентную сумму в национальной валюте Договаривающегося Государства;

b) 10 процентов от общей суммы дивидендов во всех остальных случаях.

Положения настоящего пункта не затрагивают налогообложение компании в отношении прибыли, из которой выплачиваются дивиденды.

Как установлено налоговым органом и заявителем не оспаривается, JSC«AKVASERVIS» является учредителем ООО «Севрыбпроект» с размером доли уставного капитала 100 %, с суммой вклада в уставный капитал в размере 10 000 руб., следовательно, ставка в размере 5 % в данном случае неприменима в связи с невыполнением требования по сумме вложенного капитала.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 11 Соглашения проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в этом другом государстве.

Однако такие проценты могут также облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, в котором они возникают, и в соответствии с законодательством этого Государства, но если лицо, имеющее фактическое право на проценты, является резидентом другого Договаривающегося Государства, взимаемый таким образом налог не должен превышать 10 процентов от общей суммы процентов.

Независимо от положений пункта 2 проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве, при условии, что их получателем и лицом, имеющим фактическое право на них, является Правительство другого Договаривающегося Государства, включая его политические подразделения и местные органы власти, или Центральный Банк, или проценты, полученные по кредитам, гарантированным Правительством этого другого Договаривающегося Государства, подлежат освобождению от налогообложения в первом упомянутом Государстве.

Между тем, JSC«AKVASERVIS» не является Правительством Литовской Республики, её политическим подразделением, местным органом власти или Центральным Банком, в связи с чем положения пункта 3 Соглашения в данном случает не подлежат применению.

Таким образом, приведённые выше положения статей 10 и 11 Соглашения не освобождают дивиденды и проценты, выплаченные иностранному резиденту, от налогообложения на территории того государства, где находится источник выплаты (в рассматриваемом случае - Российская Федерация), однако предусматривают пониженную ставку при налогообложении указанных доходов на территории такого государства.

В данном случае Общество, имея документы, подтверждающие постоянное местонахождение JSC«AKVASERVIS» в Литовской Республике, а также наличие у данной организации фактического права на получение спорного дохода, обязано исчислить и удержать налог с рассматриваемых дивидендов и процентов в силу прямого указания пункта 3 статьи 310 НК РФ.

Вывод суда относительно того, что проценты должны облагаться налогом на территории Российской Федерации согласуется с правовой позицией, изложенной в пункте 9 Обзора практики разрешения судами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов, утверждённого Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 12.07.2017.

Как указано в Обзоре в целях поощрения инвестиций международными договорами может быть предусмотрено освобождение доходов, полученных при совершении трансграничных операций, от взимания налога в Российской Федерации (полностью или в части), в качестве способа устранения двойного налогообложения. При этом участники указанных операций не вправе по своему усмотрению выбирать, в каком из государств должны уплачиваться налоги.

Принимая во внимание такие объект и цель заключения международных соглашений об избежании двойного налогообложения, смысл приведённой судом первой инстанции нормы международного договора состоит в том, что государство, налоговым резидентом которого является получатель дивидендов (инвестор), обладает неограниченным правом на взимание налога с этого вида доходов. Одновременно, данная норма сохраняет возможность взимания налога в Российской Федерации, как государстве вложения инвестиций (у источника дохода), ограничивая максимальный размер применяемой при этом налоговой ставки. То есть двойное налогообложение дивидендов устраняется частичным освобождением дохода от взимания налога в Российской Федерации.

Следовательно, на основании пункта 1 статьи 24, пункта 1 статьи 309 и пункта 1 статьи 310 НК РФ при выплате дивидендов в пользу иностранных участников - получателей дохода общество было обязано исчислить, удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму налога, определив её на основании пункта 1 статьи 7 НК РФ с применением налоговой ставки, не превышающей установленный международным договором предельный размер.

При этом то обстоятельство, что названная правовая позиция касается случаев выплаты дивидендов, не исключает её применение в настоящем споре, так как дивиденды и проценты по займам в силу положений пункта 1 статьи 309 НК РФ являются равноценными видами доходов иностранного лица на территории Российской Федерации.

Таким образом, учитывая вышеприведённую правовую позицию Президиума Верховного Суда Российской Федерации, суд считает, что в случае если JSC«AKVASERVIS» в действительности уплачен налог со спорного дохода в Литовской Республике, данное обстоятельство всё равно не освобождает Общество от обязанности по исчислению и удержанию налога по ставке, предусмотренной Соглашением.

Также суд считает необходимым отметить, что во избежание двойного налогообложения статьёй 24 Соглашения определены специальные условия, согласно которым если резидент одного Договаривающегося Государства получает доход или владеет капиталом, которые в соответствии с настоящим Соглашением могут облагаться налогами в другом Договаривающемся Государстве, то первое упомянутое Государство, если национальным законодательством данного Государства не предусмотрено более льготное налогообложение, позволяет:

a) осуществлять вычет из уплачиваемого резидентом налога на доход суммы, эквивалентной налогу на доход, уплаченному в этом другом Государстве;

b) осуществлять вычет из уплачиваемого резидентом налога на капитал суммы, эквивалентной налогу на капитал, уплаченному в этом другом Государстве.

Однако такой вычет в любом случае не должен превышать ту часть налога на доход или налога на капитал в первом упомянутом Государстве, рассчитанную до предоставления вычета, относящегося к доходу или капиталу, которые, в зависимости от обстоятельств, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.

Таким образом, статьёй 24 Соглашения закреплён механизм устранения двойного налогообложения, предоставляющий JSC«AKVASERVIS» право уменьшить сумму уплачиваемого им налога со спорного дохода на сумму налога, ранее удержанного ООО «Севрыбпроект» с такого дохода в Российской Федерации.

Судом не принимается ссылка заявителя на положения пункта 7 Соглашения, поскольку указанной нормой регулируется порядок налогообложения прибыли от предпринимательской деятельности предприятия одного Договаривающегося Государства, в том числе через постоянное представительство, находящееся в другом Договаривающемся Государстве. В рассматриваемом же случае речь идёт о налогообложении на территории Российской Федерации выплаченных в пользу литовской организации дивидендов и процентов по договору займа, применительно к которым Соглашение подразумевает пониженные ставки при налогообложении на территории государства, где находится источник выплат (Российская Федерация).

Кроме того, ссылаясь на пункт 1 статьи 7 Соглашения, Общество не учитывает, что согласно пункту 6 названной статьи если прибыль включает виды доходов, которые рассматриваются отдельно в других статьях настоящего Соглашения, то положения таких статей не затрагиваются положениями настоящей статьи.

Также судом не принимается ссылка заявителя на статью 9 Соглашения, поскольку указанная статья регулирует вопросы налогообложения ассоциированными предприятиями прибыли, которая фактически не была начислена одному из таких предприятий, но при этом могла быть начислена, если бы указанные предприятия не являлись ассоциированными и были бы независимыми.

В отношении довода заявителя об отсутствии претензий со стороны налогового органа по результатам камеральных налоговых проверок представленных Обществом налоговых расчётов о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 1 квартал и за полугодие 2019 года, суд считает необходимым отметить следующее.

В соответствии с пунктом 4 статьи 310 НК РФ налоговый агент по итогам отчётного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчётов статьёй 289 настоящего Кодекса, представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчётный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, устанавливаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Форма налогового расчёта (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов и Порядок его заполнения утверждены действовавшим в спорный период времени Приказом ФНС России от 02.03.2016 № ММВ-7-3/115@.

В соответствии с пунктами 3, 4 статьи 289 НК РФ налогоплательщики (налоговые агенты) представляют налоговые декларации (налоговые расчёты) не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчётного периода. Налогоплательщики, исчисляющие суммы ежемесячных авансовых платежей по фактически полученной прибыли, представляют налоговые декларации в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей. Налоговые декларации (налоговые расчёты) по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками (налоговыми агентами) не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Таким образом, налоговый расчёт составляется нарастающим итогом с начала года.

В данном случае суд считает, что не составление актов по результатам проверки налоговых расчётов о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 1 квартал и за полугодие 2019 года не препятствует составлению акта камеральной налоговой проверки и доначислению налога по итогам 9 месяцев 2019 года. При этом суд учитывает, что при проведении проверки расчёта за 9 месяцев 2019 года проверен период с 01.01.2019 по 30.09.2019, то есть в рамках одного налогового периода, что законодательством о налогах и сборах не запрещено.

Проведение камеральной налоговой проверки по итогам 9 месяцев 2019 года не препятствует налоговому органу прийти к выводу об отсутствии оснований для освобождения от налогообложения в Российской Федерации сумм дивидендов и процентного дохода, выплаченных Обществом в проверяемом периоде в пользу JSC«AKVASERVIS», поскольку указанные доходы иностранного юридического лица в силу пункта 3 стать 310 НК РФ, с также статей 10, 11 Соглашения подлежат налогообложению по ставке 10 %.

С учётом изложенного, суд приходит к выводу об отсутствии оснований для признания решения Инспекции от 15.07.2020 № 2423 недействительным.

При обращении в суд заявитель платёжным поручением от 23.11.2020 оплатил государственную пошлину за рассмотрение дела в суде первой инстанции в сумме 3 000 руб.

С учётом результатов рассмотрения дела, судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью «Севрыбпроект» о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску от 15.07.2020 № 2423 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отказать.

Отменить обеспечительную меру, принятую определением Арбитражного суда Мурманской области от 09.12.2020 по делу № А42-9907/2020.

Решение суда может быть обжаловано в месячный срок со дня принятия в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.

Судья Е.Б. Кабикова