Гражданский кодекс часть 1

Общество с ограниченной ответственностью "Автозаводская ТЭЦ" обратилось в Арбитражный суд Нижегородской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Нижегородской области о признании недействительным решения от 24.06.2016 №09-23/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора, на стороне ответчика: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Нижегородской области.

По мнению заявителя, ни передача здания ГРП в рамках инвестиционного договора, ни компенсация расходов на реконструкцию здания ГРС в здание газоснабжения ГРП-ТЭЦ в рамках мирового соглашения не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость, поскольку такие операции не признаются реализацией – подпункт 4 пункта 3 статьи 39, пункт 3 статьи 250 Налогового кодекса РФ соответственно. Также заявитель считает, что учет объектов капитальных вложений в виде неотделимых улучшений в целях исчисления налога на имущество организаций организован им в соответствии с требованиями законодательства - с учетом того, что основной задачей создаваемого за счет неотделимых улучшений технологического комплекса являлась возможность отгрузки мазута в речные суда «на воду», которая появилась только после освидетельствования выполненных работ со стороны надзорных органов и получения заявителем лицензии на производство погрузочно-разгрузочных работ от 25.07.2013 №МР-4, при этом первая отгрузка мазута в речные суда была произведена 06.08.2013 (до этого мазут поступал железнодорожным траспортом).

Кроме того, заявитель в любом случае полагает несоразмерной примененную к нему ответственность степени его вины в совершении налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, и просит суд снизить размер штрафных санкций в 20 раз. В качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, заявитель просит признать сложное финансовое положение организации, осуществляющей социально значимые функции, а также добросовестность ее как крупнейшего налогоплательщика Нижегородской области (отсутствие у заявителя иных налоговых недоимок, нежели по оспариваемому решению Управления).

Ответчик заявленные требования отклонил; полагает оспариваемое решение законным и обоснованным.

Кроме того, ответчик возразил против снижения размера штрафных санкций со ссылкой на то, что штрафные санкции уже уменьшены им в 16 раз по сравнению с решением Инспекции от 26.02.2016 №33; также ответчик указывает на оплату заявителем налоговых недоимок по оспариваемому решению Управления.

Третье лицо поддержало позицию ответчика.

Изучив материалы дела, суд установил следующее.

В период с 26.12.2014 по 21.08.2015 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе по налогу на добавленную стоимость, по налогу на имущество организаций за период с 01.01.2011 по 31.12.2013.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 21.10.2015 №33 и, после рассмотрения возражений по акту и проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, принято решение от 26.02.2016 №33 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В ходе рассмотрения апелляционной жалобы заявителя на решение Инспекции от 26.02.2016 №33 Управлением установлено нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ влекущего безусловную отмену оспариваемого решения.

Решением Управления от 24.06.2016 №09-23/3 решение Инспекции от 26.02.2016 №33 отменено и принято новое решение о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления от 24.06.2016 №09-23/3 заявителю доначислен налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года в сумме 355 759 руб. и начислены пени по налогу в сумме 47 432 руб. 39 коп., доначислен налог на имущество организаций в сумме 1 346 079 руб. и начислены пени по налогу в сумме 385 672 руб. 61 коп., а также заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в сумме 269 216 руб. за неполную уплату налога на имущество организаций.

Не согласившись с данным решением налогового органа, заявитель обратился в арбитражный суд с вышеуказанным заявлением.

Изучив материалы дела, оценив доказательства и доводы, приведенные сторонами в обоснование своих требований и возражений, суд приходит к следующим выводам.

Как следует из пункта 2.1 решения Управления от 24.06.2016 №09-23/3, налоговым органом установлен факт неправомерного неисчисления и неуплаты налога на добавленную стоимость с реализации неотделимых улучшений в арендованное имущество за 4 квартал 2011 года в сумме 355 759 руб.

Между заявителем (инвестор) и ОАО "Газ" (заказчик-застройщик) заключен инвестиционный договор от 03.11.2006 №ДД05/0022/001-16/06, в соответствии с которым инвестор осуществляет инвестиционную деятельность в форме капитальных вложений, а заказчик-застройщик осуществляет реализацию инвестиционного проекта в установленные договором сроки и в пределах установленного договором объема инвестиций.

Согласно пункту 1.3 договора инвестиционным объектом является вновь создаваемый на земельном участке площадью 1,005 га, являющемся частью земельного участка площадью 319,83 га (центральная промзона ОАО "ГАЗ", кадастровый номер 52:18:040227:0002), принадлежащего заказчику-застройщику на праве аренды (договор аренды от 03.12.2001 №03734/04), объект недвижимости, включающий в себя здание ГРП, наружные и внутренние технологические трубопроводы, сети энергоснабжения, сооружения, технические устройства и иные объекты, предназначенные для подачи газа непосредственно потребителю, на создание которого инвестор направляет собственные или заемные средства в рамках реализации инвестиционного проекта.

Объект капитального строительства «Реконструкция газоснабжения ГРП-ТЭЦ» предъявлен заказчиком-застройщиком инвестору к приемке по акту приема-передачи от 31.12.2010; стоимость затрат на реализацию инвестиционного проекта составила 145 440 710 руб. 35 коп., в т.ч. НДС – 21 884 804 руб. 17 коп.

Заказчиком-застройщиком в адрес инвестора выставлены счет-фактура от 31.12.2010 №13 на сумму 143 997 185 руб. 91 коп., в т.ч. НДС - 21 664 605 руб. 53 коп. (при этом часть работ по строительству (на сумму 1 973 659 руб. 73 коп.) предъявлена без НДС – работы и услуги сторонних организаций, работающих без НДС, и командировочные расходы и заработная плата сотрудников ООО «АТЭЦ»), и счет-фактура от 31.12.2010 №365/190/177 на сумму 1 443 524 руб. 44 коп., в т.ч. НДС - 220 198 руб. 64 коп. (за исполнение функций заказчика-застройщика).

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки, здание ГРП до 2009 года арендовалось заявителем у ОАО "ГАЗ".

В дальнейшем, в связи со сменой собственника (договор от 12.02.2009 №ДЕ01/0001/001-16/09, заключенный между ОАО "ГАЗ" и ООО "ЕвроСибЭнерго"), между ООО "ЕвроСибЭнерго" (арендодатель) и заявителем (арендатор) заключен договор аренды имущества от 23.03.2009 №ДАН/155/01/09, в соответствии с которым арендатору во временное владение и пользование за плату передается недвижимое имущество (здания и сооружения), движимое имущество и транспортные средства согласно перечням, в частности, арендатору передается здание ГРП (инв. №400068) балансовой стоимостью 6 143 450 руб.

Согласно пункту 3.2.3 договора арендатор в период действия договора аренды имеет право производить улучшения арендованного имущества с письменного разрешения арендодателя.

Между тем, заявитель, без какого-либо согласия ООО «ЕвроСибЭнерго-Консалт» (прежнее наименование - ООО "ЕвроСибЭнерго"), действуя в качестве инвестора по инвестиционному договору от 03.11.2006 №ДД05/0022/001-16/06, за свой счет профинансировал реконструкцию здания ГРС в здание газоснабжения ГРП-ТЭЦ («здание ГРП-ТЭЦ») и, по получении разрешения на ввод объекта в эксплуатацию от 03.12.2010 №RU52303000-123, принял здание ГРП-ТЭЦ от ОАО «ГАЗ» по акту приема-передачи от 31.12.2010 №1. Как указано выше, расходы заявителя, как инвестора по инвестиционному договору от 03.11.2006 №ДД05/0022/001-16/06, составили 145 440 710 руб. 35 коп., в т.ч. НДС – 21 884 804 руб. 17 коп.

В связи с тем, что ООО «ЕвроСибЭнерго-Консалт», как собственник реконструированного здания ГРС, имеет исключительное право владения, пользования и распоряжения данным имуществом и при этом не давало своего согласия на реконструкцию здания ГРС в здание газоснабжения ГРП-ТЭЦ, последнее обратилось в суд с иском об истребовании здания ГРП-ТЭЦ из чужого незаконного владения (дело №А43-18098/2011).

В рамках дела №А43-18098/2011 сторонами заключено мировое соглашение, согласно которому ООО «Автозаводская ТЭЦ» признает обоснованность исковых требований и обязуется вернуть ООО «ЕвроСибЭнерго-Консалт» во владение здание ГРП-ТЭЦ в срок до 20.12.2011, а ООО «ЕвроСибЭнерго-Консалт» признает необходимость компенсации ООО «Автозаводская ТЭЦ» расходов на такую реконструкцию в сумме 145 440 710 руб. 35 коп., в т.ч. НДС – 21 884 804 руб. 17 коп., и обязуется компенсировать их не позднее 60 календарных дней с момента государственной регистрации права собственности ООО «ЕвроСибЭнерго-Консалт» на здание ГРП-ТЭЦ (определение суда от 08.12.2011).

Во исполнение определения суда от 08.12.2011 по делу №А43-18098/2011 заявитель передал ООО «ЕвроСибЭнерго-Консалт» объект капитального строительства "Реконструкция газоснабжения ГРП-ТЭЦ" по акту приема-передачи от 20.12.2011 и выставил ООО «ЕвроСибЭнерго-Консалт» счет-фактуру от 20.12.2011 №10568 на сумму 145 440 710 руб. 35 коп., в т.ч. НДС – 21 884 804 руб. 17 коп., указав, что сумма 1 973 659 руб. 73 коп. НДС не облагается.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в книге продаж заявителем не отражена реализация по счету-фактуре от 20.12.2011 №10568, соответственно, налоговым органом сделан вывод о невключении заявителем в налогооблагаемую базу стоимости переданного реконструированного объекта и о неисчислении заявителем НДС за 4 квартал 2011 года в сумме 22 240 063 руб. (123 555 906 руб. 18 коп. х 18%).

В свою очередь, заявителем представлена выписка из книги покупок за 4 квартал 2011 года, из которой следует, что им уменьшены налоговые вычеты по НДС на сумму 21 884 304 руб. - путем сторнирования счета-фактуры, выставленного ОАО "ГАЗ" в рамках инвестиционного договора от 03.11.2006 №ДД05/0022/001-16/06.

На основе анализа указанных обстоятельств налоговый орган пришел к выводу о неправомерном неисчислении заявителем налога на добавленную стоимость с реализации неотделимых улучшений в арендованное имущество в сумме 22 240 063 руб., однако, с учетом произведенного заявителем сторнирования налогового вычета (на который он имел право), доначисление налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года составило 355 759 руб.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса РФ не признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость операции, указанные в пункте 3 статьи 39 Налогового кодекса РФ.

В силу подпункта 4 пункта 3 статьи 39 Налогового кодекса РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер.

Доказательств того, что в рамках счета-фактуры от 20.12.2011 №10568 между заявителем и ООО «ЕвроСибЭнерго-Консалт» сложились отношения, регулируемые нормами Федерального закона от 25.02.1999 №39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений", заявителем не представлено.

Соответственно, положения подпункта 4 пункта 3 статьи 39 Налогового кодекса РФ к спорным правоотношениям применимы быть не могут.

В соответствии со статьей 606 Гражданского кодекса РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Согласно статье 623 Гражданского кодекса РФ произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды; в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды; стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом.

В силу абзаца 3 статьи 303 Гражданского кодекса РФ добросовестный владелец вправе оставить за собой произведенные им улучшения, если они могут быть отделены без повреждения имущества; если такое отделение улучшений невозможно, добросовестный владелец имеет право требовать возмещения произведенных на улучшение затрат, но не свыше размера увеличения стоимости имущества.

Как разъяснено в пункте 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 18.07.2014 №50 "О примирении сторон в арбитражном процессе", мировое соглашение представляет собой соглашение сторон, то есть сделку, вследствие чего к этому соглашению, являющемуся одним из средств защиты субъективных прав, помимо норм процессуального права, подлежат применению нормы гражданского права о договорах, в том числе правила о свободе договора (статья 421 Гражданского кодекса РФ). Таким соглашением, если оно утверждено арбитражным судом, стороны прекращают спор (полностью или в части) на основе добровольного урегулирования взаимных претензий и утверждения взаимных уступок.

По своей сути сделка, совершенная между заявителем, являющимся добросовестным владельцем, и ООО «ЕвроСибЭнерго-Консалт» и оформленная мировым соглашением, утвержденным судом, является сделкой по передаче одним лицом (заявитель) другому лицу (ООО «ЕвроСибЭнерго-Консалт») имущества (здание ГРП-ТЭЦ) в обмен на компенсацию стоимости неотделимых улучшений в порядке абзаца 3 статьи 303 Гражданского кодекса РФ, составляющую 123 555 906 руб. 18 коп.

В этой связи положения пункта 3 статьи 250 Налогового кодекса РФ, согласно которым внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба, к спорным правоотношениям применимы быть не могут.

Как разъяснено в пункте 26 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.05.2014 №33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", в случае компенсации арендодателем произведенных капитальных вложений соответствующие неотделимые улучшения в арендованном имуществе должны считаться переданными оплатившему их арендодателю; при этом принятые ранее арендатором к вычету суммы налога предъявляются им арендодателю применительно к положениям пункта 1 статьи 168 Налогового кодекса РФ.

Как указано в Определении Высшего Арбитражного Суда РФ от 04.05.2011 №ВАС-2737/11, реализация налогоплательщиком результатов выполненных работ независимо от квалификации предмета передачи (безвозмездная передача неотделимых улучшений, либо возмездная) является объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Таким образом, поскольку передача арендатором арендодателю работ, в том числе произведенных с привлечением подрядных организаций, в виде неотделимых улучшений арендованного имущества является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, доначисление заявителю налога на добавленную стоимость в сумме 355 759 руб. произведено Управлением правомерно.

Как следует из пункта 2.6 решения Управления от 24.06.2016 №09-23/3, налоговым органом установлен факт занижения заявителем налогооблагаемой базы по налогу на имущество организаций за 1, 2, 3, 4 кварталы 2013 года на сумму 1 346 079 руб. – в связи с несвоевременным учетом капитальных вложений в виде неотделимых улучшений в арендованное имущество, произведенных арендатором.

Между ООО "ЕвроСибЭнерго" (арендодатель) и заявителем (арендатор) заключен договор аренды имущества от 23.03.2009 №ДАН/155/01/09 со сроком действия до 31.12.2009 с возможностью автоматической пролонгации, в соответствии с которым арендатору во временное владение и пользование за плату передается недвижимое имущество (здания и сооружения), движимое имущество и транспортные средства согласно перечням, в частности, арендатору передаются следующие объекты: мазутное хозяйство №2 (инв. №69824), мазутное хозяйство №3 (инв. №90606), служебное здание причала (инв. №400095), причал для слива мазута (инв. №400689), эстакада паромазутопровода (инв. №410449).

Указанное имущество принадлежит арендодателю на праве собственности (пункт 1.3 договора) и предоставляется арендатору для использования по целевому назначению (пункт 1.4 договора). Согласно акту приема-передачи имущества техническое состояние имущества на момент передачи соответствует требованиям эксплуатации и позволяет использовать его в соответствии с назначением.

В дальнейшем между ООО "ЕвроСибЭнерго-Консалт" (арендодатель) и заявителем (арендатор) заключен аналогичный договор аренды имущества от 09.04.2013 №ДАН/112/01/13.

В период действия данных договоров заявителем произведены неотделимые улучшения в вышеуказанные объекты, а именно, произведено техническое перевооружение объектов внешнего мазутного хозяйства – с целью создания единого технологического комплекса по беспаровому сливу мазута из железнодорожных цистерн, его транспортировке и отгрузке внешнему потребителю с наливом в речные суда.

Указанные работы произведены с привлечением подрядных организаций; общая сумма затрат заявителя на техническое перевооружение объектов внешнего мазутного хозяйства составила 127 488 985 руб.

В дальнейшем неотделимые улучшения переданы заявителем ООО "ЕвроСибЭнерго-Консалт" по актам от 23.10.2013 №№1, 2, 3, 4, 5 с указанием стоимости капитальных вложений по каждому объекту и даты завершения работ – 31.07.2013.

Стоимость данных неотделимых улучшений включена заявителем в налогооблагаемую базу по налогу на имущество организаций с 01.09.2013 – после утверждения актов о создании неотделимых улучшений специально созданной комиссией (акты от 16.08.2013).

В ходе выездной налоговой проверки на основании анализа представленных заявителем документов, а также показаний работников заявителя (электромонтеры ФИО4, ФИО5, электрослесари ФИО6, ФИО7, мастер электроцеха ФИО8), налоговым органом сделан вывод о том, что фактически реконструкция вышеуказанных объектов завершена ранее, чем неотделимые улучшения переданы арендодателю: работы по реконструкции завершены -

- мазутного хозяйства №2 - 27.02.2013 (дата последнего акта о приемке выполненных работ; в дальнейшем стоимость капитальных вложений не изменялась), соответственно, налог на имущество организаций должен быть исчислен с 01.03.2013;

- мазутного хозяйства №3 - 29.12.2012 (дата последнего акта о приемке выполненных работ; в дальнейшем стоимость капитальных вложений не изменялась), соответственно, налог на имущество организаций должен быть исчислен с 01.01.2013;

- служебного здания причала - 31.12.2012 (дата последнего акта о приемке выполненных работ; в дальнейшем стоимость капитальных вложений не изменялась), соответственно, налог на имущество организаций должен быть исчислен с 01.01.2013;

- причала для слива мазута - 26.06.2013 (дата последнего акта о приемке выполненных работ; в дальнейшем стоимость капитальных вложений не изменялась), соответственно, налог на имущество организаций должен быть исчислен с 01.07.2013;

- эстакады паромазутопровода - 25.12.2012 (дата последнего акта о приемке выполненных работ; в дальнейшем стоимость капитальных вложений не изменялась), соответственно, налог на имущество организаций должен быть исчислен с 01.01.2013.

По мнению Управления, основанному на анализе технических паспортов, выданных ГП Нижегородской области «Нижтехинвентаризация», данные объекты, предназначенные для приема, хранения и транспортировки мазута, территориально удаленные друг от друга и имеющие отдельные инвентарные номера, выполняют различные функции и могут эксплуатироваться обособленно; кроме того, причал для слива мазута (нефтеналивной причал, на который выдана лицензия на производство погрузочно-разгрузочных работ от 25.07.2013 №МР-4) был готов к эксплуатации с 29.12.2012.

В свою очередь, заявитель настаивает на том, что в спорный период данные объекты еще не были пригодны для использования в запланированных целях, поскольку каждое отдельное неотделимое улучшение входило в состав вновь создаваемого единого технологического комплекса по беспаровому сливу мазута из железнодорожных цистерн, его транспортировке и отгрузке внешнему потребителю с наливом в речные суда, соответственно, наличие незавершенных работ хотя бы на одном из спорных объектов не давало возможности эксплуатировать данный комплекс.

Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса РФ объектами налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 Налогового кодекса РФ.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (далее - Положение), утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 №26н.

В соответствии с пунктом 4 Положения актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия: а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В составе основных средств учитываются также капитальные вложения в арендованные объекты основных средств (пункт 5 Положения).

Согласно пункту 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (далее - Методические указания), утвержденных приказом Министерства финансов РФ от 13.10.2003 №91н, капитальные вложения в арендованный объект основных средств учитываются арендатором как отдельный инвентарный объект, если в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора.

Согласно пункту 35 Методических указаний в случае, если в соответствии с заключенным договором аренды капитальные вложения в арендованные основные средства являются собственностью арендатора, затраты по законченным работам капитального характера списываются с кредита счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции с дебетом счета учета основных средств; в случае, если в соответствии с заключенным договором аренды арендатор передает произведенные капитальные вложения арендодателю, затраты по законченным работам капитального характера, подлежащие компенсации арендодателем, списываются с кредита счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции с дебетом счета учета расчетов.

Согласно пункту 29 Положения стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

При этом под выбытием указанных капитальных вложений можно понимать возмещение арендодателем стоимости произведенных арендатором улучшений (за исключением случая возмещения стоимости произведенных арендатором улучшений арендованного имущества посредством установления соответствующей величины арендной платы), передачу по акту приемки-передачи капитальных вложений арендодателю, окончание договора аренды, досрочное прекращение договора аренды и иные условия.

Таким образом, произведенные арендатором капитальные вложения в арендованный объект основных средств (стоимость улучшений арендованного имущества) учитываются арендатором в составе основных средств до их выбытия в рамках договора аренды и облагаются налогом на имущество организаций.

Принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект; указанный акт, утвержденный руководителем организации, вместе с технической документацией передается в бухгалтерскую службу организации, которая на основании этого документа открывает инвентарную карточку или делает отметку о выбытии объекта в инвентарной карточке (пункт 38 Методических указаний).

Из указанных норм следует, что принятие имущества, в частности, капитальных вложений в арендованные объекты основных средств, к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств должно производиться в случае, если указанный объект обладает всеми признаками, установленными пунктом 4 Положения.

Как разъяснено в пункте 8 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.11.2011 №148 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации», при рассмотрении споров, связанных с исчислением налоговой базы по налогу на имущество организаций, необходимо иметь в виду, что если конкретное имущество требует доведения до состояния готовности и возможности эксплуатации, такое имущество может учитываться в качестве основного средства и признаваться объектом налогообложения только после осуществления необходимых работ и формирования в установленном порядке первоначальной стоимости с учетом соответствующих расходов.

Иными словами, актив признается объектом налогообложения налогом на имущество организаций с момента приведения его в состояние, пригодное для использования в запланированных целях, то есть независимо от даты ввода его в эксплуатацию.

Как следует из экспертного заключения Волжско-Окского филиала ООО «Промтехэкспертиза», проектные решения по техническому перевооружению объектов внешнего мазутного хозяйства предусматривают следующие технологические решения: установку насосов в мазутонасосных и на сливной эстакаде, манипуляторов для разогрева мазута на сливной эстакаде, для разделения существующей системы внутриплощадочных мазутопроводов на два независимых контура и обеспечения циркуляционного (беспарового) разогрева железнодорожных цистерн, подача мазута на речной причал предусматривается прокладкой мазутопроводов. Реализация только всех проектных решений в комплексе обеспечит безопасный и безаварийный слив мазута из железнодорожных цистерн без повышения массовой доли воды, бесперебойную подачу мазута на ТЭЦ и отгрузку его внешним потребителям.

Как усматривается из материалов дела, реализация всех проектных решений в комплексе завершилась по состоянию на 01.07.2013 (последний акт о приемке выполненных работ (на причале для слива мазута) датирован 26.06.2013, последнее заключение экспертизы промышленной безопасности на документацию датировано 18.06.2013), соответственно, по состоянию на 01.07.2013 заявитель располагал всеми необходимыми документами о готовности единого технологического комплекса к использованию в запланированных целях и, начиная с августа 2013 года (по получении лицензии на производство погрузочно-разгрузочных работ от 25.07.2013 №МР-4, которая сама по себе не определяет экономическую сущность этого имущества), фактически использовал данный объект в запланированных целях - о чем свидетельствуют письма внешних потребителей о согласовании графика отгрузки мазута речными судами с причала ТЭЦ.

Убедительных доказательств полагать, что спорные объекты были пригодны для использования и фактически использовались заявителем в запланированных целях ранее, Управлением не представлено: экспертное заключение Волжско-Окского филиала ООО «Промтехэкспертиза» должным образом им не опровергнуто, из показаний работников заявителя данный факт, вопреки утверждению Управления, не следует (из данных показаний, в принципе, ничего не следует, в том числе и из показаний электрослесаря ФИО6).

При изложенных обстоятельствах суд считает, что начисление налога на имущество организаций на всю сумму капитальных вложений в виде неотделимых улучшений в арендованное имущество (127 488 985 руб.) должно производиться с 01.07.2013, а не с 01.09.2013 (как полагает заявитель), и не с 01.01.2013 и не дифференцированно (как полагает Управление).

В этой связи решение Управления от 24.06.2016 №09-23/3 по данному эпизоду подлежит корректировке (налог, пени, штраф).

Пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ установлена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Факт совершения налогового правонарушения по эпизоду, связанному с доначислением налога на имущество организаций, судом установлен, следовательно, привлечение заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ является обоснованным.

Вместе с тем, суд отмечает, что одним из основных принципов привлечения лица к ответственности является принцип индивидуализации наказания, который выражается в том, что при наложении взыскания учитывается характер совершенного правонарушения, степень вины правонарушителя, а также обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность.

Согласно пункту 4 статьи 112 Налогового кодекса РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса РФ (пункт 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ).

Учитывая, что налоговое законодательство не содержит исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, и принимая во внимание вышеизложенные доводы заявителя, не опровергнутые ответчиком, суд считает возможным в порядке подпункта 3 пункта 1 статьи 112 и пункта 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ уменьшить размер штрафа, подлежащего взысканию с заявителя, в 2 раза (относительно суммы штрафа, остающейся после корректировки налоговых обязательств заявителя).

В соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ судебные расходы относятся на стороны пропорционально размеру удовлетворенных требований.

Согласно статье 101 Арбитражного процессуального кодекса РФ судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

Судебные расходы, понесенные заявителем и состоящие из государственной пошлины, с учетом Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 13.11.2008 №7959/08 относятся на ответчика.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 110, 167-170, 180, 201, 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области от 24.06.2016 №09-23/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на имущество организаций за период до 01.07.2013.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Обязать Управление Федеральной налоговой службы по Нижегородской области произвести перерасчет налоговых обязательств общества с ограниченной ответственностью "Автозаводская ТЭЦ" (налог, пени, штраф) с учетом настоящего решения (в том числе с учетом снижения размера штрафных санкций в 2 раза).

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Автозаводская ТЭЦ" (ОГРН <***>, ИНН <***>; зарегистрировано 10.06.2004 Инспекцией МНС России по Автозаводскому району г.Н.Новгорода; <...>) 3 000 руб. государственной пошлины.

Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.

Меры по обеспечению иска, за исключением той части, в которой заявленные требования удовлетворены, отменить.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия. Решение может быть обжаловано в порядке, установленном статьей 181 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, через принявший решение арбитражный суд первой инстанции.

Судья Е.В.Белянина