Гражданский кодекс часть 1

Общество с ограниченной ответственностью «Завод герметизирующих материалов» обратилось в Арбитражный суд Нижегородской области с заявлением, уточненным в порядке части 1 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Нижегородской области о признании недействительным решения от 25.10.2007 №11-33/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Производство по делу приостанавливалось на основании пункта 1 статьи 144 Арбитражного процессуального кодекса РФ – в связи с назначением технической экспертизы подрядных работ, выполненных на объектах заявителя.

Определением суда от 16.03.2009 производство по делу возобновлено.

В обоснование своих требований заявитель ссылается на грубое нарушение налоговым органом процедуры вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки: заявитель указывает на то, что он не был ознакомлен с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля, являющимися неотъемлемой частью акта выездной налоговой проверки, в связи с чем у него не имелось возможности представить свои возражения на акт выездной налоговой проверки с учетом материалов дополнительных мероприятий налогового контроля. На этом основании заявитель просит признать решение от 25.10.2007 №11-33/1 недействительным в полном объеме.

Кроме того, решение от 25.10.2007 №11-33/1 оспаривается заявителем и по материальным основаниям – в части:

- налога на прибыль организаций в сумме 1 647 611 руб. 76 коп., пени по налогу в соответствующей сумме и штрафа по налогу по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в сумме 329 522 руб. 00 коп.;

- налога на добавленную стоимость в сумме 544 517 руб. 85 коп., пени по налогу в соответствующей сумме и штрафа по налогу по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в сумме 37 274 руб. 73 коп.;

- налога на доходы физических лиц в сумме 9 234 руб. 00 коп., пени по налогу в соответствующей сумме и штрафа по налогу по статье 123 Налогового кодекса РФ в сумме 1 846 руб. 80 коп.

Заявитель считает, что спорные строительно-монтажные работы не отвечают критериям, установленным пунктом 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ, и, соответственно, его действия по единовременному списанию данных затрат на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, являются обоснованными. Также заявитель, со ссылкой на пункт 7 статьи 171, пункт 7 статьи 168 Налогового кодекса РФ, полагает, что им представлен весь необходимый для получения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость по гостиничным услугам комплект документов. Кроме того, по мнению заявителя, спорные расходы по оплате услуг сотовой связи имеют производственную направленность и, как таковые, должны учитываться при исчислении налога на прибыль организаций и, напротив, не должны учитываться при исчислении налога на доходы физических лиц.

Ответчик заявленные требования отклонил; настаивает на правомерности оспариваемого ненормативного правового акта.

Ответчик, напротив, полагает, что спорные строительно-монтажные работы подпадают под действие пункта 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ, и, с целью подтверждения данного довода, им заявлено ходатайство о повторном назначении технической экспертизы подрядных работ, выполненных на объектах заявителя (т.6, л.д.302). Также ответчик считает, что суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные в составе расходов на наем жилого помещения во время командировки и выделенные отдельной строкой в счете гостиницы, могут быть приняты к налоговому вычету только в том случае, если данный документ является бланком строгой отчетности, а также при наличии документа, подтверждающего оплату данных расходов (кассового чека). Кроме того, ответчик указывает на то, что спорные расходы по оплате услуг сотовой связи не могут быть включены в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, как не отвечающие критериям статьи 252 Налогового кодекса РФ: по мнению налогового органа, в отсутствие детализированных счетов на оплату услуг сотовой связи с указанием номеров телефонов абонентов, даты и времени переговоров, стоимости переговоров, невозможно сделать вывод о производственной направленности и экономической обоснованности данных расходов; сами карты экспресс-оплаты не могут служить документальным подтверждением понесенных расходов, поскольку не содержат обязательных реквизитов первичного документа.

Изучив материалы дела, суд установил следующее:

Заявитель осуществляет предпринимательскую деятельность в сфере производства и реализации герметизирующих материалов.

В период с 07.12.2006 по 02.07.2007 (с учетом приостановления) Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ООО «Завод герметизирующих материалов» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе: по налогу на прибыль организаций, по налогу на добавленную стоимость, по транспортному налогу – за период с 01.01.2003 по 31.12.2006, по налогу на доходы физических лиц – за период с 01.01.2003 по 31.03.2007.

По результатам налоговой проверки был составлен акт от 20.08.2007 №11-33 и, после рассмотрения возражений по акту налоговой проверки и проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, принято решение от 25.10.2007 №11-33/1 о привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 25.10.2007 №11-33/1 заявителю доначислен налог на прибыль организаций в сумме 1 656 570 руб. 00 коп. и начислены пени по налогу в сумме 326 845 руб. 00 коп., доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 549 691 руб. 00 коп. и начислены пени по налогу в сумме 194 507 руб. 96 коп., доначислен транспортный налог в сумме 759 руб. 00 коп. и начислены пени по налогу в сумме 29 руб. 25 коп., доначислен налог на доходы физических лиц в сумме 9 234 руб. 00 коп. и начислены пени по налогу в сумме 4 636 руб. 76 коп., а также заявитель привлечен к налоговой ответственности в порядке пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в сумме 331 314 руб. 00 коп. за неполную уплату налога на прибыль организаций, в виде штрафа в сумме 38 309 руб. 36 коп. за неполную уплату налога на добавленную стоимость, в виде штрафа в сумме 152 руб. 00 коп. за неполную уплату транспортного налога и в порядке статьи 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в сумме 1 846 руб. 80 коп. за неполную уплату налога на доходы физических лиц.

Не согласившись с решением налогового органа, заявитель обратился в арбитражный суд с вышеуказанным заявлением.

Изучив материалы дела, оценив доказательства и доводы, приведенные сторонами в обоснование своих требований и возражений, суд считает требования заявителя подлежащими удовлетворению частично.

Как следует из пункта 2.3.4 акта налоговой проверки и пунктов 1.4, 2.3 решения от 25.10.2007 №11-33/1, доначисление налога на прибыль организаций в сумме 1 630 564 руб. 08 коп. и налога на добавленную стоимость в сумме 541 766 руб. 00 коп. произведено налоговым органом в связи с неправомерной квалификацией заявителем затрат по строительно-монтажным работам, выполненным ООО «Дзержинская промышленно-строительная компания» (ремонт производственных помещений и покрытия автомобильной стоянки), как ремонтных работ; по мнению Инспекции, данные затраты должны учитываться в порядке, предусмотренном статьей 257 Налогового кодекса РФ.

Данные выводы Инспекции основаны, в частности, на результатах дополнительных мероприятий налогового контроля, проведенных на основании решения от 25.09.2007 №11-33 (т.4, л.д.15).

Федеральным законом от 27.07.2006 №137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» в статью 101 Налогового кодекса РФ внесены изменения, вступившие в законную силу с 01.01.2007.

В соответствии с пунктом 2 статьи 101 Налогового кодекса РФ руководитель налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка; данное лицо, в свою очередь, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Согласно пункту 6 статьи 101 Налогового кодекса РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 7 статьи 101 Налогового кодекса РФ).

Пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ установлено, что нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Исходя из положений пунктов 1, 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ под материалами налоговой проверки следует понимать акт налоговой проверки и иные материалы мероприятий налогового контроля; то есть материалы налоговой проверки – это те документы, на основании которых руководитель налогового органа принимает решение в порядке пункта 7 статьи 101 Налогового кодекса РФ.

Следовательно, если результаты дополнительных мероприятий налогового контроля стали материалами налоговой проверки и явно учтены при вынесении решения (указаны в тексте решения, являются приложением к решению), налоговый орган обязан вновь известить налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Как следует из материалов дела, налоговым органом были проведены дополнительные мероприятия налогового контроля по вопросу, связанному с выполнением строительно-монтажных работ на объектах налогоплательщика. Результаты дополнительных мероприятий налогового контроля учтены ответчиком при вынесении решения от 25.10.2007 №11-33/1; при этом сумма доначисленных налогов по результатам выездной налоговой проверки значительно увеличилась по сравнению с отраженной в акте от 20.08.2007 №11-33.

Доказательств того, что налогоплательщик был извещен о времени и месте рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, материалы дела не содержат; данное обстоятельство ответчиком не оспаривается.

Как указано в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.02.2008 №12566/07, необеспечение лицу, в отношении которого проводится налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения ее материалов лично и (или) через своего представителя, является основанием для признания решения налогового органа незаконным.

При изложенных обстоятельствах решение Инспекции от 25.10.2007 №11-33/1 по данному эпизоду подлежит признанию недействительным.

Доводы ответчика в данной части судом не принимаются как несоответствующие требованиям пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, и принимая во внимание сформировавшуюся арбитражную практику по вышеуказанному вопросу, суд не находит оснований для удовлетворения ходатайства налогового органа о повторном назначении технической экспертизы подрядных работ, выполненных на объектах заявителя.

В то же время дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении иных эпизодов, отраженных в решении Инспекции от 25.10.2007 №11-33/1, налоговым органом не проводилось (материалы дела не содержат доказательств обратного); следовательно, оснований считать, что заявителю не была обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения данных материалов налоговой проверки и представить по ним объяснения, не имеется.

Соответственно, решение Инспекции от 07.05.2008 №149 по вопросам, связанным с доначислением налога на добавленную стоимость по гостиничным услугам и с доначислением налога на прибыль организаций и налога на доходы физических лиц по услугам сотовой связи, подлежит рассмотрению по существу (иные эпизоды, отраженные в решении Инспекции от 25.10.2007 №11-33/1, заявителем по материальным основаниям не оспариваются).

Как следует из пункта 2.4.1 акта налоговой проверки и пункта 2.1 решения от 25.10.2007 №11-33/1, доначисление налога на добавленную стоимость в сумме 2 751 руб. 85 коп. произведено налоговым органом в связи с неправомерным, в нарушение пункта 10 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 №914, Приказа Министерства финансов РФ от 13.12.1993 №121, принятием заявителем к налоговому вычету сумм налога на основании накладных на проживание в гостинице, не относящихся к бланкам строгой отчетности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 7 статьи 171 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения) и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

Пунктом 7 статьи 168 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при реализации товаров за наличный расчет организациями и индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования, установленные пунктами 3 и 4 статьи 168 Налогового кодекса РФ, по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

Из анализа приведенных норм следует, что право налогоплательщика на налоговый вычет обусловлено фактом уплаты налога при приобретении товара (работы, услуги) и его соответствующего документального оформления.

В обоснование примененного им налогового вычета в сумме 2 751 руб. 85 коп. по командировочным расходам заявителем представлены накладные и кассовые чеки, подтверждающие фактическую оплату оказанных гостиничных услуг. В данных документах содержатся все предусмотренные сведения и реквизиты, в том числе налог на добавленную стоимость, включенный в общую цену услуги.

Таким образом, в отношении спорной суммы налога на добавленную стоимость требования закона о наличии документа, заменяющего счет-фактуру, заявителем выполнены.

Ссылка ответчика на несоответствие представленных накладных на проживание в гостинице форме 3-Г «Счет» (бланк строгой отчетности, утвержденный Приказом Министерства финансов РФ от 13.12.1993 №121), судом не принимается, поскольку норма пункта 7 статьи 168 Налогового кодекса РФ не требует одновременного представления налогоплательщиком и кассового чека, и бланка строгой отчетности. В данном случае налоговый орган устанавливает дополнительные требования, не предусмотренные действующим налоговым законодательством, что ведет к значительному ограничению прав налогоплательщика при применении налоговых вычетов.

Как следует из пункта 2.3.2 акта налоговой проверки и пункта 1.2 решения от 25.10.2007 №11-33/1, доначисление налога на прибыль организаций в сумме 17 047 руб. 68 коп. произведено налоговым органом в связи с неправомерным, по мнению Инспекции, включением заявителем в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу, затрат на оплату услуг сотовой связи командированным работникам.

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки, между заявителем и ЗАО «Нижегородская сотовая связь» заключен договор на предоставление услуг сотовой связи от 24.04.2003 №197967/372164; ежемесячно оператором сотовой связи выставляются детализированные счета на оплату услуг сотовой связи с указанием номеров телефонов абонентов, даты и времени переговоров и т.д.; оплата услуг сотовой связи производится безналичным перечислением. Приказом заявителя от 10.05.2006 №98о/д определен перечень должностных лиц, имеющих право постоянного использования служебных сотовых телефонов, и установлен лимит их использования.

Кроме того, командированным работникам на основании авансовых отчетов (с приложением карт экспресс-оплаты, квитанций об оплате услуг сотовой связи за наличный расчет) возмещались расходы по оплате услуг сотовой связи других сотовых операторов; данные затраты также включались заявителем в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций.

Как пояснил заявитель в судебном заседании, необходимость приобретения работниками в период их нахождения в командировке и в месте командировки карт экспресс-оплаты местных и общероссийских сотовых операторов обусловлена невозможностью, в отсутствие услуги роуминга, использовать сотовую связь НСС при ведении служебных переговоров; экономическая целесообразность данных расходов объясняется значительно более низкими тарифами на услуги сотовой связи вышеуказанных сотовых операторов, нежели при подключении и использовании услуги роуминга в рамках договора от 24.04.2003 №197967/372164.

Согласно статье 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ.

Согласно статье 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Налогового кодекса РФ).

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, подпункт 25 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ относит расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, Интернет и иные аналогичные системы).

Следовательно, расходы на оплату услуг сотовой связи, принимаемые к учету в целях исчисления налога на прибыль организаций, должны быть связаны с осуществлением налогоплательщиком производственной деятельности; при этом налоговое законодательство не содержит специального перечня документов, подтверждающих производственный характер данных расходов.

Факт использования карт экспресс-оплаты, приобретенных работниками в месте командировки, в служебных целях подтверждается организационно-распорядительными документами заявителя о направлении работников в командировку с указанием места назначения и срока командировки.

Доводы ответчика в данной части судом не принимаются, поскольку само наличие детализированного счета на оплату услуг сотовой связи позволяет установить лишь факт произведенного телефонного соединения, но не характер произведенных переговоров.

Вопрос целесообразности самостоятельного приобретения карт экспресс-оплаты местных и общероссийских сотовых операторов при наличии договора от 24.04.2003 №197967/372164 с возможностью подключения и использования услуги роуминга судом, с учетом правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Определении от 04.06.2007 №320-О-П, не рассматривается.

С учетом изложенного решение Инспекции от 25.10.2007 №11-33/1 по данному эпизоду подлежит признанию недействительным.

Кроме того, суд, руководствуясь пунктом 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 20.12.2006 №65 «О подготовке дела к судебному разбирательству», отмечает, что аналогичная ситуация была рассмотрена арбитражным судом по делу №А28-4833/2005-137/18 (постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 19.12.2005).

Как следует из пункта 2.8.2 акта налоговой проверки и пункта 5 решения от 25.10.2007 №11-33/1, доначисление налога на доходы физических лиц в сумме 9 234 руб. 00 коп. произведено налоговым органом в связи с неправомерным, в отсутствие доказательств производственного характера данных расходов, невключением заявителем в налогооблагаемую базу сумм оплаты услуг сотовой связи командированным работникам.

Согласно пункту 1 статьи 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса РФ.

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика (подпункт 1 пункта 2 статьи 211 Налогового кодекса РФ).

Поскольку судом установлено, что оплата услуг сотовой связи командированным работникам имеет производственную направленность, экономически обоснованна и документально подтверждена, что позволяет учесть ее в составе расходов по подпункту 25 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ, оснований считать ее доходом конкретных работников заявителя не имеется.

В соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ судебные расходы относятся на стороны пропорционально размеру удовлетворенных требований.

Согласно статье 101 Арбитражного процессуального кодекса РФ судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

Судебные расходы, понесенные заявителем и состоящие из государственной пошлины, с учетом Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 13.11.2008 №7959/08, относятся на ответчика.

К судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, статья 106 Арбитражного процессуального кодекса РФ относит, в частности, денежные суммы, подлежащие выплате экспертам.

Судебные расходы, понесенные ответчиком и состоящие из денежной суммы, выплаченной экспертам, также относятся на ответчика (при этом данные судебные расходы подлежат перерасчету с учетом того, что техническая экспертиза, назначенная определением суда от 04.06.2008, фактически не проведена).

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 159, 110, 167-170, 180, 201, 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

1. В удовлетворении ходатайства ответчика о повторном назначении технической экспертизы подрядных работ, выполненных на объектах заявителя, отказать.

2. Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Нижегородской области от 25.10.2007 №11-33/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- налога на прибыль организаций в сумме 1 647 611 руб. 76 коп., пени по налогу в соответствующей сумме и штрафа по налогу по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 329 522 руб. 00 коп.;

- налога на добавленную стоимость в сумме 544 517 руб. 85 коп., пени по налогу в соответствующей сумме и штрафа по налогу по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 37 274 руб. 73 коп.;

- налога на доходы физических лиц в сумме 9 234 руб. 00 коп., пени по налогу в соответствующей сумме и штрафа по налогу по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1 846 руб. 80 коп.

3. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

4. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Нижегородской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Завод герметизирующих материалов» судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2 000 руб. 00 коп.

5. Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.

6. Меры по обеспечению иска, за исключением той части, в которой заявленные требования удовлетворены, отменить.

7. Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия. Решение может быть обжаловано в порядке, установленном статьей 181 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Судья Е.В.Белянина