Гражданский кодекс часть 1

о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России №3 по Нижегородской области от 25.04.2018 №04 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения

при участии представителей:

от заявителя: ФИО1 (доверенность от 23.08.2018 №31),

от заинтересованного лица: ФИО2 (доверенность от 08.05.2018),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Первомайский завод заменителя молока" (далее - общество, заявитель, ООО "ПЗЗМ") обратилось в Арбитражный суд Нижегородской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ, о признаниинедействительным решения Межрайонной ИФНС России №3 по Нижегородской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 25.04.2018 №04 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 553 572,00 руб., налога на прибыль организаций в сумме 1 572 772,00 руб., соответствующих сумм пени и штрафов.

В обоснование заявленных требований общество указывает на несостоятельность доводов инспекции относительно фиктивности сделок осуществленных с контрагентом ООО "Сфера" и о необоснованном в связи с этим доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 553 572,00 руб.; о необоснованности доводов инспекции о занижении обществом суммы внереализационных доходов 2014 года в связи с невключением в их состав суммы невостребованной кредиторской задолженности ООО "Альфа"; о необоснованности доводов инспекции о завышении обществом суммы внереализационных расходов за 2016 год в связи со списанием суммы безнадежной к взысканию дебиторской задолженности ООО "Лидер"; о необоснованности доводов инспекции о завышении суммы внереализационных расходов за 2015 год в связи с отсутствием их документального подтверждения (включением в состав расходов и доходов полной стоимости покупки и продажи валюты).

Налоговый орган требования заявителя отклонил по основаниям, изложенным в отзыве, считает решение законным и обоснованным.

Из материалов дела следует, что инспекцией проведена выездная проверка общества за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, оформленная актом от 19.01.2018 №01.

Рассмотрев материалы проверки, возражения общества, налоговый орган принял решение от 25.04.2018 №04 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением обществу доначислены налог на прибыль организаций в сумме 2 726 726,00 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 621 042,00 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 788 531,00 руб. Также общество привлечено к ответственности предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 312 895,00 руб. (с учетом применения смягчающих ответственность обстоятельств).

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с апелляционной жалобой в УФНС России по Нижегородской области.

Решением УФНС России по Нижегородской области от 23.05.2018 №09-12/10821@) апелляционная жалоба общества удовлетворена частично - признано незаконным доначисление налога на прибыль организаций в сумме 353 954,00 руб., соответствующих сумм пени и штрафов.

Не согласившись частично с решением налогового органа в оставшейся части общество обратилось в суд с рассматриваемым заявлением.

Изучив материалы дела, оценив доказательства и доводы, приведенные сторонами в обоснование своих требований и возражений, суд пришел к выводу о том, что требования заявителя подлежат частичному удовлетворению в силу следующего.

ООО "ПЗЗМ" в проверяемом периоде приобретало у ООО "Сфера" сырье для производства продукции и товары для перепродажи - сухое цельное молоко, глюкозу, сухое обезжиренное молоко.

НДС уплаченный по счетам-фактурам ООО "Сфера" от 28.11.2014 №23, от 31.12.2014 №35, от 31.12.2014 №36 в сумме 553 572,00 руб. предъявлен заявителем к вычету в 4 квартале 2014 года и в 1 квартале 2016 года.

В отношении ООО "Сфера" инспекцией проведены проверочные мероприятия и установлено, что данная организация зарегистрирована 26.10.2012 и 19.07.2017 исключена из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 №129-ФЗ как фактически прекратившее свою деятельность.

ООО "Сфера" было зарегистрировано по адресу массовой регистрации: <...>.

Учредителем и руководителем ООО "Сфера" являлся ФИО3

Инспекцией был проведен допрос ФИО3, который пояснил, что регистрировал данную организацию за вознаграждение и все полномочия по руководству деятельностью данной организации передал бухгалтеру. Свидетелю на обозрение были представлены счета-фактуры ООО "Сфера" от 28.11.2014 №23, от 31.12.2014 №35, от 31.12.2014 №36. Свидетель пояснил, что подписи, содержащиеся в представленных на обозрение документах ему не принадлежат.

Согласно данным ФИР установлено отсутствие у ООО "Сфера" в период деятельности недвижимого имущества, транспортных средств, трудовых ресурсов (справки по форме 2-НДФЛ ООО "Сфера" в 2014 году представляло только на ФИО3, а за 2015 и 2016 годы - не представляло.) Среднесписочная численность сотрудников в 2014 году заявлена в количестве 1 человека, в последующем подобные сведения не представлялись.

В период своей деятельности ООО "Сфера" представляло отчетность с минимальными показателями налогов к уплате.

В ходе проверки документов, представленных заявителем по взаимоотношениям с ООО "Сфера" установлено, что данные организации поставляют друг другу в один день один и тот же товар.

Инспекцией проанализированы документы, имеющиеся у заявителя, и установлено, что по накладным на поставку товара, полученных от поставщиков, не вызывающих сомнение в их благонадежности расписываются кладовщики ООО "ПЗЗМ", а в накладных полученных от сомнительных или взаимозависимых контрагентов расписывается директор ООО "ПЗЗМ" ФИО4

Опрошенные в ходе проверки работники ООО "ПЗЗМ", водители, главный бухгалтер, кладовщик, менеджеры по продажам пояснили, что об организации ООО "Сфера" им ничего не известно.

В ходе анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "Сфера", установлено, что данная организация получает денежные средства только от группы взаимозависимых между собой лиц - ООО "ПЗЗМ", ООО "ПМК", ООО "Петербургская молочная компания".

Денежные средства, поступившие от группы взаимозависимых организаций этой же или следующей датой вновь перечисляются ООО "ПЗЗМ", ООО "ПМК", ООО "Петербургская молочная компания" за товар.

Кроме того, по счету ООО "Сфера", не имеющему работников, прослеживается наличие платежей по перечислению подотчетных сумм ФИО5, ФИО6, являющихся работниками ООО "ПМК".

При этом инспекцией установлено отсутствие у ООО "Сфера" расходных платежей свидетельствующих об осуществлении организацией реальной предпринимательской деятельности (за аренду помещений, за услуги связи, за коммунальные услуги, в счет выплат заработной платы и пр.)

Согласно данным представленным ПАО "Саровбизнесбанк" установлено, что расчетный счет ООО "Сфера" открывался руководителем ООО "ПЗЗМ" ФИО4 Договор об обслуживании расчетного счета ООО "Сфера", акт о признании электронной цифровой подписи, акт приема-передачи закрытого ключа шифрования и электронного цифрового сертификата также подписан ФИО4 в качестве коммерческого директора ООО "Сфера". Заявление о закрытии расчетного счета ООО "Сфера" также подписано руководителем ООО "ПЗЗМ" ФИО4

Указанные обстоятельства позволили инспекции сделать вывод о полной подконтрольности ООО "Сфера" заявителю и о создании заявителем умышленной схемы действий направленных на получение необоснованной налоговой выгоды в виде вычетов по НДС, что послужило основанием для признания вычетов заявленных по счетам-фактурам ООО "Сфера" необоснованными и доначисления НДС в размере 553 572,00 руб.

В силу статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг) приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога к вычету. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Сведения, которые должны быть указаны в счете-фактуре, определены в пунктах 5, 5.1 статьи 169 Налогового кодекса РФ. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. Также согласно пунктам 5, 5.1 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ в счете-фактуре должны быть указаны, в том числе, порядковый номер и дата выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя. При этом указанные сведения, отражаемые в счете-фактуре, должны быть достоверными.

Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые первичными документами, и содержать достоверную информацию о поставщиках товаров (работ, услуг). Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Из положений главы 21 Налогового кодекса РФ следует, что налог на добавленную стоимость представляет собой изъятие в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой, как разница между суммами налога со стоимости реализованных товаров (услуг) и суммами налога, уплаченного поставщику за данные товары (услуги).

Для применения вычета по НДС необходимо, чтобы сделка носила реальный характер, а документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, содержали достоверную информацию о характере взаимоотношений с контрагентом.

Таким образом, документы, представленные с целью реализации права на применение вычетов по НДС, должны содержать полную и достоверную информацию об участниках и условиях хозяйственных операций.

В пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 №93-О разъяснено, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Исходя из вышеизложенного, налогоплательщик имеет возможность учесть расходы по налогу на прибыль и налоговые вычеты по НДС при наличии реального осуществления хозяйственных операций, а налоговый орган признать незаконным принятие расходов и отказать в вычете по НДС в случае, если они не подтверждены надлежащими документами, содержащими достоверные и непротиворечивые сведения.

Исходя из правовой позиции, сформулированной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 20.02.2001 №3-П, в определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 №168-О, от 08.04.2004 №169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставляется налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).

Существует прямая зависимость реализации налогоплательщиком права на вычет сумм НДС от выполнения им обязанности произвести фактические, имеющие реальный характер затраты на оплату вычитаемых сумм налога. Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 04.11.2004 №324-О указано, что отказ в применении права на налоговый вычет при приобретении товаров (работ, услуг) может иметь место, если процесс приобретения товаров (работ, услуг) не сопровождается корреспондирующей этому праву обязанностью поставщика по уплате НДС в бюджет.

Согласно постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 №18162/09 само по себе наличие товаров (работ, услуг), равно как и их принятие на учет, не означает автоматического признания хозяйственных операций реальными, а понесенных затрат обоснованными. Налоговый орган может отказать в вычетах по НДС, если будет установлена недобросовестность заявителя.

В соответствии с пунктом 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статей 162 Арбитражного процессуального кодекса РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьей 172 Налогового кодекса РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Таким образом, при рассмотрении настоящего спора в предмет доказывания для признания необоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды входит факт реального осуществления спорных хозяйственных операций с контрагентом ООО "Сфера" и установление исполнения договорных обязательств именно упомянутой организацией.

Проанализировав представленные в деле доказательства суд приходит к выводу о том, что налоговым органом в ходе проверки собрано достаточно доказательств свидетельствующих о нереальности сделок совершенных заявителем со спорным контрагентом.

Более того, при исследовании представленных в дело документов, в том числе свидетельских показаний, данных содержащихся в выписках по расчетным счетам спорного контрагента суд соглашается с выводом инспекции о том, что вступая в договорные отношения с ООО "Сфера" заявитель преследовал целью не осуществление с ним реальной финансово-хозяйственной деятельности, а получение исключительно налоговой выгоды в виде предъявления к вычету сумм НДС уплаченных по счетам-фактурам выставляемым ООО "Сфера", в то время как реальным поставщиком товара указанное общество не являлось, поставщиками товара являлись взаимозависимые обществу организации.

Таким образом, в ходе рассмотрения спора установлено, что заявитель заключил договор с ООО "Сфера", которое фактически никакой реальной финансово-хозяйственной деятельности не осуществляло ввиду отсутствия у него для этого необходимых материально-трудовых ресурсов. Платежей связанных с реальным осуществлением предпринимательской деятельности данная организация не производила, а использовалась руководителем заявителем, в том числе посредством доступа к расчетному счету ООО "Сфера", для организации определенного документооборота необходимого заявителю для получения необоснованной налоговой выгоды в виде завышения налоговых вычетов по НДС.

Таким образом, суд соглашается с мнением налогового органа о том, что документы, сформированные по взаимоотношениям с ООО "Сфера" составлены заявителем с целью создания видимости наличия хозяйственных операций с указанным обществом, с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

С учетом изложенного оснований для удовлетворения требований заявителя о признании решения инспекции в данной части недействительным суд не усматривает.

Проверкой также установлено, что в проверяемом периоде у ООО "ПЗЗМ" перед ООО "Альфа" образовалась невостребованная кредиторская задолженность в сумме 6 399 360,00 руб. по договору поставки от 01.06.2013 №041/13 (товарные накладные от 02.08.2013 №542, от 03.12.2013 №25, от 10.12.2013 №27, от 16.12.2013 №31, от 20.12.2013 №30), которую ООО "ПЗЗМ" не погасило.

На основании трехстороннего договора цессии от 15.11.2014, заключенного между ООО "Альфа" (Цедент), ООО "Молочная провинция" (Цессионарий), ООО "ПЗЗМ" (должник) право требования уплаты долга в размере 6 000 000,00 руб. ООО "Альфа" уступило ООО "Молочная провинция". В соответствии с условиями данного договора срок оплаты задолженности в пользу ООО "Молочная провинция" установлен 15.05.2015.

ООО "Молочная провинция" цессию оплатила путем передачи ООО "Альфа" наличных денежных средств в сумме 6 000 000,00 руб.

В оставшейся части долг в сумме 399 360,00 руб. ООО "Альфа" простило, о чем направило ООО "ПЗЗМ" соответствующее уведомление от 02.07.2015 №382.

07.07.2015 ООО "Альфа" исключено из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 №129-ФЗ как фактически прекратившее свою деятельность.

Прощенный долг в сумме 399 360,00 руб. ООО "ПЗЗМ" включило в состав внереализационных доходов 2015 года.

При анализе представленных к проверке документов налоговый орган решил, что подписи руководителя ООО "Альфа" в уведомлении о прощении долга визуально отличаются от его подписей в договоре цессии, в связи с чем, сделал вывод о том, что договор цессии, акт приема-передачи документов по договору цессии, квитанция к приходно-кассовому ордеру о приеме денежных средств в счет оплаты по договору цессии от имени ООО "Альфа" подписаны неустановленным лицом. Также сомнения у инспекции вызвал тот факт, что сумма долга была приобретена ООО "Молочная провинция" в сумме эквивалентной стоимости долга, о неподтвержденности наличия у ООО "Альфа" долга перед ООО "Молочная провинция", о неподтвержденности фактов снятия ООО "Молочная провинция" со своего расчетного счета денежных средств в счет оплаты цессии.

По результатам проверки налоговый орган пришел к выводу о создании заявителем формального документооборота с целью занижения внереализационных доходов 2014 года на сумму кредиторской задолженности нереальной к взысканию ООО "Альфа" в связи с прекращением деятельности ООО "Альфа" и в связи с истечением срока исковой давности взыскания указанной задолженности, в связи с чем, доначислил обществу налог на прибыль организаций за 2014 год в сумме 1 200 000,00 руб. (6 000 000,00 руб. х 20%).

Рассмотрев в данной части доводы лиц участвующих в деле и представленные документы суд пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу статьи 248 Налогового кодекса РФ к доходам в целях настоящей главы относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 Налогового кодекса РФ с учетом положений настоящей главы.

Согласно статье 250 Налогового кодекса РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Согласно статьям 195, 196 Гражданского кодекса РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности составляет три года со дня, определяемого в соответствии со статьей 200 настоящего Кодекса.

Согласно части 2 статьи 200 Гражданского кодекса РФ по обязательствам с определенным сроком исполнения течение срока исковой давности начинается по окончании срока исполнения.

Перемена лиц в обязательстве не влечет изменения срока исковой давности и порядка его исчисления (Статья 201 Гражданского кодекса РФ).

В рассматриваемом случае у заявителя перед ООО "Альфа" имелась задолженность за поставленный товар, образовавшаяся в 2013 году (товарные накладные от 02.08.2013 №542, от 03.12.2013 №25, от 10.12.2013 №27, от 16.12.2013 №31, от 20.12.2013 №30). В соответствии с условиями договора поставки от 01.06.2013 №041/13 оплата поставленного товара производится покупателем не позднее 15 банковских дней с момента подписания товарно-транспортной накладной.

С учетом того, что товарные накладные на поставку товаров подписаны ООО "ПЗЗМ" в августе, декабре 2013 года, а условия договора предусматривают оплату поставленного товара в течение 15 банковских дней с момента подписания товарно-транспортной накладной, то срок исковой давности по требованию о взыскании задолженности за поставленный товар истекает в августе 2016 года (по поставкам совершенным 02.08.2013), в декабре 2016 года (по поставкам совершенным 02.08.2013), в январе 2017 года (по поставкам совершенным 10.12.2013, 16.12.2013, 20.12.2013).

При этом факт ликвидации кредитора ООО "Альфа" в рассматриваемом случае значения не имеет, поскольку до ликвидации указанного общества состоялась уступка права требования взыскания вышеназванной задолженности.

Доводы инспекции о наличии сомнений в действительности договора цессии суд отклоняет, поскольку указанная сделка в установленном законом порядке недействительной не признана, проведенная инспекцией экспертиза подписей руководителя ООО "Альфа" в договоре цессии не влечет признания сделки недействительной.

Соответственно у общества отсутствовали основания для включения в состав внереализационных доходов 2014 года невостребованной кредиторской задолженности перед ООО "Альфа", поскольку по состоянию на 2014 год не истекли предусмотренные законом сроки исковой давности, а право требования взыскания спорной задолженности перешло к действующему юридическому лицу ООО "Молочная провинция".

С учетом изложенного, решение инспекции в данной части подлежит признанию недействительным.

Проверкой установлено, что обществом в состав внереализационных расходов 2014 года включена задолженность ООО "ПМК" в размере 4 000 000,00 руб., прощенная заявителем своему должнику, в то время как прощение долга в силу положений пункта 1 статьи 252, статьи 265, пункта 16 статьи 270 Налогового кодекса РФ следует рассматривать в качестве безвозмездной передачи имущества, не учитываемой в качестве расходов в целях налогообложения прибыли.

Заявитель с допущенным нарушением согласился, в том числе и потому, что указанная сумма была внесена в состав внереализационных расходов 2014 года ошибочно, без учета решения учредителей ООО "ПЗЗМ" от 04.10.2014 №02 об отмене ранее принятого решения учредителей ООО "ПЗЗМ" от 25.09.2014 №01 о прощении долга ООО "ПМК".

С учетом изложенного заявитель в ходе проверки уточнил свои налоговые обязательства за 2014 год, исключив из состава внереализационных расходов 2014 года вышеназванную сумму прощенного долга в размере 4 000 000,00 руб.

Поскольку ООО "ПМК" было исключено из ЕГРЮЛ 23.12.2016, заявитель также уточнил свои налоговый обязательства по налогу на прибыль организаций за 2016 год, включив в состав внереализационных расходов в качестве суммы долга безнадежной к взысканию задолженность ООО "ПМК" в размере 4 000 000,00 руб.

Проверкой также установлено, что во втором квартале 2016 года общество в состав внереализационных расходов включило дебиторскую задолженность ООО "Лидер" в общей сумме 1 017 546,00 руб. с истекшим сроком исковой давности.

В подтверждение наличия указанной задолженности обществом представлены выписка из книги продаж по ООО "Лидер"; счета-фактуры от 18.06.2012 №344, от 26.06.2012 №363, выставленные ООО "Лидер". При этом в ходе проверки обществом не были представлены товарные накладные, подтверждающие отгрузку товара в адрес ООО "Лидер", деловая переписка с указанным контрагентом, акты сверок, в связи с чем, налоговый орган сделал вывод о том, что основания для списания указанной задолженности не имелось по причине отсутствия документов подтверждающих поставку товара.

С данным нарушением общество согласилось, представив в ходе проверки уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 2016 год в соответствии с которой суммы дебиторской задолженности ООО "Лидер" в размере 1 017 546,00 руб. были исключены из состава внереализационных расходов 2016 года.

По данным эпизодам налоговый орган, доначислил обществу налог на прибыль организаций за 2014 год в сумме 800 000,00 руб. (4 000 000,00 руб. х 20%) и налог на прибыль организаций за 2016 год в сумме 203 509,00 руб. (1 017 546,00 руб. х 20%).

С доначислением налога на прибыль организаций за 2014 год в сумме 800 000,00 руб. заявитель согласен.

Между тем, в отношении доначисления налога на прибыль организаций за 2016 год в сумме 203 509,00 руб. заявитель считает решение инспекции необоснованным, поскольку при вынесении решения налоговым органом не были учтены данные уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2016 год в виде исключения спорной суммы расходов в размере 1 017 546,00 руб. из состава внереализационных расходов.

В данной части фактически довод инспекции сводится к непризнанию поданного заявителем уточнения, поскольку помимо увеличения налоговой базы за 2016 год на сумму 1 017 546,00 руб., влекущее увеличение налоговых обязательств на 203 509,00 руб., общество одновременнно произвело необоснованное, по мнению инспекции, уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2016 год на 4 000 000,00 руб., влекущее уменьшение налоговых обязательств на 800 000,00 руб., что привело к возникновению у общества убытка по итогам 2016 года в размере 2 801 461,00 руб.

Согласно статье 81 Налогового кодекса РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

Нормы Налогового кодекса РФ не содержат запрета на подачу налогоплательщиками уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Отсутствует запрет на подачу уточненной налоговой декларации и после принятия решения по результатам указанной проверки. Соответственно, праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку.

Налоговый орган, завершив выездную налоговую проверку, должен обладать всей полнотой информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, осуществленной в проверенном периоде (включая сведения о доходах и расходах по соответствующим налогам).

Налоговой базой в соответствии со статьей 274 Налогового кодекса РФ признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 Налогового кодекса РФ, подлежащей налогообложению.

Согласно абзацу 4 пункта 3 статьи 248 Налогового кодекса РФ в целях настоящей главы суммы, отраженные в составе доходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его доходов.

Суд установил, что в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2016 год общество увеличило налоговую базу на сумму, составляющую 1 017 546,00 руб., исключив необоснованно включенные ранее внереализационные расходы в размере 1 017 546,00 руб. Одновременно общество уменьшило налоговую базу на 4 000 000,00 руб. включив в состав внереализационных расходов сумму, составляющую 4 000 000,00 руб. В результате по итогам 2016 года обществом заявлен убыток в размере 2 801 461,00 руб.

Решение по результатам камеральной проверки уточненной налоговой декларации за 2016 год инспекцией не выносилось.

При этом в решении УФНС России по Нижегородской области от 23.05.2018 №09-12/10821@ указано, что данные представленной заявителем уточненной декларации по налогу на прибыль организаций за 2016 год перенесены в карточку по расчетам с бюджетом, по результатам проверки за 2016 год налог на прибыль не доначислялся.

Однако, не выразив претензий в части включения в состав расходов 2016 года безнадежной к взысканию задолженности ООО "ПМК" в размере 4 000 000,00 руб. (уменьшения базы) и исключения из состава расходов задолженности ООО "Лидер" в сумме 1 017 546,00 руб. (увеличения базы), налоговый орган за 2016 год произвел доначисление налога на прибыль организаций в сумме 203 509,00 руб. (1 017 546,00 руб. х 20%) при том, что по итогам 2016 года по данным уточненной декларации общества отражен убыток в размере 2 801 461,00 руб., что исключает возможность доначисления налогов за указанный период.

При этом довод инспекции о том, что уточненная декларация за 2016 год содержит недостоверные сведения, фактически основан на наличии претензий к контрагенту ООО "ПМК" (ИНН <***>). Налоговый орган указывает, что ООО "ПМК" (ИНН <***>) по отношению к ООО "ПЗЗМ" является взаимозависимой организацией и после ее исключения из ЕГРЮЛ стала действовать другая организация с таким же наименованием - ООО "ПМК" (ИНН <***>) с тем же учредителем что и у ООО "ПМК" (ИНН <***>).

Однако, материалами дела подтверждается, что задолженность ООО "ПМК" (ИНН <***>) образовалась перед ООО "ПЗЗМ" по договору поставки от 30.05.2008 №13/08.

К внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов (подпункт 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ).

В силу пункта 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В рассматриваемом случае факт исключения в 2016 году ООО "ПМК" (ИНН <***>) из ЕГРЮЛ подтверждается материалами дела.

Соответственно общество имело право включить невостребованную у ООО "ПМК" (ИНН <***>) задолженность в состав внереализационных расходов 2016 года.

Доказательств того, что в связи с ликвидацией ООО "ПМК" (ИНН <***>) произошел перевод долга вновь созданной организации ООО "ПМК" (ИНН <***>) - не представлено. Сам по себе факт наличия у организаций одного учредителя подтверждением указанных обстоятельств являться не может.

С учетом изложенного доначисление обществу налога на прибыль организаций за 2016 год в сумме 203 509,00 руб. при наличии убытка за указанный период произведено неправомерно, в указанной части решение инспекции подлежит признанию недействительным.

Проверкой установлено завышение расходов за 2015 год на 853 480,00 руб., которые налоговый орган счел неподтвержденными, в связи с чем, произвел доначисление налога на прибыль организаций в сумме 169 263,00 руб.

По данному эпизоду судом установлено, что в 2015 году заявитель приобрел валюту на сумму 865 624,81 руб. и в 2015 году ее продал за 853 481,20 руб. Курсовая разница по данным операциям составила -12 144,00 руб.

Факт приобретения и продажи валюты подтверждается представленными в ходе проверки документами и инспекцией не оспаривается.

Расходы на приобретение валюты в сумме 865 624,81 руб. отражены налогоплательщиком в составе расходов 2015 года, а доходы от продажи валюты в сумме 853 481,20 руб. отражены в составе доходов общества за 2015 год.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 250 Налогового кодекса РФ внереализационным доходом налогоплательщика признается доход в виде положительной курсовой разницы, возникающий от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде отрицательной курсовой разницы.

В свою очередь, положительной курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

В налоговом учете под отрицательной курсовой разницей понимается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

В рассматриваемом случае, при продаже ране приобретенной валюты общество получило отрицательную курсовую разницу, поскольку стоимость приобретения валюты превысила стоимость ее продажи. Размер отрицательной курсовой разницы составил 12 144,00 руб. (865 624,81 руб. - 853 481,20 руб.).

Указанную отрицательную сумму курсовой разницы общество вправе было учесть в составе внереализационных расходов.

Фактически в состав расходов общество включило всю сумму покупки валюты - 865 624,81 руб., а также учло в составе доходов всю сумму, полученную от продажи валюты - 853 481,20 руб., хотя нормами Налогового кодекса РФ подобный учет не предусмотрен.

Между тем, допущенная обществом ошибка не привела к занижению подлежащего уплате налога на прибыль организаций, поскольку сумма фактически учтенных обществом расходов в размере 865 624,81 руб. включала в себя сумму подлежащей учету в составе расходов курсовой разницы в размере 12 144,00 руб., а необоснованно включенным расходам в сумме 853 481,20 руб. (865 624,81 руб. - 12 144,00 руб.), корреспондировала обязанность заявителя по уплате налога с ошибочно указанных доходов в сумме 853 481,20 руб. (полной стоимости продажи валюты).

Таким образом, в рассматриваемом случае ущерб бюджету не был нанесен, данное обстоятельство налоговый орган фактически признал в ходе судебного заседания

Исключая в ходе проверки из состава расходов "неподтвержденную" сумму в размере 853 481,20 руб., налоговому органу следовало произвести исключение аналогичной задекларированной налогоплательщиком суммы и из доходной части, чего сделано не было. Соответственно доначисление налога на прибыль организаций за 2015 год в сумме 169 263,00 руб. (853 481,20 руб. х 20%) произведено налоговым органом необоснованно, в данной части решение инспекции подлежит признанию недействительным.

Расходы заявителя по делу в виде уплаченной при подаче заявления в суд государственной пошлины в сумме 3000,00 руб. на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодексаРФ относятся на налоговый орган и подлежат взысканию с последнего в пользу заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 180, 201, 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

Требования заявителя удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России №3 по Нижегородской области от 25.04.2018 №04 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 572 772,00 руб., соответствующих сумм пени и штрафов.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России №3 по Нижегородской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Первомайский завод заменителя молока" (ОГРН <***>, ИНН <***>, зарегистрировано 02.04.2008) расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение заявления в сумме 3000,00 руб.

Исполнительный лист на взыскание государственной пошлины выдать после вступления решения в законную силу.

Отменить обеспечительные меры в виде приостановления действия решения Межрайонной ИФНС России №3 по Нижегородской области от 25.04.2018 №04 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения принятые определением Арбитражного суда Нижегородской области от 30.08.2018 по делу №А43-33576/2018.

Настоящее решение вступает в законную силу по истечении одного месяца со дня принятия, если не будет подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Нижегородской области в течение месяца с момента принятия решения. Вступившее в законную силу решение арбитражного суда первой инстанции, если такое решение было предметом рассмотрения в арбитражном суде апелляционной инстанции, может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу.

Гражданский кодекс часть 1

Гражданский кодекс часть 2

Гражданский кодекс часть 3

Гражданский кодекс часть 4

Решение № А43-33576/18 от 18.04.2019 АС Нижегородской области

Судья И.С.Волчанская