Гражданский кодекс часть 1

Общество с ограниченной ответственностью «ЛВЗ ФИО1» (далее – Общество) обратилось в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Новгородской области (далее – Инспекция) от 22.08.2011 № 10-05/08, которым Обществу доначислены недоимка по акцизу за спирт этиловый (в том числе этиловый спирт-сырец) из всех видов сырья, за исключением пищевого сырья и акцизов на спирт этиловый из пищевого сырья, производимого на территории Российской Федерации, в общей сумме 5 353 529,30 руб., пени за несвоевременную уплату акцизов в сумме 794 799,47 руб., штрафные санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату акцизов в сумме 1 070 705,86 руб.

Решением от 29.11.2011 Арбитражный суд Новгородской области признал недействительным решение Инспекции № 10-05/08 от 22.08.2011 о привлечении Общества к налоговой ответственности за неуплату акцизов, взыскал с Инспекции в пользу ООО «ЛВЗ ФИО1» судебные расходы, вызванные уплатой госпошлины, в сумме 4 000,0 руб.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.03.2012 решение Арбитражного суда Новгородской области оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23.07.2012 решение суда первой инстанции от 29.11.2011 и постановление от 19.03.2012 суда апелляционной инстанции по делу №А44-5066/2011 были отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Новгородской области.

Определением Арбитражного суда Новгородской области от 20.08.2012 производство по делу было приостановлено.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации (ВАС РФ) определением от 30.08.2012 отказал Обществу в передаче дела Арбитражного суда Новгородской области № А44-5066/2011 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23.07.2012, в связи с чем, суд первой инстанции в соответствии с указанным постановлением кассационной инстанции произвел новое рассмотрение дела.

В судебном заседании при рассмотрении вопроса по существу представители заявителя поддержали требования о признании недействительным решения Инспекции № 10-05/08 от 22.08.2011 по основаниям, изложенным в заявлении, дополнительных письменных пояснениях от 17.08.2012 и от 22.10.2012 (том 3 листы 46-51, 70-73, том 6 лист 39), утверждая, что момент перехода права собственности на поставляемый денатурированный спирт, определенный в договорах на поставку моментом передачи груза (моментом подписания товарных накладных), является значимым моментом при решении вопроса о возложении на одну из сторон договора риска случайной гибели товара и не может относиться к определению момента возникновения налогооблагаемой базы по акцизам, определение которой должно производиться с учетом норм НК РФ, а не положений Гражданского кодекса Российской Федерации о праве собственности. Инспекцией не учтены положения пункта 5 статьи 195 НК РФ, согласно которым по операции, указанной в подпункте 20 пункта 1 статьи 182 НК РФ, датой получения денатурированного этилового спирта признается день получения (оприходования) организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, денатурированного этилового спирта, а на этот день естественная убыль Обществом была выявлена, получение закупленного спирта осуществлялось по объему за минусом естественной убыли. То обстоятельство, что оприходование закупленного спирта по дебету счета 10.1 «Сырье и материалы» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками» осуществлялось Обществом по объему, указанному поставщиком в первичных документах, вызвано ошибкой бухгалтера, оприходованию по дебету счета 10.1 «Сырье и материалы» подлежал спирт за минусом естественной убыли, убыль же должна была сразу отражаться по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками» (том 3 лист 73), что свидетельствовало бы о получении Обществом спирта в собственность в объеме за минусом естественной убыли, и. соответственно, свидетельствовало бы необоснованности доначилений Инспекции в обжалуемом решении. Инспекция не учла допущенную Обществом ошибку в учете.

Представители Инспекции с требованиями Общества не согласились по мотивам, изложенным в отзывах от 15.11.2011 и от 16.08.2012 (том 2 листы 99-101, том 3 листы 41-43), представили в материалы дела копии договоров на поставку денатурированного спирта и акт сверки по закупу и оприходованию денатурированного спирта в соответствии с первичными документами (том 4 листы 38-150, том 5, том 6), настаивая на законности обжалуемого решения ввиду того, что объект налогообложения по акцизам определен Инспекцией в строгом соответствии с подпунктом 20 пункта 1 статьи 182 НК РФ, согласно которому объектом налогообложения признается такая операция, как получение (оприходование) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции; налоговая база также определена в строгом сооответствии с пунктом 7 статьи 187 НК РФ, в силу которого по объекту налогообложения, указанному в подпункте 20 пункта 1 статьи 182 НК РФ, она определяется как объем полученного денатурированного этилового спирта в натуральном выражении.

Заслушав пояснения представителей сторон, исследовав письменные материалы дела, суд установил следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе акцизов за 2009-2010 годы.

По итогам проверки Инспекцией составлен акт от 13.07.2011 № 2.11-06/08 (том 1 листы 35-61) и с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 22.08.2011 № 10-05/08 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу за 2009 - 2010 годы доначислены недоимка по акцизу за спирт этиловый в общей сумме 5 353 529,30 руб., пени за несвоевременную уплату акцизов в сумме 794 799,47 руб., штрафные санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату акцизов в сумме 1 070 705,86 руб. (том 2 листы 1-14).

Основанием для произведенных Обществу доначислений послужил вывод Инспекции, что Общество в нарушение подпункта 20 пункта 1 статьи 182 НК РФ неправомерно исключило из облагаемых акцизом объемов полученного денатурированного этилового спирта его потери в пределах естественной убыли.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Новгородской области от 20.09.2011 № 11-08/07384 решение Инспекции от 22.08.2011 № 10-05/08 оставлено без изменения, решение Инспекции вступило в законную силу.

Общество не согласилось с законностью решения Инспекции от 22.08.2011 № 10-05/08, обратилось в арбитражный суд с заявлением об его обжаловании.

Оценив доводы сторон в совокупности и взаимной связи с имеющимися в деле письменными доказательствами, суд полагает требования Общества обоснованными лишь в части.

Так, судом установлено и подтверждается материалами дела, что Общество в период 2009-2010 годов по договорам, заключенным Обществом с открытым акционерным обществом «Биохим» от 18.04.2008 № 43, с закрытым акционерным обществом «Нефтехимия» от 25.11.2008 № 28.Р.011.007, обществом с ограниченной ответственностью «Миранда» от 16.02.2009 № 16/2-дс и ФГУП «Росспиртпром» от 29.04.2010 № УГЛ/29/04/10 (том 3 листы 74-150, том 4 листы 1-18), получило денатурированного спирта на производство неспиртосодержащей продукции в объеме 2 994 592,185 далл, оприходовав его по дебету счета 10.1 «Сырье и материалы» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками», и оплатив его в полном объеме по счетам-фактурам, выставленным названными поставщиками. Указанное обстоятельство следует из имеющихся в деле первичных документов (счетов-фактур, товарных накладных, том 3), признано Обществом при проведении совместно с Инспекцией сверки по первичным документом (акт сверки, том 4 листы 38-51).

Согласно подпункту 20 пункта 1 статьи 182 НК РФ объектом налогообложения акцизами признаются операции по получению (оприходованию) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции.

Для целей главы 22 НК РФ получением денатурированного этилового спирта признается приобретение денатурированного этилового спирта в собственность.

Согласно пункту 7 статьи 187 НК РФ налоговая база по объекту налогообложения, указанному в подпункте 20 пункта 1 статьи 182 НК РФ, определяется как объем полученного денатурированного этилового спирта в натуральном выражении.

При этом пунктом 5 статьи 195 НК РФ определено, что по операции, указанной в подпункте 20 пункта 1 статьи 182 НК РФ, датой получения денатурированного этилового спирта признается день получения (оприходования) организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, денатурированного этилового спирта.

Общество в подвергнутый выездной налоговой проверке период имело свидетельства о регистрации в качестве организации, осуществляющей производство неспиртосодержащей продукции (том 4 листы 30-37), закупленный у российских поставщиков денатурированный спирт использовало в качестве сырья для производства неспиртосодержащей продукции. Указанное обстоятельство подтверждается материалами дела, следует из обжалуемого решения и не оспаривается сторонами.

При таких обстоятельствах, исходя из анализа вышеизложенных норм законодательства, налоговой базой для исчисления акцизов за проверенный Инспекцией период у Общества являлся объем оприходованного на счете 10.1 «Сырье и материалы» денатурированного спирта в количестве 2 994 592,185 далл (том 4 лист 51).

Вместе с тем, Общество, в нарушение положений пункта 7 статьи 187 НК РФ, уменьшило объем оприходованного в учете спирта на 18 394,399 далл выявленной Обществом естественной убыли, списанной в дальнейшем на затраты производства, и разницу в объеме 2 976 197,766 далл подвергло налогообложению акцизами (том 4 лист 51).

При таких обстоятельствах правомерны выводы Инспекции о занижении Обществом налоговой базы по акцизам на 18 394,399 далл, соответственно Инспекция правомерно доначислила Обществу в решении от 22.08.2011 акциз за спирт этиловый в общей сумме 5 353 529,30 руб. (том 2 листы 13-14). Арифметически размер исчисленного с объема занижения налоговой базы акциза не оспаривается Обществом.

При этом не может быть принят судом довод Общества, что объем денатурированного спирта в пределах норм естественной убыли не подлежит налогообложению акцизом, поскольку указанный довод противоречит пункту 7 статьи 187 НК РФ, пункту 5 статьи 195 НК РФ, так как согласно сведениям учета предприятия оно приобрело за спорный период денатурированного этилового спирта в собственность именно 2 994 592,185 далл, и именно это количество спирта было оприходовано в учете, оплачено поставщикам.

Ссылку Общества на ошибку в ведении учета и неправильное отражение естественной убыли на счетах, повлекшую завышение налогооблагаемой базы по акцизам, которую, по мнению Общества была допущена Обществом и которую не учла Инспекция суд полагает несостоятельной, поскольку такая позиция Общества не соответствует правилам учета приобретенного сырья для производства продукции и учета естественной убыли, установленным Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н (в соответствующей редакции) и пунктам 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материальных производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина РФ от 09.06.2001 № 44-н, согласно которым материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, то есть по фактическим затратам организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов – сумм, уплачиваемым поставщику.

Так, согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, счет 10 «Материалы» предназначен для обобщения информации о наличии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и т.п. ценностей организации (в том числе находящихся в пути и переработке). К счету 10 «Материалы» может быть открыт субсчет: 10-1 «Сырье и материалы».

Материалы учитываются на счете 10 «Материалы» по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или учетным ценам.

Оприходование материалов, фактически поступивших в организацию, отражается записью по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

В случае если организацией не используется счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» оприходование материалов отражается записью по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», либо счетов 20, 23, 71, 76 и т.п. в зависимости от того, откуда поступили те или иные ценности, и от характера расходов по заготовке и доставке материалов в организацию. При этом материалы принимаются к бухгалтерскому учету независимо от того, когда они поступили - до или после получения расчетных документов поставщика.

В силу положений указанных правил бухгалтерского учета с учетом содержания договоров на поставку денатурированного спирта, согласно которым право собственности на товар переходит в момент передачи груза или в момент подписания товарных накладных, Общество абсолютно правильно отразило в учете приобретение спирта денатурированного на счете 10.1 «Сырье и материалы» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками» по тем объемам и цене, которые указаны в документах на отгрузку спирта (товарных накладных, товарно-транспортных накладных, справках к товарно-транспортным накладным), которые и были оплачены Обществом поставщикам.

Потери спирта в объеме 18 394,399 далл (том 4 лист 51), которые Общество выявило после получения спирта непосредственно на предприятии, и которые не могут быть предъявлены поставщикам спирта, так как согласно условиям договоров с поставщиками право собственности на товар переходит в момент передачи груза или в момент подписания товарных накладных, с учетом того, что данные потери не превышали нормы естественной убыли, в силу Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, пунктов 5, 6 ПБУ 5/01, должны отражаться в учете Общества только после оприходования закупленного спирта на счете 10.1 «Сырье и материалы» по объему и суммам, уплачиваемым поставщикам.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению фактический расход материалов в производстве или для других хозяйственных целей (в том числе потери предприятия в пределах норм естественной убыли) отражается по кредиту счета 10 «Материалы» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) или другими соответствующими счетами.

Общество также в полном соответствии с указанными нормами учета сырья и материалов, потери в пределах естественной убыли 18 394,399 далл отнесло в дебет счета 20 «Затраты на производство», списав их со счета 10.1 (кредит счета 10.1).

Довод Общества, что ошибочное неотражение им в учете потерь спирта в пределах естественной убыли по дебету счета 94 «Недостачи и потери ценностей» (в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками») повлекло завышение объема налоговой базы по акцизам неправомерен в силу следующего.

Действительно, согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» предназначен для обобщения информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей (включая денежные средства), выявленных в процессе их заготовления, хранения и продажи, независимо от того, подлежат они отнесению на счета учета затрат на производство (расходов на продажу) или виновных лиц.

Вместе с тем, в силу все тех же Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению учет потерь приобретенного сырья по дебету счета 94 «Недостачи и потери ценностей» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками» покупатель осуществляет в случае, когда им именно при приемке ценностей, поступивших от поставщиков, выявляется недостача или порча сырья, и такая недостача выявлена в пределах предусмотренных в договоре величин.

Если же сумма потерь установлена сверх предусмотренных в договоре величин и она предъявлена поставщикам или транспортной организации, то такая сумма потерь относится в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по претензиям») с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». И только при отказе судом во взыскании сумм потерь с поставщиков или транспортных организаций сумма, ранее отнесенная в дебет счета 76, списывается на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

В данном случае из договоров на поставку спирта денатурированного следует, что право собственности на спирт в понимании положений Гражданского кодекса Российской Федерации перешло к Обществу в момент подписания первичных документов на отгрузку спирта поставщиками, в силу чего и риск потерь спирта при транспортировке несет Общество как покупатель спирта, и указанные потери Общество не могло предъявить поставщикам, а, значит не могло отразить потери спирта по дебету счета 94 «Недостачи и потери ценностей» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками», иное противоречило бы Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению.

Соответственно, у Общества нет оснований утверждать, что по правилам бухгалтерского учета оно должно было учесть на счете 10.1 «Сырье и материалы» приобретенное сырье за минусом потерь, что снизило бы его налоговые обязательства по акцизам; Общество оприходовало приобретенный денатурированный спирт в объеме 2 994 592,185 далл в полном соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н, и пунктам 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материальных производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина РФ от 09.06.2001 № 44-н.

При таких обстоятельствах, судом бесспорно установлено и подтверждается материалами дела, что Инспекция произвела в обжалуемом решении доначисление акциза в общей сумме 5 353 529,30 руб. с учетом налоговой базы, определенной согласно пункту 7 статьи 187 НК РФ как объем полученного (оприходованного) Обществом от поставщиков денатурированного этилового спирта в натуральном выражении.

Согласно статье 75 НК РФ, пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, если иное не предусмотрено главами 25 и 26.1 НК РФ.

Судом установлено, что пени за несвоевременную уплату акцизов в сумме 794 799,47 руб. начислены Инспекцией по решению от 22.08.2011 в соответствии со статьей 75 НК РФ. Арифметически расчет пеней Общество не оспорило.

При оценке законности решения Инспекции от 22.08.2011 в части привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату акцизов в сумме штрафа 1 070 705,86 руб. судом установлено, что при решении вопроса о возложении на Общество налоговой ответственности за неуплату акциза, Инспекцией не учтено наличие смягчающих ответственность обстоятельств.

Пункт 3 статьи 114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов, налагаемых на основании Налогового кодекса Российской Федерации за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения.

Перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств изложен в пункте 1 статьи 112 НК РФ. Этот перечень не является исчерпывающим, что следует из подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ. Согласно норме пункта 4 названной статьи НК РФ обстоятельства могут быть признаны смягчающими ответственность лица судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций за налоговые правонарушения в порядке, предусмотренном статьей 114 НК РФ.

Таким образом, налоговый орган при рассмотрении дела о налоговом правонарушении и определении размера штрафа при вынесении решения о привлечении к налоговой ответственности обязан устанавливать и учитывать смягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства.

Соответственно, суд при рассмотрении дел, связанных с проверкой законности и обоснованности решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе дела о признании такого решения незаконным, проверяет соблюдение налоговым органом требований статьи 112 НК РФ при определении размера налоговых санкций, подлежащих применению к налогоплательщику.

Исходя из положений подпункта 3 пункта 1 и пункта 4 статьи 112 НК РФ, суд вправе признать недействительным решение налогового органа в части необоснованно наложенных санкций, то есть без учета имеющихся смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств.

На основании изложенного, принимая во внимание, что Общество ранее не привлекалось к налоговой ответственности за аналогичное нарушение положений налогового законодательства, что в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 и пункта 4 статьи 112 НК РФ рассматривается судом как смягчающее обстоятельство, суд считает возможным уменьшить сумму начисленных Обществу и обжалуемых налоговых санкций в 4 раза до 267 676,46 руб.

Учитывая изложенное, заявленные требования Общества о признании недействительным решения Инспекции от 22.08.2011 подлежат удовлетворению в части признания таковым решения Инспекции по привлечению Общества к налоговой ответственности в виде налоговых санкций в сумме 803 029,40 руб. (1 070 705,86 – 267 676,46).

Проверив решение Инспекции от 22.08.2012 на соответствие положениям глав 15, 16, 22 НК РФ, статьи 101 НК РФ, руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1.Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Новгородской области № 10-05/08 от 22.08.2011 в части доначислений обществу с ограниченной ответственностью «ЛВЗ ФИО1» штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату акцизов в сумме 803 029,40 руб.

В удовлетворении оставшейся части требований отказать.

2.Решение может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд (г. Вологда) в течение месяца со дня принятия.

Судья Л.А. Максимова