Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Новосибирской области в составе судьи Тарасовой С.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Арикян А.Г., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Строительно-промышленного общества с ограниченной ответственностью «Сибакадемстрой»

к заинтересованному лицу - Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Новосибирской области

о признании недействительным ненормативного правового акта налогового органа

при участии в заседании представителей:

от заявителя: - от заявителя: - ФИО1 - по доверенности от 15.05.2012г., паспорт, ФИО2 - по доверенности от 15.05.2012г., паспорт,

от заинтересованного лица: ФИО3 - по доверенности от № 8 от 30.12.2011г., удостоверение, ФИО4 - по доверенности № 14 от 30.12.2011г., удостоверение.

УСТАНОВИЛ:

Заявитель - Строительно-промышленное открытое акционерное общество «Сибакадемстрой» (далее по тексту - СП ОАО «Сибакадемстрой», Заявитель, налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Новосибирской области (далее по тексту – Инспекция, налоговый орган, Заинтересованное лицо) о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 10.11.2011 г. № 7 в части уплаты налога на прибыль в сумме 4 475 483 рубля; налога на добавленную стоимость в сумме 853 055 рублей; штрафа за неполную уплату налога на прибыль в сумме 895 097 рублен; штрафа за неполную уплату НДС в сумме 232 360 рублей; штрафа за неудержание и неперечисление в бюджет НДФЛ в сумме 20 167 рублей, пени по прибыли на сумму 115 878,62 руб. пени по НДС сумму 1 885 864,64 руб. пени по налогу на доходы физических лиц на сумму 660,44 руб..

Заявлениями от 26.06.2012 г. и от 08.08.2012 г. Общество заявило о частичном отказе от исковых требований в части уплаты налога на добавленную стоимость в сумме 853 055 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость на сумму 188 5864,64 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц на сумму 660,44 рублей, и уточнило свои исковые требования, просит признать решение от 10.11.2011 г. № 7 недействительным в части уплаты :

- налога на прибыль в сумме 4 475 483 рубля;

- штрафа за неполную уплату налога на прибыль в сумме 895 097 руб.;

- штрафа за неполную уплату НДС в сумме 232 360 рублей;

- пени по прибыли на сумму 115 878,62 руб.

- штрафа по НДФЛ в сумме 20167 рублей

(т. 5 л.д. 77, т. 8 л.д. 30-35).

Согласно ч. 1 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде первой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, изменить основание или предмет иска, увеличить или уменьшить размер исковых требований.

В соответствии со ст. 49 АПК РФ уточнение иска в виде уменьшения размера исковых требований принято судом, как не противоречащее законодательству и не нарушающее прав и законных интересов каких-либо лиц.

Согласно ч. 2 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ истец вправе до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, в арбитражном суде первой инстанции или в арбитражном суде апелляционной инстанции, отказаться от иска полностью или частично.

В соответствии со ст. 49 АПК РФ отказ истца от части иска принят судом, как не противоречащий законодательству и не нарушающий прав и законных интересов каких-либо лиц. Дело в указанной части подлежит прекращению на основании п. 4 ч. 1 ст. 150 АПК РФ.

Определением суда от 31.05.2012 г. произведена замена стороны в порядке ст. 48 АПК РФ : Строительно-промышленное открытое акционерное общество «Сибакадемстрой» заменено на Строительно-промышленное Общество с ограниченной ответственностью «Сибакадемстрой» (далее по тексту - СП ОАО «Сибакадемстрой»), в связи с реорганизацией в форме преобразования. ( т. 4 л.д. 122,149-150)

Оспаривая решение налогового органа,Общество считает, что им соблюдены все условия п. 6 ст. 280 НК РФ по следующим основаниям:

1. Учетной политикой ОАО СП «Сибакадемстрой» в целях налогообложения операций с ценными бумагами установлено, что расчетная цена необращающейся ценной бумаги для целей налогообложения определяется как оценочная стоимость ценой бумаги, определенная оценщиком.

2. В целях исчисления налога на прибыль по сделке купли-продажи акций ЗАО «Д2 Страхование» физическому лицу ФИО5, Обществом была принята фактическая цена 462 руб. за одну акцию, поскольку эта цена находилась в пределах установленного ст. 280 НК РФ отклонения цен от рыночной цены акции, указанной в отчете оценщика ООО «Компания Сайбикон».

3. Для определения расчетной цены акций налоговый орган неправомерно использовал метод стоимости чистых активов эмитента.

4. Дополнительно, в целях подтверждения своих доводов, налогоплательщиком проведена ретроспективная оценка акций оценщиком ЗАО «Адвайта», на данный отчет имеется экспертиза отчета об оценке саморегулируемой организации.

Заинтересованное лицо иск не признало, считает оспариваемое решение законным и обоснованным.

Налоговый орган в своем отзыве возражает по существу заявленных доводов на основании следующего:

1. Цена по спорной сделке существенно ниже цены акции по предыдущим операциям с акциями эмитента, оплата за которые произведена недвижимым имуществом.

2. Изменения в учетную политику неправомерно внесены налогоплательщиком «задним числом».

3. Отчет об оценке акций составлен оценщиком ООО «Компания Сайбикон» по согласованию с налогоплательщиком в ходе проведения выездной налоговой проверки, с нарушением норм действующего законодательства об оценочной деятельности. Оценка проводилась для принятия управленческих решений, а не для целей налогообложения. Выводы налогового органа по результатам проверки подтверждаются заключением специалиста в области оценочной деятельности;

4. Расчетная цена акции для целей налогообложения, в ходе проверки, была определена налоговым органом по специальной методике для целей главы 25 НК РФ, утвержденной государственным органом исполнительной власти по рынку ценных бумаг.

5. Оценка ЗАО «Адвайта» проводилась не для целей налогообложения. Сроки, установленные законом для проведения обязательной оценки в целях исчисления налога на прибыль, на дату составления отчета ЗАО «Адвайта» были пропущены.

Исследовав материалы дела, заслушав представителей сторон, суд считает предъявленные заявителем требования подлежащими частичному удовлетворению, при этом исходит из следующего.

В судебном заседании установлены следующие фактические обстоятельства дела.

Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки ОАО «Сибакадемстрой» вынесено решение от 10.11.2011 № 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – Решение). Указанным Решением налогоплательщику предложено уплатить не полностью уплаченные налоги в общей сумме 5 637 286,0 руб. (в том числе, налог на прибыль в размере 4 475 483,0 руб., НДС в размере 1 161 803,0 руб.), а также пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 305 125,7 руб. Этим же Решением налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде штрафа в сумме 1 127 457,0 руб., предусмотренной ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 20 167,0 руб.

Управление ФНС по Новосибирской области, рассмотрев апелляционную жалобу Общества, вынесло решение № 56/1 от 30.01.2012 г., которым оставило жалобу налогоплательщика без удовлетворения и утвердило решение Инспекции.

Поводом для доначисления налога на прибыль, пени и штрафов по данному налогу послужил вывод Инспекции о нарушении налогоплательщиком требований п. 6 ст. 280 НК РФ об определении стоимости ценных бумаг для целей налогообложения.

Как следует из материалов дела, согласно договору купли – продажи от 27.02.2010 СП ОАО «Сибакадемстрой» приобрело у эмитента ЗАО «Д2 Страхование» пакет акций дополнительного выпуска в количестве 202 119 шт. по цене 1 839,58 руб. за одну штуку.

Оплата стоимости акций произведена путем передачи в собственность Продавца ЗАО «Д2 страхование» недвижимого имущества общей стоимостью 371 814 070 руб. (Триста семьдесят один миллион восемьсот четырнадцать тысяч семьдесят рублей). Рыночная стоимость имущества определена в отчете оценщика ООО «Компания Сайбикон» №10-01/15 от 15.01.2010.

СП ОАО «Сибакадемстрой» (Продавец) по договору купли-продажи б/н от 09.12.2010 реализовало пакет обыкновенных бездокументарных акций эмитента ЗАО «Д2 Страхование» физическому лицу ФИО5 (Покупатель) в количестве 117 900 штук (номиналом 500 руб.) на сумму 54 469 800 руб. Фактическая цена реализации одной обыкновенной именной бездокументарной акции составила 462 руб.

Финансовый результат от реализации акций в бухгалтерском учете определен как убыток.

В налоговом учете операции по реализации ценных бумаг отражены в составе внереализационных доходов и расходов. Выручка от реализации ценных бумаг была определена налогоплательщиком, исходя из фактической цены реализации акций в размере 54 469 800 руб. (117 900 х 462);

Операции по реализации акций отражены СП ОАО «Сибакадемстрой» в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2010 год : Лист 05 «Расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке (за исключением отраженных в Приложении №3 к Листу 02 (необращающиеся – 2)».

В ходе проведения выездной налоговой проверки в адрес налогоплательщика в соответствии со ст. 93 НК РФ было выставлено Требование № 10-777 от 15.06.2011 о предоставлении документов, подтверждающих и раскрывающих осуществление операции с ценными бумагами эмитента ЗАО «Д2 Страхование», порядок определения налогоплательщиком расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, методику оценки расчетной цены, а также отражение в налоговом учете.

Налогоплательщиком письмом № 01-09/406 от 06.07.2011 предоставлены заверенные копии документов: договоры купли-продажи от 27.02.2010 б/н и от 09.12.2010 б/н на приобретение и реализацию акций эмитента ЗАО «Д2 Страхование»; акты приема-передачи недвижимого имущества, акты приема-передачи технической документации на недвижимость, акты приема-передачи основных средств по форме ОС-1, передаваемые в рамках договора б/н от 27.02.2010, в оплату приобретаемых акций; инвентарных карточек по форме ОС-6; документы по оценке имущества (договоры, заключения), передаваемого по договору б/н от 27.02.2010, подтверждающие его рыночную стоимость; протокол совета директоров № 67/SD от 19.07.2008; решение № 5/А от 17.10.2008; передаточные распоряжения о переходе права собственности на акции ЗАО «Д2 Страхование», реализованные СП ОАО «Сибакадемстрой» по договору б/н от 09.12.2010.

Расчеты цены акций налогоплательщиком предоставлены не были. В своем ответе налоговому органу (№ 01-09/406 от 06.07.2011) налогоплательщик пояснил, что ценные бумаги по дополнительной эмиссии ЗАО «Д2 Страхование» приобретались путем закрытой подписки, данные об уполномоченном организаторе торгов, который осуществил допуск акций ЗАО «Д2 Страхование» к обращению на рынке ценных бумаг; данные о ценах (котировках) акций ЗАО «Д2 Страхование» на 09.12.2010, публикуемые в средствах массовой информации (в том числе электронных), либо данные, предоставленные уполномоченными организаторами торгов; данные о сделках с акциями ЗАО «Д2 Страхование», а также расчетах рыночных котировок указанных акций, предшествующие трехмесячному сроку даты совершения сделки в рамках договора б/н от 09.12.2010 с ФИО5 отсутствуют, так как акции ЗАО «Д2 Страхование» не обращаются на организованном рынке ценных бумаг. По договору купли-продажи акций ЗАО «Д2 Страхование» б/н от 09.12.2011 с ФИО5 цена реализации 1 акции в размере 462 руб. сформировалась договорная, в связи с тем, что отсутствовал рынок спроса на вышеуказанные акции, а СП ОАО «Сибакадемстрой» для осуществления основной деятельности в области строительства жилья срочно необходимы были денежные средства.

Согласно протоколу допроса главного бухгалтера СП ОАО «Сибакадемстрой» от 14.07.2011 г. № 10-4446, цена 462 руб. за 1 акцию – предложена покупателем ФИО5, при расчетах была учтена оценочная стоимость акций, представленная юристом ФИО6 (расчет в дело не представлен).

Позднее, письмом № 01-09/417 от 15.07.2011 налогоплательщиком представлены дополнительные пояснения, из которых следует, что на момент сделки с ФИО5 обществу было известно о том, что акции ЗАО «Д2 Страхование» не обращаются на организованном рынке ценных бумаг. Стоимостную оценку акций ЗАО «Д2 Страхование» на момент реализации ФИО5 производила ООО «Компания «Сайбикон».

Дополнительно в ответ на Требование № 10-777 от 15.06.2011 СП ОАО «Сибакадемстрой» предоставило договор на оценку имущества № 0/5-681 от 12.11.2010, заключенный с ООО «Компания «Сайбикон», и выдержки из отчета (не полную версию) оценщиков ФИО7 и ФИО8

Для получения полной и достоверной информации, содержащейся в отчете оценщиков налоговым органом произведено истребование у ООО «Компания Сайбикон» (оценщика) полной версии отчета по оценке спорных акций (Поручение № 10-936 об истребовании документов от 19.08.2011).

ООО «Компания Сайбикон» в ответ на требование налогового органа 26.08.2011 предоставило копии договора № 0/5-681 от 12.11.10 и копии лицевых и резолютивных страниц отчета № 10-12/07 от 07.12.2010. Полная версия отчета «Об определении рыночной стоимости 1 обыкновенной акции ЗАО «Д2 Страхование» № 10-12/07 от 07.12.2010 была предоставлена ООО «Компания Сайбикон» 31.08.2011.

Копия отчета поступила в прошитом и пронумерованном виде, заверенная подписями и печатями организации-оценщика. Подлинная копия отчета, поступившего в МИФНС, обозревалась в судебном заседании.

Согласно пояснениям, представленным ООО «Компания Сайбикон» 26.08.2011 и 31.08.2011, предоставление данных документов производилось «по согласованию и указанию» СП ОАО «Сибакадемстрой».

Для исследования представленного отчета оценщиков налоговый орган привлек в рамках договора № 01-175/46 об оказании услуг от 12.10.2011 специалиста-оценщика ООО «С-ТИМ», которым в заключении сделаны выводы о невозможности применения цены акций, указанной в отчете ООО «Компания Сайбикон» по следующим основаниям: в отчете использованы стандарты оценки ССО РОО 2005, не действовавшие на дату оценки; наличие явного расхождения в сроках проведения оценки; наличие явного расхождения в дате составления отчета об оценке; использование данных за 2011 год, не обоснованное применение метода капитализации дохода в рамках осуществления расчетов доходным подходом; некорректное согласование результатов расчета рыночной стоимости акции.

С учетом указанного заключения специалиста налоговый орган пришел к выводу о том, что отчет об оценке акций выполнен ООО «Компания Сайбикон» с грубыми нарушениями требований Федерального закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации», других федеральных законов и иных нормативных правовых актов Российской Федерации, федеральных стандартов оценки (ФСО), стандартов и правил оценочной деятельности. Действия оценщиков при составлении отчета носили формальный характер. В связи с чем стоимость объекта оценки, определенная оценщиками в отчете об оценке № 10-12/07 от 07.12.2010, признана налоговым органом не удовлетворяющей требованиям достоверности и обоснованности и не принята для целей налогообложения.

Для определения налоговой базы по сделке реализации ценных бумаг налоговым органом на основании п. 6 ст. 280 НК РФ была определена расчетная цена необращающейся обыкновенной акции страховой организации ЗАО «Д2 Страхование» согласно методике, утвержденной Приказом Федеральной службы по финансовым рынкам от 09.11.2010 № 10-66/пз-н «Об утверждении Порядка определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в целях 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Порядок определения расчетной цены ценных бумаг).

Цена реализации каждой акции для целей налогообложения по данным налоговой проверки составила (814 руб. – 20 %) = 651,80 руб.

Таким образом, доход СП ОАО «Сибакадемстрой» для целей налогообложения от продажи пакета акций ЗАО «Д2 Страхование» по результатам налоговой проверки составил 76 847 220 руб.

Налоговая база по данным налогоплательщика составила 32 041 683 руб.

Налоговая база по данным проверки составила 54 419 103 руб.

Занижение налоговой базы от реализации ценных бумаг составило 22 377 420 руб.

В результате выявленных нарушений и с учетом ставки, действовавшей в 2010 году, налоговый орган вынес решение № 7 от 10.11.2011 г., согласно которому сумма доначисленного (не полностью уплаченного) налога на прибыль в результате занижения налоговой базы для исчисления налога на прибыль составила 4 475 483 руб.

После вынесения оспариваемого решения от 10.11.2011 г. от ООО «Компания «САЙБИКОН» в налоговый орган поступило письмо от 16.11.2011 г. о том, что раннее представленная копия отчета оценки акций была ошибочной, к письму приложена 2-я версия (редакция) отчета. (т. 4 л.д. 35).

В материалы судебного дела при подаче иска заявителем представлена 3-я редакция того же отчета оценщика, которая не представлялась в налоговый орган.

Отличие 3-ей редакции отчета от 1-ой и 2-ой версий заключается в том, что в ней исправлены ошибки, на которые ссылается налоговый орган в оспариваемом решении, а также добавлены некоторые разделы, отсутствующие в предыдущих редакциях.

Проанализировав указанные обстоятельства, налоговый орган в отзыве на иск, в дополнениях и пояснениях к нему указал на недобросовестное поведение налогоплательщика, которое выразилось в том, что отчет оценщика от 07.12.2010 г. фактически был изготовлен в 2011 году в ходе проведения выездной налоговой проверки по согласованию с СП ОАО «Сибакадемстрой» с целью подгонки расчетной цены акций к цене фактической продажи, что косвенно подтверждается использованием в нем информации 2011 года (исправленной в 3-ей версии), пояснениями главного бухгалтера в ходе допроса.

Так, в ходе налоговой проверки главный бухгалтер налогоплательщика пояснила, что оценщик забирал у нее отчет для корректировки, что свидетельствует о согласованности действий налогоплательщика и оценочной кампании.

В пользу данного вывода также свидетельствуют факты внесения налогоплательщиком «задним числом» изменений в Приказ об учетной политике на 2010 год .

Первоначально во исполнение Сообщения налогового органа № 1575 (с требованием предоставления пояснений от 08.11.2010), налогоплательщиком предоставлялись письменные пояснения и первичные документы, в том числе приказ об учетной политике. Согласно п. 12 предоставленной налогоплательщиком редакции учетной политики для целей налогового учета на 2010 год, утвержденной Приказом № 54 от 31.12.2009, при реализации или ином выбытии ценных бумаг используется метод списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг по стоимости единицы. Иных методик учета и оценок, вышеуказанных операций, первоначально в учетной политике налогоплательщика не было предусмотрено. (т. 5 л.д. 165-168).

В соответствии со ст. 93 НК РФ налогоплательщику 14.07.2011 выставлено Требование № 10-915 о предоставлении документов, согласно которому у налогоплательщика истребована учетная политика ОАО СП «Сибакадемстрой» для целей бухгалтерского и налогового учета за 2010 год.

Приказ об учетной политике представлен в налоговый орган в другой редакции. (т. 4 л.д. 21-23). Согласно п. 12 в «новой» редакции, при реализации или ином выбытии ценных бумаг используется метод списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг по стоимости единицы. При этом в п.15 изложено, что по ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, расчетная цена необращающейся ценной бумаги определяется как оценочная стоимость ценной бумаги, определенная оценщиком согласно ст. 280 НК РФ.

Согласно ст. 313 НК РФ изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах - не ранее, чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

В нарушение вышеизложенного, налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки предоставлена учетная политика для целей бухгалтерского и налогового учета за 2010 год в редакции, отличной от редакции, предоставленной им в налоговый орган ранее. В своих пояснениях, представленных в суд, заявитель указывал на правомерность изменений учетной политики в случаях появления новых видов деятельности. Данные доводы заявителя судом не принимаются. Изменения методов учета внесены в конце налогового периода, что противоречит ст. 313 НК РФ. Данные изменения не утверждены соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Довод Заявителя о том, что отчет оценщика от 07.12.2010 г. в редакции № 1 был ошибочно направлен налоговому органу, так как была произведена распечатка промежуточной версии отчета, готовившегося в рамках оказания услуг по оценке акций, выполнявшихся в 2011 году по другому договору с тем же Заказчиком, не может быть признан убедительным.

На основании заявленного налогоплательщиком довода о выполнении работ по иному договору в отчете № 1 должна была бы содержаться информация об ином объекте оценки, сроке оценке и т.д. Однако, редакции отчета № 1 и № 2 содержат абсолютно идентичную информацию (в том числе об объекте оценки и стоимости объекта), только во второй редакции отчета исправлены даты « 2011 год» – на «2010 год».

Ни на стадии рассмотрения Акта выездной налоговой проверки № 7 (11.10.2011,) ни при рассмотрении дополнительных материалов налогового контроля (08.11.2011), где исследовался отчет в редакции №1 и заключение специалиста ООО «С-ТИМ» на данный отчет, СП ООО «Сибакадемстрой» не заявляло доводов о том, что редакция № 1 отчета является ошибочной.

Кроме того, вместе с возражениями по Акту проверки, СП ООО «Сибакадемстрой» представляло пояснения ООО «Компания «САЙБИКОН» от 21.09.2011, пояснения соответствуют отчету в редакции № 1. (т. 4 л.д. 29-34).

В своих письменных объяснениях суду от 26.09.2012 Заявитель поясняет, что редакция № 3 отчета, имеющаяся в материалах судебного дела, появилась после устранения оценщиком ошибок, выявленных в ходе проведения РОО внеплановой проверки, по результатам которой было составлено заключение № 2-388 от 08.11.2011.

Однако, согласно представленному Заявителем 26.09.2012 в суд акту приема-передачи отчета об оценке имущества от 19.01.2012, ООО «Компания «САЙБИКОН» передает, а СП ООО «Сибакадемстрой» принимает отчет об оценке имущества №10-12/07 от 07.12.2010, с изменениями и исправлениями, рекомендованными Экспертным советом ООО РОО. В то же время имеется аналогичный документ, датированный 15.09.2012. (дата - позже подачи налогоплательщиком в суд заявления о признании недействительным решения № 7 от 10.11.2011). (акты приема-передачи – том 9).

Указанные выше обстоятельства подтверждают согласованность действий налогоплательщика и ООО «Компаний Сайбикон», так как документы имеются в нескольких различных вариантах: меняются даты, тексты и т.д.

Учитывая изложенные обстоятельства, суд считает обоснованными выводы налогового органа о недостоверности отчета об оценке акций от 07.12.2011 г. и правомерности применения налоговым органом для целей налогообложения расчетной цены акции, исчисленной налоговым органом в порядке, предусмотренном п. 6 ст. 280 НК ОФ.

При этом суд исходит из следующего.

Специальными нормами ст. 280 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами.

В целях гл. 25 НК РФ ценные бумаги (в зависимости от условий их обращения) подразделяются на две категории:

1. Обращающиеся на рынке ценных бумаг;

2. Не обращающиеся на рынке ценных бумаг.

К ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, в соответствии с п. 3 ст. 214.1 НК РФ относятся ценные бумаги, допущенные к обращению у организаторов торговли, имеющих лицензию федерального органа, осуществляющего регулирование рынка ценных бумаг.

Для целей налогообложения ценные бумаги признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг только при одновременном соблюдении следующих условий (п. 3 ст. 280 НК РФ):

- они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством;

- если информация об их ценах (котировках) публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть предоставлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами;

- по ним рассчитывается рыночная котировка, когда это предусмотрено соответствующим национальным законодательством.

Ценные бумаги, в отношении которых не соблюдается хотя бы одно из трех условий, предусмотренных п. 3 ст. 280 НК РФ признаются не обращающимися на рынке ценных бумаг.

Согласно отчету об итогах дополнительного выпуска ценных бумаг, зарегистрированного РО ФСФР России по НСО 02.06.2010, акции ЗАО «Д2 Страхование» были размешены эмитентом путем закрытой подписки, следовательно не допускаются к обращению у организаторов торговли и являются ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

Спор о квалификации ценных бумаг в зависимости от условий обращения между налоговым органом и налогоплательщиком отсутствует. Акции ЗАО «Д2 Страхование» в целях налогообложения прибыли признаются не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

Согласно п. 2 ст. 280 НК РФ доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг определяются, в частности, исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги.

В соответствии с п. 6 ст. 280 НК РФ по ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами, определенными исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен, если иное не установлено данным пунктом.

В целях ст. 280 НК РФ предельное отклонение цен ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, устанавливается в размере 20 процентов в сторону повышения или понижения от расчетной цены ценной бумаги.

В случае реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной (выше максимальной) цены, определенной исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен, при определении финансового результата для целей налогообложения принимается минимальная (максимальная) цена, определенная исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен.

Порядок определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, устанавливается в целях настоящей главы федеральным органом исполнительной власти по рынку ценных бумаг по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации.

Таким образом, при реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг по цене ниже расчетной цены, уменьшенной на 20 %, ценой реализации таких ценных бумаг, отражаемой организацией в налоговом учете, будет признаваться указанная расчетная цена, сформировавшаяся на дату их реализации, уменьшенная на 20% .

Из ст. 15 Федерального закона от 25.11.2009 N 281-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" следует, что с 1 января по 31 декабря 2010 г. расчетная цена не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг может определяться налогоплательщиком самостоятельно или с привлечением оценщика с использованием методов оценки в соответствии с законодательством Российской Федерации. Порядок определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, а также методы оценки расчетной цены таких ценных бумаг (если оценка расчетной цены осуществляется налогоплательщиком самостоятельно) должны быть закреплены в учетной политике налогоплательщика.

Из приведенных норм законодательства следует, что метод оценки ценной бумаги, предусмотренный законодательством РФ, должен быть закреплен в учетной политике в случае, когда налогоплательщик определяет расчетную цену ценной бумаги самостоятельно.

Расчетная цена ценной бумаги также может определяться оценщиком в отчете об оценке ценной бумаги.

При этом для целей налогообложения, исходя из положений п. 6 ст. 280 НК РФ, применяется (используется) именно расчетная, а не рыночная цена ценной бумаги, независимо от того, кто эту цену определял.

Федеральным законом от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» определены правовые основы регулирования оценочной деятельности в отношении объектов оценки, принадлежащих, в том числе физическим и юридическим лицам, для целей совершения сделок с объектами оценки, а также для иных целей.

В соответствии с названным Законом и Федеральным стандартом оценки (ФСО) N 2 целью оценки является определение стоимости объекта оценки, вид которой определяется в задании на оценку. Результатом оценки является итоговая величина стоимости объекта оценки, которая может использоваться в частности для целей налогообложения.

Итоговая стоимость объекта оценки определяется путем расчета стоимости объекта оценки при использовании подходов к оценке и обоснованного оценщиком согласования (обобщения) результатов, полученных в рамках применения различных подходов к оценке.

Как следует из материалов дела, СП ОАО «Сибакадемстрой» (Продавец) по договору купли-продажи б/н от 09.12.2010 реализовало пакет обыкновенных бездокументарных акций эмитента ЗАО «Д2 Страхование» физическому лицу ФИО5 (Покупатель) в количестве 117 900 штук (номиналом 500 руб.) на сумму 54 469 800 руб. Фактическая цена реализации одной обыкновенной именной бездокументарной акции составила 462 руб.

Для целей налогообложения выручка от реализации ценных бумаг в 2010 году была определена налогоплательщиком исходя из фактической цены реализации акций, в размере 54 469 800 руб. (117 900 шт. х 462 руб.).

Согласно пояснениям налогоплательщика, данным налоговому органу в ходе проверки, СП ОАО «Сибакадемстрой» использовало в целях налогообложения фактическую цену реализации акции в связи с тем, что указанная цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами. Размер минимальной и максимальной цен акции определены исходя из расчетной цены, за которую принята рыночная цена акции, определенная независимым оценщиком ООО «Компания Сайбикон», и предельного отклонения, предусмотренного ст. 280 НК РФ. Фактическая цена акции ЗАО «Д2 Страхование» составила 462 руб., расчетная цена акции по оценке независимого оценщика составила 490 руб., минимальная цена – 392 руб., максимальная цена – 588 руб.

В соответствии с Федеральным стандартом оценки № 1 "Общие понятия оценки, подходы к оценке и требования к проведению оценки» (ФСО № 1) датой оценки (датой проведения оценки, датой определения стоимости) является дата, по состоянию на которую определяется стоимость объекта оценки.

При этом результаты проведенной оценки могут быть учтены для целей налогообложения, если оценка проведена на дату реализации ценной бумаги с применением методов оценки, предусмотренных действующим законодательством.

Если в соответствии с законодательством Российской Федерации проведение оценки является обязательным, то с даты оценки до даты составления отчета об оценке должно пройти не более трех месяцев, за исключением случаев, когда законодательством установлено иное.

Налоговый орган в ходе налоговой проверки пришел к выводу о неправомерных действиях СП ОАО «Сибакадемстрой», выразившихся в изменении приказов об учетной политике в ходе проверки, согласованности действий с оценочной компанией и невозможностью использования цены, указанной в отчете оценщика ООО «Компании Сайбикон», по основанию выявленных в отчете нарушений законодательства об оценочной деятельности.

Нарушения, допущенные оценщиком ООО «Компании Сайбикон», изложены в заключении специалиста ООО «С-ТИМ», привлеченного налоговым органом ( т. 1 л.д. 128-140). Данное заключение составлено в отношении редакции № 1 отчета, представленного в ходе проверки.

Рыночная стоимость ценной бумаги, определенная оценщиком, может быть признана расчетной ценой в целях определения налоговой базы, если оценка проведена на дату реализации ценной бумаги. Следовательно, определенная по результатам оценки стоимость акции по состоянию на дату 12.11.2010 не может быть использована при определении расчетной цены ценных бумаг для целей налогообложения по сделке, совершенной 09.12.2010.

Также специалист указал, что в отчете использованы стандарты оценки ССО РОО 2005, не действовавшие на дату оценки; наличие явного расхождения в сроках проведения оценки; наличие явного расхождения в дате составления отчета об оценке; не обоснованное применение метода капитализации дохода в рамках осуществления расчетов доходным подходом; некорректное согласование результатов расчета рыночной стоимости акции.

В материалах дела содержатся несколько редакций одного отчета об оценке ООО «Компания Сайбикон»: причем в первоначальной редакции, представленной в налоговый орган в ходе проверки, имеется информация о публикации используемых в отчете данных в 2011 году. В последующих редакциях данная информация стерта, изменена.

Третья редакция отчета ООО «Компания «Сайбикон» была представлена только в суд и отсутствовала у налогового органа.

В отчет ООО Компания «Сайбикон», имеющийся в материалах судебного дела (3-я редакция), внесены следующие изменения, отличающиеся от редакции № 1 и № 2 отчета:

Стр. 5 - в таблице в колонке используемые стандарты вместо «ССО РОО 2005» указано «СОО РОО 2010». То есть, присутствует явное расхождение информации в отчетах.

Стр. 5 – в разделе Срок проведения оценки, в отчетах редакции №1 и №2 указан срок «12.12.2010 г. – 03.12.2010 г.», в отчете редакция №3 указан срок «12.11.2010 г. – 03.12.2010 г.» .

Стр. 5 - 6 - в разделе Перечень использованных при проведении оценки объекта оценки данных с указанием источников их получения, в отчете редакция №1 указана «дата подготовки информации – 22 марта – 18 апреля 2011 г.» данную дату подготовки подтверждают выдержки из интернет сайтов, представленные в отчете, выполненные в 2011 г., что противоречит дате оценки 12.11.2010 г. и дате составления отчета 07.12.2010 г.

В отчете в редакции №2 указана «дата подготовки информации – 12-19 ноября 2010 г.» . При этом содержание информации осталось тем же самым, что в первой редакции.

В отчете редакция № 3 указана «дата подготовки информации – 12-23 ноября 2010 г.».

Стр. 1 – 4 в отчете редакция №1 указана на стр. 1 «Дата отчета 07.12.2010 г.» на стр. 4 «Дата составления отчета 03.12.2010 г.».

Стр. 15 - указаны, отсутствующие в отчетах редакции №1 и №2, сведения об имущественных правах «В соответствие с заданием на оценку в рамках данного отчета оценке подлежит право собственности. При этом, поскольку оценивается стоимость одной акции вне конкретного пакета, документального подтверждения права собственности не предполагается».

Стр. 187 – 188 - добавлен раздел, отсутствующий в отчетах редакции № 1 и № 2, – Описание процедуры соответствующего согласования:

«Для согласования результатов расчета рыночной стоимости объекта оценки с использованием различных подходов использовался метод анализа иерархий. Этот метод является систематической процедурой для иерархического представления элементов, определяющих суть проблемы. Метод состоит в декомпозиции проблемы на все более простые составляющие части и дальнейшей обработке последовательности суждений лица, принимающего решения, по парным сравнениям. В результате может быть выражена относительная степень (интенсивность) взаимодействия элементов в иерархии. Эти суждения затем выражаются численно. Метод анализа иерархий включает в себя процедуры синтеза множественных суждений, получения приоритетности критериев и нахождения альтернативных решений.

Для проведения субъективных парных сравнений Т. Саати была разработана шкала относительной важности. Данная шкала отсутствовала в версиях № 1 и № 2.

Стр. 188 – 189 - добавлен раздел, отсутствующий в отчетах редакции №1 и №2, – Обоснование выбора использованных весов:

«В данном конкретном случае для расчета рыночной стоимости нами были использованы два подхода к оценке: затратный и доходный. Для получения единой оценки, прежде всего, необходимо определиться в той степени, в которой характеристики «соответствие поставленной цели» и «надежность оценки» определяют единую оценку. Совершенно ясно, что обе характеристики важны, но которая важнее и насколько важнее необходимо определить в первую очередь. Для этого, наряду с другими подходами, можно воспользоваться и методом попарных сравнений. Для этого заполнялась матрица парных сравнений.

В затратном подходе был использован метод чистых активов. Доходный подход опирается на расчетном значении чистой прибыли за 2010 г. Поэтому затратный подход имеет вес больший, нежели доходный подход.

Итоговые весовые коэффициенты определяются путем последовательности при оценке весовых коэффициентов важности характеристик подходов к весовым коэффициентам сравнения подходов по этим характеристикам.

Итоговые весовые коэффициенты

Наименование

Соответствия цели

Вес данной важности

Надежности

оценки

Вес данной важности

Итоговые веса

Затратный подход

0,60

0,50

0,67

0,50

0,60

Доходный подход

0,40

0,50

0,33

0,50

0,40

В редакции №1 отчета ООО «Компания «Сайбикон» выявлены и другие недочеты, указанные в Заключении специалиста ООО «С-ТИМ» (далее – специалист) от 24.10.2011 г.

Согласно п.4 раздела II Федерального стандарта оценки «Требования к отчету об оценке», утвержденного приказом Минэкономразвития России № 254 от 20.07.2007 (далее – ФСО № 3), состав и последовательность представленных в отчете об оценке материалов и описание процесса оценки должны позволить полностью воспроизвести расчет стоимости и привести его к аналогичным результатам (принцип проверяемости).

Проверкой установлено, что процесс оценки, проведенный оценщиками, не позволяет полностью воспроизвести расчет стоимости и не приводит к аналогичным результатам, полученным оценщиками. (Далее анализируется отчет в редакции № 1, послуживший основанием для выводов в ходе налоговой проверки).

Оценщиками при расчетах использованы и сопоставлялись данные, взятые на разные отчетные даты на 01.09.2010, на 12.11.2010, либо вообще данные без указания периода. Коэффициенты, примененные оценщиками, не расшифрованы и не обоснованы. При расчете удельных весов применялись несопоставимые показатели. Так, удельные веса, исчисленные на основании показателей полученных убытков за 9 месяцев 2009 г. и 2009 г., были применены при расчете прибыли, которая может быть получена в 2010 г.

В своем заключении специалист обосновал неправомерность применения оценщиком ООО «Компания «Сайбикон» (далее – оценщик) метода капитализации доходов, что привело к недостоверной оценке стоимости акций.

Согласно п. 21 ФСО № 1 доходный подход применяется, когда существует достоверная информация, позволяющая прогнозировать будущие доходы, которые объект оценки способен приносить, а также связанные с объектом оценки расходы.

Проверкой установлено, что в отчете применяемый оценщиками доходный подход не раскрыт. Оценщиками применена собственная методика доходного подхода. Оценщиками не в полной мере использованы стандартные принципы и методы при проведении доходного подхода. Применяемая оценщиками методика доходного подхода не предусматривает ее детализацию, что приводит к получению неоднозначного результата выполненного расчета.

Оценщиком необоснованно применен метод капитализации дохода, в рамках осуществления расчетов доходным подходом.

В соответствии с методикой капитализации дохода, описанной в книге «Оценка недвижимости» автор, ФИО9, глава «Три подхода к оценке предприятий» стр. 68, методика капитализации дохода используется в тех случаях, когда доход предприятия стабилен. Если предполагается, что будущие доходы предприятия будут отличаться от доходов в период предыстории и нестабильны по годам прогнозного периода, то оценку проводят с использованием методики дисконтирования денежных потоков.

В соответствии с отчетом об оценке глава 6.2 Выбор метода оценки (стр. 33 отчета об оценке), метод капитализации дохода используется при условии, что: будущие доходы будут равны текущим или темпы роста будут умеренными и предсказуемыми; доходы представляют собой достаточно значительные положительные величины, т.е. бизнес будет стабильно существовать.

В соответствии с отчетом об оценке доход предприятия не стабилен и будущие доходы предприятия отличаются от доходов в период предыстории и нестабильны по годам прогнозного периода, будущие доходы не равны текущим, темпы роста не умеренные и не предсказуемые, доходы представляют собой положительные и отрицательные величины.

Таким образом, руководствуясь общепринятой методикой капитализации дохода, описанной в книге «Оценка недвижимости» (автор ФИО9), метод капитализации дохода в рамках доходного подхода приводит к искаженным данным при проведении расчетов рыночной стоимости акции и не может быть использован в данном случае.

Кроме того, по мнению специалиста, при расчете доходным подходом необходимо провести прогноз деятельности ЗАО «Д2 Страхование», что не было сделано в представленном отчете об оценке.

Согласно п. 8 раздела III ФСО № 3 в разделе согласования результатов должно быть приведено согласование результатов расчетов, полученных с применением различных подходов.

При согласовании результатов, полученных при применении различных подходов к оценке, а также использовании разных методов в рамках применения каждого подхода, оценщик должен привести в отчете об оценке описание процедуры соответствующего согласования. Если при согласовании используется взвешивание результатов, полученных при применении различных подходов к оценке, а также использовании разных методов в рамках применения каждого подхода, оценщик должен обосновать выбор использованных весов, присваиваемых результатам, полученным при применении различных подходов к оценке, а также использовании разных методов в рамках применения каждого подхода.

Проверкой установлено, что в отчете оценки при согласовании полученных результатов оценщиками не обоснован выбор использованных весов (весовых коэффициентов, скидок), присваиваемых результатам. Примененные оценщиками весовые коэффициенты, размеры скидок не детализированы, что приводит к получению неоднозначного результата выполненного расчета.

В связи с этим стоимость объекта оценки, определенная оценщиками в отчете об оценке № 10-12/07 от 07.12.2010, не удовлетворяет требованиям достоверности и обоснованности и не может быть принята для целей налогообложения.

Судебная практика исходит из того, что при установлении фактов недостоверности отчета оценщика налоговый орган вправе не принять данный отчет и самостоятельно произвести расчет стоимости объекта по правилам, установленным в налоговом законодательстве (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.06.2012 по делу № А29-7729/2011, определение ВАС РФ № ВАС-13747/12 от 24.10.2012 – т. 8 л.д. 132-143).

Учитывая, что с даты реализации ценных бумаг (09.12.2010) до начала выездной налоговой проверки 04.04.2011) прошло более 3-х месяцев, налоговый орган обоснованно пришел к выводу, что проведение в ходе налоговой проверки повторной оценки и составление отчета об оценке акций на дату их реализации, не будет соответствовать законодательству об оценочной деятельности. Отчет в этом случае не может быть признан достоверным.

В связи с невозможностью проведения в ходе проверки повторной оценки указанных акций на дату их реализации в ходе проверки налоговым органом самостоятельно была определена расчетная цена необращающейся обыкновенной акции страховой организации ЗАО «Д2 Страхование» согласно методике, утвержденной Приказом Федеральной службы по финансовым рынкам от 09.11.2010 № 10-66/пз-н «Об утверждении Порядка определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в целях 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Порядок определения расчетной цены ценных бумаг).

Доводы заявителя о том, что указанный Порядок использован налоговым органом неправомерно, в виду того, что действие абз. 4 п. 6 ст. 280 НК РФ было приостановлено с 01.01.2010 г. до 31.12.2010 г. (п. 2 ст. 15 ФЗ от 25.11.2009 г. № 281-ФЗ), судом отклоняются, так как указанный Порядок вступил в силу 12.12.2010 г. ииспользовался налоговым органом при проведении проверки в 2011 году, то есть на момент проверки уже действовал.

В соответствии с п. 6 указанного Порядка определения расчетной цены ценных бумаг расчетная цена необращающейся обыкновенной акции страховой организации определяется путем деления стоимости чистых активов общества, рассчитанных в соответствии с Порядком оценки стоимости чистых активов страховых организаций, созданных в форме акционерных обществ, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 01.02.2007 № 7н и Федеральной службы по финансовым рынкам от 01.02.2007 № 07-10/пз-н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 05.04.2007, регистрационный № 9235), уменьшенной на долю чистых активов, которая приходится на размещенные привилегированные акции общества, на общее количество размещенных обществом обыкновенных акций (далее метод определения расчетной цены ценной бумаги с использованием стоимости чистых активов).

Заявитель возражает против обоснованности применения налоговым органом метода чистых активов, при этом ссылается на судебную практику - на Постановление Президиума ВАС РФ № 16851/09 от 30.03.2010 г., Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16.11.2011 №Ф04-5945/11 по делу №А46-1259/2011 и на другие судебные акты.

Данные ссылки судом не принимаются, поскольку указанные судебные акты были вынесены по иным фактическим обстоятельствам и в период действия иных норм права.

Так, судами в приведенных заявителем делах рассматривались иные проверяемые периоды : 2006 - 2009 годы, в которых действовала иная редакция Налогового Кодекса РФ, а так же отсутствовал Приказ Федеральной службы по финансовым рынкам от 09.11.2010 №10-66/пз-н «Об утверждении Порядка определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в целях главы 25 НК РФ». То есть, в тех случаях налоговым органом был применен самостоятельно разработанный, и никем не утвержденный метод определения расчетной цены.

Также во всех судебных актах, на которые ссылается заявитель, рассматривался вопрос об оценке акций иных организаций ( не страховых). В вышеуказанном Порядке (пункты 5-18) для иных акций, действительно, установлены другие методы оценки.

В то же время для определения расчетной цены акций страховых организаций применяется именно метод чистых активов (п. 6 Порядка определения расчетной цены ценных бумаг) и других методов для такого вида акций в п. 6 Порядка не предусмотрено.

Таким образом, метод чистых активов для оценки необращающихся акций страховой организации применен налоговым органом правомерно.

В результате использования налоговым органом метода определения расчетной цены акции ЗАО «Д2 Страхование» с использованием стоимости чистых активов указанной страховой организации, в ходе проверки Инспекцией определена расчетная цена акции ЗАО «Д2 Страхование» на дату реализации равная 814,74 руб.

От указанного размера расчетной цены налоговым органом были рассчитаны максимальная и минимальная цены, исходя из 20-ти-процентного отклонения от расчетной цены, которые составили следующие величины: максимальная цена - 977,69 руб. , минимальная цена - 651,80 руб. .

В связи с тем, что фактическая цена реализации одной обыкновенной именной бездокументарной акции ЗАО «Д2 Страхование» равная 462,00 руб., оказалась ниже минимальной стоимости данной акции, равной 651,80 руб., исчисленной налоговым органом, исходя из определенной им расчетной цены данной акции, то налоговый орган определил доход от реализации акций ЗАО «Д2 Страхование» в размере 651,80 руб.

При расчете налоговым органом дохода Заявителя от реализации в 2010 году акций ЗАО «Д2 Страхование», исходя из минимальной цены акции, сумма дохода в целях исчисления налога на прибыль составила 76 847 220,0 руб. (651,80 руб. руб.* 117 900 шт.).

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 13.09.2011 N 443/11 по делу N А08-2788/2008-21 указал, что для решения вопроса о стоимости акций суду следует учесть, что результат оценки стоимости акций не может существенно отличаться от цены акций, сформировавшейся в результате ранее заключенных сделок с акциями на рынке ценных бумаг и выкупа акций на основании обязательного или добровольного предложения. В связи с этим стороны вправе представить соответствующие доказательства, которые оцениваются судом в совокупности и взаимосвязи с уже имеющимися доказательствами по делу.

Налоговым органом в материалы дела представлен Протокол совета директоров ЗАО «Д2 Страхование» (ЗАО «ЗапСибЖАСО») № 67/SD от 19.07.2008, согласно которому членами Совета Директоров было принято решение о размещении одной обыкновенной акции по рыночной цене 1 839 руб. 58 коп. Указанная цена соответствует цене, определенной независимым оценщиком ООО «Центр экспертизы собственности» в отчете № 5-379 от 31.03.2008.

Также налоговым органом представлено Решение единственного акционера ЗАО «Д2 Страхование» № 5/А от 17.10.2008 в соответствии с которым уставный капитал Общества увеличивается путем размещения дополнительных акций по цене 1839,58 руб., определенной советом директоров.

Именно по цене 1839,58 руб. ОАО СП «Сибакадемстрой» был приобретен пакет акций ЗАО «Д2 Страхование» в количестве 202 119 штук, по договору купли-продажи от 27.02.2010.

По основанию п. 3.2. указанного договора, оплата стоимости акций произведена путем передачи в собственность Продавца ЗАО «Д2 страхование» недвижимого имущества общей стоимостью 371 814 070 руб. (Триста семьдесят один миллион восемьсот четырнадцать тысяч семьдесят рублей). Рыночная стоимость имущества определена в отчете оценщика ООО «Компания Сайбикон» №10-01/15 от 15.01.2010. Данное недвижимое имущество находилось на балансе ЗАО «Д2 Страхование» также и на момент реализации ООО «Сибакадемстрой» акций покупателю 12.11.2010.

При этом налогоплательщиком не представлено экономического обоснования значительного снижения стоимости акций с даты покупки до даты реализации (то есть, с 27.02.2010 до 09.12.2010) с 1 839 руб. 58 коп. до 462 руб. (в 4 раза).

Суд соглашается с выводом налогового органа о том, что такая значительная разница является следствием неправильного применения оценщиком ООО «Компания Сайбикон» вышеописанных методов оценки с целью «подгонки» цены.

В то же время стоимость акции, рассчитанная в отчете ООО «Компания Сайбикон» с применением только затратного подхода, определена в размере 845 руб. Данная цена находится в пределах допустимого отклонения от расчетной цены акции 814 руб., определенной налоговым органом. Однако, затем указанная цена была искусственно уменьшена оценщиком в отчете путем применения других необоснованных методов.

Кроме того, рыночная цена имущества для целей налогообложения, определяемая по правилам ст. 40 НК РФ, не предполагает использования доходного подхода. Таким образом, результаты оценки, проведенной с применением доходного подхода, предусмотренного Федеральным стандартом оценки № 1, в силу ст. 40 НК РФ не могут применяться для целей налогообложения. (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.06.2012 по делу № А29-7729/2011, определение ВАС РФ от 24.10.2012 г. № ВАС-13747/12 – т. 8).

Суд отклоняет ссылки заявителя на представленные им в качестве доказательств правильности определения цены акций отчеты ЗАО «Адвайта», которые были составлены в 2011, 2012 г.г. в период судебного разбирательства и не были предметом исследования в ходе выездной налоговой проверки.

Суд считает, что указанные отчеты не могут достоверно отражать расчетную цену акций, так как в соответствии с ФСО № 1 (глава II Общие понятия оценки, пункт 8), если в соответствии с законодательством Российской Федерации проведение оценки является обязательным, то с даты оценки до даты составления отчета об оценке должно пройти не более трех месяцев, за исключением случаев, когда законодательством Российской Федерации установлено иное.

В связи с этим, если с даты оценки 12.11.2010 г. до даты составления отчета об оценке прошло более трех месяцев, то на текущую дату невозможно составление полноценного достоверного отчета об оценке, соответствующего законодательству об оценочной деятельности.

Кроме того, доводы налогоплательщика противоречат выводам отчета об оценкеЗАО «Адвайта», представленным им же в материалы дела.

Отчеты об оценке акций одного и того же предприятия ЗАО «Д2 Страхование», представленные налогоплательщиком, содержат противоречивые данные о рыночной стоимости активов эмитента, что свидетельствует о недостоверности содержания представленных налогоплательщиком доказательств.

Так в отчете ООО «Компания Сайбикон» оценщики определили рыночную стоимость основных средств (недвижимого имущества), находящегося на балансе ЗАО «Д2 Страхование» в размере 507 032 тыс.руб.

При этом рыночная стоимость акции, определенная оценщиком по методу чистых активов эмитента, составила 845 руб. Данная цена находится в пределах допустимого отклонения от расчетной цены акции 814 руб., примененной налоговым органом, что свидетельствует о достоверности определения рыночной цены основных средств в данном отчете.

В то же время, в отчете ЗАО «Адвайта» рыночная стоимость основных средств (недвижимого имущества) определена в размере 290 421 тыс. руб., что в 1,7 раза ниже определенной оценщиками ООО «Компания Сайбикон».

Различие стоимости основных средств в 1.7 раза, в совокупности с иными доказательствами по делу (отчет ООО «Компании Сайбикон», расчет налогового органа, сделок с акциями на рынке ценных бумаг, а так же выводов самого отчета об улучшении финансового состояния предприятия) свидетельствует о недостоверности выводов отчета ЗАО «Адвайта» в части стоимости чистых активов эмитента.

О недопустимости применения цены акции, определенной оценщиком ЗАО «Адвайта», для целей налогообложения указывают также следующие обстоятельства.

В отчете об оценке указано предполагаемое использование результатов оценки (стр.8 отчета) – для защиты интересов налогоплательщика при рассмотрении налогового судебного спора в налоговых органах и судах. При этом в отчете установлены ограничения, связанные с предполагаемым использование результатов оценки (стр.8-9 отчета), которыми установлено, что результаты оценки не могут использоваться Заказчиком в каких-либо иных целях; оценка, данная имуществу оценщиком носит лишь рекомендательный характер. Таким образом, на основании п.4 Федерального Стандарта Оценки № 2 результаты оценки по отчету №123/11 от 28.12.2011 ЗАО «Айванта» использоваться в целях налогообложения не могут.

На стр. 12 отчета указано, что мнение оценщика относительно стоимости действительно только на дату оценки (30.09.2010). Таким образом мнение оценщика ЗАО «АДВАЙТА» на дату совершения сделки (09.12.2010) не действительно, поскольку между датой оценки и датой совершения сделки прошло более двух месяцев.

Налогоплательщик возражает против обоснованности применения налоговым органом метода чистых активов, однако представленный Заявителем в суд отчет об оценке №123/11 ЗАО «АДВАЙТА» основан только на данном методе, как наиболее надежном, принимая во внимание результаты анализа деятельности предприятия, высокую стоимость материальных активов предприятия, а также отсутствие фактов продажи/предложения такого бизнеса. Оценщик отказался от применения доходного метода, так как по результатам последних трех лет предприятие имело нестабильные финансовые результаты, в связи с чем, данный метод не даст достоверного результата.

На основании изложенного, суд пришел к убеждению о правомерности выводов налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль по сделке с ценными бумагами и обоснованности доначислений в оспариваемом решении сумм налога на прибыль, соответствующих пени и штрафа.

Суд отказал заявителю в приобщении к материалам дела отчета ЗАО «АДВАЙТА» № 026/12об определении справедливой стоимости пакета обыкновенных бездокументарных именных акций ЗАО «Д2 Страхование» по следующим основаниям.

В соответствии с п. 1.3.6 и п. 1.3.7 данного заключения, ЗАО «Адвайта» произвело оценку акций ЗАО «Д2 Страхование» по состоянию на 02.06.2010 г. Срок проведения оценки – с 16 по 28 апреля 2012 г.

В соответствии с ФСО №1 глава II Общие понятия оценки, пункт 8с даты оценки до даты составления отчета об оценке должно пройти не более трех месяцев.

В п.1.3.4 Заключения установлено ограничение, связанное с предполагаемым использованием результатов оценки: настоящее Заключение действительно лишь для составления финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО.

В связи с тем, что в отчете установлены ограничения, связанные с предполагаемым использование, результаты оценки не могут использоваться Заказчиком в каких-либо иных целях в т.ч. в целях совершения сделки купли-продажи пакета акций или для налогообложения.

Рассматриваемое заключение составлено ЗАО «Адвайта» 28.04.2012 г., т.е. после проведения выездной налоговой проверки СП ООО «Сибакадемстрой» и обращения налогоплательщика в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения № 7 от 10.11.2011, вынесенного по результатам данной налоговой проверки.

Таким образом, вышеуказанное заключение не легло в основу оспариваемого Обществом решения налогового органа, вынесенного по результатам налоговой проверки, и не имеет отношения к рассматриваемому спору.

На основании изложенного, суд считает оспариваемое решение в части доначисления налога на прибыль и НДС с учетом определенной налоговым органом расчетной цены акций, правомерным, соответствующим налоговому законодательству.

По переплате.

В заявлении о признании недействительным решения № 7 от 10.11.2011 Общество указывает на незаконное привлечение его к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2010 год и НДС за 1, 2, 3 и 4 кварталы 2008 года, в связи с наличием переплаты на момент вынесения оспариваемого решения (по налогу на прибыль за 2010 год в части федерального бюджета – 895.209 руб., по налогу на прибыль в части бюджета субъектов РФ – 7.742.418 руб., по НДС за 2008 год – 2.109.055 руб.), ссылаясь на справку № 50 о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам по состоянию на 09.11.2011, выданную Инспекцией в 2012 году.

Также налогоплательщик оспаривает правомерность применения штрафа по ст. 123 НК РФ по налогу на доходы физических лиц в сумме 20167 руб. ( НДФЛ).

Суд считает доводы налогоплательщика частично обоснованными по следующим основаниям.

(таблица с расчетами штрафов – том 9)

В соответствии с правовой позицией Пленума ВАС РФ, изложенной в п. 42 Постановления от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ», при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что «неуплата или неполная уплата сумм налога» означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

По смыслу указанных норм права и разъяснений Пленума ВАС РФ, переплата только тогда может приниматься во внимание при начислении штрафа, когда она имела место на дату (срок), установленную для уплаты налога за соответствующий налоговый период, и при этом не была зачтена или возвращена вплоть до принятия решения налогового органа по налоговой проверке.

В разрез с вышеуказанным Постановлением Пленума ВАС РФ, налогоплательщик ссылается только на имеющуюся у него переплату на дату вынесения Решения по результатам выездной налоговой проверки, не учитывая наличие, либо отсутствие переплаты по срокам уплаты налогов, установленных НК РФ.

Налог на прибыль за 2010 год, зачисляемый в федеральный бюджет.

Из карточки расчетов с бюджетом ООО СП «Сибакадемстрой» по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет следует, что переплата, по сроку уплаты налога на прибыль за 2010 г. (28.03.2011) составила 19 155 руб.

Данная переплата частично перекрывает сумму доначисленного налога за 2010 г..

Доначисленная сумма налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет в 2010 году, по результатам выездной налоговой проверки составила 447 548 руб. Сумма штрафа насчислена в размере 89 510 руб. (447 548 руб.* 20%).

На дату вынесения оспариваемого решения № 7 от 10.11.2011 у налогоплательщика имеется переплата по налогу на прибыль в части федерального бюджета в размере 1 516 881,24 руб.

Таким образом, налогоплательщику излишне начислен штраф по ст. 122 НК РФ в сумме 3831 руб.

Налог на прибыль за 2010 год, зачисляемый в бюджет субъектов РФ.

Как следует из карточки расчетов с бюджетом ООО СП «Сибакадемстрой» по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъектов РФ, недоимка на дату уплаты налога (28.03.2011), составила 27 руб.

Доначисленная сумма налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъектов РФ, по результатам выездной налоговой проверки составила 4 027 935 руб.

Сумма штрафа составила: 805 587 руб. (4 027 935 руб.* 20%).

На дату вынесения оспариваемого решения № 7 от 10.11.2011 у налогоплательщика имеется переплата по налогу на прибыль в части бюджета субъектов РФ в размере 13 311 334 руб. Данная переплата возникла в последующих налоговых периодах, то есть позднее срока уплаты налога, доначисленного по акту проверки. Следовательно, в проверяемом периоде бюджет недополучил налог в доначисленной сумме.

На основании вышеизложенного, налогоплательщик обоснованно привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 805 587 руб.

Налог на добавленную стоимость

за 1 квартал 2008 года.

Как следует из КРСБ (карточка расчетов с бюджетом) у ООО СП «Сибакадемстрой», по сроку уплаты НДС за 1 кв. 2008 г. (21.04.2008), имела место переплата, перекрывающая сумму доначисленного по выездной налоговой проверке НДС, которая составила 323 673 руб.. Переплата, на дату вынесения решения № 7 от 10.11.2011, составила 1 036 913,34 руб.

Таким образом, налогоплательщику излишне начислен штраф по ст. 122 НК РФ в сумме 22 729 руб.

за 2 квартал 2008 года.

Как следует из КРСБ, у ООО СП «Сибакадемстрой» по сроку уплаты налога за 2 кв. 2008 г. (21.07.2008) имелась переплата, перекрывающая сумму доначисленного по выездной налоговой проверке, которая составила 453 041 руб., переплата, на дату вынесения решения № 7 от 10.11.2011, составила 1 036 913,34 руб.

Таким образом, налогоплательщику излишне начислен штраф по ст. 122 НК РФ в сумме 17 342 руб.

Всего за 1 и 2 кв. 2008 г налогоплательщик необоснованно привлечен к налоговой ответственности по НДС по ст. 122 НК РФ в части штрафа в сумме 40 071 руб.

за 3 квартал 2008 года.

Как следует из КРСБ ООО СП «Сибакадемстрой», по сроку уплаты налога за 3 кв. 2008 г. (20.10.2008) у предприятия имелась недоимка, которая составила 520 133 руб. Сумма налога, доначисленного по решению № 7 от 10.11.2011, составила 223 867 руб.

Таким образом, налогоплательщик при наличии недоимки по НДС за 3 квартал 2008 года обоснованно привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 44 773 руб.,

Доводы заявителя о пропуске срока привлечения к налоговой ответственности за 3 квартал 2008 года по п.1 ст. 122 НК РФ судом отклоняются.

Налогоплательщик, заявляя о пропуске срока на привлечение к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за 3 квартал 2008 года, ссылается на п. 1 ст. 113 НК РФ, в соответствии с которым, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Однако Общество не учитывает правовую позицию ВАС РФ, изложенную в Постановлении Президиума ВАС РФ от 27.09.2011 № 4134/11, согласно которой, исчисление срока давности привлечения к ответственности за совершение правонарушения производится со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено данное правонарушение.

Таким налоговым периодом при квалификации действий налогоплательщика по статье 122 НК РФ Президиум ВАС РФ указал на период, установленный законом для исполнения соответствующей обязанности по уплате налога.

(т. 8 л.д. 125-131)

Исследовав материалы дела, суд пришел к выводу, что налоговым органом правильно определен срок давности привлечения к налоговой ответственности с учетом Постановления Президиума ВАС РФ от 27.09.2011 № 4134/11.

По результатам выездной налоговой проверки установлено, что Общество должно было уплатить налог на добавленную стоимость за 3 квартал 2008 года равными долями по срокам 20.10.2008, 20.11.2008, 20.12.2008. Таким образом, правонарушение совершено в 4 квартале 2008 года.

Следовательно, началом течения срока давности привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2008 года, является 01.01.2009, окончание срока давности привлечения к ответственности - 01.01.2012.

Дата решения № 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения – 10.11.2011, то есть указанная дата не выходит за рамки срока давности привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2008 года.

Следовательно, довод налогоплательщика о неправомерном привлечении Общества к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2008 года, следует признать несостоятельным.

за 4 квартал 2008 года

Как следует из КРСБ ООО СП «Сибакадемстрой», по сроку уплаты налога за 4 кв. 2008 г. (20.01.2009) недоимка составила 5 285 518 руб. Сумма налога, доначисленного по решению № 7 от 10.11.2011, составила 140 721 руб.

На основании вышеизложенного, налогоплательщик обоснованно привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС за 4 квартал 2008 года в виде штрафа в размере 28 144 руб., так как в наличии имелась недоимка на дату уплаты налога.

Штраф по ст. 123 НК РФ по НДФЛ

Довод Заявителя о неправомерности его привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, также является необоснованным.

Федеральным законом от 27.07.2010 № 229-ФЗ в диспозицию нормы ст. 123 НК РФ были внесены изменения (п. 46 ст. 1 данного Закона) : в абзаце первом ст. 123 НК РФ слова «Неправомерное неперечисление (неполное перечисление)» заменены словами «Неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок».

Указанные изменения вступили в силу с 02.09.2010 г.

Таким образом, изменениями, внесенными Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ в статью 123 Налогового кодекса Российской Федерации, вступившими в силу со 02.09.2010, дополнительно установлена ответственность за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный Налоговым кодексом Российской Федерации срок сумм налога. Несвоевременное исполнение обязанности по перечислению удержанных сумм налога на доходы физических лиц (вне зависимости от факта их последующего внесения в бюджет) влечет за собой применение налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

По результатам выездной налоговой проверки СП ОАО «Сибакадемстрой» установлены случаи несвоевременного перечисления налоговым агентом в бюджет удержанных сумм НДФЛ с доходов физических лиц по срокам уплаты налога.

Конкретные суммы задолженности по срокам уплаты внутри проверяемого периода перечислены на стр. 59 решения № 7 от 10.11.2011 г.

В связи с изложенным, отсутствие задолженности по НДФЛ на дату вынесения решения (10.11.2011) не влияет на правомерность решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, за каждый случай несвоевременного перечисления налога.

Аналогичная позиция изложена в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 10 октября 2012 г. по делу N А03-19107/2011 (том 9).

Заявителем при подаче иска была уплачена государственная пошлина в сумме 2000 руб.

Согласно ст. 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются судом с другой стороны.

С учетом изложенного, судебные расходы в виде уплаченной госпошлины возлагаются на налоговый орган.

На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 110, п. 4 ч. 1 ст. 150 НК РФ, ст. ст. 167-170, 176, 201 АПК РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

Признать недействительным решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Новосибирской области от 10.11.2011 г. № 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уплаты :

- штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль (ФБ) в сумме 3831 руб.;

- штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в сумме 40 071 руб..

Прекратить производство по делу в связи с отказом заявителя от исковых требований в части уплаты:

- налога на добавленную стоимость в сумме 853 055 рублей,

- пени по налогу на добавленную стоимость на сумму 1 885 864,64 рублей,

- пени по налогу на доходы физических лиц на сумму 660,44 рублей.

В остальной части в удовлетворении требований заявителя отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Новосибирской области в пользу Строительно-промышленного общества с ограниченной ответственностью «Сибакадемстрой» государственную пошлину, уплаченную по иску, в сумме 2 000 рублей.

Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.

Решение, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Седьмой апелляционный арбитражный суд (г. Томск) в порядке апелляционного производства в течение месяца после его принятия.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанций через арбитражный суд, принявший решение в первой инстанции.

Судья С.В.Тарасова