Гражданский кодекс часть 1

заинтересованного лица Богатовой Т.А. (удостоверение № 641326) по доверенности от 28.09.2010 б/н, Свистуненко Л.А. (удостоверение № 640660) по доверенности от 12.01.2010 б/н, Линкерт В.В. (удостоверение № 641018) по доверенности от 02.09.2010 б/н, Строкина А.В. (удостоверение № 640687) по доверенности от 24.12.2008) б/н,

У С Т А Н О В И Л:

Общество с ограниченной ответственностью «Омский завод полипропилена» (далее – заявитель, ООО «Омский завод полипропилена», Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (далее – налоговый орган, инспекция) от 13.04.2010 № 03-21/04325 в части уменьшения убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год в размере 203 575 030 руб.

Оспаривая правомерность выводов налогового органа, изложенных в оспариваемой части решения, Общество указало на то, что положения пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат применению к задолженности налогоплательщика перед Государственной корпорацией «Банк развития и внешнеэкономической деятельности (Внешэкономбанк)» (далее – Внешэкономбанк). По мнению заявителя, налоговым органом в рассматриваемом случае должны были быть приняты во внимание разъяснения Минфина России, изложенные в письме от 24.10.2008 № 3-2-09/95@, согласно которым получателями доходов по долговому обязательству иностранная организация, в отношении которой имеется контролируемая задолженность, или её аффилированное лицо могут быть в случае, если по договору поручительства (залога) предполагается получение поручителем (залогодателем) процентов (дохода) на сумму, выплаченную поручителем (залогодателем) займодавцу в связи с выполнением заемщиком своих обязательств. Следовательно, считает заявитель, положения пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации применяются если оплата услуг третьего лица – залогодателя предусмотрена соглашением о предоставлении залога под обеспечение обязательств по кредитному договору с банком между заёмщиком и залогодателем, являющемся неотъемлемой частью кредитного договора с банком (займодавцем) и договора залога между банком (залогодержателем) и третьим лицом части дохода (процентов), уплаченных иностранной организации (или аффилированного лица), в отношении которой существует контролируемая задолженность.

В рассматриваемом случае соглашений о получении процентов на сумму, выплаченную залогодателем займодавцу в связи с выполнением заемщиком своих обязательств по договору займа о получении иного вознаграждения за предоставление залога между ООО «Омский завод полипропилена» и иностранной организацией не заключалось, подобные условия в договоре залога также отсутствуют.

При указанных обстоятельствах, по мнению заявителя, к взаимоотношениям между Обществом, Внешэкономбанком и иностранной организацией по поводу представления первому кредита, а также залога в обеспечение обязательств по кредитному соглашению положения пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации применению не подлежат.

Общество полагает, что анализ пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о том, что положения указанного пункта подлежат применению лишь к задолженности перед иностранной организацией.

Кроме того, применение в рассматриваемом случае положений пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации влечет нарушение пункта 4 статьи 24 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.1998, имеющего приоритет перед национальным законодательством.

Возражения налогового органа обоснованы соответствием решения в оспариваемой части требованиям налогового законодательства.

Обстоятельства рассматриваемого спора состоят в следующем.

Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка ООО «Омский завод полипропилена» на предмет соблюдения налогового законодательства, по итогам которой был составлен акт от 09.03.2010 № 03-21/02404 и принято решение от 13.04.2010 № 03-21/04325, согласно которому налогоплательщику в том числе уменьшены убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год в размере 203 575 030 руб.

Не согласившись с принятым решением, ООО «Омский завод полипропилена» обратилось с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Омской области. Решением № 16-17/07220 от 27.05.2010 в удовлетворении жалобы отказано, решение налогового органа оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения ООО «Омский завод полипропилена» в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 13.04.2010 № 03-21/04325 в части уменьшения убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год в размере 203 575 030 руб. как принятого налоговым органом с нарушением налогового законодательства и нарушающего охраняемые законом права и интересы налогоплательщика.

Выслушав участников процесса, изучив представленные ими доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд находит заявление подлежащим оставлению без удовлетворения на основании следующего.

Согласно статье 137 Налогового кодекса Российской Федерации каждый налогоплательщик или налоговый агент имеют право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика или налогового агента, такие акты, действия или бездействие нарушают их права.

На основании статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в суд.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, организации, предприниматели вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненорматных правовых актов, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается: для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Положения статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривают особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам.

Согласно пункту 1 указанной нормы под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах. Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте, если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи.

В соответствии с пунктом 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее в настоящей статье - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее в целях применения настоящего пункта - собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 настоящей статьи применяются следующие правила.

Налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной).

В целях настоящего пункта при определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

В силу пункта 3 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации в состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи, но не более фактически начисленных процентов.

При этом правила, установленные пунктом 2 настоящей статьи, не применяются в отношении процентов по заемным средствам, если непогашенная задолженность не является контролируемой.

Согласно пункту 4 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 настоящей статьи, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 284 настоящего Кодекса.

Как следует из материалов дела, между ООО «Омский завод полипропилена» и Внешэкономбанком было заключено Кредитное соглашение № 10100/951 от 11.04.2008, согласно которому Внешэкономбанк обязался предоставить ООО «Омский завод полипропилена» денежные средства в форме кредитной линии с лимитом выдачи с размере 162 500 000 долларов США, а ООО «Омский завод полипропилена» обязалось в установленные соглашением сроки возвратить кредит и уплатить проценты за пользование кредитом.

В обеспечение исполнения платежных обязательств ООО «Омский завод полипропилена» по указанному Кредитному соглашению № 10100/951 между LenqvilleLimited(республики Кипр) и Внешэкономбанком был заключен Договор залога принадлежащей LenqvilleLimitedна праве собственности доли участия в уставном капитале ООО «Омский завод полипропилена» в размере 100 процентов.

Таким образом, в рассматриваемом случае имеет место долговое обязательство российской организации - налогоплательщика, в отношении которого иностранная организация, владеющая более чем на 20 процентов уставным капиталом российской организации – заемщика (налогоплательщика), обязуется обеспечить (посредством залога) исполнение долгового обязательства российской организации. При указанных обстоятельствах налоговый орган, по мнению суда, правомерно признал задолженность ООО «Омский завод полипропилена» по Кредитному соглашению № 10100/951 для целей налогообложения контролируемой, рассчитав предельную величину внереализационных расходов в виде процентов по данному Кредитному соглашению. При этом признавая правомерной позицию налогового органа относительно определения последним предельного размера процентов налогоплательщика по Кредитному соглашению № 10100/951, суд исходит из того, что ООО «Омский завод полипропилена» не было оспорено в заседании суда и то обстоятельство, что размер непогашенных долговых обязательств более чем в три раза превышает разницу между суммой активов российской организации – заемщика и величиной обязательств на последний день отчетного периода, как предусмотренное законом условие для исчисления предельного размера процентов.

Ссылка налогоплательщика на разъяснения Минфина России, изложенные в письме от 24.10.2008 № 3-2-09/95@, не принимается судом во внимание, поскольку как следует из текста данного письма, разъяснения, изложенные в нем, даны применительно к конкретной ситуации (пункт 2), которая, в свою очередь, не аналогична рассматриваемой.

Довод налогоплательщика о том, что пункт 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит применению только к задолженности перед иностранной организацией, судом отклоняется как основанный на ошибочном толковании данной нормы права.

Как было указано выше и следует ин пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, положения указанной нормы предусматривают три ситуации, при которых задолженность признается контролируемой, а именно: 1) если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, 2) по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, 3) по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации.

При этом, из буквального прочтения указанной нормы следует, что применительно к третьей ситуации, определяющим для признания задолженности контролируемой является именно условие о том, что долговое обязательство российской организации – налогоплательщика должно быть обеспечено иностранной организацией, владеющей более чем 20 процентами уставного капитала российской организации – налогоплательщика (аффилированным лицом этой иностранной организации), в независимости от того, перед кем таковая задолженность имеется.

Не принимается судом во внимание и довод ООО «Омский завод полипропилена» о том, что налоговый орган, применив в рассматриваемой ситуации положения пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, допустил нарушение пункта 4 статьи 24 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.1998, имеющего приоритет перед национальным законодательством.

Указанным пунктом закреплено требование о недопустимости дискриминации при налогообложении участников Соглашения, а именно: предприятия одного Договаривающегося Государства, капитал которых полностью или частично, прямо или косвенно принадлежит или контролируется одним или несколькими резидентами другого Договаривающегося Государства, не должны подлежать в первом упомянутом Государстве любому налогообложению или любому связанному с ним требованию, иному или более обременительному, чем налогообложение и связанные с ним требования, которым подвергаются или могут подвергаться другие подобные предприятия первого упомянутого Государства.

По мнению налогоплательщика, применение к рассматриваемой ситуации пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации влечет нарушение указанного Соглашения, так как в этом случае налогообложение Общества становится более обременительным, чем у подобных организаций с участием капитала резидентов Российской Федерации.

Суд считает, что налоговый орган, применив к спорной ситуации положения пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, никак не нарушил положения пункта 4 статьи 24 названного выше Соглашения, поскольку под «подобными» предприятиями, по мнению суда, единство налогообложения которых закрепляет данный пункт, понимаются предприятия одного Договаривающегося Государства (Российской Федерации), капитал которых полностью или частично, прямо или косвенно принадлежит или контролируется одним или несколькими резидентами другого Договаривающегося Государства (Кипр). Иное толкование понятия «подобные» предприятия, в частности, предложенное Обществом, ни на чем не основано, и, по мнению суда, не соответствует смыслу, заложенному в данном пункте о соблюдении принципа о недопустимости дискриминации при налогообложении участников международного Соглашения.

Руководствуясь статьями 168-175, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд, -

Р Е Ш И Л :

Заявление общества с ограниченной ответственностью «Омский завод полипропилена» оставить без удовлетворения.

Решение вступает в законную силу по истечении месяца со дня его принятия и может быть обжаловано в установленном законом порядке.

Судья М.А.Третинник