Гражданский кодекс часть 1

заинтересованного лица Михальковой И.А. (паспорт) по доверенности от 15.03.2012 № 15-56/03962, Мостового К.В. (удостоверение № 3240) по доверенности от 12.09.2012 № 15-39/119/05, Полищук А.В. (удостоверение № 641243) по доверенности от 23.08.2012 № 15-56/11047, Машковой Е.А. (паспорт) по доверенности от 02.08.2012 № 15-56/10182, Брониной Н.Л. (паспорт) по доверенности от 31.07.2012 № 15-56/10061, Татаренко Г.Е. (удостоверение № 640719/ по доверенности от 25.10.2011 № 15-56/19281,

У С Т А Н О В И Л:

Общество с ограниченной ответственностью «Омский завод полипропилена» (далее – заявитель, ООО «Омский завод полипропилена», Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу города Омска (далее – налоговый орган, инспекция) от 30.01.2012 № 03-23/106 в части уменьшения убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год в размере 450 233 406 руб.

Оспаривая правомерность выводов налогового органа, изложенных в оспариваемой части решения, Общество указало на то, что положения пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат применению к задолженности налогоплательщика перед Государственной корпорацией «Банк развития и внешнеэкономической деятельности (Внешэкономбанк)» (далее – Внешэкономбанк), поскольку применению подлежат нормы международного права, имеющие приоритет над национальным законодательством, а именно: Соглашение «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал», заключенное между Правительством Российской Федерации и Правительством республики Кипр от 05.12.1998. В ходе проверки, как указывает заявитель, налоговым органом, допущены были процессуальные нарушения, являющиеся, по его мнению, в числе прочих основанием для признания недействительным оспариваемого решения.

Налоговый орган считает решение в оспариваемой части обоснованным и соответствующим требованиям закона.

Рассмотрев материалы дела, выслушав участников процесса, суд установил, что инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ООО «Омский завод полипропилена» на предмет соблюдения налогового законодательства, по итогам которой был составлен акт от 05.12.2011 № 03-23/13109 ДСП и принято решение от 30.01.2012 № 03-23/106, согласно которому Обществу в том числе предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 1 016 971 руб. за 2009 год, уменьшить убытки на 450 233 406 руб. за 2009 год.

Не согласившись с принятым решением, ООО «Омский завод полипропилена» обратилось с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Омской области. Решением № 16-15/03609 от 19.03.2012 в удовлетворении жалобы отказано, решение налогового органа оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения ООО «Омский завод полипропилена» в арбитражный суд с заявлением об оспаривании решения налогового органа от 30.01.2012 № 03-23/106 в части уменьшения убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год в размере 450 233 406 руб. как принятого с нарушением налогового законодательства и нарушающего охраняемые законом права и интересы налогоплательщика.

Суд считает, что решение в оспариваемой части соответствует закону, требования ООО «Омский завод полипропилена» удовлетворению не подлежат на основании следующего.

Согласно статье 137 Налогового кодекса Российской Федерации каждый налогоплательщик или налоговый агент имеют право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика или налогового агента, такие акты, действия или бездействие нарушают их права.

На основании статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в суд.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, организации, предприниматели вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненорматных правовых актов, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается: для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Положения статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривают особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам.

Согласно пункту 1 указанной нормы под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах. Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте, если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи.

В соответствии с пунктом 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее в настоящей статье - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее в целях применения настоящего пункта - собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 настоящей статьи применяются следующие правила.

Налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной).

В целях настоящего пункта при определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

В силу пункта 3 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации в состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи, но не более фактически начисленных процентов.

При этом правила, установленные пунктом 2 настоящей статьи, не применяются в отношении процентов по заемным средствам, если непогашенная задолженность не является контролируемой.

Как следует из материалов дела, между ООО «Омский завод полипропилена» и Внешэкономбанком было заключено Кредитное соглашение № 10100/951 от 11.04.2008, согласно которому Внешэкономбанк обязался предоставить ООО «Омский завод полипропилена» денежные средства в форме кредитной линии с лимитом выдачи с размере 162 500 000 долларов США, а ООО «Омский завод полипропилена» обязалось в установленные соглашением сроки возвратить кредит и уплатить проценты за пользование кредитом.

В обеспечение исполнения платежных обязательств ООО «Омский завод полипропилена» по указанному Кредитному соглашению № 10100/951 между LenqvilleLimited (республики Кипр) и Внешэкономбанком был заключен Договор залога принадлежащей LenqvilleLimited на праве собственности доли участия в уставном капитале ООО «Омский завод полипропилена» в размере 100 процентов.

Таким образом, в рассматриваемом случае имеет место долговое обязательство российской организации - налогоплательщика, в отношении которого иностранная организация, владеющая более чем на 20 процентов уставным капиталом российской организации – заемщика (налогоплательщика), обязуется обеспечить (посредством залога) исполнение долгового обязательства российской организации. При указанных обстоятельствах налоговый орган, по мнению суда, правомерно признал задолженность ООО «Омский завод полипропилена» по Кредитному соглашению № 10100/951 для целей налогообложения контролируемой. При этом признавая правомерной позицию налогового органа о признании задолженности ООО «Омский завод полипропилена» перед Внешэкономбанком контролируемой, суд исходит из того, что Обществом не было оспорено в заседании суда и то обстоятельство, что размер непогашенных долговых обязательств более чем в три раза превышает разницу между суммой активов российской организации – заемщика и величиной обязательств на последний день отчетного периода, как предусмотренное законом условие для исчисления предельного размера процентов.

Доводы Общества о том, что положения пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации не применимы к его задолженности перед Внешэкономбанком, поскольку применению подлежат нормы международного права, в частности пункт 4 статьи 24 Соглашения от 05.12.1998, судом отклоняются в силу следующего.

Согласно статье 7 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Таким образом, международные договоры, в частности соглашения об избежании двойного налогообложения, применяются в случаях, когда национальное законодательство вступает в противоречие с международными правовыми актами и устанавливает иное правовое регулирование тех или иных вопросов налогообложения резидентов договаривающихся государств.

Пункт 4 статьи 24 Соглашения от 05.12.1998, на который ссылается заявитель, предусматривает правила об устранении дискриминации при налогообложении национальных лиц одного договаривающегося государства в другом договаривающимся государстве, а именно: предприятия одного Договаривающегося Государства, капитал которых полностью или частично, прямо или косвенно принадлежит или контролируется одним или несколькими резидентами другого Договаривающегося Государства, не должны подлежать в первом упомянутом Государстве любому налогообложению или любому связанному с ним требованию, иному или более обременительному, чем налогообложение и связанные с ним требования, которым подвергаются или могут подвергаться другие подобные предприятия первого упомянутого Государства.

Установление в пункте 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации правил, направленных на противодействие злоупотреблениям в налоговых правоотношениях, нельзя рассматривать в качестве дискриминационных по отношению к российским организациям с существенным иностранным капиталом при наличии у них контролируемой задолженности перед иностранной организацией.

Статья 24 Соглашения от 05.12.1998 направлена на устранение дискриминации при налогообложении национальных лиц одного договаривающегося государства в другом договаривающемся государстве, включая гарантию на равные условия налогообложения, и не исключают возможности установления специальных правил налогообложения на уровне национального законодательства договаривающихся государств как средства борьбы с минимизацией налогообложения, к числе которых относится и пункт 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, вводящий ограничения для налогоплательщиков - российских организаций - при учете ими процентов по долговым обязательствам перед компаниями, доминирующими в различных формах в деятельности налогоплательщика - российской организации.

Указанная правовая позиция изложена в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2011 № 8654/11.

Иное толкование правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 15.11.2011 № 8654/11, следствием которого (толкования), по мнению заявителя, является невозможность её (правовой позиции) применения к рассматриваемой ситуации, суд считает ошибочным, и противоречащим правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 02.03.2012 № ВАС-13698/11, в котором (определении) последним прямо указано на применение к спорной ситуации (2008 года) толкования норм права, изложенного в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2011 № 8654/11.

Доводы Общества о том, что налоговым органом в оспариваемом решении ошибочно указано на факт отсутствия в Положении об учетной политике для целей налогового учета на 2009 год правил расчета процентов, также судом не принимаются как недостаточно мотивированные и противоречащие материалам дела.

Как видно из оспариваемого решения, в частности страниц 3-4, налоговым органом сделан вывод о том, что поскольку величина собственного капитала Общества отрицательна и произвести расчет коэффициента капитализации невозможно, проценты по заемным средствам в соответствии с пунктом 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации не должны учитываться в составе внереализационных расходов. При этом, инспекция сослалась на то, что в Приказе от 11.01.2009 № 001/1 «Об утверждении Положения об учетной политике для целей налогового учета на 2009 год» Обществом не установлено как учитывать проценты по контролируемой задолженности при отрицательном или нулевом размере собственного капитала.

Суд не усматривает недостоверности отраженных в оспариваемом решении обстоятельств, поскольку Положение об учетной политике для целей налогового учета на 2009 год, в частности пункт об учете процентов по кредитным и заемным средствам, действительно не содержит правил о порядке учета размера процентов по контролируемой задолженности при отрицательном или нулевом размере собственного капитала. Позиция же заявителя в данной части ничем иным не подтверждена.

Доводы заявителя о том, что налоговым законодательством не урегулирован вопрос об особенностях учета начисленных процентов при отрицательном значении величины собственного капитала, также не принимаются судом во внимание.

Налоговым органом спорные проценты из состава внереализационных расходов налогоплательщика исключены при отрицательном значении собственного капитала Общества.

Суд не усматривает в таковой позиции нарушений налоговым органом налогового законодательства, полагает, что при логическом применении формулы, указанной в статье 269 Налогового кодекса Российской Федерации, иного результата быть не может. Судебная практика также придерживается позиции, согласно которой при отрицательном значении собственного капитала налогоплательщика, проценты по контролируемой задолженности в силу пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль последнего за соответствующий налоговый период (постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2011 № 06АП-5940/2010).

Налогоплательщик, сославшись на то, что налоговым законодательством не урегулирован вопрос об особенностях учета начисленных процентов при отрицательном значении величины собственного капитала, не привел аргументированных доводов, указывающих на ошибочность позиции налогового органа. Контррасчета с иным результатом при применении формулы, предусмотренной статьей 269 Налогового кодекса Российской Федерации, суду не представлено.

Отклоняются судом и доводы налогоплательщика о неверном определении налоговым органом действительных налоговых обязательств Общества перед бюджета без учета права Общества на учет убытков прошлого налогового периода.

Согласно пункту 1 статьи 52 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате в бюджет за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии со статьей 80 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций является прибыль, которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в целях исчисления налога на прибыль организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Положениями пункта 1 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Пунктом 4 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации на налогоплательщика возложена обязанность хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

В этой связи, налоговая база по налогу на прибыль определяется налогоплательщиком самостоятельно по каждому налоговому периоду отдельно с учетом доходов и расходов (убытков), подлежащих признанию в данном текущем налоговом периоде с учетом требований положений главы 25 НК РФ и, в том числе в порядке, установленном статьей 283 Кодекса.

Сама по себе ссылка налогоплательщика на его право на учет в расходах текущего налогового периода убытков прошлых лет без отражения (указания, заявления) суммы данных убытков в налоговой декларации и без представления налоговому органу соответствующих документов, не является основанием для уменьшения, подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на прибыль организаций.

В данном случае заявителем суммы убытков прошлых лет в размере, превышающем суммы, заявленные в налоговой декларации за 2009 год не декларировались, уточненные налоговые декларации по налогу для дополнительного применения расходов не подавались, документы, подтверждающие убытки прошлых лет в налоговый орган при проверке не представлялись.

Иные доводы Общества судом во внимание не принимаются как не влияющие на обоснованность заявленного требования.

Руководствуясь статьями 168-175, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд, -

Р Е Ш И Л :

Заявление общества с ограниченной ответственностью «Омский завод полипропилена» об оспаривании решения инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу города Омска от 30.01.2012 № 03-23/106 в части уменьшения убытков при исчислении убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 450 233 406 руб. за 2009 год оставить без удовлетворения.

Решение вступает в законную силу по истечении месяца со дня его принятия и может быть обжаловано в установленном законом порядке.

Судья М.А.Третинник