Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Оренбургской области в составе судьи А.А. Александрова, при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Е.И. Париковой, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Закрытого акционерного общества «Оренгаз» (г. Оренбург; ОГРН 1025601723070, ИНН 5611020923) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Оренбурга (г. Оренбург; ОГРН 1025600895583, ИНН 5609007386) о признании полностью недействительным решения от 29.12.2012 № 13-24/28659 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии представителей:

от заявителя: Симоненко А.В. - представитель (доверенность от 07.03.2013, постоянная), Гонышев А.А. - представитель (доверенность от 07.03.2013, постоянная),

от заинтересованного лица: Платонова Т.П. - начальник юридического отдела ИФНС по Дзержинскому району г. Оренбурга (доверенность № 03-001 от 09.01.2013, постоянная), Вошина О.А. - заместитель начальника отдела выездных проверок (доверенность № 03-011 от 11.04.2013, разовая), Демченко Д.Г. – заместитель начальника юридического отдела УФНС (доверенность № 03-16 от 27.11.2011, постоянная), Епанешникова Н.А. – начальник юридического отдела ИФНС России по Ленинскому району (доверенность № 03-011 от 11.04.2013, разовая),

У С Т А Н О В И Л:

Закрытое акционерное общество «Оренгаз» (далее – общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Оренбурга (далее – инспекция, налоговый орган).

Заявитель просит признать недействительным решение от 29.12.2012 № 13-24/28659 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В судебном заседании представители заявителя поддерживают заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении.

Заявитель считает доводы инспекции о дроблении бизнеса необоснованными, поскольку общество и предприниматели являются самостоятельными субъектами гражданско-правовых и налоговых правоотношений. При этом, общество указывает на то, что доказательств поступления в кассу общества денежных средств, полученных предпринимателями от реализации в розницу сжиженного газа инспекцией не представлено.

Кроме того, инспекция не уменьшила начисленный обществом к уплате ЕНВД, в то время как оспариваемое решение вынесено на том, основании, что в действительности автотранспортные услуги обществом не были оказаны.

Представитель заинтересованного лица в судебном заседании возражает против удовлетворения заявленных требований, по основаниям, изложенным в отзыве.

При рассмотрении дела в открытом судебном заседании арбитражным судом первой инстанции установлено следующее:

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества, 29.12.2012 принято решение № 13-24/28659 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налогоплательщик, не согласившись с вынесенным инспекцией решением, с соблюдением предусмотренного п. 5 ст. 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) обязательного досудебного порядка обжалования, обратился в суд с настоящим заявлением.

В результате проведения налоговой проверки, рассмотрения возражений налогоплательщика, материалов проверки и вынесении оспариваемого решения, инспекцией установлены следующие обстоятельства, свидетельствующие, по мнению инспекции, о необоснованности налоговой выгоды, полученной посредством дробления бизнеса (далее – дробление бизнеса):

ЗАО «Оренгаз» имеет в собственности девять автомобильных газозаправочных станций (АГЗС).

Согласно карточкам счета 90 «Продажи», счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, общество в 2010, 2011 г.г. осуществляло:

- реализацию сжиженного газа за безналичный расчет,

- сдачу в аренду административных зданий АГЗС,

- техническое обслуживание АГЗС, переданных в аренду.

При этом, арендаторами общества являлись индивидуальные предприниматели, а именно предприниматели Ильченко А.А., Пелипенко Н.С., Краснов А.В., Сомова СИ., Мазаев А.К., которые зарегистрированы в качестве индивидуальных предпринимателей в один день - 17.12.2008.

Деятельность указанных предпринимателей характеризуется также следующими обстоятельствами:

1) предприниматели имеют один вид деятельности - розничная торговля топливом,

2) с момента регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей они применяют упрощенную систему налогообложения с объектом обложения «доходы - расходы» (2009, 2010, 2011 г.г.),

3) предпринимателями в один день (26.12.2008) открыты расчетные счета в одном банке - ОРЕНБУРГСКИЙ ФИЛИАЛ ОАО КБ «АГРОПРОМКРЕДИТ». При этом, расчетный счет ЗАО «Оренгаз» открыт в том же банке. Расчетные счета индивидуальных предпринимателей имеют последовательные номера,

4) предприниматели не имеют в собственности АГЗС и специализированных транспортных средств для перевозки сжиженного газа,

5) за предпринимателями и ЗАО «Оренгаз» в разные периоды времени зарегистрирована одна и та же контрольно-кассовая техника (далее - ККТ).

Между ЗАО «Оренгаз» и предпринимателями кроме договоров аренды также заключены:

- договоры оказания транспортных услуг (транспортные услуги оказывает ЗАО «Оренгаз»),

- договор на осуществление ЗАО «Оренгаз» продажи предпринимателям сжиженного углеводородного газа.

Из документов, представленных предпринимателями в инспекцию, инспекцией установлены следующие обстоятельства:

1) согласно книгам учета доходов и расходов единственным видом деятельности предпринимателей в 2010, 2011 г.г. являлась розничная торговля сжиженным газом через АГЗС.

2) расходы индивидуальных предпринимателей:

арендная плата за аренду административного здания АГЗС у ЗАО «Оренгаз»,

- плата за техническое обслуживание АГЗС, осуществляемое ЗАО «Оренгаз»,

- оплату транспортных услуг по доставке сжиженного газа, оказываемых ЗАО «Оренгаз»,

-покупную стоимость сжиженного газа, приобретенного у ЗАО «Оренгаз»,

-заработная плата кассиров.

При этом, в оспариваемом решении зафиксировано, что предпринимателями АГЗС арендовались только у ЗАО «Оренгаз». Единственным поставщиком сжиженного газа для указанных предпринимателей являлось ЗАО «Оренгаз».

3) в качестве документов, подтверждающих количество реализованного сжиженного газа, предпринимателями представлены Сменные отчеты за период с 01.01.2010 по 31.12.2011

Каждый сменный отчет был составлен по окончании рабочей смены и содержит следующую информацию:

- дата составления сменного отчета,

- показания счетных механизмов на начало и на конец смены,

- количество реализованного сжиженного газа (в литрах) за смену за наличный расчет,

- количество реализованного сжиженного газа (в литрах) за смену за безналичный расчет,

- сведения о сумме наличных денежных средств, поступивших в кассу за смену.

Сменный отчет подписывается кассиром и операторами АГЗС (сдающим и принимающим смену).

Следует отметить, что сменные отчеты не содержат сведения об индивидуальном предпринимателе, а позволяют только лишь идентифицировать АГЗС. При этом, в верхнем левом углу сменного отчета содержится надпись «ЗАО «Оренгаз».

На основании сменных отчетов составлялась сводная таблица за месяц, которая содержит информацию о количестве реализованного сжиженного газа на конкретной АГЗС за месяц за наличный расчет и за безналичный расчет.

Кроме того, налоговые декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010, 2011 г.г. от имени предпринимателей по телекоммуникационным каналам связи представлялись с электронно-цифровой подписью директора ЗАО «Оренгаз» Хрычева А.И., действующего на основании доверенностей, выданных предпринимателями, а именно:

- предпринимателем Ильченко А.А. выданы доверенности от 01.01.2009 № б/н, от 01.01.2012 № б/н,

- предпринимателем Пелипенко Н.С. выданы доверенности от 01.01.2009 № б/н, от 01.01.2012 № б/н,

- предпринимателем Мазаевым А.К. выданы доверенности от 01.01.2009 № б/н, от 01.01.2012 № б/н,

- предпринимателем Сомовой С.И. выданы доверенности от 01.01.2009 № б/н, от 01.01.2012 № б/н.

- предпринимателем Красновым А.В. выданы доверенности от 01.01.2009 № б/н, от 01.01.2012 № б/н.

На основании указанных обстоятельств налоговый орган пришел к выводу о том, что ЗАО «Оренгаз» контролировало деятельность предпринимателей, поскольку налоговая отчетность предпринимателей представлялась посредством использования ЭЦП директора ЗАО «Оренгаз» Хрычева А.И.

Инспекцией установлено, что представителями предпринимателей является Варакина Лариса Борисовна, которая является также работником ЗАО «Оренгаз» с 16.11.2005 по дату вынесения оспариваемого решения, что подтверждается справками по форме 2-НДФЛ, представленных ЗАО «Оренгаз», приказом о приеме на работу № 97 от 16.11.2005.

Согласно показаниям Варакиной Л.Б. (протокол допроса свидетеля № 13-24/214 от 13.09.2012) она с 01.01.2008 работает бухгалтером ЗАО «Оренгаз», является представителем предпринимателей с начала 2009 г. Предприниматели, в присутствии директора ЗАО «Оренгаз», сами обратились к ней с предложением по ведению их бухгалтерского учета и сдачи отчетности. Варакина Л.Б. в интересах предпринимателей производила начисление заработной платы и налогов с заработной платы. При этом, она за свою работу в интересах предпринимателей вознаграждения от предпринимателей не получала, трудовой договор не заключала.

Согласно сведениям Варакиной Л.Б., у предпринимателей отсутствуют офисные помещения. Варакина Л.Б., в целях исполнения публичных обязанностей предпринимателей, по ТКС через оператора «Контур-Экстерн» представляла справки по форме 2-НДФЛ. При этом, ЭЦП оформлена на Хрычева А.И. - директора ЗАО «Оренгаз». Имеются соответствующие доверенности от индивидуальных предпринимателей.

Предприниматели документы привозили сами.

Численность сотрудников индивидуальных предпринимателей в среднем около 10 человек, кассиры работали на определенной АГЗС, работодатель менялся в зависимости от того какой предприниматель арендовал конкретную АГЗС.

ККТ устанавливались на АГЗС, арендуемых предпринимателями. Перерегистрация происходила в связи со сменой арендаторов АГЗС.

Согласно информации, полученной от ОАО «КБ «АГРОПРОМКРЕДИТ» предприниматели и ЗАО «Оренгаз» имеют идентификатор токена 50726080895D3B.

Как указано в оспариваемом решении, Токен (также аппаратный токен, USB-токен, криптографический токен) — нечто, свидетельствующее о наличии полномочий, аутентичности или используется для идентификации его владельца. Как правило, это физическое устройство, используемое для упрощения аутентификации. Также этот термин может относится и к программным токенам, которые выдаются пользователю после успешной авторизации и являются ключом для доступа к сервисам.

Токен - это компактное устройство в виде USB-брелка, которое служит для авторизации пользователя, защиты электронной переписки, безопасного удаленного доступа к информационным ресурсам, а также надежного хранения любых персональных данных; также называется «ключ». Токен — это подобие USB-флешки с защищенной памятью, где может храниться ценная информация: пароли, цифровые сертификаты, ключи шифрования и электронно-цифровые подписи.

Один и тот же токен сотрудник может использовать для входа в операционную систему, для защищенного обмена информацией с удаленным офисом, для работы с онлайновыми сервисами, для подписи документов (ЭЦП), для хранения закрытых ключей и сертификатов (технология PKI).

Идентификатор токена указывается клиентом банка в Сертификате открытого ключа ЭЦП, являющемся Приложением № 4 к договорам на обслуживание клиентов в системе «iBank 2».

На основании указанного инспекция пришла к выводу, что денежные потоки всех пяти индивидуальных предпринимателей контролировались одним лицом – ЗАО «Оренгаз».

Согласно сведениям о движении денежных средств по расчетным счетам предпринимателей:

- предпринимателями получалась выручка от розничной торговли сжиженным газом через АГЗС,

- перечисление денежных средств с расчетных счетов предпринимателей в 2010, 2011 г.г. осуществлялся только в адрес ЗАО «Оренгаз» в виде:

арендной платы за аренду операторной АГЗС,

платы за техническое обслуживание АГЗС,

оплаты транспортных услуг,

оплаты сжиженного газа, приобретенного у ЗАО «Оренгаз».

При этом, как указано в оспариваемом решении, денежные средства, полученные предпринимателями от деятельности по розничной реализации сжиженного газа, в дальнейшем в полном объеме перечислялись только в адрес ЗАО «Оренгаз».

Налоговым органом допрошены работники предпринимателей (за которых предпринимателями были представлены справки по форме 2-НДФЛ).

Инспекцией исходя из показаний указанных свидетелей установлено, что в штате предпринимателей состояли только работники, выполнявшие функции по ведению кассовых операций - кассиры. Операции по приемке сжиженного газа и обслуживанию АГЗС осуществляли только работники ЗАО «Оренгаз». Кроме того, работники предпринимателей осуществляли учет количества реализованного сжиженного газа как за наличный так и за безналичный расчет, то есть вели учет количества реализуемого газа как индивидуальными предпринимателями так и реализуемого ЗАО «Оренгаз».

В частности, инспекторами были заданы вопросы:

- как осуществлялся учет реализуемого за безналичный расчет через АГЗС сжиженного углеводородного газа? С помощью какого оборудования и в каких единицах измерения? Кто из работников осуществлял данный учет и в каких первичных документах фиксировались данные показатели,

- каким образом осуществлялся учет реализуемого за наличный расчет через АГЗС сжиженного углеводородного газа. С помощью какого оборудования и в каких единицах измерения. Кто из работников осуществлял данный учет и в каких первичных документах фиксировались данные показатели.

Работники предпринимателей ответили, что ведутся сменные отчеты, в которых фиксируется количество газа реализуемого за рабочую смену за наличные и безналичный расчет. Сменный отчет подписывается работником и передается индивидуальному предпринимателю.

Исходя из ответа на заданный вопрос следует, что для реализации топлива в безналичном порядке и за наличные денежные средства использовалось одно и тоже оборудование.

Кроме того, был задан вопрос: «работники какой организации осуществляли деятельность по эксплуатации и техническому обслуживанию имущественного комплекса АГЗС? Кто непосредственно вел табель учета рабочего времени указанных лиц?».

Допрашиваемые лица ответили однозначно - работники ЗАО «Оренгаз».

Исходя из ответа на заданный вопрос, следует, что табель учета рабочего времени работников предпринимателей велся ЗАО «Оренгаз».

Кроме того, кассиры предпринимателей работали на конкретных АГЗС. Работодатель кассиров менялся в зависимости от того, какой индивидуальный предприниматель арендовал АГЗС в определенный период времени. При этом, часть кассиров ранее работали в ЗАО «Оренгаз».

Из письменного ответа налогоплательщика (вх. № 33985 от 05.09.2012) следует, что эксплуатацию и техническое обслуживание имущественного комплекса и ведение табеля учета рабочего времени осуществляли операторы ЗАО «Оренгаз». Непосредственный контроль за АГЗС в 2009-2011 г.г. осуществляли начальники АГЗС - работники ЗАО «Оренгаз».

Приуральское Управление Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору (письмо № 03-33/3168 от 14.05.2012) сообщает, что ЗАО «Оренгаз» имеет лицензию на эксплуатацию взрывоопасных производственных объектов от 12.02.2003 № 46-ЭВ-000162 (КС). Действие указанной лицензии 12.02.2008 продлено на срок до 12.02.2013. Приуральским Управлением Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору лицензии на эксплуатацию взрывоопасных производственных объектов предпринимателям не выдавались.

Кроме того, Приуральское Управление Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору сообщило о том, что ЗАО «Оренгаз» были нарушены требования ст. 9 Федерального закона от 21.07.1997 N 116-ФЗ «О промышленной безопасности опасных производственных объектов», ч. 12 ст. 12 Федерального закона от 04.05.2011 г. № 99-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности», Постановления Правительства Российской Федерации от 05.05.2012 № 454 «О лицензировании эксплуатации взрывопожароопасных производственных объектов». Управлением Ростехнадзора по Оренбургской области указанные обстоятельства подтверждает актом проверки от 16.07.2012 № 16-1945-рпо-1272, предписанием от 16.07.2012 № 16-1945-рпо-1273.

Налоговым органом были допрошены предприниматели Ильченко Алла Анатольевна (протокол допроса свидетеля № 13-24/171 от 06.05.2012, т.д. 51 л.д. 22; № 16-13/952 от 18.07.2012, т.д. 53 л.д. 97), Пелипенко Нина Сергеевна (протокол допроса свидетеля № 13-24/196 от 31.07.2012, т.д. 51 л.д. 8), Краснов Александр Васильевич (протокол допроса свидетеля № 13-24/172 от 06.06.2012, т.д. 51 л.д. 15), которые явились по вызову инспекции.

Согласно показаниям указанных предпринимателей:

- розничные цены на сжиженный газ предпринимателями формировались посредством наценки примерно 10 % к цене приобретения сжиженного газа у ЗАО «Оренгаз».

Следует отметить, что предприниматель Краснов А.В. затруднился пояснить о способе формирования цены на реализуемый им в розницу сжиженный газ;

- ЗАО «Оренгаз» оказывало предпринимателям услуги по договорам на оказание услуг по эксплуатации и техническому обслуживанию имущественного комплекса АГЗС посредством своего персонала: начальника АГЗС и операторов. Табель учета рабочего времени указанных лиц вело ЗАО «Оренгаз».

При этом, из ответа Ильченко А.А. на вопрос о том, как она организует контроль за деятельностью АГЗС, расположенных в п. Октябрьский, следует, что предприниматель забирал деньги, которые начальники АГЗС привозили в ЗАО «Оренгаз».

Пелипенко Н.С. показала, что контроль за деятельностью АГЗС, расположенных в п. Октябрьский, ею осуществляется лично, для чего она примерно раз в неделю лично приезжает на АГЗС.

Краснов А.В. сообщил, что в целях контроля за деятельностью АГЗС, расположенных в г. Медногорске, ездил лично;

- приемку сжиженного газа осуществляли операторы АГЗС. При этом, использовалось оборудование ЗАО «Оренгаз»;

При этом, Пелипенко Н.С. сообщила, что в целях приемки ею газа сотрудники ЗАО «Оренгаз» в конце месяца исходя из количества реализованного от имени предпринимателя сжиженного газа от имени ЗАО «Оренгаз» выставляют на имя предпринимателя накладную.

Следует отметить, что предприниматель Краснов А.В. затруднился назвать оборудование, используемое при приемке сжиженного газа;

- на АГЗС из работников предпринимателей осуществляли трудовую деятельность только кассиры;

- при розничной реализации сжиженного газа как посредством использования расчета наличными денежными средствами, так и посредством безналичных расчетов, учет выручки осуществлялся кассирами по данным ККТ. Кассирами за каждую смену составлялись сменные отчеты, которые указанными работниками предпринимателей передавались Закрытому акционерному обществу «Оренгаз».

Следует отметить, что предприниматель Пелипенко Н.С. сообщила об отсутствии у неё сведений о том, кто осуществляет учет реализуемого за безналичный расчет сжиженного углеводородного газа ЗАО «Оренгаз».

Предприниматель Краснов А.В. учет количества реализуемого за наличный расчет сжиженного газа осуществляли работники ЗАО «Оренгаз» по показаниям счетчиков колонок. При этом, указанный предприниматель затруднился ответить на вопросы:

о способе учета реализуемого ЗАО «Оренгаз» за безналичный расчет сжиженного газа предприниматель,

о собственнике зарегистрированной на него ККТ;

- Предприниматели Ильченко А.А., Краснов А.В. затруднились ответить на вопрос о способе представления налоговых деклараций.

Предприниматель Ильченко А.А. подтвердил факт выдачи доверенности только в отношении доверенности, выданной на имя Варакиной Л.Б.

Предприниматель Краснов А.В. подтвердил факт выдачи доверенности на представление интересов в налоговой инспекции, подписание налоговых деклараций, только в отношении доверенности, выданной на имя Хрычева А.В.

Предприниматель Пелипенко Н.С. сообщила, что вопросами представления налоговых деклараций, осуществлением безналичных расчетов занимался её сын, который также ранее предложил её вести предпринимательскую деятельность с ЗАО «Оренгаз».

- предприниматели осуществляли безналичные расчеты посредством системы клиент-банк.

При этом, согласно показаниям Ильченко А.А. указанная система была установлена в ЗАО «Оренгаз», у предпринимателя был пароль и ЭЦП к данной системе.

Предприниматель Краснов А.В. затруднился пояснить в отношении использования системы "Клиент-Банк".

Налоговый орган, согласно оспариваемому решению, при оценке показаний указанных предпринимателей, учитывает тот факт, что в соответствии с условиями договоров аренды предприниматели получили в пользование только здания операторной АГЗС. Оборудование, необходимое для розничной реализации сжиженного газа ЗАО «Оренгаз» в аренду предпринимателям не передавалось, что, по мнению инспекции, свидетельствует о невозможной самостоятельной реализации предпринимателями сжиженного газа.

При этом, кассиры, состоящие в штате предпринимателей, осуществляют учет количества газа, реализованного как предпринимателями за наличный расчет, так и реализуемого ЗАО «Оренгаз» за безналичный расчет с использованием пластиковых карт.

Кроме того, как указано в решении инспекции, прием поставляемого ЗАО «Оренгаз» сжиженного газа по количеству и качеству осуществляется не самими предпринимателями, а операторами, являющимися сотрудниками ЗАО «Оренгаз». Раздельный учет сжиженного газа, поступившего на АГЗС, предназначенного в дальнейшем для реализации предпринимателями за наличный расчет и ЗАО «Оренгаз» за безналичный расчет.

Из письменных пояснений налогоплательщика (вх. № 33985 от 05.09.2012) следует, что договоры аренды заключались по инициативе арендаторов. Сдача в аренду АГЗС приносит прибыль.

ЗАО «Оренгаз» самостоятельно не осуществляет розничную реализацию сжиженного газа через собственные АГЗС в связи с тем, что используемая обществом модель менее трудозатратна, несет в себе меньше предпринимательских рисков.

Объем реализованного в адрес предпринимателей сжиженного газа определяется посредством составления за месяц сводных таблиц на основании сменных отчетов.

Эксплуатацию и техническое обслуживание, контроль за соблюдением технологического процесса осуществляли начальники АГЗ и операторы-работники ЗАО «Оренгаз».

На основании сводных таблиц за месяц определялся объем реализованного предпринимателями газа, выписывалась товарно-транспортная накладная и счет-фактура.

Факт получения должностными лицами общества доверенностей на представление интересов предпринимателей, налогоплательщик отрицает.

ЗАО «Оренгаз» получена выручка от сдачи в аренду имущества и персонала:

- за 2010 год в сумме 3 559 322 рублей,

- за 2011 год в сумме 3 483 051 рублей.

В то время как из фискальных отчетов ККТ, зарегистрированной за предпринимателями, следует, что прибыль от реализации газа в розницу через АГЗС арендуемые предпринимателями у ЗАО «Оренгаз» составила за:

- за 2010 год в сумме 113 447 211 рублей,

- за 2011 год в сумме 86 406 090 рублей.

Исходя из анализа данных фискальных отчетов ККТ, зарегистрированных за предпринимателями, следует, что в случае, если исчисляемая с начала года выручка предпринимателя приближается к установленному лимиту доходов, определяющему право на применение упрощенной системы налогообложения, то предприниматель прекращал деятельность на арендуемой АГЗС. В связи с чем, ЗАО «Оренгаз» такую АГЗС передавало в аренду другому предпринимателю.

Таким образом, ЗАО «Оренгаз» посредством перезаключения в течение года договоров аренды АГЗС осуществляло контроль за тем, чтобы предпринимателями не было утеряно право на применение упрощенной системы налогообложения.

Кроме того, в оспариваемом решении указано, что АГЗС, переданные обществом в аренду предпринимателям, согласно договорам аренды являются единым неделимым имущественным комплексом. Однако, предприниматели принимали в свой штат только кассиров, осуществляющих операции по приемке наличных денежных средств, в то время как для эксплуатации АГЗС необходимо наличие работников, осуществляющих технические функции (техническое обслуживание автозаправочной станции, приемку сжиженного газа).

Также, по мнению инспекции, обществом не осуществляло раздельный учет сжиженного газа, доставляемого на АГЗС, предназначенного в дальнейшем для реализации как от имени предпринимателей (за наличный расчет), так и от имени ЗАО «Оренгаз» (посредством осуществления безналичных расчетов).

При этом, ЗАО «Оренгаз» только предпринимателям оказывало транспортные услуги по перевозке сжиженного газа.

На основании указанных обстоятельств инспекция пришла к выводу, что действия ЗАО «Оренгаз» направлены на получение необоснованной налоговой выгоды путем дробления бизнеса посредством создания схемы, предусматривающей формальное наличие искусственного звена по розничной реализации сжиженного газа через индивидуальных предпринимателей, не уплачивающих в бюджет налог на добавленную стоимость с суммы выручки от реализации по причине применения упрощенной системы налогообложения.

В связи с чем, налоговый орган для цели исчисления налога на прибыль организаций:

- включил выручку предпринимателей, полученную от реализации сжиженного газа за наличный расчет, в доходы общества (стр. 77 оспариваемого решения, т.д. 5 л.д. 77),

- уменьшил доходы общества на стоимость сжиженного газа, который обществом был реализован предпринимателям (стр. 77-78 оспариваемого решения, т.д. 5 л.д. 77, 78),

- уменьшил доходы общества на стоимость аренды АГЗС и технического обслуживания АГСЗ (стр. 79 оспариваемого решения, т.д. 5 л.д. 79),

- увеличил расходы общества на сумму расходов, которую общество не учитывало (необосновано занижало) при исчислении налога на прибыль организаций в связи с применением ЕНВД в части оказания предпринимателям автотранспортных услуг (стр. 82 оспариваемого решения, т.д. 5 л.д. 82).

В связи с чем, инспекцией установлено занижение налога на прибыль организаций, размера авансовых платежей по указанному налогу (стр. 85-88 оспариваемого решения, т.д. 5 л.д. 85-88), а именно, инспекция пришла к выводу о занижении и не полной уплате в бюджет налога на прибыль организаций:

- за 2010 г. в сумме 21 139 001 рублей по сроку 28.03.2011, в том числе:

за первый квартал 2010 г. в сумме 3 871 985 рублей,

за первое полугодие 2010 г. в сумме 9 286 094 рублей,

за 9 месяцев 2010 г. в сумме 14 350 583 рублей,

за 2010 г. в сумме 21 139 001 рублей.

- за 2011 г. в сумме 16 087 099 рублей по сроку 28.03.2012, в том числе:

за первый квартал 2011 г. в сумме 3 811 636 рублей,

за первое полугодие 2011 г. в сумме 9 926 949 рублей,

за 9 месяцев 2011 г. в сумме 12 444 491 рублей.

По указанным основаниям инспекция при исчислении налога на добавленную стоимость:

- включила выручку предпринимателей, полученную от реализации сжиженного газа за наличный расчет, в выручку общества, учитываемую при определении налоговой базы по НДС (стр. 173 оспариваемого решения, т.д. 5 л.д. 173),

- уменьшила налоговую базу общества по НДС на стоимость сжиженного газа, который обществом был реализован предпринимателям (стр. 174 оспариваемого решения, т.д. 5 л.д. 174),

- уменьшила налоговую базу общества по НДС на стоимость аренды АГЗС и технического обслуживания АГСЗ (стр. 175 оспариваемого решения, т.д. 5 л.д. 175).

В связи с чем, инспекцией установлено занижение налога на добавленную стоимость (стр. 85-88 оспариваемого решения, т.д. 5 л.д. 85-88) за налоговые периоды 2010, 2011 г.г.), а именно, налоговый орган пришел к выводу о неполной уплате в бюджет налога на добавленную стоимость:

- за 1 квартал 2010 г. в сумме 3 667 170 рублей,

- за 2 квартал 2010 г. в сумме 5 071 280 рублей,

- за 3 квартал 2010 г. в сумме 4 738 887 рублей,

- за 4 квартал 2010 г. в сумме 6 302 483 рублей,

- за 1 квартал 2011 г. в сумме 3 542 412 рублей,

- за 2 квартал 2011 г. в сумме 5 615 721 рублей,

- за 3 квартал 2011 г. в сумме 2 377 727 рублей,

- за 4 квартал 2011 г. в сумме 3 390 287 рублей.

При проверке правильности исчисления налога на имущество организаций за 2009 год налоговым органом установлены следующие обстоятельства:

ЗАО «Оренгаз» за 2009 год уплачивало единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности по виду деятельности «Оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов» в соответствии с главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации и Решением Оренбургского городского Совета от 24.11.2007 N 379 (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде).

Учетная политика налогоплательщика на 2009 г. установлена приказом об учетной политике № 146 от 31.12.2008.

В учетной политике общества порядок ведения раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения и порядок определения налоговой базы по налогу на имущество организаций не установлен.

Физическим показателем для исчисления единого налога на вмененный доход для вида деятельности «Оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов» является количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов.

Согласно данным налоговых деклараций по ЕНВД за налоговые периоды 2009 года физический показатель для исчисления единого налога на вмененный доход составил 7 машин.

Из письменных пояснений общества вх. № 33985 от 05.09.2012 следует, что обществом для оказания транспортных услуг использовались следующие автотранспортные средства:

- МАЗ-642205-220 гос.номер Н037УР 56,

- МАЗ-54329020 гос.номер У083УН 56,

- МАЗ-642205-220 гос.номер К621НТ 56,

- МАЗ-642205020 гос.номер М064СА 56,

- МАЗ-6422А-320 гос.номер О0511УК 56,

- МАЗ-54323032 гос.номер М825ЕН 56,

- ГАЗ-330232 гос.номер О015ИР 56.

В связи с применением специального режима налогообложения в виде ЕНВД общество освобождается от обязанности по уплате налога на имущество организаций в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, то есть в отношении указанных автотранспортных средств (далее - автотранспортные средства).

Однако, налоговым органом установлено, что обществом в целях исчисления налога на имущество организаций стоимость имущества на первое число каждого месяца определялась пропорционально сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг), полученной в процессе деятельности, попадающей под уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг) за месяц. В то время как освобождению от уплаты налога на имущество организаций подлежали в полном объеме только автотранспортные средства.

Исходя из указанных обстоятельств, как зафиксировано в оспариваемом решении, в нарушение п. 1 ст. 375 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиком в результате занижения среднегодовой стоимости имущества за 2009 г. на 28 723 748 рублей занижена налоговая база по налогу на имущество организаций на 28 723 748 рублей.

В соответствии с п. 1 ст. 380 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде), ст. 9 Закона Оренбургской области от 27.11.2003 № 613/70-Ш-ОЗ «О налоге на имущество организаций» (с учетом изменений и дополнений) ставка налога на имущество организаций на территории Оренбургской области установлена в размере 2,2 %.

Таким образом, в нарушение пункта 1 статьи 375 Налогового кодекса Российской Федерации в результате занижения среднегодовой стоимости имущества за 2009 г. обществом неполностью уплачен в бюджет налог на имущество организаций за 2009 г. в сумме 631 922 рублей (28 723 748 рублей х 2,2 %).

При исчислении налога на имущество организаций за 2010, 2011 г.г. налоговый орган исходил из того факта, что налогоплательщиком используется схема получения необоснованной налоговой выгоды посредством дробления бизнеса. В связи с чем, отсутствовал также факт реального оказания обществом транспортных услуг в адрес предпринимателей.

На основании указанных обстоятельств инспекция пришла к выводу, что объектом налогообложения налогом на имущество организации является все имущество, находящиеся в собственности ЗАО «Оренгаз».

Инспекция, рассчитав среднегодовую стоимость имуществом с учетом стоимости автотранспортных средств, установила, что обществом в действительности была занижена налоговая база по налогу на имущество организаций:

- за 2010 на 5 645 833 рублей,

- за 2011 на 3 584 151 рублей.

Соответственно, обществом занижен и неполностью уплачен в бюджет налог на имущество организаций:

- за 2010 в сумме 124 208 рублей (5 645 833 х 2,2 %),

- за 2011 в сумме 78 852 рублей (3 584 151 х 2,2 %).

Изучив материалы дела, заслушав доводы сторон, суд считает, что заявленные требования подлежат удовлетворению по следующим основаниям:

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц. При этом, в таком случае право на обращение в суд связано с тем, что указанные лица полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу ч. 4 ст. 198 АПК РФ заявление о признании ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда организации стало известно о нарушении ее прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Оспариваемое решение инспекции вступило в законную силу 20.08.2012. Заявитель обратился в арбитражный суд 06.09.2012.

Таким образом, срок, предусмотренный в ч. 4 ст. 198 АПК РФ, заявителем соблюден.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.

На основании п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Система налогообложения косвенным налогом на добавленную стоимость, основываясь на сущности гражданско-правовых отношений, обеспечивает условия для движения эквивалентных по стоимости, хотя и различных по направлению, потоков денежных средств, одного – от налогоплательщика к поставщику в виде фактически уплаченных сумм налога, а другого – к налогоплательщику из бюджета в виде предоставленного законом налогового вычета.

Аналогичная правовая позиция закреплена в п. 2 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 № 169-О.

В связи с чем, в целях исчисления налога на прибыль организаций НК РФ так же установлены правила, обеспечивающие взаимосвязь доходов одного хозяйствующего субъекта с расходами другого, тем самым обеспечивается определенная п. 1 ст. 252 НК РФ соотносимость доходов и расходов налогоплательщиков – хозяйствующих субъектов.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 25.07.2001 N 138-О разъяснил, что по смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Вместе с тем, недостаточная осмотрительность в выборе контрагента может влечь для налогоплательщика неблагоприятные последствия в налоговых правоотношениях (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.02.2008 № 12210/07).

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлена налоговая выгода, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений может быть сделан судом в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком выбран соответствующий контрагент).

При этом следует иметь ввиду, что при осуществлении выбора контрагента субъектом предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация контрагента, наличие у него необходимых ресурсов (производственного оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения. Данные обстоятельства служат индикатором серьёзности деловых намерений.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в силу ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на этот орган.

Таким образом, инспекция должна представить доказательства, бесспорно свидетельствующие о том, что действия налогоплательщика не имеют экономического обоснования, направлены исключительно на искусственное создание условий для принятия НДС к вычету, необоснованное включение произведенных расходов в состав затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль, то есть являются недобросовестными.

Из определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-0, от 04.11.2004 N 324-0 следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок на предмет их действительности. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Налоговый орган вменяет необоснованность получения налоговой выгоды в 2010, 2011 годах. Между тем, индивидуальные предприниматели, как следует из материалов дела, зарегистрированы 17.12.2008, то есть более чем за 1 один год до вменяемых сделок с ЗАО «Оренгаз».

В рамках налоговой проверки налоговым органом использованы сведения из соответствующих налоговых органов, в которых индивидуальные предприниматели состоят на налоговом учете. Каких-либо сведений о том, что они не представляют отчетность и (или) не уплачивают налоги в материалах дела не имеется. Таким образом, каких-либо пороков и изъянов в деятельности индивидуальных предпринимателей не установлено.

Налоговый орган в опровержение этого обстоятельства ссылается на то факт, что в отношении индивидуальных предпринимателей Пелипенко и Ильченко вынесены решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данный довод подлежит отклонению, поскольку не нашел своего отражения в акте выездной налоговой проверки и обжалуемом решении.

Кроме того, сами по себе решения об отказе в привлечении к ответственности не доказывают обстоятельства вменяемого обществу налогового правонарушения и его объективной стороны в виде создания схемы, направленной на минимизацию налогов посредством дробления бизнеса.

Обстоятельств отсутствия добровольного волеизъявления в регистрации в качестве предпринимателей, осуществления предпринимательской деятельности, извлечения дохода не установлено. Более того, из содержания протоколов допроса индивидуальных предпринимателей Ильченко А.А., Пелипенко Н.С., Слипенко Н.С., Краснова А.В. следует именно добровольный характер принятия решения о регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей, также следует добровольный выбор ими вида деятельности и личное (без какого-либо воздействия со стороны третьих лиц и (или) без привлечения представителей) осуществление предпринимательской деятельности. Налоговым органом не установлено обстоятельств воздействия Общества или каких-либо третьих лиц на указанных лиц с тем, чтобы они получали статус предпринимателей.

Индивидуальные предприниматели самостоятельно вели хозяйственную деятельность, совершали финансово-хозяйственные операции, имели материальную выгоду от регистрации в качестве таковых.

В частности, анализ выписок операций по расчетным счетам предпринимателей показывает, что индивидуальные предприниматели самостоятельно через расчетный счет оплачивали приобретаемый у ЗАО «Оренгаз» сжиженный газ, платежи за приобретаемый газ осуществлялись в течение всего месяца разными суммами и разными платежными поручениями, что опровергает вывод налогового органа о том, что предприниматели не имели собственных денежных средств для осуществления реализации газа.

Кроме того, анализ выписок показывает, что индивидуальными предпринимателями также через расчетный счет осуществлялись платежи за инкассацию, за техническое обслуживание контрольно-кассовой техники и т.д., выплачивались суммы НДФЛ по работникам и суммы единого налога; индивидуальные предприниматели несли расходы на расчетно-кассовое обслуживание банка; предприниматели самостоятельно через расчетный счет перечисляли денежные средства за аренду АГЗС, за техническое обслуживание АГЗС, за транспортные услуги.

Анализ выписок операций по расчетным счетам индивидуальных предпринимателей показывает, что выручка, полученная от розничной реализации сжиженного газа, инкассировалась в банке предпринимателей.

Фактов возврата полученных предпринимателями денежных средств от реализации газа за наличный расчет на расчетный счет либо в кассу ЗАО «Оренгаз» налоговым органом не установлено. Кроме того, в ходе проверки инспекцией не установлено фактов передачи денежных средств должностным лицам, участникам либо иным лицам имеющим отношение к ЗАО «Оренгаз».

Изложенные обстоятельства характеризуют самостоятельность предпринимателей как хозяйствующих субъектов и реальность хозяйственных операций индивидуальных предпринимателей.

Довод налогового органа о том, что общество в 2008 году само осуществляло розничную реализацию газа и с целью уклонения от уплаты налогов по общей системе налогообложения передало в 2009 г. эту функцию предпринимателям, также подлежит отклонению по причине того, что этот довод не нашел своего отражения ни в акте проверки ни в обжалуемом решении. Указанный довод носит предположительный характер и не подтверждается материалами настоящего дела.

Анализ выписки операций по расчетному счету ЗАО «Оренгаз» за проверяемый период показывает, что общество осуществляло только оптовую реализацию газа не только в адрес индивидуальных предпринимателей, но и в адрес значительного количества иных контрагентов. Фактов розничной реализации сжиженного газа, исходя из данных выездной налоговой проверки не установлено.

Оценивая факт регистрации индивидуальных предпринимателей в один день, равно как и открытие счета в одном банке, последовательность расчетных счетов, применение упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения «доходы – расходы», осуществление одного вида деятельности – торговля моторным топливом, арбитражный суд первой инстанции пришел к выводу, что какой-либо связи между указанными фактами и ЗАО «Оренгаз» не установлено, что исключает возможность вывода о том, что указанные действия явились следствием чужой воли, а не воли индивидуальных предпринимателей.

Таким образом, указанные факты не отвечают критерию направленности действий ЗАО «Оренгаз» на получение необоснованной налоговой выгоды.

В основу решения налоговым органом положен довод о том, что Общество по сути само реализовывало газ через АГЗС необоснованно привлекая к этой деятельности посредников – предпринимателей.

При оценке данного обстоятельства арбитражный судом первой инстанции установлено, что основным видом деятельности общества является только оптовая торговля сжиженным газом. Часть сжиженного газа реализуется через арендуемые АГЗС. При этом реализация осуществляется не произвольно, а исключительно в адрес конкретных организаций, с которыми заключены договоры на поставку сжиженного газа. По условиям таких договоров поставка осуществляется посредством выборки на АГЗС. Оплата по таким договорам осуществляется при помощи безналичных расчетов.

Договоры на аренду АГЗС, техническое обслуживание АГЗС, оказание транспортных услуг, на поставку сжиженного газа заключались по инициативе самих индивидуальных предпринимателей, что подтверждается допросами индивидуальных предпринимателей Ильченко А.А., Пелипенко Н.С., Краснова А.В.

Данное обстоятельство исключает возможность вывода о том, что деятельность по розничной реализации газа через индивидуальных предпринимателей организована ЗАО «Оренгаз».

Следует отметить, что довод налогового органа, что фактически все риски от реализации сжиженного газа через АГЗС несло общество, не находит своего подтверждения в материалах дела.

Как следует из материалов дела к 2010 году общество не зарегистрировало часть АГЗС в собственность (т.д. 17).

Из письма Приуральского управления Ростехнадзора от 06.08.2012 г. № 11-25/5247 ЗАО «Оренгаз» на 2012 г. не имеет и в 2010 -2011 г.г. не имело лицензии на эксплуатацию АГЗС, расположенных по адресу: г. Оренбург, пр. Бр. Коростелевых, 163/1; Оренбургский район, с. Подгородняя Покровка, 14 км. Трассы Оренбург-Самара; Оренбургская область, г. Медногорск, Южное шоссе, 8.

В соответствии с частью 1 статьи 2 Закона N 116-ФЗ опасными производственными объектами являются предприятия или их цехи, участки, площадки, а также иные производственные объекты, указанные в Приложении N 1 к названному Закону.

Статьей 9 Закона N 116-ФЗ установлены требования промышленной безопасности к эксплуатации опасного производственного объекта, в том числе обязанность организации, эксплуатирующей опасный производственный объект, соблюдать положения названного Закона, других федеральных законов, принимаемых в соответствии с ними нормативных правовых актов Президента Российской Федерации, нормативных правовых актов Правительства Российской Федерации, а также федеральных норм и правил в области промышленной безопасности.

Материалами дела подтверждается, что эксплуатируемый Обществом объект (газозаправочная станция) согласно части 1 статьи 2 Закона N 116-ФЗ, Приложения 1 к Закону N 116-ФЗ, пунктам 2, 4, 7 Перечня выполняемых работ на взрывопожароопасных производственных объектах "Положения о лицензировании эксплуатации взрывопожароопасных производственных объектов", утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.05.2012 N 454 относится к взрывопожароопасным.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.08.2008 N 599 утверждено Положение о лицензировании эксплуатации взрывопожароопасных производственных объектов.

В соответствии с частью 1 статьи 2 Федерального закона от 21 июля 1997 года N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" опасными производственными объектами являются предприятия или их цехи, участки, площадки, а также иные производственные объекты, указанные в Приложении N 1 к настоящему Федеральному закону.

К категории опасных производственных объектов в соответствии с подпунктом "а" пункта 1 Приложения N 1 относятся объекты, на которых получаются, используются, перерабатываются, образуются, транспортируются, хранятся, уничтожаются воспламеняющиеся вещества - газы, которые при нормальном давлении и в смеси с воздухом становятся воспламеняющимися.

В соответствии с пунктом 1.1.4 Постановления Гостехнадзора РФ "Об утверждении правил безопасности для объектов, использующих сжиженные углеводородные газы" от 27 мая 2003 года N 40 (ПБ 12-609-03) правила СУГ распространяются на площадки заправки автотранспорта и баллонов с передвижных автозаправочных станций (автоцистерн), принятые в эксплуатацию в установленном порядке.

Таким образом, эксплуатация указанных АГЗС в установленных законом порядке была невозможна.

Вместе с тем, сдача в аренду таких АГЗС и эксплуатация их индивидуальными предпринимателями не только полностью перекладывает на них риски от не соответствующей закону эксплуатации, но и позволяла обществу получать доход от сдачи в аренду таких АГЗС и реализации газа в адрес предпринимателей.

Заключая договоры с предпринимателями общество не только не теряло объемы реализации газа и, как следствие, выручку от его реализации, но и увеличивало объемы оптовой реализации газа. При этом, реализуемая схема взаимоотношений с индивидуальными предпринимателями позволяла получать доход от сдачи имущества в аренду и от оказания транспортных услуг и услуг по техническому обслуживанию АГЗС. Другими словами, до сдачи части АГЗС в аренду общество несло расходы от эксплуатации имущества и транспортировки газа. После сдачи в аренду - получало доход от аренды имущества. Данное обстоятельство характеризует разумную деловую цель.

Договоры с индивидуальными предпринимателями по аренду АГЗС, по техническому обслуживанию АГЗС, на оказание транспортных услуг и на поставку газа были заключены в 2009 году, то есть такой характер отношений между обществом и предпринимателями сложился ранее вменяемого периода. В 2009 году общество не осуществляло оптовую реализацию газа через АГЗС. Налоговый орган не находит никаких изъянов в такой схеме отношений (на странице 7 акта отмечено: «проверкой правильности определения доходов, определяемых в целях налогообложения прибыли в 2009 г. нарушений не установлено»). В 2010 же году общество увеличило объемы реализации, осуществляя поставку газа иным организациям при сохранении ранее сложившихся отношений, и это вызывает нарекания со стороны налоговых органов.

Такой подход со стороны налоговых органов представляется необоснованным, поскольку по сравнению с 2009 годом в 2010 и 2011 годах общество расширило рынок сбыта реализации продукции за счет увеличения числа контрагентов, и как следствие увеличило объем получаемой выручки.

Согласно позиции налогового органа общество умышленно без каких-либо мотивов, оправданных экономической выгодой, лишило себя доходов.

Вместе с тем, из содержания решения невозможно достоверно установить в чем выразилась необоснованная налоговая выгода ЗАО «Оренгаз».

Налоговый орган указывает, что дробление бизнеса являлось единственной целью для получения обществом налоговой выгоды.

Налоговый орган обосновывает данный вывод существенной разницей между рассчитанной им фактической и вменяемой налоговой нагрузкой.

Так, фактическая налоговая нагрузка ЗАО «Оренгаз», по мнению налогового органа, составляет 1,48 %, тогда как вменяемая от 8 до 14%.

Таким образом, по мнению налогового органа, чем выше бремя налоговой нагрузки, тем идеальнее разумная деловая цель ведения бизнеса.

Вместе с тем в соответствии Приложением № 3к Приказу ФНС России от 30.05.2007 г. № ММ-3-06/333@ средним уровнем налоговой нагрузки для оптовой и розничной торговли является показатель 2,4 %. Кроме того, в соответствии с указанным приказом налоговая нагрузка – это инструмент, используемый для мониторинга финансово-хозяйственной деятельности предприятия при принятии решений о проведении выездных налоговых проверок, но никак не критерий определения разумной деловой цели. Арбитражный суд первой инстанции приходит к выводу, что сам по себе расчет налоговой нагрузки предприятия, в отсутствие иных достоверных доказательств получения необоснованной налоговой выгоды, не является доказательством отсутствия разумности деловой цели.

В сложившихся отношениях общество не дробило свой бизнес. Общество в проверяемом периоде осуществляло оптовую реализацию газа, предприниматели осуществляли розничную реализацию газа. Другими словами, общество и предприниматели осуществляли различные виды деятельности.

В Определении ВАС РФ № ВАС-15570 от 01.02.2013 Высший Арбитражный Суд РФ со ссылкой на Постановление Конституционного Суда РФ от 24.02.2004 № 3-П исходит из того, что управленческие решения, направленные на передачу одного из видов деятельности другому лицу не могут рассматриваться как дробление бизнеса и однозначно свидетельствовать о направленности на получение необоснованной налоговой выгоды. Установление судами факта такого выделения, направленного на оптимизацию хозяйственной деятельности субъекта предпринимательства, не может являться единственным достаточным основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Нужно отметить, что раздробить можно только что-то цельное, единый неразрывный процесс (например, закуп сырья – производство – сбыт), но не предпринимательскую деятельность хозяйствующего субъекта как таковую, состоящую из различных, не связанных между собой видов деятельности.

Исходя из правовой позиции, содержащейся в указанном Определении ВАС РФ, вывод о получении обществом необоснованной налоговой выгоды путем применения контрагентом специального налогового режима, не может являться правомерным с учетом законности применения контрагентами системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Арбитражный суд первой инстанции соглашается с доводом заявителя, что многие обстоятельства, на которые налоговый орган ссылается как на основание необоснованности получения налоговой выгоды, в действительности являются характеристикой оптимизации производственных процессов в целях обеспечения оперативности деятельности.

В частности, наличие одного токена, подготовка отчетности одним и тем же человеком (Варакиной Л.Б.), сдача отчетности с использованием ЭЦП Хрычева А.И. есть ни что иное, как упрощение ведения бизнеса, не противоречащее действующему законодательству и соответствующее обычаям делового оборота.

Именно предприниматели обратились к Варакиной Л.Б. как к физическому лицу, а не работнику Общества, с тем, чтобы она вела их бухгалтерский учет, а не ЗАО «Оренгаз» повлияло на Варакину Л.Б. или предпринимателей при принятии решения о представительстве интересов. Варакина действовала как представитель индивидуальных предпринимателей, а не уполномоченный сотрудник ЗАО «Оренгаз».

Таким образом, ЗАО «Оренгаз» не влияло и не могло повлиять на факт ведения и сдачи отчетности индивидуальными предпринимателями. Данные действия осуществлялись самими предпринимателями способами, разрешенными действующим законодательством.

Наличие у ЗАО «Оренгаз» технической возможности представления налоговой отчетности обуславливает выдачу доверенностей на подписание таковой ЭЦП Хрычева А.И. Сам по себе факт подписания налоговой отчетности ЭЦП Хрычева А.И. не означает, что ЗАО «Оренгаз» контролировало деятельность предпринимателей, поскольку, как отмечено выше, ведение учета осуществлялось предпринимателями самостоятельно, представление же налоговой отчетности по ТКС – есть технической действие, совершением которого невозможно повлиять на финансовые показатели отчетности. Налоговым органом не установлено, что представитель индивидуальных предпринимателей вышел за рамки своих полномочий или действовал при совершении финансово-хозяйственных операций от их имени.

Документы, представленные банком по запросу налогового органа, в частности, сертификаты открытого ключа ЭЦП на Общество и индивидуальных предпринимателей – приложение № 4 к договору на обслуживание по электронной системе Ibank – заключены сторонами 31.01.2012 и имеют период действия до 01.02.2014 (т.д. 4, л.д. 79,90,101,112,125).

Следовательно, указанные документы не относятся к проверяемому периоду и не подтверждают довод налогового органа о том, что наличие у предпринимателей и Общества в одном и том же периоде одного идентификатора токена свидетельствует о том, что денежные потоки всех пяти предпринимателей контролировались Обществом.

Довод налогового органа о том, что в проверяемом периоде имела место аналогичная ситуация, носит предположительный характер и находит своего документального подтверждения. Общество отрицает данное обстоятельство.

По причине предположительного характера отклонению также подлежит довод налогового органа о том, что поскольку предприниматели перечисляли денежные средства в адрес общества одновременно, например – 31.03.2011, то это свидетельствует о контроле всех денежных потоков предпринимателей со стороны общества.

В соответствии с разделом 2 Временного регламента обмена электронными документами с ЭЦП по телекоммуникационным каналам связи в унифицированной системе приема, хранения и первичной обработки налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности, утвержденного Приказом ФНС России от 12.12.2006 г. № САЭ-3-13/848@ eToken – ключевой носитель – отчуждаемый носитель, содержащий один и несколько ключей ЭЦП.

Существование такого технического устройства обуславливает возможность хранения на нем несколько ключей ЭЦП. Хранение на токене ключей ЭЦП предпринимателей не означает автоматическую возможность воспользоваться таковыми.

Например, как следует из протокола допроса Ильченко А.А. пароль к системе «Банк-Клиент» и ЭЦП есть только у нее.

Таким образом, из обстоятельства хранения нескольких ЭЦП на одном токене (в не проверяемом периоде) не следует вывод о том, что денежные потоки всех предпринимателей контролировались ЗАО «Оренгаз».

Налоговым органом не доказано и из материалов дела не следует, что в проверяемом периоде Общество и предприниматели имели один индентификатор токена, а также, что ЗАО «Оренгаз» в проверяемом периоде через своих работников или представителей имел доступ к ЭЦП предпринимателей и (или) воспользовался ЭЦП предпринимателей при совершении банковских операций.

Таким образом, данный вывод налогового органа носит предположительный характер, в связи с чем судом первой инстанции отклоняется.

Налоговый орган в своем решении также ссылается на следующие обстоятельства: индивидуальные предприниматели арендуют только часть АГЗС как неделимого имущественного комплекса, ККТ установлена на конкретных АГЗС, если исчисляемая с начала года выручка приближалась к установленному лимиту доходов, определяющему право на применение упрощенной системы налогообложения, то индивидуальный предприниматель прекращал деятельность на арендуемой АГЗС и ЗАО «Оренгаз» такая АГЗС передавалась в аренду другому предпринимателю; в связи с изложенным ЗАО «Оренгаз» посредством перезаключения договоров аренды осуществляло контроль за тем, чтобы индивидуальными предпринимателями не было утеряно право на применение упрощенной системы налогообложения; индивидуальные предприниматели арендуют АГЗС только у общества, являющегося единственным поставщиком сжиженного газа; средства от реализации сжиженного газа перечислялись в полном объеме Обществу; в штате индивидуальных предпринимателей состояли только кассиры, которые одновременно учет реализации газа за наличный и безналичный расчет, при этом такие кассиры работали на конкретной АГЗС; эксплуатацию и техническое обслуживание АГЗС осуществлялось ЗАО «Оренгаз», прием газа на АГЗС осуществляли работники ЗАО «Оренгаз», раздельный учет поступившего на АГЗС газа не велся, что свидетельствует о том, что весь газ принадлежал ЗАО «Оренгаз», счет-фактура и товарная накладная на реализованный газ выставляются индивидуальным предпринимателям в конце месяца, т.е. розничная реализация газа осуществляется раньше приобретения газа от Общества; ЗАО «Оренгаз» несет все риски и последствия, связанные с предпринимательской деятельностью от реализации газа.

Эти обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствуют о том, что деятельность по розничной реализации газа за наличный расчет фактически осуществлялась Обществом.

К указанным доводам инспекции арбитражный суд первой инстанции относится критически по следующим основаниям:

Решением УФНС России по Оренбургской области по апелляционной жалобе ЗАО «Оренгаз» от 05.03.2013 г. № 16-15/02541 (т.6 л.д.64-72) ссылка налогового органа, касающиеся аренды АГЗС как имущественного комплекса, признана недопустимым доказательством. Используемая модель бизнеса подразумевает, что индивидуальные предприниматели реализуют газ в розницу совершением конклюдентных действий с покупателями такого газа. Конклюдентность выражается в намерении покупателя приобрести газ и осуществить заправку транспортного средства. Приобретение газа осуществляется простым акцептованием условий договора купли-продажи, т.е. передачей денег кассиру. Таким образом, с момента передачи денег кассиру газ был продан. Вместе с тем, в соответствии с Правилами безопасности при эксплуатации АГЗС № 527ПБ, утвержденными Постановлением Госгортехнадзора № 6 от 04.03.2003 покупатель не вправе осуществить заправку самостоятельно. Заправка осуществляется специалистом. Функции по заправке транспортного средства осуществляло общество через своих сотрудников на основании договоров на эксплуатацию и техническое обслуживание АГЗС.

Таким образом, для продажи газа покупателю достаточно только кассира-оператора АГЗС. Именно поэтому в штате предпринимателей и состоят кассиры.

В данном случае предпринимателям, осуществляющим розничную реализацию газа, не требуется наличие лицензии на эксплуатацию взрывопожароопасных объектов. Общество же, имея такую лицензию, оказывает соответствующие услуги. Таким образом, индивидуальный предприниматель получает материальную выгоду в виде экономии на соответствующем персонале и оборудовании, общество получает материальную выгоду от оказания услуг соответствующим персоналом на соответствующем оборудовании. Данные обстоятельства свидетельствуют о разумной деловой цели таких сделок. Кассовая техника передавалась в аренду одновременно со зданием операторной, поскольку ККТ в данном случае выполняет функцию специализированного инвентаря. ККТ имеет устройство сопряжения с топливо-раздаточными колонками. Именно в комплексе этого имущества и ведется учет фактической реализации и продажи газа. Поэтому представляется логичным, что каждая ККТ прикреплена к конкретной АГЗС.

Налоговый орган вменяет необходимость ведения раздельного учета при приемке газа, кроме того, налоговый орган указывает, что поскольку приемку газа осуществляли работники Общества, то это газ Общества, а не предпринимателя. Этот вывод делается в совокупности с тем, что товарные накладные и счета-фактуры оформлялись в конце месяца.

Приемку газа осуществляли работники Общества, однако это входило в обязанности общества по договору на эксплуатацию и техническое обслуживание АГЗС, поскольку это взрывопожароопасный объект. Поэтому говоря о приемке газа работниками общества, отметим, что это была техническая приемка. Отметим, что из допросов также следует, что речь шла именно о технической стороне приемки. Фактическая же приемка осуществлялась каждый раз индивидуальным предпринимателем. По итогам же месяца составлялись документы, определяемые законодательством для целей учета хозяйственных операций.

В связи с этим вывод налогового органа о том, что газ на АГЗС принадлежал Обществу подлежит отклонению.

Не находит своего подтверждения и вывод налогового органа о том, что Общество контролировало право предпринимателей на применение упрощенной системы налогообложения. Этот вывод носит предположительный характер. Налоговый орган не раскрывает мотивов своего вывода, ограничившись ссылкой на факт перезаключения договоров. Однако, сам по себе этот факт не означает влияния общества на финансовую хозяйственную деятельность предпринимателей.

Факт приобретения газа только у ЗАО «Оренгаз» сам по себе не означает необоснованность налоговой выгоды. Индивидуальные предприниматели получили материальную выгоду от реализации газа, приобретенного у ЗАО «Оренгаз», исчисли и уплатили единый налог.

Налоговый орган указывает, что денежные средства за реализованный газ в полном объеме перечислялись обществу. Вместе с тем, данный довод опровергается материалами дела. Обществу оплачивались только стоимость приобретенного у него газа, стоимость аренды и оказанных им услуг. Предприниматели же помимо этого несли расходы на оплату труда, на обслуживание расчетных счетов, на обслуживание ККТ на инкассацию, на оплату налогов и т.д.

Факт приобретения газа у ЗАО «Оренгаз» и факт оплаты приобретенного газа не только не подтверждают, а опровергают выводы налогового органа, поскольку эти факты свидетельствуют о реальности хозяйственных операций. Документооборот не носил формального характера, поскольку каждый из предпринимателей осуществлял хозяйственную деятельность самостоятельно. Налоговый орган не оспаривает заключенные с предпринимателями договоры. сделки предпринимателей с третьими лицами по мотивам порочности сделок.

Довод налогового органа о том, что сделки по реализации газа и сдаче в аренду АГЗС индивидуальным предпринимателям является экономически нецелесообразным, поскольку налогоплательщик самостоятельно мог осуществлять данную деятельность, является несостоятельным.

Целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск. Исходя из принципа свободы предпринимательской деятельности, государственные органы не призваны проверять экономическую целесообразность принимаемых налогоплательщиком решений в сфере бизнеса. Данный вывод согласуется с правовой позицией, изложенной в Определениях Конституционного Суда РФ № 320-О-П, № 366-О-П.

Из этого же исходит и Пленум ВАС РФ, указавший в Постановлении № 53, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, налоговый орган ограничивает свободу ведения хозяйственной деятельности налогоплательщика посредством оценки его налоговой выгоды по критериям целесообразности, эффективности и рациональности.

Следовательно, вывод налогового органа о том, что действия ЗАО «Оренгаз» направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в связи с созданием схемы, предусматривающей формальное наличие искусственного звена по розничной реализации сжиженного газа через индивидуальных предпринимателей, не уплачивающих в бюджет налог на добавленную стоимость с суммы выручки от реализации, не находит своего подтверждения.

Согласно ч. 1 ст. 38 НК РФ объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Согласно ч. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно п. 1 ч. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Согласно ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Указанные в настоящем пункте доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.

Согласно ст. 166 НК РФ Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154-159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признается: для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой;

Согласно ст. 248 НК РФ к доходам в целях настоящей главы относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации).

В соответствии с ч. 2 ст. 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

Как уже отмечалось ЗАО «Оренгаз» реализовало газ в адрес индивидуальных предпринимателей, реализация газа подтверждена соответствующими первичными документами, исходя от полученной от реализации газа выручки исчислены и уплачены налоги на прибыль и добавленную стоимость, основания для исчисления и уплаты налогов от размера выручки предпринимателей от реализации газа у Общества отсутствовали.

Как уже отмечалось, налоговый орган посчитал, что вся выручка от реализации газа за наличный расчет, полученная индивидуальными предпринимателями, является выручкой ЗАО «Оренгаз». В связи с этим налоговый орган полагает, что разница между выручкой от реализации газа предпринимателями и выручкой от реализации газа Обществом предпринимателем является доходом Общества. Вычитая расчетным путем из этой разницы завышенные доходы (от аренды и технического обслуживания, расходы от эксплуатации транспортных) средств налоговый орган определяет налоговую базу, исходя из которой доначисляет суммы налогов на прибыль и добавленную стоимость.

Налоговый орган устанавливает, что налоговой базой ЗАО «Оренгаз» является выручка предпринимателей.

Вместе с тем, действующее законодательство не устанавливает такого метода доначисления.

Согласно п. 7 ч.1 ст. 31 НК РФ налоговые органы определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги;

Налоговый орган при определенных условиях вправе определить сумму налогов расчетным путем.

В ходе судебного заседания налоговый орган неоднократно указывал, что им был применен расчетный метод.

Вместе с тем, основания для применения расчетного метода налоговым органом не установлены.

Кроме того, при применении расчетного метода, налоговый орган вправе определить сумму налога на основании данных об аналогичных налогоплательщиков. Индивидуальные предприниматели и их данные не являются аналогичными налогоплательщиками в виду различных налоговых режимов как минимум.

Более того, расчетный путь исчисления налога возможен только в исключительных случаях, при создании действиями (бездействием) налогоплательщика невозможности исчислить налог в установленном законом порядке. Указанная норма закона создает дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивает баланс публичных и частных интересов.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 № 301-О наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.

Таким образом, применение расчетного метода обеспечивает, с одной стороны, безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета), с другой стороны, налог не должен быть взыскан в размере большем, чем с аналогичных налогоплательщиков.

Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 № 9-П фактические обстоятельства, в связи с которыми к налогоплательщику применяются меры ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде денежного взыскания (штрафа), устанавливаются налоговыми органами в процессе проведения мероприятий налогового контроля, одной из форм которого являются налоговые проверки - камеральные и выездные.

Определение расчетным путем суммы налога, подлежащей внесению в бюджет, должно производиться на основании данных, как о доходах, так и о расходах, связанных с их получением.

Если одну из составляющих частей для определения налоговой базы инспекция определила расчетным методом, то и другую ее часть инспекция также должна была определить расчетным методом. Данный довод соответствует правовой позиции закрепленной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2004 № 668/4, от 09.03.2011 № 14473/10.

Между тем, как видно из обстоятельств дела налоговый орган фактически расчетным методом взял выручку по фискальным отчетам других налогоплательщиков и вменил ее в доход Общества, тогда как должен был и аналогичным методом учесть все расходы таких налогоплательщиков, в том числе: по уплате единого налога, по заработной плате, по обслуживанию расчетных счетов, по обслуживанию ККТ и т.д., однако не сделал этого.

Более того, налоговый орган применил расчетный метод для определении налоговой базы по общему режиму налогообложения, однако в своих вычислениях руководствовался доходами контрагентов, полученных при применении специального режима налогообложения.

Тем самым, налоговый орган при определении дохода с целью исчисления налога на прибыль по общей системе налогообложения не рассчитал и не исключил соответствующую сумму НДС, что не соответствует требованиям ст. 248 НК РФ, согласно которой при определении доходов из них исключаются суммы налогов предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

При таких обстоятельствах расчет доначисленной суммы налога на прибыль нельзя признать легитимным.

Также арбитражный суд первой инстанции не может признать обоснованным метод определения налоговой базы по НДС.

В ходе судебного заседания представители налогового органа пояснили, что сумма НДС была доначислена путем применения соответствующей ставки налога сверх суммы выручки предпринимателей, полученной от реализации газа населению за наличный расчет.

Согласно п. 6 ст. 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

Согласно п. 1 ст.166 Кодекса сумма налога при определении налоговой базы на основании ст. 154-159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Пунктом 1 ст. 154 Кодекса установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя их цен, определяемых в соответствии со ст. 40 Кодекса с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно ст. 40 Кодекса для целей налогообложения, если иное не предусмотрено данной статьей, принимается цена товара (работ, услуг), указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что это цена соответствует уровню рыночных цен.

Таким образом, в случае если налоговым органом не представлены в суд доказательства того, что розничная цена реализуемых товаров ниже рыночной цены идентичных (однородных) товаров, исчисление суммы НДС исходя из розничной цены реализации товаров, увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки, является неправомерным (п. 4 ст. 164 Кодекса).

Таким образом, по общему правилу, обязательному для применения налогоплательщиками, розничные цены на реализуемые товары (работы, услуги) должны включать налог на добавленную стоимость. Данное правило подлежит применению независимо от того, считал ли себя налогоплательщик таковым или нет.

Соответственно, поскольку доначисление НДС осуществлено инспекцией путем определения налоговой базы, исходя из полной стоимости реализованного газа за наличный расчет (выручка предпринимателей), а также расхождение соответствующих цен с рыночными ценами в ходе проверки не установлено), налоговый орган неправомерно определил размер подлежащего уплате НДС сверх стоимости товаров, услуг, в то время как НДС следовало включить в их стоимость.

При оценке доводов и возражений в отношении правильности исчисления налога на имущество организаций за 2009 год суд первой инстанции приходит к следующим выводам:

Из п. 4 ст. 89 НК РФ следует, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Согласно п. 1 ст. 374 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) по налогу на имущество организаций объектами налогообложения признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

В соответствии с п. 1 ст. 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата организациями единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Налогоплательщики ЕНВД, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, в силу п. 7 ст. 346.26 НК РФ обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными настоящим Кодексом.

Налоговый орган ссылается на тот факт, что в учетной политике общества не определен порядок ведения раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения и порядок определения налоговой базы по налогу на имущество организаций.

Таким образом, инспекция ссылается на нарушение налогоплательщиком требований п. 7 ст. 346.26 НК РФ.

При оценке указанных доводов заинтересованного лица судом первой инстанции учитывается следующее:

В силу п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Из содержания п. 16 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 № 157 следует, что надлежащим способом ведения раздельного учета операций может являться их разделение пропорционально рабочему времени работника, приходящемуся на соответствующие виды деятельности.

В Письме Минфина РФ от 16.08.2004 № 03-06-05-04/05 «Об уплате налога на имущество при совмещении разных налоговых режимов», разъяснен порядок исчисления налога на имущества организаций для тех случаях, когда имущество организации используется в сферах деятельности как переведенных на уплату единого налога, так и не переведенных.

В указанном случае, если по данному имуществу невозможно обеспечить раздельный бухгалтерский учет, то стоимость имущества, являющегося объектом налогообложения по налогу на имущество, как указано в письме, следует определять пропорционально сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг), полученной в процессе иной деятельности, в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг) организации.

Что касается основных средств (движимого и недвижимого имущества), используемых для иных видов предпринимательской деятельности и раздельный учет которых обеспечен налогоплательщиком, то их стоимость включается в налоговую базу в порядке, предусмотренном главой 30 "Налог на имущество организаций" Кодекса.

Налоговым органом установлено, что обществом в целях исчисления налога на имущество организаций стоимость имущества на первое число каждого месяца определялась пропорционально сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг), полученной в процессе деятельности, попадающей под уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг) за месяц.

Указанный порядок ведения раздельного учета не противоречит разъяснениям, изложенным в Письме Минфина РФ от 16.08.2004 № 03-06-05-04/05.

При этом, налогоплательщик, применяя такой порядок определения налоговых обязательств, считал, что тем самым обеспечивается соблюдения требований п. 7 ст. 346.26 НК РФ.

Налоговый орган при вынесении оспариваемого решения исходил из того, что в состав имущества, используемого обществом для оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, относятся только семь автотранспортных средств. По мнению налогового органа, все иное имущество налогоплательщика используется им только для осуществления деятельности, подлежащей налогообложению налогом на прибыль организаций.

Указанное утверждение подлежит доказыванию инспекцией в силу требований ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ, п. 6 ст. 108 НК РФ.

Однако, оспариваемое решение не содержит какого-либо фактического обоснования отнесения всего имущества (за исключением семи автотранспортных средств) общества к имуществу, используемому исключительно для цели ведения деятельности облагаемой налогом на прибыль организаций.

Кроме того, доводы инспекции, основанные на отрицании факта реального оказания обществом транспортных услуг в адрес предпринимателей, судом отклонены при оценке правильности исчисления налогоплательщиком налога на прибыль организаций и НДС.

При данных обстоятельствах суд приходит к выводу, что налоговым органом не доказана правомерность доначисления налога на имущество организаций.

В связи с чем, решение инспекции в указанной части также подлежит признанию недействительным.

Требования заявителя следует удовлетворить в полном объеме.

Расходы заявителя по уплате государственной пошлины в сумме 4 000 рублей относятся на заинтересованное лицо и подлежат взысканию в пользу заявителя на основании ст. 110 АПК РФ.

Обеспечительные меры, принятые на основания определения суда от 12.03.2013 по данному делу, отменить после вступления решения суда в законную силу.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167-170, 176, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

1. Заявленные требования удовлетворить.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Оренбурга от 29.12.2012 № 13-24/28659 о привлечении Закрытого акционерного общества «Оренгаз» (460028, Оренбургская область, г. Оренбург, ул. Шоссейная, 26; ОГРН 1025601723070, ИНН 5611020923) к ответственности за совершение налогового правонарушения.

2. Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Оренбурга устранить нарушение прав и законных интересов заявителя.

3. Взыскать с Инспекции ФНС России по Дзержинскому району г. Оренбурга (г. Оренбург, ул. Шевченко, 26/2, ОГРН 1045604164320, ИНН 5609007386, КПП 560901001, зарегистрирована в качестве юридического лица 15.12.2004 ИФНС России по Дзержинскому району г. Оренбурга Оренбургской области, г. Оренбург) в пользу Закрытого акционерного общества «Оренгаз» (г. Оренбург, ул. Шоссейная, 26; ОГРН 1025601723070, ИНН 5611020923; зарегистрировано в качестве юридического лица 22.04.1998 Регистрационной палатой г. Оренбурга, г. Оренбург) судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 4 000 (четыре тысячи) рублей.

Исполнительный лист на взыскание судебных расходов по уплате государственной пошлины выдать заявителю после вступления решения суда в законную силу.

4. Обеспечительные меры, принятые на основания определения суда от 12.03.2013 по данному делу, отменить после вступления решения суда в законную силу.

Решение вступает в законную силу по истечении одного месяца со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. Решение, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд (г. Челябинск), путем подачи жалобы через Арбитражный суд Оренбургской области.

Судья А.А. Александров