Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Оренбургской области в составе судьи Т.В. Сердюк, при ведении протокола судебного заседания судьей, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Крестьянского хозяйства Пахомова Сергея Васильевича (с. Лабазы Курманаевского района) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Оренбургской области о признании частично недействительным решения № 16-30/283 от 25.06.2009г.,

в судебном заседании участвуют:

от заявителя: Ефашкин В.А. – консультант по налогам и сборам (дов. от 21.09.09г., пост.); Гармаш Г.В. – представитель (дов. от 21.09.09г., пост.); Пахомов С.В. – глава КХ (паспорт серии 5303 № 125308, выдан ОВД Курманаевского района 24.09.2002г.);

от ответчика: Кадышева Т.Н. – главный госналогинспектор отдела выездных налоговых проверок (по дов. № 00721 от 23.01.08г., выдана до 31.12.2010г.); Горбань А.Н. – начальник юридического отдела (по дов. № 05-02/03557 от 20.02.09г., выдана до 31.12.2010г.);от третьего лица: не явился (извещен).

На основании ст. 163 Арбитражного процессуального кодекса РФ в судебном заседании объявлялся перерыв с 31 марта 2010 г. до 07 апреля 2010г. до 17 час. 00 мин.

Установил:

Крестьянское хозяйство Пахомова Сергея Васильевича обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Оренбургской области о признании недействительным решения № 16-30/283 от 25.06.2009г. в части доначисления НДФЛ за 2006г. в размере 33030 руб., пени и штрафа, пропорционально доначисленному налогу; ЕСН за 2006г. в размере 41699 руб. 63 коп. в федеральный бюджет, 2903 руб. 23 коп. в ФОМС, 4818 руб. 49 коп. в соцстрах, 3166 руб. 73 коп. в территориальный ФОМС, пени и штрафа, пропорционально доначисленным суммам налога; доначисления НДФЛ за 2007г. в размере 30212 руб. 91 коп., пени и штрафа пропорционально доначисленному налогу; ЕСН в федеральный бюджет в размере 40617 руб. 25 коп., в ФОМС в размере 2827 руб. 87 коп., в соцстрах в размере 4884 руб. 27 коп., в территориальным ОМС в размере 3085 руб. 01 коп., пени и штрафа, пропорционально доначисленным суммам налога; налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет в размере 356899 руб., налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта федерации в размере 960885 руб.; пени и штрафных санкций в полном объеме; НДС в размере 129248 руб., пени и штрафа в полном объеме (с учетом уточнений).

Права и обязанности разъяснены. Отводов составу суда, секретарю не заявлено.

При рассмотрении спора судом установлено следующее:

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 3 по Оренбургской области проведена выездная налоговая проверка деятельности крестьянского хозяйства Пахомова Сергея Васильевича.

По результатам проверки составлен акт № 16-30/169/28 от 01.06.2009г. и вынесено решение № 16-30/283 от 25.06.2009г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением заявителю доначислен налог на прибыль в размере 1 317 784 руб., налог на добавленную стоимость в размере 129 248 руб., единый социальный налог в размере 209 414 руб., единый социальный налог в размере 209 414 руб., налог на доходы физических лиц в размере 61 851 руб., что явилось причиной для начисления пени в сумме 334 126 руб., а также привлечения к налоговой ответственности за совершение правонарушений, предусмотренных п. 1 ст. 122, ст. 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафов в общей сумме 342 689 руб. Кроме того, решением № 16-30/283 Крестьянскому хозяйству Пахомова С.В. доначислен налог на доходы физических лиц в сумме 124 410 руб. с доходов (заработной платы) главы КХ Пахомова С.В., который предписано удержать непосредственно из доходов налогоплательщика.

Основанием для начисления налога на прибыль явились следующие обстоятельства.

В ходе проверки было установлено необоснованное невключение в состав внереализационных доходов за 2006г., 2007г., 2008г. денежных средств в общей сумме 9 170 997 руб., полученных oт:

- ОАО «Оренбургнефть» в виде возмещения убытков, необходимых дли восстановления ухудшенного качества земель (биологическая рекультивация), убытков (упущенной выгоды), подлежащих возмещению, в связи с временным и арендным предоставлением сельскохозяйственных земель, а также за аренду земельного участка;

- ООО «ТНГ – Геосейс» за вынужденные потравы сельскохозяйственных культур при проведении изыскательских работ;

- ОАО «ВолгаТелеком» в виде возмещения ущерба, причиненного хозяйству при прокладке кабеля.

При этом, при рассмотрении возражений на акт выездной налоговой проверки Инспекция приняла документы, представленные налогоплательщиком, касающиеся восстановления ухудшенного качества земель и подтверждающие произведенные внереализационные расходы в сумме 3 680 221 руб. В результате чего, с позиции налогового органа, налогооблагаемая база по налогу на прибыль, облагаемая по ставке 24 % составила за 2006г. – 965 848 руб., за 2007г. – 3 395 166 руб., за 2008г. – 1 129 763 руб., сумма налога к уплате всего 1 317 784 руб.

Иные возражения налогоплательщика в части неправомерности доначисления налога на прибыль были отклонены.

При проверке правильности исчисления и полноты уплаты налога на добавленную стоимость было установлено занижение налогооблагаемой базы за счет невключения выручки в размере 1 353 662 руб. 40 коп., полученной по операциям от сдачи в аренду земельных участков. Налоговый орган установил, что хозяйство выставляло соответствующие счета-фактуры без выделения сумм НДС, счета-фактуры не регистрировались в книге продаж.

По налогу на доходы физических лиц выявлено, что в проверяемом периоде с расчетного счета КХ Пахомова С.В., открытого в Курманаевском отделении № 6089 Сбербанка России на лицевой счет физического лица Пахомова С.В. в 2006, 2007г.г. перечислялись денежные средства в сумме 957 000 руб.

На основании показаний Пахомова Сергея Васильевича, оформленных протоколом допроса № 16-30/197 от 27.05.2009г. налоговый орган признал данные суммы заработной платой работника хозяйства Пахомова С.В., с которой хозяйство как налоговый агент не исчислило, не удержало и не перечислило в бюджет налог на доходы физических лиц в размере 124 410 руб.

Аналогичные обстоятельства явились основанием для доначисления единого социального налога за 2006г., 2007г. в сумме 191 400 руб. по выплатам Пахомову С.В.

Полагая, что решение по результатам выездной налоговой проверки частично не соответствует нормам Налогового кодекса РФ и нарушает его права и законные интересы, хозяйство обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

С учетом всех уточнений, заявителем оспаривается решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 1 317 784 руб., налога на добавленную стоимость в размере 129 248 руб., единого социального налога в размере 104 002 руб. 50 коп., налога на доходы физических лиц, начисленного от доходов Пахомова С.В. в размере 63 242 руб. 91 коп., а также в части пени и штрафов пропорционально оспариваемой сумме налогов.

В обоснование своих требований хозяйство ссылается на следующее:

По налогу на прибыль организаций правовая позиция КХ «Пахомов С.В.» заключается в том, что полученные хозяйством суммы возмещения убытков не относятся к внереализационным доходам от несельскохозяйственной деятельности налогоплательщика, облагаемой налогом на прибыль по ставке 24%. С точки зрения заявителя, хозяйство получило спорные суммы от ОАО «Оренбургнефть», ООО «ТНГ-Геогейс» и ОАО «Волга Телеком» в качестве возмещения ущерба нанесенного КХ «Пахомов СВ.» нарушением качества земель используемых для производства сельскохозяйственной продукции, ограничением прав как землепользователя и временным занятием земельных участков. Ущерб хозяйству возмещен в соответствии с требованиями ст. 57 Земельного кодекса РФ и Правил возмещения убытков, утвержденных Постановлением Правительства РФ № 262 от 07.05.2003г.; суммы возмещенного ущерба являются компенсацией убытка хозяйства, возникшего в результате деятельности ОАО «Оренбургнефть» по добыче полезных ископаемых и проведении работ ООО «ТНГ-Геогейс», ОАО «Волга-Телеком». Суммы убытков установлены Актами определения убытков, в которых согласованы произведенные расчеты убытков представителями ОАО «Оренбургнефть», ООО «ТНГ-Геогейс» и ОАО «Волга-Телеком» и КХ «Пахомов СВ.» и на основании которых выставлялись к оплате счета-фактуры.

По мнению заявителя, учитывая учетную политику по методу начисления, акты определения убытков одновременно являются как документами, подтверждающими полученный доход, так и документами, подтверждающими произведенный хозяйством расход по возмещению ущерба. Налогоплательщик настаивает на отсутствии какой-либо экономической выгоды, в денежной или натуральной форме, с которой необходимо исчислять налог на прибыль.

Кроме того, отмечает, что Постановление Правительства РФ № 262 от 07.05.2003г. не предусматривает включение в сумму возмещения налога на прибыль. Со ссылкой на мотивировочную часть Постановления Президиума ВАС РФ от 23.06.2009г. № 2019/09 заявитель указывает, что взимание налога на прибыль с сумм возмещения, подлежащих уплате землепользователем, нарушало бы принцип полного возмещения, определенный законодателем в соответствии со ст. 57 Земельного кодекса РФ и Постановлением Правительства РФ № 262.

Далее доказывает, что согласно п. 3 ст. 250 и ст. 317 НК РФ, внереализационные доходы могут возникнуть только при наличии договорных отношений, в спорном же случае, проведение работ ОАО «Оренбургнефть», ООО «ТНГ-Геогейс» и ОАО «Волга Телеком» не зависело от волеизъявления хозяйства и осуществлялось на основании государственной лицензии и лицензионного соглашения, которым предшествовало согласование с государственными и муниципальными структурами.

Одновременно хозяйство находит неправомерным утверждение налогового органа о том, что все полученные суммы возмещения ущерба не связаны с производством и реализацией сельскохозяйственной продукции, поскольку без затрат на восстановление плодородного слоя, проведения биологической рекультивации, дальнейшее использование земель в целях производства сельскохозяйственной продукции невозможно. Налогоплательщик полагает, что полученные денежные средства имеют непосредственное отношение к основному и единственному виду деятельности КХ «Пахомова С.В.» - производство и реализация сельскохозяйственной продукции, поэтому налог на прибыль должен исчисляться по ставке 0 %., а суммы, поступившие в качестве возмещения убытков (затрат) на биологическую рекультивацию могут рассматриваться как предоплата, поскольку процесс рекультивации рассчитан на три года и, согласно ст. 251 НК, не облагаются налогом на прибыль.

Также КХ Пахомова С.В. настаивает на включении в состав расходов при исчислении налога на прибыль затрат в сумме 645 000 руб., понесенных в связи с внесением вклада в простое товарищество.

По налогу на добавленную стоимость заявитель придерживается позиции, согласно которой хозяйство получало арендную плату по договорам аренды земельного участка сельскохозяйственного назначения сдаваемого для промышленных целей ОАО «Оренбургнефть», непосредственно связанных с добычей нефти принадлежащей государству. Налогоплательщик считает, что поскольку договоры аренды заключались на основании государственной лицензии и лицензионного соглашения, полученного ОАО «Оренбургнефть», распоряжения главы муниципального образования, то правовых оснований для признания рассматриваемой арендной платы объектом налогообложения по НДС не имеется. Предоставление земельных участков в аренду не является реализацией услуг, поскольку волеизъявление КХ Пахомова С.В. на передачу принадлежащих хозяйству земельных участков в аренду отсутствовало.

В отношение НДФЛ и ЕСН:

Не оспаривая факт перечисления денежных средств с расчетного счета хозяйства на лицевой счет Пахомова С.В., заявитель указывает на то обстоятельство, что всю перечисленную сумму 957 000 руб. нельзя признать доходом Пахомова С.В. как работника хозяйства, поскольку часть денежных средств расходовалась на текущие расходы хозяйства, а именно приобретение ГСМ, покупку трактора.

Налоговый орган требования заявителя не признает, в представленном отзыве свою позицию мотивировал теми же основаниями, что лежат в основе оспариваемого решения. Обосновывая правомерность доначисления налога на прибыль указывает на ошибочность позиции заявителя в отношении того, что спорные денежные средства не образуют внереализационный доход, либо образуют доход от производства и реализации сельхозпродукции, где налоговая ставка составляет 0%. Инспекция считает, что предоставление хозяйством в аренду земельных участков ОАО «Оренбургнефть» образует объект обложения налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке. Обязательным условием для освобождения от обложения НДС в соответствии с п/п 17 п. 2 ст. 149 НК РФ является предоставление земельных участков в аренду органами государственной власти, органами местного самоуправления и другими уполномоченными органами, указанные положения не применимы к спорным операциям.

По налогу на доходы физических лиц ответчик поясняет, что документы, в подтверждение расходования денежных средств с лицевого счета Пахомова С.В. на нужды хозяйства не представлялись налоговому органу ни в момент проверки, ни при рассмотрении возражений, поэтому не оценивались и не принимались во внимание при принятии оспариваемого решения. Ознакомившись с приходными кассовыми ордерами на приобретение ГСМ, приобретение трактора К-700А в ходе судебного разбирательства, Инспекция указывает на следующие обстоятельства: полученные денежные средства в кассу хозяйства не приходовались и не выдавались из кассы на приобретение ГСМ и трактора, в свидетельстве о регистрации транспортного средства в качестве владельца указан колхоз Ленинский, а не КХ Пахомова С.В., в отчете по основным средствам, представленным в момент проверки, отсутствовали сведения о таком объекте как трактор К-700А, оплата по приходным кассовым ордерам за наличный расчет уже была учтена в расходах по налогу на прибыль организаций за 2006, 2007г.г. В результате налоговый орган считает, что работником хозяйства Пахомовым С.В. был получен доход в сумме 957 000 руб., подлежащий обложению НДФЛ и ЕСН. Просит суд в удовлетворении требований заявителю отказать.

Исследовав материалы дела, заслушав объяснения представителей сторон, суд находит требования заявителя подлежащими удовлетворению частично по следующим основаниям.

Как следует из акта проверки и оспариваемого решения, налоговый орган признал доходом, подлежащим обложению налогом на прибыль по ставке 24%, денежные средства (5 490 777 руб.), поступившие заявителю в 2006г., 2007г., 2008г.

Оценивая обоснованность вывода налогового органа, суд учитывает следующее.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации относятся, в том числе, внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном статьей 250 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

Подпунктом 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ установлено, что для указанных внереализационных доходов датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).

При этом нормы статей 250 и 271 НК РФ не связывают суммы возмещения убытков или ущерба для целей их квалификации в качестве внереализационного дохода исключительно с возможностью их возникновения в связи с нарушением договорных обязательств. Поскольку в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации не указано иного, то суммы убытков или ущерба в связи с возникновением иных, в том числе внедоговорных отношений, следует квалифицировать для целей обложения налогом на прибыль в качестве внереализационных доходов, не связанных с производством и реализацией сельскохозяйственной продукции, а потому, облагаемой по ставке 24 %.

Отклонен судом как основанный на неверном толковании норм действующего законодательства довод заявителя о том, что суммы ущерба, возмещенного в соответствии с требованиями ст. 57 Земельного кодекса РФ и Постановлением Правительства Российской Федерации от 07.05.2003 N 262 не предполагают уплату налога на прибыль.

Действительно, согласно подп. 2, 3 п. 1, подп. 1 п. 2, п. 5 ст. 57 Земельного кодекса Российской Федерации, убытки, в том числе упущенная выгода, причиненные ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц и временным занятием земельных участков, подлежат возмещению в полном объеме в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 07.05.2003 N 262 утверждены Правила возмещения собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков убытков, причиненных изъятием или временным занятием земельных участков, ограничением прав собственников земельных участков, землепользователей, землевладельцев и арендаторов земельных участков либо ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц (далее - Правила). Согласно положениям пункта 4 Правил возмещение убытков осуществляется за счет средств соответствующих бюджетов или лицами, в пользу которых изымаются земельные участки. В силу пунктов 7, 9 Правил при определении размера убытков, причиненных собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков временным занятием земельных участков, учитываются убытки, которые они несут в связи с досрочным прекращением своих обязательств перед третьими лицами, в том числе упущенная выгода, а также расходы, связанные с временным занятием земельных участков. А при определении размера убытков, причиненных собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц, учитываются убытки, которые они несут в связи с досрочным прекращением своих обязательств перед третьими лицами, в том числе упущенная выгода, а также затраты на проведение работ по восстановлению качества земель.

Заявителю на основании статьи 57 Земельного кодекса Российской Федерации (далее ЗК РФ) и названных Правил, в связи с временным занятием и ухудшением качества предоставленных земельных участков были перечислены денежные средства в сумме 9 170 997 руб.

Необходимо отметить, что Земельный кодекс РФ, а также Постановление Правительства Российской Федерации от 07.05.2003 N 262 не являются нормативными правовыми актами, регулирующими налоговые правоотношения.

Закрепленный ст. 57 ЗК РФ принцип полного возмещения причиненных убытков, в том числе упущенной выгоды, нельзя рассматривать без учета положений ст. 38 Налогового кодекса РФ, устанавливающей понятие объекта налогообложения.

Согласно ст. 38 НК РФ объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

В состав облагаемых налогом на прибыль доходов включаются все внереализационные доходы налогоплательщика, за исключением указанных в ст. 251 НК РФ (доходы, не учитываемые при определении налоговой базы).

На основании имеющихся в деле документов (договоры аренды земельных участков, счета-фактуры, акты определения убытков (затрат), необходимых для восстановления ухудшенного качества земель, обеспечивающих восстановление их качества (биологическая рекультивация), акты определения убытков (упущенной выгоды) при изъятии земельных участков), расчеты определения убытков (упущенной выгоды), подлежащих возмещению, связанных с временным и арендным предоставлением земель) судом установлено, что спорные денежные средства представляют собой:

- возмещение затрат, необходимых для восстановления ухудшенного качества земель (биологическая рекультивация);

- возмещение убытков (упущенной выгоды) сельхозпроизводства;

- денежные средства, полученные за аренду земельных участков;

- возмещение убытков за потраву сельхозкультур;

- возмещение ущерба при прокладке кабеля.

Перечень доходов, не учитываемых в целях налогообложения, является исчерпывающим и спорные средства, полученные хозяйством в результате временного предоставления земельных участков в рамках гражданско-правовых отношений, не соответствуют ни одному из видов доходов, предусмотренных в ст. 251 НК РФ.

Анализ норм главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации в их взаимосвязи приводит к выводу о том, что все существенные элементы налогообложения, позволяющие хозяйству исчислить и уплатить налог на прибыль организаций, не связаны с положениями статьи 317 НК РФ, посвященными налоговому учету сумм убытков и неустоек, подлежащих возмещению и взысканию с должника за нарушение договорных обязательств.

Довод хозяйства о том, что спорные суммы не подлежат включению в состав внереализационных доходов на основании пункта 3 статьи 250 НК РФ со ссылкой на мотивировочную часть Постановления Президиума ВАС РФ от 23.06.2009г. № 2019/09 также отклонен судом. Указанным судебным актом решался вопрос о включении полученных сумм возмещения в налоговую базу при исчислении налога на прибыль именно в связи с изъятием земельного участка и иного имущества для государственных нужд.

Таким образом, и мотивировочная часть и резолютивная часть Постановления Президиума ВАС РФ содержала выводы относительно правовой квалификации сумм возмещения, в том числе упущенной выгоды, причиненные изъятием земельных участков для государственных или муниципальных нужд.

В настоящем случае, изъятие земельных участков для государственных и муниципальных нужд не производилось. Напротив, из имеющихся документальных доказательств: договор об использовании земельных участков для проведения изыскательских работ от 23.08.2006г. (т. 4 л.д. 141), договор аренды земельного участка на 2006г., 2007г., 2008г. следует, что между КХ Пахомова С.В. и ОАО «Оренбургнефть», ООО «ТНГ-Геосейс» имели место отношения, основанные на волеизъявлении сторон, предполагающие предоставление земель, принадлежащих Пахомову С.В. землепользователям за плату, с возмещением убытков, предусмотренных законодательством.

Довод заявителя о предоставлении Пахомовым С.В. земельных участков для государственных нужд в целях добычи нефти противоречит фактическим обстоятельствам дела. Так, из имеющегося распоряжения Главы Курманаевского района Оренбургской области от 19.06.2007г. № 576-р следует, что предоставление земельных участков ОАО «Оренбургнефть» осуществлялось в общеустановленном порядке на основании ст. 29-33 Земельного кодекса РФ, а не в порядке ст.ст. 49, 55 Земельного кодекса РФ, предусматривающим изъятие, в том числе путем выкупа, земельных участков для государственных или муниципальных нужд. Согласно указанному распоряжению ОАО «Оренбургнефть» предписывалось заключить договоры аренды земельных участков.

На основании изложенного, суд приходит к выводу, что суммы арендной платы, полученной КХ Пахомова С.В. от сдачи земельных участков в аренду являются внереализационным доходом на основании п. 4 ст. 250 НК РФ, суммы возмещений убытков, включая упущенную выгоду, являются внереализационным доходом хозяйства на основании п. 3 ст. 250 НК РФ. Соответственно подлежит применению порядок признания внереализационных доходов, установленный подпунктом 3 и 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ.

Аргументы налогоплательщика о необходимости признания спорных сумм доходом от основного и единственного вида деятельности хозяйства - производство и реализация сельскохозяйственной продукции, а потому налоговая ставка при исчислении налога на прибыль составляет 0 %, не приняты судом, поскольку основаны на неверном толковании норм действующего законодательства.

В обоснование своих требований заявитель также ссылается на ревизионное заключение № 30 от 02.11.2009г., подготовленное Оренбургским областным ревизионным Союзом сельскохозяйственных кооперативов, согласно которому денежные средства, поступившие в период с 01.01.2006г. по 31.12.2008г. с назначением платежа: возмещение затрат на биологическую рекультивацию» являются целевым финансированием ОАО «Оренбургнефть» на проведение КХ Пахомова С.В. мероприятий по восстановлению качества земель и, следовательно, в соответствии с п. 14 ст. 251 НК РФ являются доходом, не учитываемым при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

В соответствии с п. 14 ч. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. Согласно абз. 2 п. 14 ч. 1 ст. 251 НК РФ к средствам целевого финансирования относится имущество, полученное и использованное по назначению, определенному источником целевого финансирования или федеральными законами.

Между тем, п. 14 ч. 1 ст. 251 НК РФ содержит исчерпывающий перечень видов целевого финансирования, освобождаемых от налога на прибыль. Спорные денежные средства не перечислены в перечне, следовательно, не могут быть признаны целевым финансированием.

Также заявитель настаивает на неправомерности доначисления налога на прибыль в связи с тем обстоятельством, что при закрепленном в учетной политике хозяйства методе начисления, имеющиеся у налогоплательщика акты определения убытков являются основанием для одновременного включения по бухгалтерскому и налоговому учету поступивших денежных средств как в доходы, так и в расходы.

Порядок признания внереализационных расходов при методе начисления установлен ст. 272 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ при методе начисления, расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Необходимо учитывать, что полученные КХ Пахомова С.В. денежные средства представляли собой возмещение, связанное с ухудшением качества земель и временным их занятием в порядке ст. 57 Земельного кодекса РФ.

Сумма данного ущерба определяется затратами на проведение работ по восстановлению качества земель.

При этом, поскольку уплата сумм налога на прибыль налогоплательщиком-организацией является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Следовательно затраты налогоплательщика уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а сведения содержащиеся в этих документах - достоверными.

Между тем, акты, на которые ссылается заявитель, не являются первичными документами, подтверждающими фактическое расходование поступивших денежных средств на проведение соответствующих работ.

Понятие "восстановление земель" сформулировано применительно к землям сельскохозяйственного назначения в ст. 1 Федерального закона № 101-ФЗ от 16.07.1998г. "О государственном регулировании обеспечения плодородия земель сельскохозяйственного назначения". Воспроизводство плодородия земель сельскохозяйственного назначения - это сохранение и повышение плодородия земель сельскохозяйственного назначения посредством систематического проведения агротехнических, агрохимических, мелиоративных, фитосанитарных, противоэрозионных и иных мероприятий.

Рекультивация нарушенных земель осуществляется в два этапа. На этапе технической рекультивации проводятся работы по выравниванию земельной поверхности, дренажу, а также по нанесению плодородного слоя почвы. На втором этапе проводится биологическая рекультивация земель, которая в отличие от технической более растянута во времени и имеет своей задачей восстановить плодородие нанесенного слоя почвы с помощью удобрений, известкования земель, проведения циклов севооборотов.

Проведение таких мероприятий в оспариваемой сумме налогоплательщиком не подтверждено. При этом в судебном заседании установлено, что все документы, представленные налогоплательщиком в возражениях на акт проверки, подтверждающие проведение хозяйством работ по рекультивации и восстановлению плодородного слоя, а также акты обмера вынужденных потрав сельхозкультур и акты на списание посевов (по отношениям с ООО «ТНГ-Геосейс») были приняты налоговым органом во внимание и учтены при расчете налогооблагаемой базы, что подтверждается текстом оспариваемого решения. Инспекция признала обоснованными расходы в сумме 3 680 221 руб., в том числе 966 850 руб. по отношениям с ООО «ТНГ-Геосейс». Иных документальных доказательств фактического выполнения работ по рекультивации в проверяемом периоде налогоплательщиком в материалы дела не представлено.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщик заявил, что сумма расходов (потравы сельхозкультур), понесенных им в связи с временным предоставлением земельных участков ООО «ТНГ-Геосейс» составила 2 108 133 руб., что с его позиции, подтверждается договорами об использовании земельных участков для проведения изыскательских работ от 23.08.2006г., от 13.09.2007г., счетами-фактурами № 37 от 23.08.2006г. на сумму 174 433 руб., № 12 от 13.08.2007г. на сумму 1 933 700 руб., актами обмера вынужденных потрав сельхозкультур от 23.08.2006г. и 13.09.2007г. (т. 4 л.д. 141-148).

Исследовав представленные заявителем документы, суд приходит к выводу о несоответствии их требованиям ст. 64 Арбитражного процессуального кодекса РФ (АПК РФ), предъявляемым к доказательствам, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие либо отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела. При оценке доказательств в порядке ст. 71 АПК РФ, суд, помимо прочего, оценивает достоверность представленных доказательств.

Так, из текста договора об использовании земельных участков для проведения изыскательских работ от 13.09.2007г. следует дата его заключения – 13.09.2007г. В пункте 2 раздела 2 договора стороны согласовали сроки проведения работ с 13 сентября 2007г. по 13 декабря 2007г. Раздел 2 договора предусматривает, что расчет оплаты предполагаемого ущерба производится в ходе выполнения работ согласно утвержденным обеими сторонами актами обмера потрав сельхозкультур.

Между тем, в подтверждение размера понесенных, в связи с проведением изыскательских работ, убытков налогоплательщик представил счет-фактуру № 12 от 13 августа 2007г. на сумму 1 933 700 руб., а также акт обмера от 13 сентября 2007г.

Таким образом, имеются очевидные противоречия между датой заключения договора и датой выставления счета-фактуры № 12, между периодом проведения изыскательских работ, согласованных КХ Пахомова С.В. и ООО «ТНГ-Геосейс» и датой составления акта обмера потрав. В связи с чем, данные документы не приняты судом во внимание как ненадлежащие доказательства по делу.

Кроме того, заявитель настаивает, что сумма убытков, включая упущенную выгоду, согласована сторонами и факт несения хозяйством убытков подтверждается актами определения убытков.

Согласно ст. 15 Гражданского кодекса РФ упущенная выгода представляет собой неполученные доходы, которое это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено.

Из материалов дела следует, что упущенная выгода возникла в связи с добровольным предоставлением земель сельхозназначений, принадлежащих КХ Пахомова С.В. открытому акционерному обществу «Оренбургнефть» и иным землепользователям.

Кроме того, к спорному правоотношению не подлежит применению и норма ч. 2 ст. 265 НК РФ, предусматривающая отнесение к внереализационным расходам некомпенсируемых убытков, полученных налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде.

В настоящем случае императивная норма пункта 3 статьи 250 НК РФ, однозначно определяющая суммы возмещения убытка или ущерба внереализационным доходом не предполагает иного толкования.

Отклонен судом как необоснованный довод заявителя о необходимости учета при определении налогооблагаемой базы суммы расходов, понесенных хозяйством в связи с внесением вклада в размере 645 000 руб. в простое товарищество.

Передача имущества в качестве вклада в простое товарищество не признается реализацией (п.п. 4 п. 3 ст. 39, п. 1 ст. 278 НК РФ). Расходы в виде вклада в простое товарищество в целях налогообложения прибыли не учитываются (п. 3 ст. 270 НК РФ).

Оценивая материалы дела в их совокупности, суд приходит к выводу, что налоговый орган в соответствии с требованиями п. 5 ст. 200 НК РФ доказал наличие правовых оснований для доначисления налога на прибыль за 2006, 2007, 2008 г.г. в сумме 1 317 784 руб., а также начисления пени по налогу на прибыль и привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа.

Проверка законности и обоснованности оспариваемого решения в части налога на добавленную стоимость показала правомерность выводов налогового органа относительно занижения хозяйством налогооблагаемой базы по НДС.

Из материалов дела следует, что между КХ Пахомова С.В. и ОАО «Оренбургнефть» заключены договоры аренды земельных участков на 2006, 2007, 2008г.г. (т. 4 л.д. 126-140). Расчет арендной платы является неотъемлемым приложением к договору. На основании согласованного сторонами расчета арендной платы хозяйство выставляло счета-фактуры без включения сумм НДС.

В соответствии с п. 1 ч. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Подпунктом 17 п. 2 ст. 149 НК РФ установлено, что не подлежит обложению НДС реализация на территории Российской Федерации услуг, оказываемых уполномоченными на то органами, за которые взимается государственная пошлина, все виды лицензионных, регистрационных и патентных пошлин и сборов, а также пошлины и сборы, взимаемые государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами при предоставлении организациям и физическим лицам определенных прав (в том числе лесные подати, арендная плата за пользование лесным фондом и другие платежи в бюджеты за право пользования природными ресурсами) в 2006г., а также услуг, оказываемых уполномоченными на то органами, за которые взимается государственная пошлина, все виды лицензионных, регистрационных и патентных пошлин и сборов, таможенных сборов за хранение, а также пошлины и сборы, взимаемые государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами при предоставлении организациям и физическим лицам определенных прав (в том числе платежи в бюджеты за право пользования природными ресурсами) в 2007 и 2008г.г.

Таким образом, от обложения НДС освобождается арендная плата за пользование земельным участком, взимаемая органами государственной власти или местного самоуправления. Все иные случаи передачи земельного участка в аренду образуют объект обложения НДС в общеустановленном порядке.

Учитывая, что материалами дела подтверждается факт передачи земельных участков, принадлежащих КХ Пахомова С.В. на основании договоров аренды ОАО «Оренбургнефть», а также факт поступления арендной платы, при этом в судебном заседании установлено, что в нарушение положений ст. ст. 153, 167 НК РФ налогоплательщик не исчислил и не уплатил в бюджет с сумм арендной платы налог на добавленную стоимость в размере 243 659 руб. С учетом имеющейся переплаты по НДС, его доначисление в размере 129 248 руб. следует признать правомерным.

При наличии задолженности по налогу у Инспекции имелись правовые основания для начисления пени и привлечения заявителя к ответственности в виде штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в оспариваемой части.

Оценивая обоснованность доводов заявителя в отношении налога на доходы физических лиц и единого социального налога, суд учитывает следующее.

В соответствии с положениями статей 209, 210 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган квалифицировал денежные средства в сумме 957 000 руб., поступившие на лицевой счет главы КХ Пахомова С.В. заработной платой.

Хозяйство оспаривает данный вывод Инспекции со ссылкой на фактическое расходование части денежных средств на нужды хозяйства.

В силу статьи 41 Налогового кодекса Российской Федерации под доходами понимается экономическая выгода либо в денежной, либо в натуральной форме и оцениваемая в той мере, в какой ее можно оценить.

Согласно п/п 6 п. 1 ст. 208 Налогового кодекса РФ к доходам от источников в Российской Федерации относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 236 Налогового кодекса РФ определено, что объектом налогообложения единым социальным налогом для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В силу пункта 1 статьи 237 Кодекса налоговая база по ЕСН определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 настоящего Кодекса) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

В судебном заседании установлено, что квалификация поступивших денежных средств на лицевой счет Пахомова С.В. была произведена налоговым органом на основании его свидетельских показаний и выписки банка в части определения размера полученного дохода.

Между тем, первичных учетных документов, позволяющих признать 957 000 руб. заработной платой, начисленной в соответствии с требованиями действующего законодательства, материалы дела не содержат, отсутствуют документы, являющиеся основанием для начисления заработной платы в указанном размере, расчетно-платежная ведомость, служащая регистром аналитического учета расчетов с работником Пахомовым С.В. по заработной плате не представлена.

В судебном заседании представитель заявителя признал, что часть денежных средств действительно являлась заработной платой Пахомова С.В., однако, часть денежных средств была перечислена хозяйством Пахомову С.В. с целью приобретения ГСМ и трактора, но по причине отсутствия надлежащего бухгалтерского учета операции не оформлены в соответствии с требованиями законодательства.

В заявлении об уточнении требований (т. 5 л.д. 4) хозяйство приводит расчет израсходованных денежных средств: в 2006г. на лицевой счет Пахомова С.В. поступило 647 000 руб., из них 104 100 руб. использовано на приобретение ГСМ для нужд хозяйства, 150 000 руб. использовано на приобретение трактора; в 2007г. на лицевой счет КХ Пахомова С.В. было перечислено 310 000 руб., из которых 232 400 руб. израсходовано на приобретение ГСМ.

Исследовав представленные заявителем документальные доказательства: приходные кассовые ордера (т. 5 л.д. 8-15), договор купли-продажи самоходной машины от 07.09.2006г., квитанция к приходному кассовому ордеру, акт приема-передачи трактора К-700А 1988г.в., суд признает подтвержденным тот факт, что 429 200 руб., перечисленные на лицевой счет Пахомова С.В. не образовали доход данного физического лица и поэтому не подлежат учету при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога.

Согласно имеющимся в материалах арбитражного дела приходным кассовым ордерам ОАО «Оренбургнефтепродукт» приняло от КФХ Пахомова Сергея Васильевича наличные денежные средства в 2006г. в размере 104 100 руб. за приобретенные нефтепродукты (ГСМ), в 2007г. в размере 175 100 руб.

Указанная хозяйством в уточнении к заявлению сумма расходов на приобретение ГСМ в 2007г. в размере 232 400 руб. не подтверждена документально, поскольку приходный кассовый ордер от 07.09.2007г. на сумму 57 300 руб. в материалы арбитражного дела не представлен.

Одновременно отклонено как противоречащее фактическим обстоятельствам дела возражение налогового органа относительно учета в расходах по налогу на прибыль организаций оплаты за 2006г. и 2007г. по приходным кассовым ордерам, предъявленным налогоплательщикам в арбитражный суд от 04.09.2006г., 29.08.2006г., 18.08.2006г., 25.09.2006г., 19.04.2007г., 16.04.2007г., 17.04.2007г., 10.08.2007г.

Сравнительный анализ всех идентифицирующих признаков приходных кассовых адресов (дата, сумма, номер документа), предъявленных налогоплательщиком в материалы арбитражного дела и реквизитов первичных документов, подтверждающих произведенные расходы на приобретение ГСМ, представленных хозяйством в рамках выездной налоговой проверки позволяет суду придти к выводу о том, что приходные кассовые ордера от 04.09.2006г., 29.08.2006г., 18.08.2006г., 25.09.2006г., 19.04.2007г., 16.04.2007г., 17.04.2007г., 10.08.2007г. не были предметом проверки и не учитывались при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

В судебном заседании налогоплательщик пояснил, что, предъявляя новые документы в суд, хозяйство имело цель не увеличить расходную часть при исчислении налога на прибыль (в этой части доводы не заявляются), а подтвердить факт неверного определения налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц в отношении главы КХ Пахомова С.В. как работника хозяйства.

Согласно правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 12 июля 2006г. № 267-О, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах. В случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным.

Из данных положений, конкретизированных Конституционным Судом Российской Федерации применительно к налоговым спорам вытекает, что гарантируемая статьями 35 и 46 Конституции Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правомерность действий налогоплательщика, без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Этому корреспондирует толкование статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, данное в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации". Согласно его пункту 29 при оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, арбитражный суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений.

Таким образом, действующее законодательство предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде, во всяком случае не может быть лишен права представлять документы в обоснование своих доводов, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Установленные в судебном заседании фактические обстоятельства дела свидетельствуют о том, что, несмотря на неверное оформление операции по предоставлению денежных средств под отчет, фактически 429 200 руб. (254 100 руб. в 2006г. и 175 100 руб. в 2007г.) являлись таковыми, по которым Пахомовым С.В. представлены оправдательные документы, отвечающие обязательным требованиям ст. 9 ФЗ "О бухгалтерском учете" (приходные кассовые ордера на приобретение ГСМ, договор купли-продажи транспортного средства от 07.09.2006г., квитанция к приходному кассовому ордеру № 256 от 11.09.2006г., акт приема передачи от 07.09.2006г.).

В соответствии со статьей 208 Налогового кодекса РФ средства, выданные подотчетному лицу для приобретения товаров (работ, услуг), не являются доходом физического лица и не могут включаться в налоговую базу при исчислении налога на доходы физических лиц.

Не оценивая правомерность включения трактора К-700А, 1988 года выпуска в состав основных средств КХ Пахомова С.В. без надлежащей регистрации самоходной машины в органах гостехнадзора и, как следствие, допуска его к эксплуатации (факт отсутствия регистрации трактора К-700А за КХ Пахомова С.В. подтвержден материалами дела), суд считает, что представленные первичные документы опровергают выводы налогового органа о получении дохода (материальной выгоды) в виде указанных в оспариваемом решении 957 000 руб. физическим лицом и не изменяет основания их выдачи. Сумма дохода Пахомова С.В., с которого хозяйством как налоговым агентом неправомерно не исчислен и не перечислен в бюджет налог на доходы физических лиц за 2006г., 2007г., а также которая не вошла в налогооблагаемую базу в целях исчисления единого социального налога составила 527 800 руб. (957 000 руб. – 429 200 руб.).

Доказательств фактического использования (распоряжения) физическим лицом 429 200 руб. не в интересах хозяйства, вопреки требованиям части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Инспекция не представила.

При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали основания для доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 55 796 руб.,штрафа по п. 1 ст. 123 НК РФ в размере 11 159 руб. 20 коп., пени по НДФЛ в соответствующей части, а также начисления единого социального налога в размере 85 840 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 17 168 руб., пени по единому социальному налогу в соответствующей части, оспариваемое решение в этой части следует признать недействительным.

На основании изложенного, требования КХ Пахомова С.В. подлежат удовлетворению частично, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Оренбургской области от 25.06.2009г. № 16-30/283 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения следует признать недействительным в части в части доначисления налога на доходы физических лиц в размере 55 796 руб., штрафа по п. 1 ст. 123 НК РФ в размере 11 159 руб. 20 коп., пени по НДФЛ в соответствующей части, а также в части доначисления единого социального налога в размере 85 840 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 17 168 руб., пени по единому социальному налогу в соответствующей части. В остальной части требования заявителя удовлетворению не подлежат.

При разрешении вопроса о распределении расходов по уплате государственной пошлины суд учитывает правовую позицию, изложенную в Постановлении Президиума ВАС РФ от 13.11.2008г. № 7959/08. Согласно чему, в случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий государственных органов, судебные расходы подлежат возмещению этим органом в полном размере. На основании изложенного, ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 руб. возлагаются на ответчика и подлежат взысканию с налогового органа в пользу заявителя.

Руководствуясь ст.ст. 167-170,176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд,

РЕШИЛ:

1. Требования Крестьянского хозяйства Пахомова Сергея Васильевича удовлетворить частично.

2. Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Оренбургской области № 16-30/283 от 25.06.2009г. в части доначисления налога на доходы физических лиц в размере 55 796 руб., штрафа по п. 1 ст. 123 НК РФ в размере 11 159 руб. 20 коп., пени по НДФЛ в соответствующей части, а также в части доначисления единого социального налога в размере 85 840 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 17 168 руб., пени по единому социальному налогу в соответствующей части. В остальной части в удовлетворении требований заявителю отказать.

3. Расходы по государственной пошлине отнести на ответчика. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Оренбургской области в пользу Крестьянского хозяйства Пахомова Сергея Васильевича (с. Лабазы Курманаевского района) 3000 (три тысячи) руб. расходов по государственной пошлине. Исполнительный лист выдать заявителю в порядке ст. 319 Арбитражного процессуального кодекса РФ после вступления решения в законную силу.

4. Обеспечительные меры отменить.

Решение вступает в законную силу по истечении одного месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) если не подана апелляционная жалоба в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Оренбургской области.

Решение суда, вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Уральского округа не позднее двух месяцев со дня вступления в законную силу обжалуемого решения.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной или кассационной жалобы можно получить соответственно на интернет-сайтах Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда www.18aac.ru или Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru .

Судья Т.В. Сердюк