Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Оренбургской области в составе судьи Т.В. Шабановой, при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Габайдуллиной С.А., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1, г. Соль-Илецк Оренбургской области, о признании недействительным Решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Оренбургской области, г. Соль-Илецк Оренбургской области, № 11-35/09733 от 29.05.2009 г. о привлечении заявителя к налоговой ответственности,

при участии:

от заявителя – представителей ФИО2 (доверенность от 01.02.2010 г., действительна до 31.12.2010 г.) и ФИО3 (доверенность от 10.12.2009 г., действительна три года);

от ответчика – начальника юридического отдела ФИО4 (доверенность № 04/00007 от 12.03.2009 г.).

При рассмотрении дела в открытом судебном заседании арбитражный суд установил:

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области (далее - налоговый орган, инспекция, ответчик) проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя ФИО1 (далее - заявитель, налогоплательщик, предприниматель) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе: налога на добавленную стоимость (далее – НДС), транспортного налога, земельного налога, единого налога на вмененный доход, налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), единого социального налога (далее – ЕСН), страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005г. по 27.06.2008г.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки №1135/10 от 15.04.2009г. и вынесено решение 11-35/09733 от 29.05.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату или неполную уплату сумм НДС, ЕСН, п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный законодательством срок документов по требованию налогового органа в виде штрафов в общей сумме 358232 руб. Кроме того, данным решением налогоплательщику доначислены НДС, ЕСН, НДФЛ в общей сумме 7840418 руб. и пени за их несвоевременную уплату в сумме 864891руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области №17-17/13075 от 30.07.2009г. по апелляционной жалобе индивидуального предпринимателя ФИО1, решение налогового органа 11-35/09733 от 29.05.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения изменено путем его отмены в части исключения доначислений по налогу на добавленную стоимость по реализации товара согласно договору аренды, заключенному с ООО «Ритейл-Сервис», в соответствии с пунктом 2.3 описательной части решения, начисления пеней, предъявления штрафа в соответствующих суммах; исключения доначислений по налогу на доходы физических лиц в части неподтверждения расходов по комиссионному вознаграждению в отношении ООО «Ритейл-Сервис» на сумму 99297, 50 рублей и в отношении ООО «Торговая компания «Евростиль-товары для дома» на сумму 24015765, 64 рублей в соответствии с пунктами 3.7 и 3.8 описательной части решения, начисления пеней, предъявления штрафа в соответствующих суммах; исключения доначислений по единому социальному налогу в части неподтверждения расходов по комиссионному вознаграждению в отношении ООО «Ритейл-Сервис» на сумму 99297, 50 рублей и в отношении ООО «Торговая компания «Евростиль-товары для дома» на сумму 24015765, 64 рублей в соответствии с пунктами 4.7 и 4.8 описательной части решения, начисления пеней, предъявления штрафа в соответствующих суммах; предъявления штрафа за неуплату единого социального налога за 2005год; предъявления штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость за июнь, декабрь 2005 года и январь-февраль 2006 года. В остальной части решение инспекции утверждено и вступило в законную силу.

Не согласившись с принятым решением, предприниматель обратился в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области о признании недействительным решения 11-35/09733 от 29.05.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налогоплательщик, с учетом уточненных требований, изложенных в заявлении об уточнении требований от 22.12.2009г. №01-13/940/5, просит суд признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области 11-35/09733 от 29.05.2009 г. о привлечении заявителя к налоговой ответственности в части: доначисления НДС в сумме 3525843 руб., пени по НДС в сумме 826529,71 руб., штрафа по НДС в сумме 276437 руб., НДФЛ в сумме 573670 руб., ЕСН в сумме 88257 руб., пени по ЕСН в сумме 11147 руб., штрафа за непредставление документов в сумме 200 руб.

Учитывая, что в ходе судебного разбирательства указанное ходатайство заявителя не получило процессуального закрепления, арбитражный суд считает необходимым его удовлетворить в силу статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ). Судом принимаются к рассмотрению уточненные требования заявителя.

Налоговый орган требования заявителя не признает по основаниям, изложенным в отзыве на заявление, ссылаясь на те же мотивы, что изложены в оспариваемом решении, указывая, что оспариваемое решение является законным и обоснованным.

Заслушав доводы и пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела и оценив представленные доказательства, суд приходит к следующим выводам.

Из текста оспариваемого решения следует, что основанием для доначисления заявителю НДС в размере 3525843 руб., пени по НДС в соответствующей части, привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ, явились выводы налогового органа о необоснованном предъявлении налогоплательщиком к вычету сумм НДС по счетам-фактурам, полученным от комиссионеров предпринимателя – ООО «Ритейл-Сервис», ООО «Торговая компания «Евростиль-товары для дома».

Так, в ходе выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что налогоплательщик не имел право заявлять налоговые вычеты по спорным счетам-фактурам, поскольку комиссионеры не перевыставляли их предпринимателю.

В обосновании заявленных требований по данному эпизоду налогоплательщик указывает на соблюдение всех условий, предусмотренных налоговым законодательством для предъявления к вычету сумм НДС, а также на то, что действующее законодательство о налогах и сборах не содержит разъяснений о том, какие счета-фактуры регистрируются в книге покупок комитента – полученные комиссионером от поставщика товаров (работ, услуг), либо переоформленные комиссионером на имя комитента, именно поэтому главным бухгалтером допущена ошибка при заполнении книги покупок. Кроме того, заявитель ссылается на то, что законодательство о налогах и сборах не запрещает налогоплательщику устранить несоответствие счетов-фактур путем их замены на оформленные в установленном порядке и последующее право заявителя на их представление налоговому органу, в связи с чем, представил в суд перевыставленные комиссионерами счета-фактуры.

В представленном отзыве на заявление инспекция требования заявителя по данному эпизоду не признает, ссылаясь на те же мотивы, что изложены в оспариваемом решении по данному эпизоду, а также на то, что суммы налоговых вычетов подлежат отражению лишь в том налоговом периоде, в котором выполнены условия, определяющие право налогоплательщика на налоговые вычеты.

Оценивая обстоятельства дела по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств в порядке ст. 71 АПК РФ, суд находит требования налогоплательщика в данной части обоснованными по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 146 НК РФ (здесь и далее нормы Налогового кодекса Российской Федерации приводятся в редакции, действовавшей в проверяемые налоговые периоды) объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктом 2 статьи 153 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с п. 4 ст. 166 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с п/п 1 - 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В силу п. п. 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления.

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, при условии принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Из приведенных норм следует, что необходимыми условиями для предъявления НДС к вычету являются фактическое приобретение товара, предъявление налога поставщиком к уплате покупателем в составе цены товара, фактическая уплата налога поставщику (данное условие являлось обязательным для применения налоговых вычетов до 01.01.2006г.), наличие счетов-фактур, соответствующих требованиям действующего законодательства, принятие товаров к учету, наличие соответствующих первичных документов.

При этом названные положения позволяют сделать вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Как следует из материалов дела, налогоплательщиком заключены договоры комиссии №3 от 01.07.2006г., от 01.01.2007г. с ООО «Торговая компания «Евростиль - товары для дома», №2 от 01.02.2006г. с ООО «Ритейл-Сервис», в соответствии с которыми предприниматель выступает комитентом, а ООО «Торговая компания «Евростиль - товары для дома» и ООО «Ритейл-Сервис» - комиссионерами. Согласно условиям договоров комитент обязан возмещать комиссионерам суммы, израсходованные по исполнению поручений, на основании представленных комиссионерами счетов-фактур.

В соответствии с положениями ст. 990 Гражданского кодекса Российской Федерации в рамках договора комиссии комиссионер обязуется по поручению комитента за вознаграждение совершать одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента, то есть совершать как операции по реализации товаров (работ, услуг), так и операции по приобретению товаров (работ, услуг).

Особенности выставления и регистрации счетов-фактур в Книге покупок и Книге продаж при осуществлении операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, определены Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. №N 914 (далее – Правила).

Так, согласно п. 24 Правил, организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договорам поручения, комиссии либо агентским договорам, регистрируют в Книге продаж счета-фактуры, выставленные доверителю, комитенту или принципалу на сумму вознаграждения. При этом абз. 2 данного пункта Правил установлено, что комитенты (принципалы), реализующие товары (работы, услуги) по договору комиссии (агентскому договору), предусматривающему продажу товаров (работ, услуг) от имени комиссионера (агента), регистрируют в Книге продаж выданные комиссионеру (агенту) счета-фактуры, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером (агентом) покупателю.

В случае приобретения товаров (работ, услуг) комиссионером для комитента за счет средств комитента при выставлении счетов-фактур комитенту следует применять порядок, установленный п. 24 Правил.

Следовательно, при приобретении товаров (работ, услуг) для комитента комиссионером выписывается счет-фактура с отражением в нем показателей счета-фактуры, выставленного продавцом комиссионеру. При этом такие счета-фактуры у комиссионера в Книге покупок и Книге продаж не регистрируются.

На основании положений п. 8 Правил в целях применения налоговых вычетов счет-фактура, полученный комитентом от комиссионера, регистрируется комитентом в Книге покупок.

Таким образом, комитент вправе принять к вычету суммы налога на добавленную стоимость по оплаченным через комиссионера услугам (работам) третьих лиц, привлеченных для исполнения контракта (услуги по транспортировке и другие услуги). Суммы налога на добавленную стоимость, принимаемые к вычету, указываются в счетах-фактурах, составленных комиссионером для комитента на основании показателей счетов-фактур, выставленных комиссионеру третьими лицами, и подлежат вычету у комитента при выполнении условий, предусмотренных ст. ст. 171 и 172 НК РФ, и при наличии копий первичных учетных и расчетных документов, полученных от комиссионера.

Вместе с тем положения пункта 2 статьи 169 НК РФ и иные положения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не содержат запрета на внесение изменений в неправильно оформленные счета-фактуры или замену такого счета-фактуры на документ, оформленный в соответствии с действующими нормами, что также следует из предоставленного налогоплательщику подпунктом 7 пункта 1 статьи 21, статьей 88 НК РФ права представить документы, подтверждающие обоснованность его позиции

Следует учитывать и правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, выраженную в п. 2 резолютивной части Определения от 12.07.2006 г. № 267-О, а также положения ч. 4 ст. 200 АПК РФ, согласно которым налогоплательщик вправе предоставить, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета.

При этом, в соответствии с пунктом 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что, учитывая положения пункта 5 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, части 1 статьи 53, статьи 59 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 5 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, налогоплательщиком представлены в материалы дела перевыставленные комиссионерами ООО «Торговая компания «Евростиль - товары для дома» и ООО «Ритейл-Сервис» счета-фактуры.

То обстоятельство, что налогоплательщик представил перевыставленные комиссионерами и оформленные должным образом счета-фактуры, не противоречит нормам главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, которые не исключают права налогоплательщика на исправление таких счетов-фактур до принятия сумм НДС к вычету, в том числе путем их замены на надлежаще оформленные счета-фактуры, подписанные в соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ, поскольку законодательство о налогах и сборах не содержит запрета на замену неправильно оформленного счета-фактуры на оформленный в надлежащем порядке.

В связи с этим, довод налогового органа о невозможности принятия представленных счетов-фактур в связи с тем, что они является не исправленным, а оформленными заново, не принимается во внимание судом.

При этом, суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполнены условия, определяющие право налогоплательщика на налоговые вычеты (производственное назначение приобретенного товара, фактическое наличие, оприходование), а не в периоде внесения исправлений либо замены счета-фактуры.

По этим же причинам не принимается судом во внимание и довод инспекции о том, что счета-фактуры, перевыставленные комиссионерами, составлены в 2009г. Кроме того, указанный довод не подтверждается материалами дела.

Указанный вывод соответствует позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее – ВАС РФ), изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 04.03.2008 № 14227/07.

Нарушение правил ведения книги покупок и книги продаж комиссионерами, выразившееся в неотражении в книгах продаж и покупок перевыставленных счетов-фактур, на которое ссылается налоговый орган, не может служить основанием для отказа в возмещении НДС, поскольку такого основания для отказа в принятии к вычету НДС действующее законодательство о налогах и сборах не содержит, и данное обстоятельство само по себе не влечет утраты права на применение налогового вычета.

Более того, из положений пункта 11 Правил, комиссионер не регистрирует в книге покупок счета-фактуры, связанные с реализацией товаров по посредническим договорам.

В обязанность комиссионера входит лишь хранение таких счетов-фактур в журнале учета полученных счетов-фактур.

При этом, представленные с исковым заявлением перевыставленные счета-фактуры, к которым у налогового органа имеются претензии, в дальнейшем, в ходе судебного разбирательства также заменены на оформленные в соответствии со ст. 169 НК РФ счета-фактуры.

Кроме того, в рассматриваемой ситуации налоговый орган имел возможность на основании счетов-фактур, перевыставленных в 2005-2007г., идентифицировать поставщика, что подтверждается направлением требований в адрес ООО «Евростиль-товары для дома» о предоставлении документов для проведении встречной налоговой проверки.

Ошибок в первоначально выставленных счетах-фактурах в наименовании товаров, стоимости, сумме налога допущено не было. А, несущественные ошибки в счетах-фактурах (неверный КПП, адрес, наименование грузоотправителя, грузополучателя и т.д.) не являются основанием для отказа в возмещении НДС, поскольку не препятствуют налоговому органу при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю.

Несостоятельна ссылка налогового органа на необходимость представления уточненной налоговой декларации при выявлении неточностей в счетах-фактурах. Обязанность представить уточненную налоговую декларацию возникает при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате. В данном деле, такой обязанности у предпринимателя не возникло, поскольку факт перевыставления счетов-фактур на сумму НДС, подлежащую уплате, не повлиял, она осталась неизменной, как не изменилось и существо хозяйственной операции.

Факт приобретения товаров (работ, услуг), приема их на учет установлен судом и подтверждается материалами дела.

Доказательств, что указанные документы содержат недостоверную информацию налоговым органом не представлено.

Суд считает необходимым отметить и то обстоятельство, что пунктом 3 мотивировочной части Постановления Конституционного Суда России № 24-П от 12.10.1998 г. отмечено, что в рамках конституционного обязательства по уплате налогов на налогоплательщика возложена публично - правовая обязанность уплатить законно установленные налоги и сборы. При этом истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Таким образом, законодательство о налогах и сборах не содержит норм, обязывающих налогоплательщика осуществлять контроль за правильностью составления счетов-фактур поставщиком, осуществления хозяйственных операций. Данные обстоятельства не зависят от воли налогоплательщика, и, следовательно, он не может нести за них ответственность. На это же обращено внимание и в п. 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налоговой выгоды», согласно которому факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством, на что обращено внимание в определении от 06.10.2003г. № 329-О Конституционного Суда Российской Федерации.

При этом, приведенные налоговым органом доводы о взаимозависимости налогоплательщика и его комиссионеров не свидетельствуют о том, что данные обстоятельства оказали влияние на условия или экономические результаты деятельности предпринимателя.

Доказательств согласованности действий, направленных на неуплату НДС и получение необоснованной налоговой выгоды, налогоплательщика и его комиссионеров - ООО «Торговая компания «Евростиль - товары для дома» и ООО «Ритейл-Сервис», инспекцией в материалы дела не представлено. Правильность применения цен по сделкам между указанными лицами налоговым органом в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ, не проверялась, налоговый орган также не указал, каким образом эти обстоятельства повлияли на налогообложение сделок, совершенных заявителем.

Кроме того, само по себе такое обстоятельство, как взаимозависимость участников сделок, не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, что также не противоречит позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. Пунктом 1 названной статьи и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, также возложена на орган, который принял решение. Вывод о недобросовестности налогоплательщика должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

В материалах дела нет доказательств, свидетельствующих о наличии у налогоплательщика умысла на незаконное изъятие сумм НДС из бюджета по сделкам с ООО «Торговая компания «Евростиль - товары для дома» и ООО «Ритейл-Сервис» в рамках договоров комиссии.

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в бухгалтерской отчетности, - достоверны.

При таких обстоятельствах следует признать, что налоговым органом в соответствии с требованиями части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказано злоупотребление налогоплательщиком правом, предоставленным ему Налоговым кодексом Российской Федерации.

С учетом правовой позиции, отраженной в пункте 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 5 от 28.02.2001г., арбитражный суд приходит к выводу об отсутствии основания для доначисления налога и пеней.

Таким образом, доначисление НДС в размере 3525843 руб., а также начисление пени за его несвоевременную уплату и штрафа в соответствующих частях, следует признать совершенным налоговым органом без достаточных на то правовых оснований, в связи с чем требования заявителя по данному эпизоду подлежат удовлетворению в полном объеме, решение налогового органа в соответствующих частях, – признанию недействительным, как несоответствующее ст.ст.171, 172 НК РФ.

Из материалов дела следует, что предприниматель в 2005 году включил в состав расходов по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу затраты в размере 4182141, 10 руб., связанные с выполнением работ ООО «Газпромдорстрой» по договорам подряда №35 от 03.08.2004г., №1 от 25.01.2005г. по благоустройству территории возле складов и магазинов, а именно ремонт асфальтобетонного покрытия подъездных путей, арендованных заявителем у ООО «Стройарсенал» по договорам аренды подъездных путей от 02.02.2004г., 03.01.2005г.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о том, что арендованные предпринимателем объекты недвижимости не могут быть отнесены к основным средствам, и их стоимость не подлежит погашению путем начисления амортизации.

Кроме того, из текста оспариваемого решения следует, что налоговый орган пришел к выводу о неподтверждении предпринимателем расходов по договору комиссии с ООО «Ритейл-Сервис» на сумму 330000 руб. комиссионного вознаграждения.

Указанные обстоятельства явились основанием для доначисления заявителю НДФЛ в размере 573670 руб., ЕСН в размере 88257 руб., пени по ЕСН в размере 11147 руб.

В обоснование своих доводов о недействительности решения инспекции в оспариваемой части заявитель ссылается на выполнение всех условий, предусмотренных НК РФ для уменьшения полученных доходов на сумму произведенных расходов при определении объекта налогообложения по НДФЛ и ЕСН.

В представленном отзыве на заявление налоговый орган требования заявителя не признает, ссылается на то, что договорами аренды подъездных путей от 02.02.2004г., 03.01.2005г. обязанностей по содержанию в надлежащем виде складских помещений, площадок для выгрузки и погрузки не предусмотрено.

Относительно расходов по комиссионному вознаграждению в размере 330000 руб., налоговый орган ссылается на то, что представленное предпринимателем в обосновании расходов по комиссионному вознаграждению платежное поручение № 2545 от 28.04.2006г., не содержит в поле «Списано со счета плательщика» соответствующей отметки о дате списания денежных средств со счета плательщика, и, следовательно, не может быть принято в качестве доказательства несения расходов. Представленный налогоплательщиком акт взаиморасчетов от 31.03.2006г. №0006/1, оформленный между предпринимателем и ООО «Ритейл-Сервис» не может быть, по мнению ответчика, рассмотрен в качестве доказательств несения расходов по комиссионному вознаграждению, поскольку составлен на основании нормативного документа, который на момент его подписания утратил силу.

Согласно статье 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

Статья 237 НК РФ устанавливает, что налоговая база по единому социальному налогу индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, основным критерием определения расходов является стремление налогоплательщика при производстве затрат приобрести результат, использование которого в дальнейшем способно принести экономическую выгоду. При этом обоснованность расходов должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»). Документальным подтверждением расходов следует считать доказательства фактического несения затрат, оформленных в соответствии с требованиями законодательства.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии со статьей 264 НК РФ налогоплательщик вправе отнести к прочим расходам другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Статьей 616 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды. Арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

Суд, изучив первичные документы налогоплательщика, представленные в качестве доказательств по делу, установил, что основным видом деятельности предпринимателя в проверяемый период является, в том числе, оптовая и розничная торговля, деятельность по автомобильному грузовому неспециализированному транспорту, транспортной обработке грузов, хранению и складированию, организации перевозок грузов.

Для осуществления этой деятельности заявитель арендовал у ООО «Стройарсенал» по договорам аренды подъездных путей от 02.02.2004г., 03.01.2005г. принадлежащие арендодателю на праве собственности железнодорожные подъездные пути, площадки для погрузки-выгрузки и временного складирования товаров, парковки для транспортных средств, расположенные по адресам: <...>

Согласно договорам аренды подъездных путей от 02.02.2004г., 03.01.2005г. заявитель обязуется самостоятельно содержать в надлежащем состоянии железнодорожные подъездные пути, а также прилегающие к ним и складским помещениям площадки для погрузки выгрузки и временного складирования товара в складском комплексе по адресу: <...>. и пр. Автоматики, 28а.

Как следует из материалов дела, условиями договоров аренды не предусмотрено возмещение арендатору расходов по содержанию переданного в аренду имущества.

Предприниматель заключил с ООО «Газпромдорстрой» договоры подряда №35 от 03.08.2004г., №1 от 25.01.2005г. по благоустройству территории у складов и магазинов.

Фактическое выполнение ремонтных работ и их стоимость подтверждены документами, составленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и налоговым органом не оспариваются.

Оценив представленные доказательства, суд приходит к выводу о том, что выполненные работы документально подтверждены и экономически обоснованны, поскольку железнодорожные подъездные пути, а также прилегающие к ним и складским помещениям площадки для погрузки выгрузки и временного складирования товара в складском комплексе, необходимы для производственной деятельности предпринимателя, данные расходы связаны с деятельностью налогоплательщика, направлены на получение дохода.

Ремонт подъездных путей, прилегающих к ним и складским помещениям площадок, осуществлен в целях обеспечения эффективного производственного процесса, который невозможен без возможности беспрепятственного подъезда к производственным помещениям налогоплательщика (вывоз готовой продукции, завоз необходимого сырья, материалов, оборудования, подъезд заказчиков).

Доказательств обратного, налоговый орган в нарушение требований статей 65, 200 АПК РФ, суду не представил.

Ссылка налогового органа на то, что арендованные предпринимателем объекты недвижимости не могут быть отнесены к основным средствам, и их стоимость не подлежит погашению путем начисления амортизации, не принимается судом во внимание, поскольку не имеет отношения к рассматриваемому спору.

При этом следует отметить, что НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Определении от 04.06.2007 № 320-О-П, глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (статьи 253 - 255, 260 - 264 Налогового кодекса Российской Федерации). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Как указано в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53, действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

Таким образом, исходя из смысла вышеуказанных позиций, недопустимо использовать в качестве мерила правомерности деятельности налогоплательщика экономическую обоснованность. Для принятия затрат в целях налогообложения прибыли достаточно того, что налогоплательщик, осуществляя их, планировал в будущем получить доход либо избежать возникновения убытков, а рациональность понесенных расходов не подлежит оценке налоговым органом, как относящаяся к сфере хозяйственной деятельности предприятия.

Экономическая оправданность не равнозначна экономической эффективности, поскольку последняя отражает степень умелости ведения хозяйственной деятельности и является качественным показателем. Налогообложение строится на количественных показателях, получивших отражение в бухгалтерском или налоговом учете.

Все расходы налогоплательщика при этом подтверждены представленными в материалы дела документами.

При таких обстоятельствах, с учетом производственной цели выполненных работ, суд приходит к выводу о том, что налогоплательщик правомерно включил стоимость работ по благоустройству территории у складов и магазинов в размере 4 182 141 руб. 10 коп., принятую с учетом удельного веса по списанию расходов на оптовую и розничную торговлю, в состав расходов, учитываемых при налогообложении НДФЛ и ЕСН.

Подтверждены материалами дела и расходы по комиссионному вознаграждению по договору комиссии с ООО «Ритейл-Сервис» на сумму 330000 руб.

Как следует из материалов дела, предпринимателем заключен с ООО «Ритейл-Сервис» договор комиссии от 01.02.2006г. №2, согласно которому ООО «Ритейл-Сервис» (комиссионер) обязуется от своего имени, но за счет предпринимателя (комитента) реализовывать в розницу промышленные товары комитента, комитент уплачивает комиссионеру ежемесячное комиссионное вознаграждение и возмещает затраты, связанные с выполнением поручения комитента.

Согласно пункту 3 данного договора комиссионное вознаграждение выплачивается комиссионеру наличными деньгами либо путем перечисления средств на расчетный счет комиссионера. В соответствии с дополнительным соглашением к договору комиссии от 01.02.2006г. №2 стоимость комиссионного вознаграждения определена за март 2006г. в размере 330000 руб.

ООО «Ритейл-Сервис» в адрес предпринимателя был выставлен счет-фактура № 00000002 от 31.03.2006г. на сумму 330000 руб. за комиссионное вознаграждение за март 2006г.

Фактические расходы на выплату комиссионного вознаграждения налогоплательщиком подтверждены надлежаще оформленными документами, представленными в материалы дела.

Так, согласно платежным поручениям № 2086 от 13.04.2006г., №2545 от 28.04.2006г. предпринимателем на расчетный счет ООО «Ритейл-Сервис» перечислены денежные средства в размере 99297,50 руб.

При этом, довод налогового органа о том, что представленное предпринимателем в обосновании расходов по комиссионному вознаграждению платежное поручение № 2545 от 28.04.2006г., не содержит в поле «Списано со счета плательщика» соответствующей отметки о дате списания денежных средств со счета плательщика, и, следовательно, не может быть принято в качестве доказательства несения расходов, не принимается судом во внимание, поскольку как следует из решения Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области №17-17/13075 от 30.07.2009г. по апелляционной жалобе предпринимателя, вышестоящим налоговым органом, на основании выписки операций по лицевому счету заявителя за период с 01.04.2006г. по 30.06.2009г., сделан вывод о подтверждении понесенных расходов налогоплательщиком в сумме 99297, 50 руб., в том числе по спорному платежному поручению.

В подтверждение расходов по комиссионному вознаграждению на сумму 232000 руб. налогоплательщиком также представлены в материалы дела копии акта взаиморасчетов №0006/2 от 31.03.2006г., счетов-фактур №10694 от 31.03.2006г., № 00000002 от 31.03.2006г. акта №10694 от 31.03.2006г., акта сверки от 01.05.2006г.

Из представленной в материалы дела копии письма №45 от 11.05.2006г. следует, что к взаимозачету вместо акта №6/1 от 31.03.2006г. сторонами принят акт взаимозачета №6/2 от 31.03.2006г.

В соответствии со ст. 410 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования.

Взаимозачеты могут проводиться по соглашению сторон либо по заявлению одной из них.

Из приведенной нормы не следует, что для признания встречного требования исполненным необходимо составление каких-либо гражданско-правовых документов.

Установленное в ст. 410 ГК РФ прекращение обязательства зачетом по существу является предоставленным ст. 9 ГК РФ правом юридического лица на самостоятельный выбор способа осуществления расчетов.

При этом, налоговым законодательством не установлено ограничений по способу прекращения обязательств, которые вызывали бы иные правовые последствия, за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем-векселедателем собственного векселя.

Условиями допустимости прекращения обязательства зачетом являются: встречность зачитываемых требований, то есть кредитор по одному из этих требований одновременно является должником по другому; однородность требований; срок исполнения по встречному требованию должен уже наступить либо быть определен моментом востребования или вообще не быть указан. Зачет является односторонней сделкой, поскольку в случае заявления одной из сторон о зачете обязательство прекращается независимо от согласия с этим другой стороны.

Доказательств несоблюдения вышеуказанных условий налоговым органом в материалы дела не представлено.

При этом, довод налогового органа о том, что налогоплательщиком к акту сверки не представлен счет-фактура №10621 от 30.03.2006г. не принимается судом во внимание, поскольку из письма №45 от 11.05.2006г. ООО «Ритейл-Сервис» следует, что вместо указанного счета-фактуры в акте сверки следует читать счет-фактуру №10694 от 31.03.2006г., который представлен налогоплательщиком в материалы дела.

Представление вышеуказанных документов в подтверждение несения расходов по комиссионному вознаграждению в материалы дела в ходе судебного заседания, не противоречит позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в пункте 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

Не принимается судом во внимание и довод инспекции о том, что акт взаиморасчетов, оформленный между предпринимателем и ООО «Ритейл-Сервис», составлен на основании утратившего силу документа в связи с изданием Указания Центрального банка Российской Федерации от 15 июня 2001 года № 978-У, поскольку представленные налогоплательщиком документы содержат информацию, необходимую для решения вопросов налогообложения, соответствуют требованиям п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», из которого следует, что первичные документы, составленные не по унифицированной форме, могут быть приняты, если содержат обязательные реквизиты. Данные требования налогоплательщиком выполнены, что налоговым органом не оспаривается.

В связи с тем, что выполнение комиссионером поручений комитента связано с основной деятельностью комитента, налогоплательщик обоснованно включил в состав расходов суммы комиссионного вознаграждения в размере 330000 руб.

На основании вышеизложенного суд приходит к выводу о том, что требования заявителя по данному эпизоду также подлежат удовлетворению в полном объеме, решение налогового органа в части доначисления заявителю НДФЛ в размере 573670 руб., ЕСН в размере 88257 руб., пени по ЕСН в размере 11147 руб., - признанию недействительным.

Оспариваемым решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный законодательством срок документов по требованию налогового органа.

Оспаривая решение инспекции в указанной части, налогоплательщик, в нарушение норм главы 7, ст.ст. 125, 126, 199 АПК РФ, помимо доводов о недействительности решения, как вынесенного с нарушением норм ст. 101 НК РФ, не приводит доводов и не представляет доказательств относительно недействительности, по его мнению, решения инспекции в части, касающейся привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 200 руб.

Налоговый орган требования заявителя по данному эпизоду не признал, в представленном отзыве свою позицию мотивировал тем, что в рамках проводимой выездной налоговой проверки налогоплательщиком не представлены запрошенные налоговым органом документы – книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций за период с 01.01.2005г. по 27.06.2008г. в количестве четырех штук.

Пунктом 2 статьи 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для предпринимателей утвержден приказом Министерства финансов Российской Федерации № 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № БГ-3-94/430 от 13.08.02 (далее - Порядок).

В соответствии с п. 2 Порядка индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.

Данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по НДФЛ, уплачиваемому предпринимателями на основании гл. 23 НК РФ.

Согласно п. 4 Порядка учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя (далее - Книга учета) операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

В п. 7 Порядка указано, что Книга учета предназначена для обобщения, систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах.

Согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщик обязан представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

В соответствии со статьей 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящие налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы.

Лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в десятидневный срок. Документы представляются в виде заверенных должным образом копий.

Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ.

В соответствии с п.1 ст.126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Из материалов дела видно, что налогоплательщиком в нарушение положений ст. 93 НК РФ в момент проверки не представлены книги учета доходов и расходов в количестве 4 штук за период с 01.01.2005г. по 27.06.2008г. по требованиям инспекции №11-35/16857 от 27.06.2008г., №11-35/355 от 22.12.2008г.

С учетом изложенного налоговый орган правомерно пришел к выводу о факте допущенного заявителем правонарушения, предусмотренного п.1 ст.126 НК РФ в виде штрафа в размере 200 руб., которое документально подтверждено материалами дела и его следует считать доказанным в соответствии с требованиями ст. 65, п. 4 ст. 200 АПК РФ.

Вместе с тем, самостоятельным и безусловным основанием для удовлетворения заявленного индивидуальным предпринимателем требования, является существенное нарушение ответчиком установленного статьей 101 НК РФ порядка рассмотрения материалов проверки и вынесения решения по ее результатам.

В соответствии с подпунктами 6 и 15 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщик имеет право представлять свои интересы в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, лично либо через своего представителя, а также на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки. При этом рассмотрение материалов налоговой проверки должно осуществляется налоговым органом в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ.

Федеральным законом от 27.07.2006 № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» (далее - Федеральный закон № 137-ФЗ) в статью 101 Налогового кодекса Российской Федерации внесены изменения, вступившие в законную силу с 01.01.2007г.

Согласно пункту 2 статьи 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещённого надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 3 статьи 101 НК РФ перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен, в частности, установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения.

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа, вынесенного по результатам рассмотрения материалов проверки. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Таким образом, редакция пункта 14 статьи 101 НК РФ однозначно и без каких-либо отлагательных условий в качестве прямого основания к отмене судом решения налогового органа указывает его вынесение без обеспечения возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя, то есть в отсутствие доказательств надлежащего извещения о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Во вводной части оспариваемого решения инспекции №11-35/09733 от 29.05.2009г. указано, что решение выносится заместителем начальника инспекции по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 15.04.2009г. № 11-35/10, лицо, в отношении которого проведена проверка (его представитель) надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов проверки извещено, что подтверждается уведомлением от 16.04.2009г. №11-35/06737 на рассмотрение материалов налоговой проверки не явилось.

Вместе с тем, заявителем было отмечено, что подобное уведомление от 16.04.2009г. №11-35/06737 в его адрес не поступало.

В представленных отзыве на заявление и дополнениях к нему, налоговый орган указывает на то, что направил в адрес предпринимателя заказное письмо от 16.04.09 года, в котором налогоплательщик извещался о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Заявитель, возражая против данного довода налогового органа, ссылается на то, что в данном письме предпринимателю был направлен протокол об административном правонарушении №85 от 15.04.09 с сопроводительным письмом № 11-35/06736 от 16.04.09г.

Проанализировав доказательства, представленные налоговым органом в обосновании своих доводов о направлении заявителю уведомления от 16.04.2009г. №11-35/06737, суд приходит к выводу о том, что данные документы в своей совокупности не подтверждают факт надлежащего уведомления заявителя о дате, месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.

Так, представленная налоговым органом в материалы дела копия реестра отправленных заказных писем с оттиском почтового штемпеля (т, 6 л.д. 74) о приеме не может с достоверностью свидетельствовать об отправке указанных в реестре документов, равно как и не являются таким доказательством проставленный на почтовом уведомлении номер исходящей корреспонденции (т.6 л.д.75), по следующим основаниям.

В соответствии с п. 12 Правил оказания услуг почтовой связи, утвержденных Постановлением Правительства российской Федерации от 15.04.2005г. г. № 221 в зависимости от способа обработки почтовые отправления подразделяются на следующие категории:

а) простые - принимаемые от отправителя без выдачи ему квитанции и доставляемые (вручаемые) адресату (его законному представителю) без его расписки в получении;

б) регистрируемые (заказные, с объявленной ценностью, обыкновенные) - принимаемые от отправителя с выдачей ему квитанции и вручаемые адресату (его законному представителю) с его распиской в получении.

Регистрируемые почтовые отправления могут пересылаться с описью вложения, с уведомлением о вручении и с наложенным платежом. Перечень видов и категорий почтовых отправлений, пересылаемых с описью вложения, с уведомлением о вручении и с наложенным платежом, определяется операторами почтовой связи.

Пунктом 32 этих же Правил предусмотрено, что при приеме регистрируемого почтового отправления или почтового перевода отправителю выдается квитанция. В квитанции указываются вид и категория почтового отправления (почтового перевода), фамилия адресата (наименование юридического лица), наименование объекта почтовой связи места назначения, номер почтового отправления (почтового перевода).

Приказом Минфина РФ от 29 декабря 2000 года «Об утверждении бланков строгой отчетности» утвержден бланк квитанции в приеме почтовых отправлений (форма № 1 по ОКУД 0752003), на лицевой стороне которой указываются, в том числе, дата принятия почтового отправления и расшифровка суммы платы.

Таким образом, законодателем предусмотрен исчерпывающий список документов, подтверждающих дату отправки (дату сдачи в отделение связи) и содержание почтовой корреспонденции - квитанция с оттиском клише контрольно-кассовой машины или квитанция, заполненная вручную.

Вместе с тем, представленная налоговым органом в материалы дела копия квитанции № 08676 от 16.04.2009 г. (т.6 л.д.73) не позволяет определить содержание направленной корреспонденции.

Реестр отправленных заказных писем, в данном случае, как указано выше, не может являться доказательством направления почтовой корреспонденции также и потому, что сопроводительное письмо №11-35/06738, указанное в пункте 3 реестра, имеет приложение на 1671 листах.

Не свидетельствует о направлении в адрес налогоплательщика уведомления от 16.04.2009г. №11-35/06737 и представленная налоговым органом в материалы дела опись вложения в ценную посылку т.15 л.д.136), поскольку из представленной в материалы дела копии почтовой квитанции № 00302 от 16.04.2009г. (т.15 л.д.137), в которой в силу п. 32 Правил оказания услуг почтовой связи, утвержденных Постановлением Правительства российской Федерации от 15.04.2005г. г. № 221, должны содержаться, в том числе, вид и категория почтового отправления, не содержится указание на отправление почтовой корреспонденции с описью вложения. На посылке (коробке), осмотренной в судебном заседании также не имеется отметки о составлении описи вложения. К тому же, из сопроводительного письма №11-35/06738 от 16.04.2009 г. следует, что акт проверки и приложения к акту имеют 1671 лист, а согласно описи вложения в посылку, представленную в материалы дела налоговым органом акт проверки оформлен на 89 листах и приложения к акту №№1-31 на 1682 листах.

Таким образом, опись документов с отметкой почтового органа не может служить подтверждением направления предпринимателю названного уведомления.

Кроме того, в материалах дела два уведомления, в которых предприниматель приглашался для рассмотрения материалов по акту выездной налоговой проверки и вынесения решения.

Уведомлением от 16.04.2009г. №11-35/06737 налогоплательщик приглашался на рассмотрение материалов проверки и вынесения решения на 29.05.2009г., уведомлением от 21.05.2009г. № 11-35/09210 рассмотрение материалов по акту выездной налоговой проверки назначено на 01.06.2009г.

Таким образом, инспекцией направлено в адрес предпринимателя два уведомления о рассмотрении акта выездной налоговой проверки от 15.04.2009г. № 11-35/10 на две разные даты (29.05.2009г. и 01.06.2009г.), что в силу положений ст. 100, 101 НК РФ не может быть признано надлежащим уведомлением.

В соответствии с пунктом 6 статьи 108 НК РФ, статьями 65, 200 АПК РФ обязанность по доказыванию наличия налогового правонарушения и виновности лица в его совершении возложена на налоговые органы.

Поскольку в отношении рассматриваемой ситуации существуют неустранимые сомнения и неясности, то это влечет применение п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которому все неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

На основании вышеизложенного, суд приходит к выводу о том, что доказательств извещения налогоплательщика в инспекцию на 29.05.2009г. налоговым органом в порядке ст. 65, 200 АПК РФ не представлено.

В связи с вышеизложенным, суд приходит к выводу: заявитель был лишен возможности участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представить свои объяснения.

Полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 НК РФ, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости соблюдения установленных данными нормами требований.

Как отмечается в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.02.2008 № 12566/07, законодатель, осуществляя мероприятия по совершенствованию налогового администрирования, в том числе предусматривая внесудебный порядок взыскания сумм налоговых санкций, внесением Федеральным законом от 27.07.2006 № 137-ФЗ изменений в статью 101 НК РФ исходил из необходимости сохранения гарантий защиты прав налогоплательщиков и других лиц, в отношении которых проводится налоговый контроль, по меньшей мере, в объёме, предусмотренном ранее действовавшим законодательством. Одной из таких гарантий при судебном порядке взыскания сумм налоговых санкций является обеспечение судом лицу возможности участвовать лично и (или) через своего представителя в судебном заседании. Следовательно, необеспечение лицу, в отношении которого проводится налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения её материалов лично и (или) через своего представителя, является основанием для признания решения инспекции незаконным.

При этом Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации признал неправомерной ссылку нижестоящих арбитражных судов на пункт 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (о необходимости оценки характера и существенности допущенных нарушений и их влияния на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения), поскольку суды применили содержащееся в нём разъяснение без учёта изменений, внесённых в статью 101 НК РФ Федеральным законом от 22.07.2006 № 137-ФЗ.

Представленные в материалы дела документы не подтверждает соблюдение инспекцией вышеуказанных положений статьи 101 НК РФ.

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 № 9-П указывается, что публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, по сути, относятся к досудебным стадиям производства. Поэтому законодатель, учитывая публично-правовую природу и специфику налоговых правонарушений и налоговой ответственности, выраженные в соответствующих правоотношениях, наделил налоговые органы определёнными правомочиями по осуществлению административной юрисдикции в сфере налоговой ответственности.

Согласно положениям пунктов 5 и 7 статьи 101 НК РФ меры налоговой ответственности, смягчающие и отягчающие ответственность обстоятельства, суммы, подлежащие доначислению, определяются вынесением правоприменительного акта - решения налогового органа, которым заканчивается рассмотрение материалов налоговой проверки.

Решение налогового органа представляет собой ненормативный правовой акт индивидуального правового регулирования, а налоговый орган в данном случае выступает как орган административной юрисдикции, в связи с чем процессуально-правовое значение имеет обеспечение присутствия лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, именно на стадии непосредственного вынесения инспекцией решения.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции на основе полного изучения и оценки письменных доказательств по делу приходит к выводу о несоблюдении инспекцией установленного статьёй 101 НК РФ порядка производства по делу о налоговом правонарушении и рассмотрения материалов налоговой проверки.

Указанное обстоятельство является безусловным основанием для признания решения незаконным.

Иные доводы, приводимые сторонами по настоящему делу, судом не принимаются во внимание, как основанные на неверном толковании норм материального права и противоречащие материалам дела, а также в виду того, что данные обстоятельства не имеют правового значения и не влияют на исход рассмотрения настоящего дела.

На основании вышеизложенного, требования индивидуального предпринимателя ФИО1 подлежат удовлетворению, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области 11-35/09733 от 29.05.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: пункта 1 резолютивной части решения – привлечения индивидуального предпринимателя ФИО1 к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату или неполную уплату сумм налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 276437 руб., пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок документов по требованию налогового органа в виде штрафа в размере 200 руб.; пункта 2 резолютивной части решения – начисления индивидуальному предпринимателю ФИО1 пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 826529,71 руб., по единому социальному налогу в сумме 11147 руб.; пункта 3 резолютивной части решения – предложения индивидуальному предпринимателю ФИО1 уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 3525843 руб., по единому социальному налогу в сумме 88257 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 573670 руб. - признанию недействительным.

Кроме того, заявитель просит суд взыскать с налогового органа расходы на оплату услуг представителя в размере 20 000 рублей.

В силу ст. 112 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вопросы распределения судебных расходов разрешаются судом в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, или в определении.

Согласно статье 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

При этом к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, в силу статьи 106 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, относятся денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам, расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте, расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей), и другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.

В соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Частью 2 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходы на оплату услуг представителя, понесенные лицом, в пользу которого принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом с другого лица, участвующего в деле, в разумных пределах.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Другая сторона вправе заявить о чрезмерности понесенных заявителем расходов и обосновать, какая сумма расходов является по аналогичной категории дел разумной.

Из приведенных норм следует, что независимо от способа определения размера вознаграждения (почасовая оплата, заранее определенная сумма гонорара в твердой сумме, абонентская плата, процент от цены иска) суд взыскивает такие расходы за фактически оказанные услуги в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде, не оценивая при этом юридическую силу договора между представителем и доверителем.

Определяя фактически оказанные услуги, суд должен учитывать объем совершенных представителем действий по составлению документов, сбору доказательств, количество явок в судебное заседание, длительность и сложность процесса, сложившуюся в регионе стоимость оплаты услуг представителя по данной категории дел в арбитражных судах, а также иные обстоятельства, которые, по мнению суда, влияют на размер взыскиваемых расходов.

Принципиальное значение имеет только факт выполнения работы процессуальным представителем.

Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в информационном письме от 13.08.2004 года № 82 «О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации» (п. 20) при определении разумных пределов расходов на оплату услуг представителя могут приниматься во внимание, в частности: нормы расходов на служебные командировки, установленные правовыми актами; стоимость экономных транспортных услуг; время, которое мог бы затратить на подготовку материалов квалифицированный специалист; сложившаяся в регионе стоимость оплаты услуг адвокатов; имеющиеся сведения статистических органов о ценах на рынке юридических услуг; продолжительность рассмотрения и сложность дела. При этом доказательства, подтверждающие разумность расходов на оплату услуг представителя, должна представить сторона, требующая возмещения указанных расходов.

Как следует из материалов дела, предпринимателем заключен договор об оказании юридических услуг от 20.08.2009г. с ФИО3

Стоимость услуг по договору составляет 20 000 рублей (п. 4 договора).

Представленными в материалы дела доказательствами, а именно: копиями актов оказанных услуг от 25.08.2009г., 10.02.2010г., расходных кассовых ордеров №24 от 25.08.2009г., №3 от 11.02.2010г. подтверждается несение заявителем судебных расходов в сумме 20000 руб.

Доказательств чрезмерности расходов на оплату услуг представителя заявителя налоговым органом не представлено.

Суд, исследовав обстоятельства дела и оценив в порядке, предусмотренном ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представленные в материалы дела доказательства, исходя из объема фактически оказанных представителем налогоплательщика услуг, состава подготовленных им материалов для защиты интересов предпринимателя и участия в судебных заседаниях, приходит к выводу об обоснованности и документальном подтверждении расходов в сумме 20 000 рублей, которые подлежат взысканию в пользу налогоплательщика.

Понесённые заявителем расходы по оплате государственной пошлины в размере 1100 руб. подлежат взысканию с ответчика в качестве судебных расходов в порядке, установленном ст. ст. 106, 110, 112 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

На основании вышеизложенного и руководствуясь статьями 49, 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

1. Ходатайство индивидуального предпринимателя ФИО1 (г. Соль-Илецк Оренбургской области) об уточнении заявленных требований удовлетворить.

2. Требования индивидуального предпринимателя ФИО1 (г. Соль-Илецк Оренбургской области) удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области 11-35/09733 от 29.05.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: пункта 1 резолютивной части решения – привлечения индивидуального предпринимателя ФИО1 к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату или неполную уплату сумм налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 276437 руб., пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок документов по требованию налогового органа в виде штрафа в размере 200 руб.; пункта 2 резолютивной части решения – начисления индивидуальному предпринимателю ФИО1 пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 826529,71 руб., по единому социальному налогу в сумме 11147 руб.; пункта 3 резолютивной части решения – предложения индивидуальному предпринимателю ФИО1 уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 3525843 руб., по единому социальному налогу в сумме 88257 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 573670 руб.

Обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и охраняемых законом интересов налогоплательщика.

3. Обеспечительные меры отменить с момента вступления решения суда в законную силу.

4. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области (ИНН <***>, ОГРН <***>, юридический адрес: 461500, <...>)в пользу индивидуального предпринимателя ФИО1 (ИНН <***>, ОГРН <***>, юридический адрес: 461500, <...>) 1100 рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Исполнительный лист на взыскание возмещения расходов по уплате государственной пошлины выдать индивидуальному предпринимателю ФИО1 (г. Соль-Илецк Оренбургской области) после вступления решения в законную силу.

5. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области (ИНН <***>, ОГРН <***>, юридический адрес: 461500, <...>) в пользу индивидуального предпринимателя ФИО1 (ИНН <***>, ОГРН <***>, юридический адрес: 461500, <...>) судебные расходы в сумме 20000 рублей.

Исполнительный лист на взыскание возмещения судебных расходов выдать индивидуальному предпринимателю ФИО1 (г. Соль-Илецк Оренбургской области) после вступления решения в законную силу.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня вступления решения по делу в законную силу через Арбитражный суд Оренбургской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной и кассационной жалобы можно получить соответственно на интернет-сайтах Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда www. 18aac.ru или Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Судья Т.В.Шабанова