Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Орловской области в составе судьи Т.И. Капишниковой при ведении протокола судебного заседания помощником судьи И.А. Костиной, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению

Общества с ограниченной ответственностью «Альфа-Кар» (ОГРН <***> <...>)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Орлу (ОГРН <***>, адрес: 302025, <...>)

о признании недействительным ненормативного акта (в части)

при участии:

от заявителя	-	юрисконсульт ФИО1 (доверенность от 01.08.2012г.);
от ответчика	-	главный специалист-эксперт юридического отдела ФИО2 (доверенность от 21.01.2013г. №3) специалист-эксперт юридического отдела ФИО3 (доверенность от 09.04.2013г.), начальник отдела досудебного аудита ФИО4 (доверенность от 13.05.2013г. №27), главный государственный налоговый инспектор отдела выездных налоговых проверок №1 ФИО5 (доверенность от 12.03.2013г. №14) , ведущий специалист-эксперт УФНС России по Орловской области ФИО6 (доверенность от 21.01.2013г. №1)

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Альфа-Кар» (далее- заявитель, Общество) обратилосьдприниматель ФИО7 пончаров Василий петрович в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Орлу (далее- ответчик, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.12.2012г. №17-10/88 в следующей части: пп.3-10 п.1 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2009г., 1-4 кварталы 2010г., 1,2,4 кварталы 2011г. в общей сумме 915 649 руб., пп.3 п.2 в части привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2009г., 1-4 кварталы 2010г., 1,2,4 кварталы 2011г. в общей сумме 183 130 руб.; п.3 в части предложения уплатить пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 105 473,81 руб.

В обоснование заявленных требований ООО «Альфа-Кар» указало, что налоговым органом сделан неправомерный вывод о том, что предоставление ООО «Фольксваген Груп Рус» Обществу бонусов, которые, по мнению проверяющих, являются формой торговых скидок, уменьшает цену товара, а значит, налогооблагаемую базу по НДС и сумму налогового вычета по НДС. Данный вывод не соответствует действительности, поскольку в Дилерском соглашении от 15.09.09г. № ДА-281/2009, заключенном ООО «Альфа-Кар» с ООО «Фольксваген Груп Рус» четко разграничены понятия бонусов (премий) за выполнение условий Дилерского соглашения и скидок в отношении договорной продукции (приложения 9А и 9Б к Дилерскому соглашению). Заявитель указывает, что исходя из буквального толкования п.2 ст.14 Дилерского соглашения цена договорной продукции снижается только в случае предоставления дилеру скидки. Анализ содержания актов о предоставлении бонусов, которые налоговым органом квалифицированы как торговые скидки (стр.9-11 оспариваемого решения), свидетельствует о том, что они не являются торговыми скидками, а являются бонусами в смысле, определенном Дилерским соглашением и указанные в них суммы не уменьшают стоимость договорной продукции. Продавец (ООО «Фольксваген Груп Рус») никаких первичных документов либо корректировочных счетов-фактур об изменении стоимости приобретенных товаров в сторону уменьшения в связи с предоставлением указанных бонусов (премий) в ООО «Альфа-Кар» не направлял, в связи с чем в силу п.3 ст.170 НК РФ отсутствуют основания для восстановления сумм НДС, ранее принятых к вычету.

В обоснование своей позиции заявитель ссылается на ст.ст.1,15,19,57 Конституции РФ, ст.ст. 3, 170, 171, 172 НК РФ, Постановление Конституционного суда РФ от 20.02.01г. № 3-П, решение ВАС от 11.01.13г. по делу № 13825, письмо Минфина РФ от 03.09.12г. № 03-07-15/120, Федеральный закон от 05.04.13г. № 39-ФЗ.

Ответчик требования не признал, в отзыве и дополнениях к нему, ссылаясь на ст.ст.40,146, 153,154, 166, 170-172 НК РФ, ст.424, 454 ГК РФ и судебную практику, указал, что заявитель неправильно толкует нормы налогового законодательства и позицию ВАС РФ. В ходе проверки установлено, что все предоставленные ООО «Альфа –Кар» в проверяемом периоде бонусы были зачтены в счет причитавшихся с дилера по Дилерскому соглашению платежей за уже отгруженные автомобили либо направлены на погашение уже имеющейся задолженности. Таким образом, затраты ООО «Фольксваген Груп Рус» по выплате премии (скидки) покупателю вследствие выполнения ООО «Альфа-Кар» определенных условий договора осуществлены с изменением стоимости товара.

Учитывая позицию ВАС РФ по аналогичному вопросу, рассматриваемому в постановлении от 07.02.12г. № 11637/11, премии ООО «Альфа-Кар» непосредственно связаны с поставками товаров, при их выплате происходит уменьшение стоимости поставленных товаров. Отсутствие корректировки налоговой базы у поставщика (ООО «Фольксваген Групп Рус») не влияет на обязанность восстановить налог у покупателя, поскольку не влечет негативных последствий для бюджета (не приводит к неуплате налога) и не лишает права поставщика в последующем произвести указанную корректировку и уточнить свои налоговые обязательства по НДС. Основанием для восстановления НДС в силу ст.170 НК РФ может служить любой первичный документ, в котором фиксируется порядок выплаты, факт ее осуществления и сумма полученной премии (договор, дополнительное соглашение, акт, уведомлении и т.д.). ООО «Альфа- Кар» были получены от ООО «Фольксваген Груп Рус» документы о предоставлении бонусов: акты, расчеты, на основании которых оно и должно было скорректировать свои налоговые обязательства. Отсутствие корректировки налоговой базы по НДС у покупателя приводит к завышению налоговых вычетов и неуплате НДС. Инспекция в целях наглядного представления расхождений данных по НДС, отраженных в декларации и фактически уплаченного поставщику составила расчет исходя из пропорционального соотношения полученной премии и стоимости товара по каждому счету-фактуре. Полученная разница, по мнению налогового органа, является фактической суммой НДС, уплаченной ООО «Фольксваген Груп Рус» за поставленные товары, а, соответственно, и суммой НДС, право на вычет которой Общество не имеет.

Заслушав доводы сторон, исследовав представленные по делу доказательства, арбитражный суд установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью «Альфа-Кар» зарегистрировано в качестве юридического лица за основным государственным регистрационным номером <***>(т.2, л.д.102-104).

Как следует из материалов дела, Инспекцией ФНС России по г. Орлу в отношении ООО «Альфа-Кар»была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам (за исключением налога на доходы физических лиц, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование) за период с 18.02.2009г. по 31.12.2011г., правильности исчисления, удержания и перечисления в бюджет НДФЛ за период с 18.02.2009г. по 31.07.2012г., а также исчисления и своевременности уплаты единого социального налога в соответствии со ст. 38 Федерального закона от 24.07.2009г. №213-ФЗ и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии со ст.2 и п. 1 ст. 25 Федерального закона от 12.12.2001 года №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» за период с 18.02.2009 года по 31.12.2009 года.

По результатам проверки составлен акт от 30.11.2012г. №17-10/81 (т.1, л.д.63-156) и вынесено решение от 27.12.2012г. №17-10/88 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (т.1 л.д.10-62).

Пунктом 1 резолютивной части решения от 27.12.2012г. №17-10/88 заявителю доначислены налоги в общей сумме 959142 руб., в т.ч. налог на прибыль организаций за 2011г. в сумме 43371 руб. (пп.1-2 п.1); НДС за 4 кв.2009г., 1-4 кв.2010г, 1,2,4 кв.2011г. в сумме 915649 руб. (пп.3-10 п.1), транспортный налог за 2010г. в сумме 122 руб. (пп.11 п.1).

Пунктом 2 резолютивной части решения от 27.12.2012г. №17-10/88 ООО «Альфа-Кар» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной:

- п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в сумме 8674 руб. (пп.1-2 п.2 решения), НДС – 183130 руб.(пп.3 п.2), транспортного налога -24 руб. (пп.4 п.2),

- ст.123 НК РФ за несвоевременное перечисление (неполное перечисление) НДФЛ в сумме 151831 руб.

Пунктом 3 резолютивной части решения налогоплательщику начислены пени в сумме 122702,17 руб., в том числе по налогу на прибыль- 3368,86 руб., по НДС- 105473,81 руб., по транспортному налогу в сумме 5,72 руб., по НДФЛ- 13853,78 руб.

Не согласившись с решением ИФНС России по г. Орлу 27.12.2012г. №17-10/88 заявительв порядке п.2 ст.101.2 НК РФ обратился с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Орловской области.

Решением Управления ФНС России по Орловской области от 21.02.2013г. №16 (т.2 л.д.8-12) решение ИФНС России по г. Орлу 27.12.2012г. №17-10/88 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба налогоплательщика – без удовлетворения.

12.04.2013г. ООО «Альфа-Кар» обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Оценив в совокупности представленные по делу доказательства, доводы сторон, арбитражный суд считает заявленные требования подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

В ходе судебного разбирательства установлено, что ООО «Альфа-Кар» осуществляет розничную реализацию продукции марки Шкода Авто (автомобили, запасные части и аксессуары) и обеспечивает ее техническое обслуживание на основании Дилерского соглашения с ООО «Фольксваген Груп Рус» (подразделение шкода) от 15.09.2009г. № ДА-281/2009 (т.2, л.д.121-163).

Основой Дилерского соглашения является выполнение дилером дилерских стандартов согласно приложению № 4, исполнение обязательств по настоящему Соглашению и поддержание престижа и репутации концерна «Фольксваген», поставщика, дилерской сети и договорной продукции в целях обеспечения наиболее выгодной конкурентной позиции марки Шкода Авто. (п.1 Дилерского соглашения от 15.09.2009г. № ДА-281/2009).

Пунктом 14 Дилерского соглашения от 15.09.2009г. № ДА-281/2009 установлено, что поставщик продает дилеру договорную продукцию по ценам для официальных дилеров поставщика, действующим на день выставления счета на соответствующую договорную продукцию, если иное не предусмотрено условиями продажи и поставки автомобилей и запчастей.

По решению поставщика в соответствии с его маркетинговой политикой дилеру могут быть предоставлены бонусы (премии) и / или скидки в отношении договорной продукции.

Бонусом (премией) в контексте настоящего Соглашения считается сумма, которая может быть выплачена дилеру на условиях и в порядке, определенных в приложении № 9 к настоящему Соглашению.

Приложением 9 А Дилерского соглашения от 15.09.2009г. № ДА-281/2009 определены условия и порядок предоставления бонусов (премий) и скидок на автомобили. (т.2, л.д.147-154).

Пунктами 1.1- 1.2 Приложения 9 А установлено, что бонусы на автомобили предоставляются дилеру по решению поставщика по итогам деятельности за квартал, максимальная сумма бонусов (премий) не может превышать 7% от расчетного розничного оборота (далее-РРО) по автомобилям, полностью оплаченным дилером поставщику в прошедшем квартале. Пунктом 1.3 устанавливаются следующие виды бонусов:

- бонус за продажи-1,5 % ( в т.ч. бонус за количественное выполнение плана продаж от 0,8% до 1,2 % от РРО, бонус за выполнение микса по моделям-0,3 % от РРО);

- бонус за соблюдение стандартов строительства (архитектурный бонус)-до 2,5% от РРО;

- бонус за качество работы дилера- до 3% от РРО( в т.ч. за качественную работу дилера по продаже автомобилей-1% от РРО, за качественную работу дилера при послепродажном обслуживании-1 % от РРО, за качественную работу дилера в области маркетинга и рекламы-1% от РРО).

Пунктом 1.4 установлено, что поставщик не предоставляет ни один вид бонусов, указанных в п.1.3.1-1.3.3. в любом из следующих случаев: отсутствие согласованных планов за отчетный период, нарушение дилером условий дилерского соглашения. При невыполнении дилером любых требований стандартов, изложенных в приложении № 4 «Дилерские стандарты» к Дилерскому соглашению поставщик вправе уменьшить общую сумму начисленных дилеру бонусов на 1% от РРО.

В силу п.2.2 Приложения 9 А Дилерского соглашения от 15.09.2009г. № ДА-281/2009 решение о предоставлении бонусов (премий) за прошедший квартал принимается поставщиком до 25 числа первого месяца каждого квартала и направляется в финансовое подразделение поставщика.

Согласно п.2.3 Приложения 9А предоставление бонусов (премий) производится до 15 числа второго месяца квартала путем перечисления сумм бонусов (премий) на расчетный счет дилера или ,по усмотрению поставщика, путем зачета суммы бонусов (премий) в счет причитающихся с дилера по дилерскому соглашению платежей за уже отгруженные автомобили.

Скидки предоставляются дилеру по мере принятия соответствующего решения подразделением марки Шкода поставщика с целью поддержания продаж. Скидки предоставляются на ежемесячной основе.

В силу п.2.4 Приложения 9А поставщик вправе направить сумму начисленного бонуса (премии) и/или скидки на погашение имеющейся задолженности дилера перед поставщиком, в т.ч. по начисленным процентам за просрочку платежа.

Согласно п.2.5 Приложения 9А в течение 5 дней с момента предоставления бонусов (премий) и /или скидок поставщик направляет дилеру соответствующие акты (отдельно на бонусы (премии) и скидки) с указанием общих сумм бонусов (премий) и/или скидок, а также счета-фактуры по предоставленным скидкам с перечнем автомобилей, в отношении которых снижается цена, а также сумм предоставленных скидок по каждому автомобилю. Предоставление бонусов (премий) не подлежит обложению НДС.

Приложением 9 Б Дилерского соглашения от 15.09.2009г. № ДА-281/2009 определены условия и порядок предоставления бонусов (премий) по оригинальным деталям и аксессуарам Шкода.(т.2, л.д.155-159).

Согласно п.1.1 Приложения 9Б бонусы по оригинальным деталям и аксессуарам Шкода могут быть предоставлены дилеру по решению поставщика по итогам деятельности за квартал.

Общие условия предоставления бонусов (премий) по оригинальным деталям и аксессуарам Шкода согласно п.1.3 Приложения 9Б предполагают наличие согласованного и подписанного сторонами годового плана закупки (поставки) оригинальных деталей и аксессуаров, отсутствие у дилера в течение отчетного квартала просроченной задолженности по оригинальным деталям и аксессуарам Шкода, выполнение дилером всех Директив подразделения марки Шкода поставщика по послепродажному обслуживанию, соблюдение дилером общих принципов работы с поставщиком (включая поддержание имиджа марки Шкода и ненанесение ему вреда, а также проявление дилером лояльности к клиенту).

Размер бонуса (премии) по оригинальным деталям Шкода зависит от Годового плана закупки (поставки) запчастей Шкода с разделением на поквартальные объемы и колеблется от 1,5% до 4,5% от общего оборота дилера по запчастям. (п.1.3.1 Приложения 9Б).

Размер бонуса (премии) по оригинальным аксессуарам Шкода зависит от Годового плана закупки (поставки) аксессуаров Шкода с разделением на кварталы, из расчета на 1 проданный дилером автомобиль и колеблется от 1% до 2,5% от общего оборота дилера по аксессуарам.(п.1.3.2 Приложения 9Б).

Согласно п.2.2 Приложения 9Б предоставление бонусов (премий) по оригинальным деталям и аксессуарам Шкода производится до 25 числа второго месяца путем перечисления сумм бонусов (премий) на расчетный счет дилера или, по усмотрению поставщика, путем зачета суммы бонусов за уже отгруженные запчасти.

Пункт 2.4 Приложения 9Б предусматривает направление поставщиком в адрес дилера актов с указанием общих сумм бонусов (премий).

В ходе проведенной выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что на основании указанных положений ООО «Фольксваген Груп Рус» за период 2009-2011гг. были предоставлены ООО «Альфа-Кар» бонусы на общую сумму 6 028 337,62 руб., в том числе:

- за 4 кв.2009г.- 246251,25 руб. (акт о предоставлении бонуса за выполнение условий дилерского соглашения (далее- акт) от 10.02.10г. № В-05831-В);

- за 1 кв.2010г. в сумме 189115,84 руб. (акт от 11.05.10г. № В-06738-В);

- за 2 кв.2010г. в сумме 23240,03 руб. (акт о предоставлении бонуса, стимулирующего продажи запасных частей от 09.08.10г. № Б-10694) и в сумме 585092,21 руб. (акт от 10.08.10г. № В-07484-В);

- за 3 кв.2010г. в сумме 52169,55 руб. (акт от 10.11.10г. № В-08215-В);

- за 4 кв.2010г. в сумме 555223,85 руб. (акт от 10.02.11г. № В-08972-В);

- за 1 кв.2011г. в сумме 25166,92 руб.( акт о предоставлении бонуса, стимулирующего продажи запасных частей от 26.04.11г. № Б-11922) и в сумме 679571,49 руб. (акт от 10.05.11г. № В-09640-В);

- за 2 кв.2011г. в сумме 2 598 667,96 руб. (акт от 09.08.11г. № В-10645-В);

- за 3 кв.2011г. в сумме 58216,21 руб. (акт о предоставлении бонуса, стимулирующего продажи запасных частей от 28.10.11г. № Б-12531) и в сумме 1015622,31 руб. (акт от 10.11.11г. № В-11221-В).

К каждому из вышеперечисленных актов были представлены расчеты «Ретроспективные скидки и их составляющие» и письма ООО «Альфа-Кар» о направлении бонусов в счет погашения задолженности за проценты по коммерческому кредиту и/ или в счет оплаты автомобилей, акты о зачете встречных взаимных требований (т.2, л.д. 13-32, т.3, л.д.11-80).

В данном случае полученные заявителем бонусы расценены Инспекцией в качестве выплат, направленных на стимулирование Общества в приобретении и дальнейшей реализации как можно большего количества поставляемых товаров, которые, по своей экономической сути, являются скидкой, в результате которой происходит уменьшение стоимости поставленных товаров. Исходя из данного вывода, налоговый орган со ссылкой на постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 г. № 11637/11 указывает на необходимость в рассматриваемом случае корректировки налоговой базы по НДС и уменьшения размера налоговых вычетов у покупателя в порядке, установленном пп.4 п. 3 ст. 170 НК РФ - путем восстановления принятого Обществом к вычету НДС , предъявленного ООО «Фольксваген Груп Рус» по приобретенным у последнего товарам в части выплаченных бонусов.

При этом в качестве первичных документов, подтверждающих уменьшение стоимости приобретенных товаров, налоговый орган расценивает Дилерское соглашение, акты, расчеты, на основании которых Обществом были получены бонусы в 2009-2011гг.

Арбитражный суд считает позицию налогового органа необоснованной по следующим основаниям.

В силу п. 2 ст. 153 и п. 1 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации поставщики определяют налоговую базу по операциям реализации товаров как стоимость этих товаров, исчисляемую из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3, исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате товаров.

Согласно пунктам 1, 4 ст. 166 НК РФ общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы по итогам каждого налогового периода с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в этом налоговом периоде.

Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 245-ФЗ) глава 21 Налогового кодекса РФ дополнена положениями, в том числе, касающимися порядка исчисления налога на добавленную стоимость как покупателем, так и продавцом товаров в случае изменения стоимости поставленных товаров.

Так, положениями действующего с 01.10.2011 налогового законодательства предусмотрено в случае уменьшения стоимости ранее отгруженных товаров выставление продавцом товаров корректировочных счетов-фактур. В частности, согласно абз. 3 п. 3 ст. 168 НК РФ, при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в пункте 10 статьи 172 настоящего Кодекса.

При этом в соответствии с пунктом 13 статьи 171 НК РФ при уменьшении стоимости отгруженных товаров, в том числе в случае уменьшения их цен, у продавца этих товаров положительная разница между суммами налога на добавленную стоимость, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров до ее уменьшения и после уменьшения, подлежит вычету.

Согласно пункту 10 статьи 172 НК РФ указанный вычет производится на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных продавцом товаров их покупателю, при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров, в том числе из-за изменения цены.

В свою очередь, покупатель в случае изменения стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров, обязан восстановить соответствующие суммы налога в порядке, установленном подпунктом 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ. Согласно данному порядку восстановление налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из дат:

- дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав;

- дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Из разъяснений, данных Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в решении от 11.01.2013 N 13825/12 по результатам рассмотрения заявления об оспаривании положений Постановления Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" в части утверждения формы корректировочного счета-фактуры и правил его заполнения, в частности, в отношении случаев изменения стоимости реализованных товаров в связи с предоставленными продавцами покупателям премиями, скидками, бонусами, следует, что изменения, внесенные Законом N 245-ФЗ в главу 21 Кодекса, рассчитаны на случаи изменения цены товара в соответствии с соглашением сторон.

В соответствии с частью 2 статьи 424 Гражданского кодекса Российской Федерации изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке. Несмотря на то, что изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров названы в главе 21 Кодекса в качестве частных случаев, влекущих изменение стоимости отгруженных товаров, однако они являются единственно определенными как основанные на соответствующем соглашении сторон, о котором упоминается в пункте 10 статьи 172 Кодекса. Тогда как нормы о премиях, предоставляемых продавцами покупателям в отношении совокупной стоимости приобретенных определенного соглашением сторон количества (объема) товаров без изменения цены товара, отсутствуют в главе 21 НК РФ. Поэтому суд указал, что, несмотря на то, что из правил заполнения корректировочных счетов-фактур усматривается, что названные счета-фактуры рассчитаны исключительно на случаи изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров и не предусматривают возможности их применения к иным случаям, оказывающим влияние на стоимость товаров, данное обстоятельство не свидетельствует о несоответствии оспариваемых положений Кодексу. Исходя из чего, судом был отклонен как противоречащий статье 6 и главе 21 Кодекса довод заявителей о том, что при подготовке формы корректировочного счета-фактуры Правительству Российской Федерации следовало учесть дополнительные показатели, учитывающие наряду с изменением цены товара предоставление покупателю премии, ошибочности как противоречащего статье 6 и главе 21 Кодекса.

Таким образом, из буквального смысла пп.4 п. 3 ст. 170 НК РФ, с учетом приведенного толкования данной нормы в решении ВАС РФ от 11.01.2013 N 13825/12, следует, что обязанность по восстановлению НДС у покупателя в связи с изменением стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения возникает в случаях уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров.

Вместе с тем, как установлено судом при рассмотрении настоящего дела, изменение цены поставленных товаров (автомобилей и запасных частей) на основании соглашения сторон не происходило. Данное обстоятельство подтверждено пояснениями заявителя, документами, полученными налоговым органом в ходе встречной проверки ООО «Фольксваген Груп Рус»(т.5, л.д.31-75), а также следует из письма ООО «Фольксваген Груп Рус» от 13.06.13г. по запросу арбитражного суда, где указано, что сумма выручки и, соответственно, НДС от реализации автомобилей, отгруженных в адрес ООО «Альфа –Кар» не корректировалась и уточненные декларации за указанный период в налоговый орган не представлялись. Сумма выплаченных ООО «Альфа-Кар» бонусов в соответствии с условиями Дилерского соглашения от 15.09.09г. № ДА-281/2009 цену товара (автомобилей и запасных частей) не уменьшает. Из содержания Дилерского соглашения от 15.09.09г. № ДА-281/2009 следует, что бонусы предоставляются дилеру за выполнение определенных условий, в том числе бонус за продажи. (т.7, л.д.127-158).

Также судом установлено, что соответствующие первичные документы применительно к изменению стоимости поставленных товаров сторонами не оформлялись (изменения в товарные накладные, содержащие сведения о цене товара, не вносились); корректировочные счета-фактуры поставщиком не выставлялись.

Поскольку иного не установлено Налоговым кодексом РФ, то при соблюдении требований статей 169 - 172 Налогового кодекса РФ покупатель вправе был принять к вычету всю сумму налога на добавленную стоимость, предъявленную поставщиком. В редакции Налогового кодекса РФ, действовавшей в 2009-2010гг., отсутствовал прямой механизм корректировки налоговых вычетов при получении премий, скидок, бонусов, связанных с изменением цены. Положения Налогового кодекса РФ о том, что корректировка налоговых вычетов в спорном периоде должна была производиться на основании корректировочного счета-фактуры, выставленного поставщиком, и положения подпункта 4 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ не могут применяться к ранее возникшим отношениям. (п.2 ст.5 НК РФ).

Это также связано с тем, что налог на добавленную стоимость является косвенным налогом, следовательно, для того, чтобы поставщикам потребовать его к уплате из бюджета, необходимо сначала уплатить указанную сумму налога на добавленную стоимость (относящуюся к премии) покупателю, который, в свою очередь, должен был скорректировать налоговые вычеты на эту же сумму и выплатить ее в бюджет.

Следовательно, с экономической точки зрения, учитывая природу НДС как косвенного налога, все действия поставщика и покупателя не ведут к получению какой-либо дополнительной налоговой выгоды.

При этом судом учтено, что обязанность покупателя, предусмотренная п. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ (уже в редакции ФЗ от 19.07.2011 N 245-ФЗ), уменьшить сумму «входного» НДС, корреспондирует указанной в пункте 13 ст. 171 НК РФ обязанности продавца уменьшить сумму реализации («исходящий» НДС). Поэтому, если продавец не уменьшает сумму реализации, которая производится только после внесения исправлений в первичные документы и выставления корректировочного счета-фактуры, то у покупателя не возникает обязанности восстановить сумму вычета по НДС.

На основании изложенного, в отсутствие доказательств изменения сторонами стоимости товаров, а также получения покупателем первичных документов об уменьшения стоимости приобретенных товаров и корректировочных счетов-фактур, на заявителя в данном случае не может быть возложена обязанность по восстановлению ранее правомерно принятого к вычету налога в части полученных от поставщика бонусов (премий) со ссылкой на положения пп.4 п. 3 ст. 170 НК РФ.

При этом арбитражным судом не принята ссылка ответчика на постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11637/11, поскольку нашедшая отражение в указанном постановлении позиция ВАС РФ не опровергает сделанных судом выводов применительно к оценке обстоятельств рассматриваемого спора. Так, при рассмотрении в надзорной инстанции дела №А40-56521/10-35-297 судом было установлено, что выплата поставщиками обществу "Леруа Мерлен Восток" премии вследствие выполнения условий договоров поставки является мерой, направленной на стимулирование общества в приобретении и дальнейшей продаже как можно большего количества поставляемых товаров. Так как премии в указанном случае были непосредственно связаны с поставками товаров, суд посчитал, что они являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на налоговую базу на налогу на добавленную стоимость. Таким образом, при рассмотрении указанного дела суд пришел к выводу о том, что выплачиваемые поставщиками обществу на основании договоров поставки премии уменьшают стоимость поставленных товаров, что влечет необходимость изменения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость у поставщиков и сумм налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость у общества, поэтому не могут быть квалифицированы в качестве платы за услуги, оказываемые обществом поставщикам.

Вместе с тем, с учетом приведенных выводов ВАС РФ , квалификация премии (вознаграждения) в качестве формы торговой скидки возможна в каждом конкретном случае с учетом условий соответствующих договоров в зависимости от конкретной оцениваемой хозяйственной ситуации.

Исходя из условий Дилерского соглашения от 15.09.09г. № ДА-281/2009 и приложений 9А и 9Б, не следует вывод о том, что предоставление дилеру предусмотренных бонусов (премий) в данном случае уменьшает цену товара.

Бонус за количественное выполнение плана продаж зависит от согласованного с поставщиком плана сбыта (продаж) и поставки автомобилей на следующий год. Размер начисляемого бонуса составляет 0,8% от РРО при согласовании плана меньше чем на 20% от предложенного поставщиком, 1,2% от РРО при согласовании плана равного или больше, чем предложенный поставщиком. При отклонении количества реализованных дилером автомобилей от согласованного плана продаж в меньшую сторону более чем на 5% бонус не предоставляется.

Таким образом, экономический смысл установленных в данных документах бонусов заключается в стимулировании дилера для правильного определения количества и ассортимента автомобилей и запасных частей, которые он приобретет, чтобы у производителя не было перепроизводства данного товара.

Основным критерием, определяющим целевое назначение бонуса за количественное выполнение плана продаж, является определение факта выполнения плана сбыта (продаж) в качестве основания выплаты премии. Фактически, премия выплачивается за подтверждение и выполнение дилером плана закупок, направленного им в адрес ООО «Фольксваген Груп Рус» в качестве предварительной заявки дилера на поставку автомобиля.

В соответствии с п.1.3.1 Приложения 9А в качестве бонуса за продажи используется также бонус за выполнение микса по моделям, который определяется путем достижения дилером минимального уровня продаж по моделям от установленного количественного плана за квартал.

Бонус за соблюдение стандартов строительства в размере 2,5 % от РРО предоставляется за соблюдение корпоративных стандартов марки Шкода по оснащению дилерского предприятия и стандартов строительства, включая наличие всех необходимых элементов внутренней и внешней корпоративной идентификации и парковок на территории дилерского центра.

Бонус за качественную работу дилера (п.1.3.3 Приложения 9А) в размере до 3% от РРО предоставляется за качественную работу дилера при продаже автомобилей -1% от РРО, за качественную работу дилера при послепродажном обслуживании -1% от РРО и за качественную работу дилера в области маркетинга и рекламы -1% от РРО. Критерием для оценки является количество балов по чек-листам, набранных дилером за квартал. При этом в расчет принимается наличие маркетинговых планов, согласованных и подписанных сторонами, наличие выделенного маркетолога, отвечающего за продвижение марки Шкода, соблюдение корпоративных стандартов марки при реализации любых маркетинговых проектов, а также при подготовке всех маркетинговых и рекламных материалов, проведение клиентских мероприятий, поддержка актуальности Интернет-сайта, РR-активность и т.д.

Таким образом, поставщик, ограничив размер бонусов, не установил динамики их роста в зависимости от роста поставок (продаж).

Все виды установленных бонусов, в том числе, бонус за количественное выполнение плана продаж, за продажу автомобилей определенной модели, за удовлетворенность потребителя, зависят от действий дилера по продаже автомобилей и от работы дилера с покупателем. Исходя из порядка определения бонусов и методики их расчетов, можно сделать вывод об отсутствии непосредственной связи перечисленных бонусов с увеличением объемов реализации приобретаемого товара.

На основании изложенного, выплачиваемые заявителю в проверяемом периоде бонусы не связаны с увеличением объемов поставок товара в адрес ООО «Альфа-Кар».

Таким образом, исходя из оценки условий хозяйственных взаимоотношений поставщика товаров (ООО Фольксваген Груп Рус») и заявителя по делу, у суда отсутствуют основания для квалификации полученных ООО «Альфа-Кар» бонусов в качестве формы торговой скидки, изменяющей цену поставленных Обществу товаров. Вследствие чего, выводы, изложенные в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 07.02.2012 N 11637/11 по делу №А40-56521/10-35-297, к рассматриваемому спору не применимы.

Исходя из чего, в отсутствие оснований для применения пп.4 п. 3 ст. 170 НК РФ, налоговым органом необоснованно уменьшена сумма налога на добавленную стоимость, заявленного ООО «Альфа-Кар» к возмещению в проверяемый период.

Арбитражным судом также не принят произведенный налоговым органом расчет исходя из пропорционального соотношения полученных бонусов и стоимости товара по каждому счету-фактуре (приложение № 3 к решению- т.5, л.д.12-20) , поскольку передаваемый от поставщика Обществу товар не является обезличенным, так как автомобили имеют индивидуальные VINномера, номера двигателей, номера кузова и шасси, указанные в паспорте транспортного средства. Утверждая о том, что бонусы (премии) непосредственно связаны с реализацией товара, налоговый орган в своем решении не указывает, с реализацией какого именно товара и в каком количестве следует учитывать тот или иной бонус. Инспекция не указала, все ли суммы полученных Обществом бонусов (включая бонусы по запчастям и аксессуарам) неразрывно связаны с реализацией автомобилей.

При этом из представленных заявителем в качестве образца документов, которым сопровождалось предоставление поставщиком скидок, связанных со снижением цены на определенные модели, следует, что при предоставлении скидок указывались модели и индивидуальные VINномера автомобилей, по которым предоставлялись скидки, наименование акции «Поддержка объема продаж», выставлялись корректировочные счета –фактуры с указанием индивидуальных данных автомобиля, счета-фактуры, по которому осуществляется изменение стоимости отгруженного товара и данные корректировки (т.4, л.д.138-152).

Налоговый орган в оспариваемом решении не определяет за какой конкретно товар следует выплата, соответственно, не представляется возможным установить (применительно к пп.2 п.1 ст.162 НК РФ) в цену реализации какого конкретного, индивидуально определенного товара следует относить часть выплачиваемого бонуса. Из решения инспекции также не следует, на весь ли товар, реализованный в течение определенного времени, по мнению налогового органа, начислялся бонус или только на какую-либо часть от проданного. Данные обстоятельства не выяснялись налоговым органом в ходе проверки.

На основании изложенного, решение Инспекции от 27.12.2012г. №17-10/88 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» подлежит признанию недействительным в части доначисления НДС в сумме 915649 руб., пени по НДС-105473,81 руб. и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 183130 руб.

В силу п.3 ч.4 ст.201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц должно содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.

Согласно ч.5 ст.170 АПК РФ резолютивная часть решения должна содержать указание на распределение между сторонами судебных расходов.

В соответствии со ст.101 АПК РФ судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

При обращении в арбитражный суд с заявлением по настоящему делу заявителем была уплачена государственная пошлина в сумме 2000 руб.

В п.5 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 13.03.2007г. №117 «Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 НК РФ» (в редакции Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.05.2010г. №139) указано, что «В силу главы 25.3 НК РФ отношения по уплате государственной пошлины возникают между ее плательщиком - лицом, обращающимся в суд, и государством. Исходя из положений подпункта 1 пункта 3 статьи 44 НК РФ отношения по поводу уплаты государственной пошлины после ее уплаты прекращаются.

Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) между сторонами судебного разбирательства возникают отношения по распределению судебных расходов, которые регулируются главой 9 АПК РФ.

Законодательством не предусмотрены возврат заявителю уплаченной государственной пошлины из бюджета в случае, если судебный акт принят в его пользу, а также освобождение государственных органов, органов местного самоуправления от возмещения судебных расходов.

В связи с этим, если судебный акт принят не в пользу государственного органа (органа местного самоуправления), расходы заявителя по уплате государственной пошлины подлежат возмещению этим органом в составе судебных расходов (часть 1 статьи 110 АПК РФ)».

Таким образом, уплаченная заявителем государственная пошлина в сумме 2 000 руб. в соответствии с ч.1 ст.110 АПК РФ взыскивается в его пользу непосредственно с налогового органа как стороны по делу.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Признать решение от 27.12.2012г. №17-10/88 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, недействительным в следующей части:

- подпункты 3-10 пункта 1 резолютивной части решения – в части доначисления НДС в сумме 915 649 руб.;

- подпункт 3 пункта 2 резолютивной части решения полностью;

- пункт 3 резолютивной части решения в части начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 105 473,81 руб.

Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по г.Орлу устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью «Альфа-Кар»

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Орлу (ОГРН <***>, адрес: 302025, <...>) в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Альфа-Кар» (ОГРН <***> <...> руб. расходов по госпошлине.

Исполнительный лист выдать заявителю после вступления решения в законную силу.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение одного месяца со дня его принятия.

Судья Т.И. Капишникова