Гражданский кодекс часть 1

Индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее – заявитель) обратился в Арбитражный суд Орловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции ФНС России № 2 по Орловской области (далее – ответчик, Инспекция) о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения № 28 от 12.07.07 г. (т. 1, л.д. 10).

До принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, индивидуальный предприниматель в порядке ч. 1 ст. 49 АПК РФ уточнил требования.

В части доначисления: налога на доходы физических лиц за 2005 г. в сумме 14 065 руб. (108 195, 71 руб. х 13 %), пени по НДФЛ в сумме 176, 4 руб., штрафа по НДФЛ в сумме 2 813 руб.; единого социального налога, зачисляемого в ФБ, за 2005 г., в размере 2 163, 89 руб. (108 195, 71 руб. х 2 %), пени по указанному налогу в размере 283, 13 руб., штрафа по ЕСН, зачисляемого в ФБ, в сумме 432, 78 руб. ; доначисления налога на добавленную стоимость за февраль 2005 г. в размере 2 999, 99 руб., пени по нему в сумме 475, 29 руб., штрафа по НДС в сумме 600 руб. (по счету-фактуре № 88851/1 от 17.02.05 г.) отказывается от заявленных требований, и просит в указанной части производство по делу прекратить (т. 8, л.д. 1, т. 9, л.д. 86, 107).

Заявитель считает, что принятое ответчиком решение нарушает его законные права и интересы в сфере экономической деятельности, возлагает дополнительные обязанности по внесению незаконно начисленных сумм налога, пени и штрафов в бюджет.

В обоснование своей позиции в заявлении по делу и в уточнениях к нему индивидуальный предприниматель со ссылками на ст.ст. 209-210, 221, 236-237, п. 1 ст. 252, ст. 265 НК РФ, судебную практику, считает необоснованным довод налогового органа о том, что в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ и ЕСН неправомерно включены суммы выплаченного комиссионного вознаграждения за 2004 г. и за 2005 г. как экономически необоснованные и документально не подтвержденные. Считает, что фактические расходы на выплату комиссионного вознаграждения подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ; необоснованной находит ссылку на взаимозависимость должностных лиц сторон по сделкам, т.к. ответчик не доказал каким образом данный факт повлиял на результаты сделок; размер комиссионного вознаграждения установлен сторонами сделки в Соглашениях об исполнении обязательств, доказательств завышения размера комиссионного вознаграждения и не соответствия уровню рыночных цен, Инспекцией не представлено, ст. 40 НК РФ не применялась; обязанность расчета суммы комиссионного вознаграждения для включения в состав расходов законодательно не предусмотрена. На основании изложенного считает неправомерным и доначисление НДС. Заявитель не согласен с доводами Инспекции относительно неправомерного отнесения им в 2004-2005 гг. (соответственно занижения налоговой базы по НДФЛ и ЕСН) на затраты стоимости транспортных услуг, оказанных третьими лицами; ссылка ответчика на безвозмездный характер договоров аренды транспортных средств, заключенных между ИП ФИО9 и ИП ФИО10, ИП ФИО11, оказывавших услуги по перевозке заявителю не обоснованна, т.к. расходы по доставке товаров заявителем фактически произведены, товары приобретены, доставлены от поставщиков, реализованы покупателям, документально подтверждены; примененный ответчиком расчетный способ деления затрат одного предпринимателя (заявителя) пропорционально количеству арендованных автомобилей к общему количеству эксплуатируемых автомобилей других предпринимателей не соответствует нормам налогового законодательства; завышение суммы расходов на оплату услуг перевозчиков не доказано. Заявитель полагает, что выводы налогового органа относительно неправомерного отнесения в 2004 г. на затраты процентов, уплаченных банку за пользование кредитами, основаны на неправильном толковании положений ст. 269 НК РФ; в 2004 г.заявителем были заключены с банком 4 кредитных договора; средний процент за банковские кредиты в 2004 г. составил 16-17 %, при этом заявителю были выданы кредиты со ставками взимаемых процентов - 17 %, 16% и 15% годовых, что свидетельствует об отсутствии отклонений процентов по этим кредитным договорам (не превышает 20 %). Неправомерными и не основанными на фактических обстоятельствах дела считает выводы Инспекции о том, что им занижена налогооблагаемая база по НДФЛ и ЕСН за 2005 год на 1 273 615, 51 руб., в связи с не включением в доходы премии от ОАО «ТК АПК «Черкизовский», т.к. заявителем в Книге учета доходов и расходов, Книгах покупок и продаж полученная премия отражена полностью, налоговая база не занижена, в подтверждение чего налоговому органу в ходе проверки представлялись соответствующие оригиналы учетных документов. Считает, что им правомерно поставлен к вычету НДС в общей сумме 142 132, 25 руб. по счетам-фактурам: № 25049 от 13.02.05 г., поставщик ОАО «Торговая компания АПК «Черкизовский» № 6 от 11.01.05 г., № 31 от 11.01.05 г., № 314 от 18.01.05 г., № 586 от 25.01.05 г. поставщик ООО «Инициатива», т.к. недостатки, выявленные в ходе проверки в оформлении счетов-фактур (нарушение п.6 ст. 169 НК РФ), допущенные в счетах-фактурах, были устранены до вынесения решения по акту проверки, путем представления новых исправленных счетов-фактур, т.к. не запрещено вносить исправления в неправильно оформленные счета-фактуры путем замены новым документом. Необоснованно, по мнению заявителя, и привлечение к ответственности по ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДФЛ и ЕСН при представлении уточненных налоговых деклараций за 2005 г. в ходе выездной проверки, поскольку налоговый орган не учел наличие переплаты по лицевому счету налогоплательщика, образовавшуюся в связи с представлением уточненных налоговых деклараций по НДФЛ и ЕСН за 2004 г., в сумме, превышающей недоимку.

Ответчик требования не признал, в отзыве на заявление и дополнениях к нему указал доводы, аналогичным доводам, приведенным в оспариваемом решении. В частности, ответчик указывает, что в нарушение п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 221, п. 3 ст. 237 НК РФ ИП ФИО1 необоснованно включил в состав расходов за 2004-2005 гг. при исчислении НДФЛ и ЕСН суммы комиссионного вознаграждения, выплаченного по договорам комиссии, заключенным с комиссионерами: ООО «Торговый дом «Мир колбас» и ООО «Мир колбас», в связи с тем, что указанные организации работают только с ИП ФИО1, взаимозависимы, участвуют в одном производственном цикле; данные организации созданы как схема ухода от налогообложения ИП ФИО1; со ссылкой на Постановления ВАС РФ: от 04.07.07 г. № 366-О-П и 320-О-П, «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» считает, что налогоплательщиком преследуется цель получения необоснованной налоговой выгоды в виде завышения затрат и уменьшения налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН; в отчетах комиссионера и соглашениях об исполнении обязательств отражены начисленные и перечисленные суммы комиссионного вознаграждения, при этом каким образом производился расчет суммы вознаграждения, определить не представляется возможным, отсутствует документальное подтверждение расчета; в соответствии с п. 1 пп. 3 ст. 20 НК РФ учредители и должностные лица комиссионеров (физические лица) и ИП ФИО1 являются взаимозависимыми лицами, т.к. состоят в родственных отношениях и могут оказывать влияние на условия или экономические результаты деятельности ИП; налоговый орган, пришел к выводу, что ИП ФИО1 мог бы самостоятельно сотрудничать с поставщиками, не прибегая к помощи посредника (комиссионера) и оплачивая его услуги, т.е. экономическая целесообразность заключения договора с посредником отсутствовала; отсутствие в отчетах комиссионеров указания на конкретные оказанные услуги, их характер не позволяет установить, какие конкретно услуги были оказаны налогоплательщику, в каком объеме и с какой целью; в нарушение ст. 171, п. 1 ст. 172, ст. 173 НК РФ заявитель необоснованно принимал к вычету суммы НДС по комиссионному вознаграждению, выплаченному ООО «Мир колбас» в рамках договора комиссии № 1 от 29.12.03 г., что повлекло завышение налоговых вычетов по НДС и неуплату в бюджет НДС за 2004-2005 годы. Не обоснованно включены в состав расходов в 2004-2005 гг. денежные средства, выплаченные индивидуальным предпринимателям ФИО11 и ФИО10 за оказанные услуги по перевозке продуктов; большая часть используемых указанными предпринимателями автомобилей арендованы у ИП ФИО9, которая не отразила в декларациях по НДФЛ за 2004-2005 гг., доходы от сдачи в аренду имущества, в связи с чем Инспекция пришла к выводу о безвозмездном характере сделок (по аренде), поэтому расходы по оплате транспортных услуг являются экономически необоснованными: у ИП ФИО1 имелся личный автотранспорт, кроме того, он мог бы самостоятельно арендовать транспортные средства у ИП ФИО9 без посредников; ответчиком применен расчетный метод определения расходов, в связи с невозможностью установления, какие именно автомобили использовались. Кроме того, заявитель в 2004-2005 гг. в состав расходов включил проценты по овердрафтным договорам, заключенным с НБ «Траст»; налогоплательщик должен был применить договорную ставку, не превышающую действующую на дату изменения ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную в 1,1 раза; в нарушение п. 1 ст. 269 НК РФ ИП ФИО1 в расходы включены проценты банка по ставкам, предусмотренным в кредитных договорах, т.е. больше ставки рефинансирования. В нарушение п. 1 ст. 210, п. 3 ст. 237, п. 8 ст. 250 НК РФ ИП ФИО1 не включил в состав доходов за 2005 г. премию в сумме 1 273 615, 51 руб., полученную от ОАО «Торговая компания АПК «Черкизовский»; копии книги покупок за июнь 2005 г., книг продаж за август, сентябрь, октябрь, ноябрь 2005 г. не представлены, представлены только

отдельные листы, в которые включены суммы, идентичные суммам перечисленных премий, которые в указанных листах книги покупок и книг продаж отражены с суммами НДС, что вызывает сомнение, о включении в сумму полученных доходов именно сумм полученной премии; оригиналы книг покупок и продаж представлены не были; в нарушение Приказа МНС РФ по № БГ-3-04/430 от 13.08.02 г. «Об утверждении порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей», книга учета доходов и расходов ИП ФИО1 велась неправильно, и полученная премия не учитывалась при подсчете дохода от предпринимательской деятельности. В нарушение ст. 171 п. 1, ст. 169 НК РФ, ИП ФИО1 в состав налоговых вычетов был неправомерно включен налоговый вычет в размере 142 132, 25 руб., в т.ч. НДС 10 % - 141 565, 62 руб., НДС – 18 % - 566, 63 руб., при приобретении продуктов питания: у ОАО «Торговая компания АПК «Черкизовский» (в нарушение п. 6 ст. 169 НК РФ в счете - фактуре отсутствуют подписи руководителя и главного бухгалтера или иных лиц, уполномоченных на то приказом по организации или доверенностью от имени организации; по счетам-фактурам, выставленным ООО «Инициатива»,в нарушение п. 6 ст. 169 НК РФ вместо оригиналов подписей руководителя и главного бухгалтера стоят факсимильные подписи; считает, что налогоплательщиком надлежащим образом не были исправлены счета-фактуры, представленные с возражениями, кроме того, право на вычет по исправленным счетам-фактурам возникает только в периоде исправления. По мнению налогового органа, налогоплательщик правомерно привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в связи с нарушением требований п. 4 ст. 81 НК РФ – неуплатой НДФЛ и ЕСН за 2005 г. одновременно с подачей уточненных налоговых деклараций в срок, после наступления сроков подачи таких деклараций и уплаты налогов.

В предварительном судебном заседании в порядке ст. 41 АПК РФ ответчиком было заявлено ходатайство о рассмотрении настоящего дела в закрытом судебном заседании по мотиву того, что будут оглашены сведения, составляющие налоговую и служебную тайну.Заявитель не возражал против удовлетворения заявленного ходатайства.

Рассмотрев заявленное ходатайство, с учетом мнения сторон, арбитражный суд удовлетворил ходатайство, о чем вынесено определение, которым назначено судебное разбирательство по делу в закрытом судебном заседании (т. 7, л.д. 152-153).

Заслушав доводы сторон, участвующих в деле, рассмотрев представленные по делу доказательства, арбитражный суд установил следующее.

ФИО1 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица по адресу: <...>, о чем в ЕГРИП внесена запись за основным регистрационным № 304575116600021 (свидетельство серия 57 № 000230513) (т. 1, л.д. 107-109).

Межрайонной Инспекцией ФНС России № 2 по Орловской области была проведена выездная налоговая проверка ИП ФИО1 по вопросам соблюдения налоговогозаконодательства РФ, по результатам которой составлен акт № 29 от 06.06.07 г. На основании п. 5 ст. 100 НК РФ заявителем в налоговый орган были представлены возражения на акт проверки, возражения налогоплательщика приняты не были.

12.07.07 г. заместителем начальника МРИ ФНС России № 2 по Орловской области по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки и возражений индивидуального предпринимателя было вынесено решение № 28 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения

ИП ФИО1 частично не согласен с указанным решением, в связи с чем обратился в суд с настоящим заявлением.

Оценив в совокупности представленные по делу доказательства, арбитражный суд считает, что требования ИП ФИО1 подлежат удовлетворению в уточненной части по следующим основаниям.

Относительно включения ИП ФИО1 в состав расходов за 2004-2005 гг. сумм комиссионного вознаграждения, выплаченного комиссионерам ООО «Торговый дом «Мир колбас» и ООО «Мир колбас», суд считает следующее.

Как следует из оспариваемого решения и подтверждено в ходе судебного разбирательства, ИП ФИО1 (комитент) в 2004-2005 гг. осуществлялась торгово-закупочная деятельность (оптовая торговля пищевыми продуктами, оптовая торговля через агентов) на основании заключенных договоров комиссии: № 1 от 29.12.03 г., заключенного с ООО «Мир Колбас» (комиссионер) (т. 1, л.д. 41-43) и № 2 от 31.12.03 г., заключенного с ООО «ТД «Мир Колбас» (комиссионер) (т. 1, л.д. 60-62).

В соответствии со ст. 990 ГК РФ, устанавливающей требования к договору комиссии, по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Согласно п. 1.1. договора № 2 от 31.12.03 г. комиссионер исполняет поручение по приобретению продовольственных товаров от своего имени, но за счет средств комитента, т.е. за счет ИП ФИО1 Пунктом 4.1. предусмотрено, что комитент выплачивает комиссионеру вознаграждение, размер, сроки и порядок выплаты которого зависят от объема, своевременности и качества оказанных комиссионером услуг. Помимо комиссионного вознаграждения комитент возмещает комиссионеру рекламные и транспортные расходы, связанные с исполнением настоящего договора (п. 4.2). После получения отчета комиссионера комитент обязан в течение 30 дней сообщить комиссионеру о наличии возражений. При отсутствии в указанный срок возражений отчет считается принятым. В этом случае стороны подписывают дополнительное соглашение к договору о размере выплаты комиссионного вознаграждения.

В соответствии с п. 1.1. договора № 1 от 29.12.03 г. комиссионер принимает на себя обязательства по поручению комитента совершить от своего имени, но за счет комитента сделки по реализации третьим лицам продовольственных товаров (оптовая продажа). Пунктом 4.1. предусмотрено, что за услуги, оказываемые комиссионером, комитент выплачивает комиссионное вознаграждение, размер, сроки и порядок выплаты которого зависят от объема, своевременности и качества оказанных комиссионером услуг. В соответствии с условиями договора, сумма комиссионного вознаграждения определяется на основании дополнительных соглашений и должна составлять не менее 1 500 000 руб. в квартал.

Статьей 999 ГК РФ установлено, что по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым. Аналогичные условия установлены в договорах комиссии.

В соответствии с п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином РФ и МНС РФ.

Согласно ст.ст. 209, 210, 221 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, уменьшенные на профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

В соответствии с п. 2 ст. 236, п. 3 ст. 237 НК РФ объектом налогообложения ЕСН для предпринимателей признаются доходы от предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

При этом состав расходов, принимаемых к вычету для исчисления НДФЛ и ЕСН, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций».

В силу ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие расходы.

В соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ к числу расходов, связанных с производством и (или) реализацией, относятся материальные расходы.

Согласно пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся, в частности, расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями.

К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы (ст. 254 НК РФ).

Из приведенных норм Кодекса следует, что для включения затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, налогоплательщик должен представить документы, подтверждающие факт несения им этих расходов на приобретение товаров (работ, услуг).

В материалы настоящего дела заявителем представлены копии:

- договоров комиссии № 1 и № 2; - соглашений об исполнении обязательств, заключенных между ИП ФИО1 (комитент) и ООО «Мир Колбас» (комиссионер), которые являются неотъемлимой частью договора комиссии: № 1 от 30.03.04 г., № 2 от 30.06.04 г., № 3 от 30.09.04 г., № 4 от 30.12.04 г., № 1 от 30.03.05 г., № 2 от 29.06.05 г., № 3 от 29.09.05 г., № 4 от 29.12.05 г., в которых сторонами по-квартально определен утвержден размер комиссионного вознаграждения (т. 1, л.д. 44-51);

- отчетов комиссионера за 2004-2005 гг. с расшифровками сведений по исполнению взятых на себя обязательств (т. 1, л.д. 52-59);

- соглашений об исполнении обязательств, заключенных между ИП ФИО1 (комитент) и ООО «Мир Колбас» (комиссионер), которые являются неотъемлимой частью договора комиссии: от 31.03.04 г., от 30.06.04 г., от 30.09.04 г., от 30.12.04 г., от 30.03.05 г., от 30.06.05 г., от 30.10.05 г., от 30.12.05 г., в которых сторонами по-квартально определен и утвержден размер комиссионного вознаграждения (т. 1, л.д. 63-70);

- отчетов комиссионера за 2004-2005 гг. с расшифровками сведений по исполнению взятых на себя обязательств (т. 1, л.д. 71-78).

Кроме того, в материалы дела представлены копии: актов выполненных ООО «ТД «Мир колбас» работ, из которых следует, что услуги выполнены, заказчик претензий не имеет, и счетов-фактур к ним на суммы комиссионного вознаграждения (т. 4, л.д. 20-45).

Налоговый орган в решении сделал вывод о необоснованности включения в состав расходов (профессиональных налоговых вычетов) сумм уплаченного за 2004-2005 гг. комиссионного вознаграждения по мотиву отсутствия расчета суммы вознаграждения, отсутствия экономической обоснованности осуществления деятельности через комиссионеров, т.к., по мнению Инспекции, ИП ФИО1 мог самостоятельно осуществлять торгово-закупочную деятельность без участия посредников, без лишних затрат на выплату вознаграждения; взаимозависимости учредителей организаций и налогоплательщика (родственники), являющихся участниками сделки.

Судом не принимаются доводы налогового органа в связи со следующим.

Фактические расходы на выплату комиссионного вознаграждения заявителем подтверждены надлежаще оформленными первичными документами: договорами, соглашениями об исполнении обязательств, платежными поручениями, отчетами комиссионера, актами выполненных работ, а также счетами-фактурами, из которых следует, что они направлены на осуществление деятельности, по которой налогоплательщик фактически доход получил. Перечисленные документы в ходе выездной налоговой проверки были представлены налоговому органу, факт чего не оспаривается, претензий к составу документов не имелось, также не оспаривается Инспекцией и факт получения заявителем дохода.

В соответствии с п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ
от 17.11.04 г. № 85 «Обзор практики разрешения споров по договору комиссии» право требования уплаты комиссионного вознаграждения не зависит от исполнения сделки, заключенной между комиссионером и третьим лицом, если иное не вытекает из существа обязательства или соглашения сторон.

Из объяснений заявителя следует, что вопрос выплаты и размер комиссионного вознаграждения коллегиально обсуждался с участием представителей сторон по сделке, определяющими критериями размера вознаграждения являлись: качество оказанных услуг, различные показатели и обстоятельства, складывающиеся в процессе выполнения комиссионного поручения, полнота своевременность и качество выполнения задания. В частности, по договору комиссии № 2 от 31.12.03 г., заключенному между ИП ФИО1 (комитент) и ООО «ТД «Мир Колбас» (комиссионер), при определении размера комиссионного вознаграждения определяющими были следующие факторы: в 1, 2, 3 квартале 2004 г., в 3, 4 квартале 2005 г. - не выполнение квартального плана по выборке продукции по конкретным поставщикам, не своевременное перечисление денежных средств поставщикам, не заключение договоров с поставщиками на 2004 год по заданию комитента; в 4 квартале 2004 г., в 1, 2 квартале 2005 г. – выполнение и перевыполнение квартальных планов по выборке продукции. При определении размера комиссионного вознаграждения, подлежащего выплате комиссионеру ООО «Мир Колбас» учитывались следующие показатели: доля полки комитента в торговых точках, выполнение плана покрытия торговых точек количество потерянных и новых клиентов, выполнение (не выполнение) условия о перечислении денежных средств комитенту в течение 7 дней со дня отгрузки, предоставление оперативных отчетов по продажам в разрезах торговых точек (ассортимент, отсрочки платежей покупателей), наличие возвратов и претензий из торговых точек, наличие выполнения плана по транспортным расходам (минимизация транспортных расходов), выполнение общего плана продаж (по суммам по ассортименту, по количеству, по весу, по покупателям), обеспечение сохранности товара (отсутствие/наличие недостач/ хищений на складах при хранении и при транспортировке) (т. 9, л.д. 111-113).

На основании изложенного суд считает, что ссылка ответчика на недоказанность обоснованности размера комиссионного вознаграждения в суммах, фактически уплаченных, является несостоятельной, т.к. не основана на нормах действующего налогового и гражданского законодательства.

В соответствии со ст. 991 ГК РФ размер комиссионного вознаграждения устанавливается сторонами в договоре комиссии. Если договором размер вознаграждения или порядок его уплаты не предусмотрен и размер вознаграждения не может быть определен исходя из условий договора, вознаграждение уплачивается после исполнения договора комиссии в размере, определяемом в соответствии с п. 3 ст. 424 ГК РФ.

Положения п. 3 ст. 424 ГК РФ применяются только случаях, когда в возмездном договоре цена не предусмотрена и не может быть определена исходя из условий договора, исполнение договора должно быть оплачено по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, работы или услуги.

Как следует из представленных доказательств, сторонами в договорах (п. 4.1.) был установлен порядок уплаты комиссионного вознаграждения, конкретные суммы определялись в соответствующих соглашениях сторон по итогам выполнения комиссионного поручения в истекшем квартале.

Согласно ст. 40 НК РФ, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Размер комиссионного вознаграждения установлен сторонами сделки в соглашениях об исполнении обязательств, являющихся неотъемлемой частью договоров комиссии, т.е. непосредственно сторонами в договоре, что полностью соответствует нормам гражданского и налогового законодательства.

Налоговым органом в решении формально исключены из состава расходов суммы выплаченных вознаграждений, без детального анализа их определения, при этом в нарушение п. 3 ст. 101 НК РФ, в котором установлены требования к содержанию решения о привлечении к налоговой ответственности, не изложены все обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства.

По смыслу выводов Инспекции обязательным условием документального подтверждения расходов является расчет суммы комиссионного вознаграждения, при этом нормативное обоснование своих доводов налоговый орган не привел, доказательств того, что размер комиссионного вознаграждения завышен и не соответствует уровню рыночных цен, налоговым органом не представлено. Правила ст. 40 НК РФ Инспекцией не применялись.

В решении также не приведено расчетов, определяющих расходы заявителя в условиях самостоятельного сотрудничества с поставщиками, и доказательств, что расходы заявителя в этом случае будут ниже суммы выплаченного комиссионного вознаграждения.

Довод Инспекции о том, что размер комиссионного вознаграждения завышен, суд считает необоснованным, т.к. взаимоотношения по исполнению обязательств по договору определяются, в первую очередь, сторонами, и в указанной ситуации также обусловлены характером оказываемых услуг, при этом возможное получение убытков, является рисками заявителя, присущими ему как субъекту предпринимательской деятельности.

Как следует из решения Инспекции, налоговым органом проведены выездные проверки в отношении комиссионеров заявителя, о чем составлены акты и вынесены решения (в составе проверяющих участвовали те же налоговые инспекторы, что и проводили проверку в отношении ИП ФИО1), при этом установлено, что комиссионное вознаграждение, уплаченное заявителем этим организациям, полностью включено последними в налогооблагаемую выручку, т.е. занижение налоговой базы не установлено (т. 8, л.д. 13-14, 19-21). Из материалов дела видно, что оказанные заявителю услуги по покупке и последующей реализации товаров носят реальный характер, что не оспаривается налоговым органом.

В оспариваемом решении № 28 от 12.07.07 г. и ранее вынесенных в отношении комиссионеров решениях Инспекцией не оспариваются факты: осуществления заявителем деятельности в виде торговли по договорам комиссии; факты заключения договоров комиссии, факты исполнения указанных договоров сторонами, т.е. факты оказания услуг; факты закупки и реализации продукции комиссионерами в интересах заявителя; факты оплаты комиссионерами продукции поставщикам и оплаты ее конечными покупателями; факты предоставления комиссионерами отчетов заявителю, оплаты комиссионного вознаграждения.

Кроме того, ни чем не аргументировано предположение ответчика о нецелесообразности и экономической необоснованности работы с участием комиссионеров, по мотиву взаимозависимости учредителей организаций-комиссионеров и ИП ФИО1: учредитель ООО «Торговый дом «Мир колбас» - ФИО12 (мать ИП ФИО1), руководитель и учредитель ООО «Мир колбас» - ФИО13 (отец жены ИП ФИО1).

Пунктом 2 ст. 40 НК РФ установлено, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

Из содержания п. 3 ст. 40 НК РФ следует, что в случаях, предусмотренных п. 2 ст. 40 НК РФ, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

В соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Исходя из названного принципа, п. 1 ст. 40 НК РФ установлено общее правило, согласно которому для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки; пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговый орган в ходе проверки, считая, что данная сделка совершена между взаимозависимыми лицами, на основании пп. 1 п. 2 ст. 40 НК РФ не проверил правильность применения цен по данным сделкам между взаимозависимыми лицами в целях контроля за полнотой исчисления налога, и соответственно, не доказал каким образом взаимозависимость организации и физических лиц повлияла на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Более того, в решении № 28 от 12.07.07 г. вообще отсутствует ссылка на нормы ст. 40 НК РФ, отсутствует вывод об отклонении цен.

Так, в п. 6 Постановления ВАС РФ № 53 от 12.10.06 г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» отмечено, что обстоятельство взаимозависимости участников сделки само по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды не обоснованной (без применения налоговым органом соответствующих этому правовых последствий - ст. 40 НК РФ).

Согласно объяснений ИП ФИО1 он не имеет достаточного штата сотрудников для осуществления хозяйственных операций по закупке-продаже товаров, для чего им привлечены юридические лица, имеющие необходимый персонал, руководящий состав, умеющий организовывать работу при больших объемах закупаемой и реализуемой продукции, имеющие опыт работы на рынке торговли, долгосрочные договора аренды торговых точек, авторитет среди поставщиков и покупателей, что позволяет получать отсрочки оплаты, скидки, бонусы, а это, несомненно, положительно сказывается на ожидаемом экономическом результате (т. 5, л.д. 73-75).

Заявитель в обоснование своей позиции о наличии положительного финансового результата именно от деятельности с участием комиссионеров, представил копию ответа Федеральной службы Госстатистики № ТУ-6-31/601 от 18.06.07 г. «Об уровне рентабельности», данного на запрос заявителя, в соответствии с которым уровень рентабельности предприятий торговли г. Орла в 2004 г. составил 2, 12 %, в 2005 г. - 1, 22 % (убыток) (т. 8, л.д.9-10). Налогоплательщиком проведен анализ рентабельности своей деятельности, в результате чего рентабельность финансово-хозяйственной деятельности ИП ФИО1 за 2004 г. – 0, 35 %, за 2005 г. – 0, 87 % , т.е. заявитель работает с прибылью, наблюдается рост рентабельности, при общей тенденции по г. Орлу и Орловской области к падению уровня рентабельности торговых предприятий (убытки).(т.8, л.д.11).

Арбитражный суд при рассмотрении спора выясняет все обстоятельства дела и в соответствии со ст.ст. 10, 67, 64, ч. 1 ст. 71 АПК РФ оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В решении указано: «физические лица (учредители комиссионеров) и ИП ФИО1 являются взаимозависимыми лицами, т.к. состоят родственных отношениях и могут оказывать влияние на условия или экономические результаты деятельности ИП», однако, ответчик не делает конкретного вывода как указанный факт повлиял на условия и экономические результаты по сделкам, доводы носят предположительный характер, в связи с чем не могут быть приняты судом во внимание. Взаимозависимость сама по себе не является нарушением законодательства, в т.ч. налогового, главами 21,23,24 НК РФ не предусмотрены особые правила для исчисления НДФЛ, ЕСН,НДС для взаимозависимых налогоплательщиков.

Конституционный суд РФ, в частности, указал в Определении № 320-О-П от 04.06.07 г., что «…Пленум ВАС РФ, указавший в постановлении № 53 от 12.10.06 г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», исходит из того, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8, ч. 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах 2 и 3 п. 1 ст. 252 НК РФ, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

При этом положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований п. 7 ст. 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда РФ о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение № 267-О от 12.07.06 г.).

Формируемая Высшим Арбитражным Судом РФ судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Как указано в пункте 1 постановления Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.06 г., действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными».

Проанализировав существо хозяйственных взаимоотношений ИП ФИО1 с комиссионерами ООО «ТД «Мир Колбас» и ООО «Мир Колбас», и их фактическую направленность, суд считает, что деятельность заявителя имеет разумную деловую цель, согласующуюся с видами осуществляемой деятельности, направленную на систематическое извлечение прибыли, в т.ч. от торгово-закупочной деятельности, что соответствует самой природе предпринимательской деятельности, суть которой определена статьей 2 ГК РФ.

Доказательств недобросовестных действий ИП ФИО1 в целях намеренного получения необоснованной налоговой выгоды в виде завышения затрат и уменьшения налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН, злоупотребления предоставленным правом со стороны налогоплательщика налоговым органом не представлено.

В материалы дела и ранее налоговому органу в соответствии с требованиями ст. 169, п. 1, п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172, ст. 173 НК РФ заявителем представлены все необходимые документы (реестр платежных поручений, счета-фактуры и т.д.), подтверждающие правомерность заявленного вычета, правильность определения сумм НДС и факт оплаты НДС, а также отражение в учете налоговым органом под сомнение не ставиться (т. 4, л.д. 65-77, т. 6, л.д. 41-77), в связи с чем решение ответчика в указанной части также подлежит признанию недействительным.

Как следует из оспариваемого решения, начисляя ИП ФИО1 налоги и пени по НДФЛ, ЕСН, зачисляемому в ФБ, за 2004-2005 гг., а также, привлекая его к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ по эпизоду, связанному с транспортными расходами, ответчик ссылается на отсутствие экономической обоснованности произведенных расходов, в т.ч., по мотиву взаимозависимости (т. 1, л.д. 18, 23).

Суд находит необоснованными выводы, содержащиеся в п.4.2. решения (стр.17-18) о том, что из состава расходов подлежат исключению затраты на транспортные услуги, оплаченные заявителем в 2004 г. (14 437 240, 5 руб.): ИП ФИО10 в сумме 12 003 690, 5 руб. и ИП ФИО11 в сумме 2 433 550 руб.; в 2005 г. (8 941 637, 09 руб.): ИП ФИО10 в сумме 6 631 669, 65 руб. и ИП ФИО11 в сумме 2 309 967, 44 руб. по следующим основаниям.

Из собранных по делу доказательств следует, что между ИП ФИО1 и ИП ФИО14 были заключены договоры об организации перевозок № 12 от 01.06.04 г. и № 09/05 от 01.01.05 г.. ИП ФИО1 были также заключены договоры об организации перевозок № 3 от 01.01.04 г. и № 04/05 от 01.01.05 г. с ИП ФИО10 (т. 5, л.д. 144-146, т. 10, л.д. 50-58). Указанные предприниматели оказывали заявителю транспортные услуги по доставке продуктов от поставщиков.

Как указано выше, согласно ст. ст. 209, 210, 221 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, уменьшенные на профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

В силу ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

К работам (услугам) производственного характера также относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) по доставке готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов).

На основании положений п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации покупных товаров налогоплательщик также вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности, на расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества. При этом при реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений ст. 320 НК РФ.

В соответствии с указанными нормами налогового законодательства заявитель включил в состав расходов при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН за 2004-2005 гг. суммы понесенных транспортных расходов.

Расходы ИП ФИО1, связанные с транспортировкой товара документально подтверждены, являются обоснованными и экономически оправданными. В подтверждение факта оказания услуг и их оплаты в материалы дела представлены договоры, акты выполненных работ с указанием наименования услуг, тарифа, километража, стоимости (т.е. акты содержат все необходимые реквизиты), дополнительные соглашения к договорам, реестры документов на предоставление транспортных услуг с указанием даты, номера товарно-транспортных накладных и сумм по этим ТТН (т. 5, л.д. 91-176, т. 6, л.д. 1-14).

Осуществление торговой деятельности невозможно без затрат на транспортные расходы по доставке товара, такие затраты являются для торговых организаций необходимыми. Указанные расходы произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и в связи с этим являются экономически обоснованными.

По мнению ответчика, транспортные услуги, оказанные ИП ФИО1 индивидуальными предпринимателями ФИО11 и ФИО10, не являются необходимыми, целесообразными, при этом он ссылается на то обстоятельство, что часть автомобилей, на которых предприниматели перевозили товар для заявителя, безвозмездно арендованы ими у ИП ФИО9 (жена ИП ФИО1), соответственно, в решении сделан вывод о возможности налогоплательщика самостоятельно заключать договоры аренды с ИП ФИО9 для перевозки товара, с целью сокращения транспортных расходов.

Инспекция в решении не приводит расчетов, доказывающих, что расходы заявителя, в случае непосредственного заключения договоров аренды транспорта, были бы ниже понесенных, не приведено расчетов необходимых затрат на непосредственно аренду автотранспорта, затрат на ГСМ, на приобретение запасных частей и ремонт автомобилей, на хранение (стоянку автомобилей), страхование автотранспорта, грузов и гражданской ответственности, наем необходимого персонала для обслуживания автотранспорта (автослесари и ремонтники), не рассчитан дополнительный фонд оплаты труда по персоналу, который необходимо будет нанимать (водителей, охранников, ремонтников, диспетчеров, заправщиков, мойщиков) и другие расходы, которые несут ИП ФИО11 и ИП ФИО10 в связи с осуществлением ими деятельности по перевозкам.

Нормативно необоснованным суд находит и примененный налоговым органом в решении расчетный метод деления затрат одного предпринимателя (заявителя) пропорционально количеству арендованных автомобилей к общему количеству эксплуатируемых автомобилей других предпринимателей, т.к. такой порядок законодательно не предусмотрен, в нарушение требований ст.ст. 65, 68, 200 АПК РФ доказательств, подтверждающих правомерность такого расчета налоговым органом в ходе судебного разбирательства не представлено.

Согласно ст. 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

Согласно ст. 40 НК РФ, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Размер (стоимость) услуг по транспортировке товаров установлен в договоре и в дополнительных соглашениях, что полностью соответствует нормам гражданского и налогового законодательства.

В силу положений п. 1 ст. 40 НК РФ бремя доказывания несоответствия цен, применяемых при оказании услуг, рыночным возлагается на налоговый орган. Процедура определения рыночной цены на услуги или товары обязательна для налогового органа и установлена п.п. 4-11 данной статьи.

Доказательств несоответствия цены транспортных услуг, оказанных заявителю ИП ФИО10 и ИП ФИО11, ценам, применяемым другими субъектами предпринимательской деятельности по аналогичным услугам, налоговым органом не представлено.

Налоговый орган в материалы дела представил копии платежных поручений на перечисление ИП ФИО1 денежных средств за оказанные транспортные услуги ИП ФИО15, справку встречной проверки ИП ФИО15, указав, что кроме ИП ФИО10 и ИП ФИО11, в 2005 г. заявителю оказывались услуги по перевозке и другим предпринимателем.

Судом не принимается ссылка налогового органа на представленные доказательства, т.к. никаких пояснений в отношении указанных документов ответчиком не представлено, в решении и в ходе разбирательства по делу ответчиком не делался анализ сопоставимости оказанных услуг (количество транспортных средств, количество перевозок, тоннаж, места доставки, километраж и т.д.) (т. 9, л.д. 130-149).

Взаимоотношения перевозчиков с арендодателем ИП ФИО9 не имеют отношения к существу спора, т.к. касаются взаимоотношений с третьим лицом, не являющимся стороной по договорам заявителя. Как установлено в ходе судебного разбирательства, ИП ФИО1 все хозяйственные операции, связанные с оказанными ему транспортными услугами надлежащим образом отражены в учете, оплачены, документально подтверждены, что, в свою очередь, не оспаривается ответчиком,

Инспекцией также не учтено, что ИП ФИО10 и ИП ФИО11 оказывали транспортные услуги не только и не исключительно заявителю, а более чем пятидесяти контрагентам (предпринимателям и юридических лицам), не являющимися взаимозависимыми с заявителем, т.е. указанные предприниматели осуществляли коммерческую деятельность в своих собственных интересах в целях получения прибыли. В подтверждение чего, в материалы дела заявителем представлены списки контрагентов, которым ИП ФИО10 и ИП ФИО11, наравне с заявителем, оказывают услуги по перевозке, а также выборочно копии платежных поручений об оплате данных услуг. Указанные документы были предоставлены предпринимателями по запросу ИП ФИО1 и ранее были приложены к возражениям по акту налоговой проверки, но не были приняты во внимание при вынесении решения № 28 от 12.07.07 г. (т. 8, л.д. 137-150, т. 9, л.д. 45-79).

Таким образом, ответчиком в решении формально исключены из состава расходов суммы оплаченных транспортных услуг по перевозкам товаров, без детального анализа их определения, не проведен анализ соответствия стоимости аналогичных услуг на рынке стоимости услуг по спорным договорам перевозок, не рассчитан возможный финансовый результат самостоятельной аренды транспортных средств без привлечения сторонних перевозчиков, т.е. в нарушение п. 3 ст. 101 НК РФ, в котором установлены требования к содержанию решения о привлечении к налоговой ответственности, не изложены все обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства.

Как указано в Постановлении Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.06 г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом должны быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Относительно правомерности включения заявителем в состав расходов процентов по кредитным договорам, суд считает следующее.

В оспариваемом решении указано на завышение ИП ФИО1 затрат на сумму 45 805, 12 руб., вследствие нарушения налогоплательщиком положений ст. 269 НК РФ, при этом, налоговый орган сослался на предельную величину процентов, признаваемых расходом, равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1, 1 раза при оформлении долгового обязательства в рублях, т.е. 14, 3 % (13 % х 1,1) для заявителя, в то время как при расчете процентов применялась ставка 15 %, 16 % и 17 %.

Как следует из представленных по делу доказательств, налогоплательщиком в 2004 г. были заключены следующие кредитные договоры: <***> от 21.06.04 г. ставка – 17 % (сумма начисленных процентов – 165 819, 36 руб.); № 122 от 19.10.04 г. (о предоставлении кредита в форме кредитной линии) ставка 16 % (сумма начисленных процентов – 170 491, 8 руб.); № Р-38/04 от 27.12.04 г. ставка - 15 % (сумма начисленных процентов – 29 021, 35 руб.); № р-30/04 от 10.12.04 г. ставка - 15 % (сумма начисленных процентов – 29 021, 35 руб.) (т. 7, л.д. 62-98).Заявитель за 2004 г. в соответствии с положениями ст. 269 НК РФ уменьшил налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН в ФБ на сумму процентов по указанным кредитным договорам в размере 365 332, 51 руб.

В силу пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ.

Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения вышеуказанных ценных бумаг у третьих лиц) и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).

Согласно п. 1 ст. 269 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы или иные заимствования независимо от формы их оформления.

В силу п. 1 ст. 269 НК РФ, устанавливающей особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам, расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

При расчете сумм процентов, необоснованно, по мнению Инспекции, отнесенных заявителем в состав затрат, налоговый орган исходил их протоколов расчета процентов по договорам, представленных банком (т. 7, л.д. 1-5, 7, 9, 11, 13-14, 17-18). Никакого анализа долговым обязательствам заявителя, сопоставимости условий выдачи кредитов, объема, среднего уровня процентов, взимаемых банком по обязательствам, выданным в том же квартала (месяце) налоговый орган в оспариваемом решении не делал (т. 1 л.д. 19-20).

Ответчиком не представлено доказательств существенного отклонения размера начисленных процентов по долговым обязательствам заявителя (более чем на 20 % в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях).

Напротив, заявитель в качестве доказательства того, что условия сопоставимые представил в материалы дела справку НБ «ТРАСТ» (ОАО) в г. Орел № А-317 от 14.12.06 г. о средней процентной ставке по выданным кредитам в указанном периоде, согласно которой средний процент за банковские кредиты в 2004 г. составил 16-17 % (т. 1, л.д. 79). Кроме того, из справки НБ «ТРАСТ» (ОАО) в г. Орел № А-635 от 20.09.07 г., следует, что условия выше указанных договоров кредитования ИП ФИО1 являются аналогичными и сопоставимыми с условиями кредитования других клиентов банка (юридических и физических лиц), также в справке указана процентная ставка по выданным банком в 2004 г. кредитах (16-17 %) (т. 9, л.д. 124).

Исследовав представленные доказательства, суд приходит к выводу, что отклонения процентов по кредитным договорам не превышает 20 % , т.к. по условиям этих кредитных договоров ставки взимаемых процентов составляют 17 %, 16 % и 15 % годовых, на основании чего заявителем правомерно отнесены на расходы проценты банка по ставкам, предусмотренным в кредитных договорах, в полном размере.

В рамках настоящего дела ответчик не представил доказательств несоблюдения ИП ФИО1 условий, предусмотренных п. 1 ст. 269 НК РФ, а соответственно, законности решения № 28 от 12.07.07 г. в этой части.

Учитывая изложенное и принимая во внимание положения ст. 200 АПК РФ, арбитражный суд считает необоснованным начисление заявителю оспариваемым решением по данному эпизоду за 2004 г. НДФЛ в сумме 5 955 руб., ЕСН, зачисляемого в ФБ, в сумме 916, 1 руб., соответствующих пеней по НДФЛ и по ЕСН, а также привлечение заявителя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату НДФЛ в размере 1 190, 83 руб., за неуплату ЕСН в размере 183, 22 руб.

В решении Инспекцией сделан вывод о занижении налогоплательщиком НДФЛ и ЕСН в ФБ за 2005 г., т.к., по мнению ответчика, в нарушение п. 8 ст. 250 НК РФ сумма премии (1 273 615, 51 руб.) не включена в налогооблагаемую базу в качестве внереализационного дохода. Кроме того, Инспекция указала, что ИП ФИО1 копии книги покупок за июнь 2005г., и книг продаж за август, сентябрь, октябрь, ноябрь 2005 г. не представлены, а представлены только отдельные листы, в которые включены суммы, идентичные суммам перечисленных премий, отраженные с суммами НДС, что вызывает сомнение, о включении в сумму полученных доходов именно сумм полученной премии. При проведении проверки исследовались подлинники книг продаж и книги доходов и расходов индивидуального предпринимателя, в которых суммы полученных премий не были отражены (т. 1, л.д. 25, 34).

Как установлено в ходе судебного разбирательства, в течение 2005 г. на расчетный счет комиссионера ООО «ТД Мир Колбас» в рамках договора комиссии № 2 была перечислена премия от поставщика ОАО «Торговая компания АПК «Черкизовский» на сумму 1 273 615, 51 руб. по следующим платежным поручениям: № 145 от 28.06.05 г. на сумму 164 583, 07 руб., № 37 от 09.08.05 г. на сумму 141 003, 71 руб., № 860 от 16.09.05 г. на сумму 149 990, 98 руб., № 348 от 12.10.05 г. на сумму 143 680, 88 руб., № 168 от 23.11.05 г. на сумму 155 109, 36 руб.

ИП ФИО1 в Книге учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя полученная премия от ОАО «Торговая компания АПК «Черкизовский» отражена в следующем порядке: 1) в Книге учета доходов и расходов раздел «Определение налоговой базы» (таблица № 6-1 строка 2) за июнь 2005 г. - в состав прочих доходов, составивших всего 199 384 руб., включена сумма премии в размере 128 185, 19 руб. (сумма премии за июнь всего 141 003,71 руб. минус НДС в сумме – 12 818, 52 руб.), премия получена заявителем по платежному поручению № 106 от 10.08.05 г.). Кроме того, указанная премия отражена заявителем в Книге покупок методом «красного сторно» (неправильно сделанная в предыдущем периоде бухгалтерская запись сторнируется и составляется правильная запись, запись делается со знаком «минус») на стр. 33 - в виде уменьшения расходов (соответственно увеличена налоговая база по НДС) (т. 1, л.д. 80, т. 8, л.д. 51).

В материалы настоящего дела также представлена расшифровка прочих доходов ИП ФИО1 за июнь 2005 г., т.к. полученная премия в сумме 141 003, 71 руб. заявителем включена в июне 2005 г. в состав прочих доходов на основании счета-фактуры № 00035 от 03.06.05 г. на сумму скидки 141 003, 71 руб., в т.ч. НДС - 12 818, 52 руб. (оригинал был представлен для обозрения суду (протокол судебного заседания от 17.09.07 г.) (фактически премия от поставщика поступила на расчетный счет - по платежному поручению № 106 от 10.08.05 г.) (т. 8, л.д. 44-45).

2) Остальные суммы полученной премии заявителем отражены в Книге учета доходов и расходов в виде доходов от реализации за соответствующий месяц 2005 г. следующим образом: сумма 164 583, 07 руб. (получена по платежному поручению № 81 от 29.06.05 г.) - в Книге учета доходов и расходов за июнь 2005 г. в Разделе «Продажи, облагаемые НДС» - на стр. 279 (т. 8, л.д. 89); сумма 149 990, 98 руб. (получена по платежному поручению № 127 от 21.09.05 г.) - в Книге учета доходов и расходов за сентябрь 2005 г. в Разделе «Продажи, облагаемые НДС» - на стр. 167 (т. 8, л.д. 110); сумма 143 680, 88 руб. (получена по платежному поручению № 143 от 13.10.05 г.) - в Книге учета доходов и расходов за октябрь 2005 г. в Разделе «Продажи, облагаемые НДС» - на стр. 115 (т. 8, л.д. 117); сумма 309 814, 49 руб. (получена по платежному поручению № 158 от 23.11.05 г.) и сумма 364 542, 38 руб. (по платежному поручению № 165 от 29.11.05 г.) - в Книге учета доходов и расходов за ноябрь 2005 г. в Разделе «Продажи, облагаемые НДС» - на стр. 115 (т. 8, л.д. 124).

Как пояснил заявитель, помесячно итоги Раздела «Продажи, облагаемые НДС» (по графам 5а и 6а) и итоги Раздела «Продажи, не облагаемые НДС» (гр.6) - переносились в Раздел «Учет доходов и расходов» Книги учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя (табл. № 1-7А и № 1-7Б) «Сумма дохода», где суммировались, и окончательный итог дохода за каждый месяц переносился в Раздел «Определение налоговой базы» Книги учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя (табл. № 6-Г). Сумма итогов Раздела «Определение налоговой базы» Книги учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя (табл. № 6-1) за 12 месяцев составляет годовой доход заявителя и соответствует сумме дохода, отраженной заявителем в налоговых декларациях по НДФЛ и ЕСН за 2005 г. в сумме 1 275 013 908 руб.

Арбитражный суд при рассмотрении спора выясняет все обстоятельства дела и, согласно ч. 1 ст. 71 АПК РФ, оценивает представленные доказательства по своему внутреннему убеждению. АПК РФ не ограничивает стороны от предоставления доказательств в подтверждение своих доводов при рассмотрении дела судом первой инстанции.

Заявителем в ходе судебного разбирательства были представлены подлинники Книг учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя с отраженными в составе доходов премиями, книга покупок за июнь 2005 г., книги продаж за июнь, сентябрь, октябрь, ноябрь 2005 г., которые прошиты, пронумерованы, скреплены печатью и подписью заявителя (отражено в протоколе судебного заседания от 17.09.07 г.-т. 9, л.д.104).

В соответствии с п. 1 ст. 65, ст. 68 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обстоятельства дела, которые должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Утверждение налогового органа в решении № 28 от 12.07.07 г. и отзыве по делу о том, что заявитель не предоставил копии документов по указанным премиям, опровергается представленными в материалы дела доказательствами: «Описью документов, переданных на выездную налоговую проверку» от 05.04.07 г., в которой по строке 9 перечислены платежные поручения, на основании которых перечислены суммы премии (строка 4), налоговому органу также переданы в виде заверенных копий Разделы «Учет доходов и расходов» (табл. № 1-7А и № 1-7Б) и «Определение налоговой базы» (табл. № 6-1) Книги учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя (т. 9, л.д. 129).

Как следует из описи документов от 19.03.07 г. с отметкой проверяющего инспектора о получении, заявителем в ходе выездной налоговой проверки налоговому органу были предоставлены оригиналы: Книг учета доходов и расходов предпринимателя за 2004-2005 гг., Книг покупок и продаж за 2004-2005 гг., оригиналы и копии банковских документов (т. 1, л.д. 85), доказательств обратного Инспекцией не представлено. Кроме того, после составления акта проверки № 29 от 06.06.07 г., одновременно с возражениями на акт, налогоплательщиком вновь были представлены копии листов из указанных Книг с указанием отраженных в доходах сумм премий, на заседание по рассмотрению материалов налоговой проверки и возражений были представлены оригиналы Книг учета доходов и расходов, книг покупок и продаж, при этом в акте проверки отсутствует указание на то, что налогоплательщик не представил перечисленные выше документы (копии или оригиналы), т.е. налоговый орган не имел претензий к составу представленных на проверку документов, а именно: не указал, что включение премии в налогооблагаемую базу должно быть подтверждено иными документами (т. 10, л.д. 18).

Таким образом, в нарушение п. 1 ст. 65, ст. 68 АПК РФ налоговым органом не представлено доказательств не представления налогоплательщиком всех выше указанных документов с отраженными в них суммами премий на проверку, либо представления иных документов, в которых спорные суммы были не отражены.

Довод Инспекции, что в нарушение Приказа МНС РФ № БГ-3-04/430 от 13.08.02 г. «Об утверждении порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей», книга учета доходов и расходов ИП ФИО1 велась неправильно, также не принимается, т.к. в оспариваемом решении указанный довод не отражен, отсутствуют ссылки на грубое нарушение налогоплательщиком правил учета доходов и (или) расходов объектов налогообложения, ответственность за которое предусмотрена ст. 120 НК РФ. Решением № 28 от 12.07.07 г. ИП ФИО16 к налоговой ответственности по ст. 120 НК РФ не привлекался.

Ссылка налогового органа на невключение сумм премий за 2005 г. в Книги учета доходов и расходов предпринимателя по мотиву отражения их с суммами НДС, при том, что в платежных поручениях на перечисление премии ИП ФИО1 от ООО «ТД «Мир колбас» указано «НДС не облагается», судом не принимается в связи со следующим.

Как видно из платежных поручений: № 81 от 29.06.05 г. на сумму 164 583, 07 руб., № 106 от 10.08.05 г. на сумму 141 003, 71 руб., № 127 от 21.09.05 г. на сумму 149 990, 98 руб., № 143 от 13.10.05 г. на сумму 143 680, 88 руб., № 158 от 23.11.05 г. на сумму 309 814, 49 руб., № 165 от 29.11.05 г. на сумму 364 542, 38 руб., в назначении платежа указано «Оплата премии по дополнительному соглашению к договору № РФ-ЦР-16-006 от 09.02.04 г.», что также отражено решении № 28 от 12.07.07 г. и не оспаривается налоговым органом (т. 1, л.д. 25). В материалы дела заявителем представлена копия дополнительного соглашения от 25.01.05 г. к договору № РФ-ЦР-16-006 от 09.02.04 г., пунктом 1 которого установлено, что на сумму вознаграждения начисляется 18 % НДС (т. 9, л.д. 128).

Ссылка налогового органа на то, что полученные премии не облагаются НДС, также не основана на нормах действующего налогового законодательства.

В соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами, в частности, признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ. Таким образом, сумма полученной премии является внереализационным доходом заявителя, соответственно подлежит включению в налогооблагаемую базу по НДФЛ, ЕСН, что не оспаривается налогоплательщиком.

ИП ФИО1 с суммы премии исчислил НДС в соответствии с дополнительным соглашением, а также включил премию в налогооблагаемую базу при исчислении НДФЛ и ЕСН за 2005 г.

Федеральным законом № 58-ФЗ от 06.06.05 г. , вступившим в силу с 01.01.06г.,пункт 1 статьи 265 НК РФ дополнен подпунктом 19.1, в соответствии с которым расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок, включаются во внереализационные расходы.

Подпункт 19.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ применяется, если предоставление скидки (выплата премии) предусмотрено условиями соответствующего договора, а основанием предоставления скидки (выплаты премии) является выполнение покупателем определенных условий договора.

В соответствии с ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону и законность принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на налоговый орган.

В силу п. 6 ст. 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Суд, оценив в совокупности представленные по делу доказательства в соответствии с требованиями ст. ст. 65, 67-68, 71 АПК РФ, а также, учитывая положения п. 7 ст. 3 НК РФ, в соответствии с которым все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах, толкуются в пользу налогоплательщика, приходит к выводу, что заявитель надлежащими документами подтвердил, что суммы полученной премии отражены налогоплательщиком в книге покупок и книгах продаж с выделенной суммой НДС, доказательств того, что налогоплательщиком отражены какие-либо иные суммы с выделением НДС, а не суммы премии, в рамках настоящего дела налоговым органом не представлено. Убедительных доказательств того, что суммы, точно совпадающие с суммами полученной премии, отраженные в составе доходов в Книгах учета доходов и расходов предпринимателя за 2005 год, относятся к другим доходам предпринимателя, в решении № 28 от 12.07.07 г. также не приведено, в связи с чем в части доначисления налогоплательщику за 2005 г.: НДФЛ в сумме 165 570, 02 руб., пени на указанную сумму, штрафа в сумме 33 114 руб., ЕСН, зачисляемого в ФБ, в сумме 25 472, 31 руб., пени по нему, штрафа в сумме 5 094, 46 руб. решение в этой части подлежит признанию недействительным.

В соответствии со ст. 143 НК РФ ИП ФИО1 является плательщиком НДС.

Статьей 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении: 1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (в редакции, действовавшей в спорный период).

В соответствии со статьей 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров после принятия на учет этих товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению.

Из изложенного выше следует, что основанием применения вычетов по НДС является предоставление в налоговый орган счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.

В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п.п. 5 и 6 названной нормы, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету или возмещению.

Согласно п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. При выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.

Как следует из решения ответчика, применение индивидуальным предпринимателем вычета (комитента) при исчислении налога на добавленную стоимость в общей сумме 139 132, 26 руб. является неправомерным в связи с допущенными поставщиками товаров (работ, услуг) нарушениями п. 6 ст. 169 НК РФ в выставленных в адрес комиссионера ООО «ТД «Мир Колбас» счетах-фактурах (суммы в счетах-фактурах в решении указаны не в полной сумме, а только в оплаченной части) (т. 1, л.д. 26-27): в счете-фактуре № 25049 от 13.02.05 г. на сумму 1 285 824,89 руб., в т.ч. НДС - 118 231, 58 руб. (частичная оплата), выставленном ОАО «Торговая компания АПК «Черкизовский», в нарушение п. 6 ст. 169 НК РФ отсутствуют подписи руководителя и главного бухгалтера или иных лиц, уполномоченных на то приказом по организации или доверенностью от имени организации (т. 6, л.д. 131-135);в счетах-фактурах № 6 от 11.01.2005 на сумму 88 480, 91 руб., в т.ч. НДС – 8 043, 72 руб. (частичная оплата); № 31 от 11.01.05 г. на сумму 6 194 руб., в т.ч. НДС - 563, 09 руб.; № 314 от 18.01.05 г. на сумму 64 290, 38 руб., в т.ч. НДС - 5 844, 57 руб. (частичная оплата); № 586 от 25.01.05 г. на сумму 70 942, 25 руб., в т.ч. НДС - 6 449, 3 руб., выставленных ООО «Инициатива», в нарушение п. 6 ст. 169 НК РФ вместо оригиналов подписей руководителя и главного бухгалтера стоят факсимильные подписи (т. 6, л.д. 127-130).

В то же время, до принятия налоговым органом оспариваемого решения налогоплательщиком были приняты меры по устранению недостатков в оформлении спорных счетов-фактур и вместе с возражениями на акт проверки представлены счета-фактуры с указанием всех реквизитов, предусмотренных налоговым законодательством, а также документы, однако не были приняты во внимания Инспекцией по мотиву ненадлежащего оформления исправлений в счетах-фактурах.

Как указал ответчик со ссылкой на Постановление Правительства РФ от 02.12.00 г. № 914, исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления, при этом право на вычет по исправленным счетам-фактурам возникает только в периоде исправления.

Заявителем в материалы настоящего дела представлены замененные поставщиками товаров счета-фактуры, в которых заполнены все необходимые реквизиты, а именно: имеются оригиналы подписей должностных лиц организаций в соответствии с требованиями п. 6 ст. 169 НК РФ (т. 1, л.д. 89-97).

В п. 29 Постановления Пленума ВАС РФ № 5 от 28.02.01 г. «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные п. 5 ст. 100 НК РФ.

Судом в ходе судебного разбирательства непосредственно исследованы подлинники спорных счетов-фактур. В замененных (перевыставленных поставщиками) счетах-фактурах имеются оригиналы подписей должностных лиц организаций (отражено в протоколе судебного заседания от 17.09.07 г.) (т. 9, л.д.104).

Вместе с тем положения п. 2 ст. 169 НК РФ не исключают право налогоплательщика на применение налоговых вычетов и возмещение налога на добавленную стоимость после устранения нарушений, допущенных поставщиками при составлении и выставлении счетов-фактур на приобретенные покупателем товары (работы, услуги). Иные положения главы 21 НК РФ также не содержат запрета на внесение изменений в неправильно оформленные счета-фактуры или замену такого счета-фактуры на документ, оформленный в соответствии с действующими нормами (Аналогичная позиция изложена в постановлениях ФАС ЦО № А09-4898/06-16 от 19.02.07 г., № А35-8400/05-С18 от 15.12.06 г.).

Довод Инспекции о том, что исправленные счета-фактуры в нарушение п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. постановлением Правительства РФ № 914 от 02.12.00 г., не заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправлений, не может быть принят во внимание, так как указанная норма регулирует порядок внесения изменений в ранее выставленные счета-фактуры, но не распространяется на случаи их замены. В данном случае в спорные счета-фактуры исправления с учетом законодательно установленного порядка не вносились, они были заменены.

Относительно применения налоговых вычетов по исправленным счетам-фактурам в налоговом периоде, когда внесены данные исправления, судом отклоняется позиция ответчика, поскольку действующее законодательство не ставит право на вычет налога на добавленную стоимость в зависимость от времени исправления счетов-фактур (такой же позиции придерживается ФАС ЦО, в частности в постановлении № А64-2194/06-22 от 28.02.07 г.).

Как следует из решения Инспекции и установлено в ходе рассмотрения настоящего дела, факт оплаты спорных счетов-фактур налоговым органом не оспаривается.

Кроме того, суд считает, что не были указаны (неправильно указаны) реквизиты, которые не могут поставить под сомнение проведенные торговые операции и факты уплаты в цене товаров НДС, т.к. все качественные и количественные характеристики (наименование товаров, количество, стоимость, суммы НДС и т.д.) в счетах-фактурах остались неизменными.

На основании изложенного, решение Инспекции в части доначисления НДС за 2005 г. в общей сумме 139 132, 26 руб. (118 231, 58 + 8 043, 72 + 563, 09 + 5 844, 57 + 6 449,3), соответствующей пени, и привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату НДС по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 27 826, 45 руб. также является необоснованным.

Суд также считает неправомерным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ с учетом п. 4 ст. 81 НК РФ при представлении уточненных налоговых деклараций по НДФЛ и ЕСН за 2005 г. по следующим основаниям.

Из представленных в материалы дела доказательств следует, что 12.12.06 г. налогоплательщиком в Инспекцию представлены уточненные налоговые декларации по НДФЛ и ЕСН за 2004 г. и за 2005 г. (т. 1, л.д. 88, т. 4, л.д. 120, т. 10, л.д. 59).

На основании уточненной налоговой декларации по НДФЛ за 2004 г. сумма налога к уменьшению из бюджета по сроку уплаты 15.07.05 г. составила 160 060 руб., по уточненной налоговой декларации по ЕСН за 2004 г. сумма налога к уменьшению из бюджета по сроку уплаты 15.07.05 г. составила 24 624, 48 руб. (т. 4, л.д. 116, 105, т. 10, л.д. 65-69, 91-93). Данный факт отражен в решении налогового органа и не оспаривался ответчиком в ходе судебного разбирательства по делу (т. 1, л.д. 16).

Согласно уточненной налоговой декларации по НДФЛ за 2005 г. налог к доплате в бюджет по сроку уплаты 17.07.06 г. - 136 963 руб., на основании уточненной налоговой декларации по ЕСН за 2005 г. налог к доплате в бюджет по сроку уплаты 17.07.06 г. составил – 24 119, 44 руб. (т. 4, л.д. 92, 101, т. 10, л.д. 79-81, 97-99). Данный факт также отражен в решении налогового органа и не оспаривался ответчиком в ходе судебного разбирательства по делу (т. 1, л.д. 22-23).

Согласно п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном ст. 81 НК РФ (п. 1 ст. 81 НК РФ).

Согласно п. 4 ст. 81 НК РФ, если предусмотренное п. 1 настоящей статьи заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока ее подачи и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление он сделал до момента, когда узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных п. 1 настоящей статьи, либо о назначении выездной налоговой проверки. Налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что до подачи такого заявления недостающая сумма налога и соответствующие ей пени уплачены.

Пункт 26 Постановления Пленума ВАС РФ № 5 от 28.02.01 г. «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указывает, что при несоблюдении условий, предусмотренных в п.п. 3 и 4 ст. 81 НК РФ, налогоплательщик подлежит привлечению к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 120 и ст. 122 Налогового кодекса РФ.

На основании п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налогооблагаемой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий влечёт взыскание штрафа в размере 20 % от неуплаченных сумм налога.

При этом в п. 42 Постановления ВАС РФ № 5 от 28.02.01 г. указано, что, привлекая налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, суды должны исходить из того, что неуплатой или неполной уплатой налога является возникновение задолженности у налогоплательщика перед соответствующим бюджетом по уплате налога в результате его противоправных действий. При этом налогоплательщик не может быть привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ при условии, что у него имелась переплата по соответствующему налогу, которая равна или перекрывает сумму налога, подлежащую уплате в бюджет. Указанная переплата также не должна быть зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу. Наличие данных условий исключает занижение суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, не влечет возникновения задолженности перед бюджетом по соответствующему налогу.

Как указано выше, налогоплательщиком в один день (12.12.06 г.) представлены налоговые декларации, по которым одновременно подлежат суммы налога к уменьшению (по декларациям по НДФЛ и ЕСН за 2004 г.) и к уплате (по декларациям по НДФЛ и ЕСН за 2005 г.), в итоге: налог на доходы физических лиц подлежит к уменьшению из бюджета в сумме 23 097 руб. (160 060 руб. - 136 963 руб.), единый социальный налог в ФБ подлежит к уменьшению из бюджета в сумме 505, 04 руб. (24 624, 48 - 24 119,44 руб.).

Таким образом, на момент представления уточненных налоговых деклараций по НДФЛ и ЕСН за 2005 г. у налогоплательщика сложилась переплата по сроку 15.06.05 г. по данным налогам, в суммах превышающих суммы налога, подлежащие доплате в бюджет по сроку 17.07.06 г.

Подтверждением отсутствия у налогоплательщика задолженности перед бюджетом по указанным налогам также служит то, что в решении № 28 от 12.07.07 г. отсутствует начисление пени на суммы налогов по уточненным налоговым декларациям, что также не оспорено Инспекцией в ходе судебного разбирательства.

Судом в ходе судебного разбирательства было неоднократно предложено налоговому органу представить лицевые счета в подтверждение наличия или отсутствия недоимки (переплаты) по НДФЛ и ЕСН в спорные периоды с целью установления наличия задолженности перед бюджетом у налогоплательщика (определение суда от 17.09.07 г., в ходе судебного заседания 21.09.07 г.), однако, в нарушение п. 1 ст. 65, ст.ст. 68, 200 АПК РФ налоговым органом в обоснование своей позиции о правомерности привлечения ИП ФИО1 к ответственности, не представлено соответствующих доказательств (в частности, лицевых счетов), факт переплаты налоговый орган не отрицает (отражено в протоколе судебного заседания от 21.09.07 г.) (т. 10).

Кроме того, как следует из приложений № 5, № 11, «Расчет пени на недобор по НДФЛ за 2004-2005 гг.», № 12 «Расчет пени на недобор по ЕСН в ФБ за 2004 г.» к акту проверки № 29 от 06.06.07 г. у налогоплательщика по лицевому счету числилась переплата (т. 10, л.д. 39-40).

В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Согласно п. 1 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ. При этом лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Как указано в Постановлении Конституционного Суда РФ от 17.12.96 г. № 20-П по делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона РФ от 24.06.93 г. «О федеральных органах налоговой полиции» «…при производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат как факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика… Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения статья 109 НК РФ относит к обстоятельствам, исключающим привлечение его к ответственности… Суд в связи с привлечением налогоплательщика к ответственности за нарушение налоговых обязательств, исходя из принципа состязательности и равноправия сторон, не может ограничиться формальной констатацией лишь факта нарушения этих обязательств, не выявляя иные связанные с ним обстоятельства, в т.ч., наличие или отсутствие вины соответствующих субъектов, в какой бы форме она не проявлялась».

В решении № 28 от 12.07.07 г. налоговый орган ограничился лишь формальной констатацией невыполнения заявителем п. 4 ст. 81 НК РФ, не выяснив все обстоятельства, связанные с наличие вины налогоплательщика, факта реальной неуплаты налога в бюджет и возникновения задолженности, наличия (отсутствия, зачета в ранние периоды) переплаты в бюджете.

Учитывая вышеизложенное, принимая во внимания разъяснения Высшего Арбитражного Суда РФ, данные в п. 42 Постановления № 5 от 21.02.01 г., суд считает необоснованным привлечение ИП ФИО1 к налоговой ответственности за неуплату налогов при представлении уточненных налоговых деклараций за 2005 г. по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 27 392, 60 руб. (136 963 руб. х 20 %) по НДФЛ и в сумме 4 823, 89 руб. (24 119, 44 руб. х 20 %) по ЕСН в ФБ за 2005 г., а решение № 28 от 12.07.07 г. в указанной части подлежит признанию недействительным.

Заявитель, посчитав, что налоговым органом правомерно отказано в вычете в сумме 2 999, 99 руб. по частично неоплаченному счету-фактуре № 88851/1 от 17.02.05 г., выставленному ООО «Фирменный торговый дом Царицыно», соответственно, правомерно начислены пени на указанную сумму НДС - 475, 29 руб., штраф - 600 руб.; правомерно доначислен НДФЛ за 2005 г. в сумме 14 065 руб., пени - 176, 4 руб., штраф в сумме 2 813 руб., ЕСН, зачисляемый в ФБ, за 2005 г., в размере 2 163, 89 руб., пени нему - 283, 13 руб., штраф - 432, 78 руб. (НДФЛ и ЕСН начислены с налогооблагаемой базы - 108 195, 71 руб., т.е. с суммы начисленных процентов по кредитному договору <***> от 20.12.04 г., не подлежащей включению в состав затрат), отказался от заявленных требований о признании недействительным решения № 28 от 12.07.07 г. в части начисления выше указанных сумм налогов, пени, штрафов, и просил в этой части производство по делу прекратить (т. 9, л.д. 107).

Рассмотрев заявление ИП ФИО1, арбитражный суд принимает отказ от заявленных требований по следующим основаниям.

В соответствии с п. 2 ст. 49 АПК РФ истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде любой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в суде соответствующей инстанции отказаться от иска полностью или частично. Согласно ч. 5 ст. 49 АПК РФ арбитражный суд не принимает отказ от иска истца, уменьшение им размера исковых требований, признание ответчиком иска, не утверждает мировое соглашение сторон, если это противоречит закону или нарушает права других лиц.

Поскольку отказ индивидуального предпринимателя от признания недействительным решения № 28 от 12.07.07 г. в части доначисления налогов в общей сумме 19 228, 88 руб., пени в общей сумме 934, 82 руб., штрафных санкций – 3 845, 78 руб. не противоречит закону и иным нормативным правовым актам, не нарушает прав и законных интересов других лиц, арбитражным судом принимается данный отказ от иска.

Пункт 4 ч. 1 ст. 150 АПК РФ предусматривает, что производство по делу прекращается, если истец отказался от иска и отказ принят арбитражным судом.

Согласно ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ, ст. 108 НК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии с ч. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Учитывая, что в рамках настоящего дела Межрайонная ИФНС России № 2 по Орловской области не представила доказательств законности и обоснованности принятого решения № 28 от 12.07.07 г. в оспариваемой заявителем части, суд находит требования ИП ФИО1 в указанной части законными, обоснованными, и подлежащими удовлетворению, а оспариваемое решение в данной части подлежит признанию недействительным.

Часть 1 ст. 110 АПК РФ предусматривает, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 333.21 НК РФ размер госпошлины для индивидуальных предпринимателей по делам о признании недействительными ненормативных актов составляет 100 руб., при этом размер госпошлины не изменяется в зависимости от того, заявлено ли требование о признании актов недействительными незаконными полностью либо в части, в связи с чем, в случае удовлетворения таких требований частично, заявителю подлежит возврату вся сумма уплаченной им при обращении в арбитражный суд государственной пошлины (с учетом рекомендаций Научно-консультативного совета при ФАС ЦО, выработанных на заседании 7-8 июня 2007 г.).

Учитывая разъяснения Президиума ВАС РФ, данные в Информационном письме № 117 от 13.03.07 г. «Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 НК РФ» (п. 5), в соответствии с п. 47 ст. 2 и п. 1 ст. 7 ФЗ № 137-ФЗ от 27.07.06 г. «О внесении изменений в часть первую и часть вторую НК РФ и в отдельные законодательные акты Российской Федерации, с 01.01.07 г. подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, предусмотренный главой 9 АПК РФ, и уплаченная заявителем государственная пошлина в соответствии с ч. 1 ст. 110 АПК РФ взыскивается в его пользу непосредственно с государственного органа (органа местного самоуправления) как стороны по делу.

Из материалов дела усматривается, что при подаче заявления в суд, ИП ФИО1 была перечислена госпошлина по платежным поручениям: № 1128 от 16.07.07 г. в сумме 100 руб. (за подачу заявления о признании недействительным решения налогового органа), № 1129 от 16.07.07 г. в сумме 1 000 руб. (за обеспечение иска) (т. 1, л.д. 14, т. 2, л.д. 6).

На основании выше указанного, и в соответствии со ст. 110 АПК РФ, расходы по возмещению заявителю уплаченной госпошлины возлагаются на МРИ ФНС России № 2 по Орловской области, и подлежат взысканию с нее в пользу ИП ФИО1 в размере 1 100 руб.

На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 110, 150, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительным решение МРИ ФНС РФ № 2 по Орловской области от 12.07.07 г. № 28 в следующей части:

В остальной части производство по делу прекратить.

Взыскать с МРИ ФНС РФ № 2 по Орловской области в пользу ИП ФИО1 (<...>, свидетельство о внесении записи в ЕГРИП серии 57 № 000230513) расходы по госпошлине в сумме 1 100 руб.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение месяца со дня его принятия.

Судья Т.И. Капишникова