Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Пермского края в составе судьи Торопицина С.В. при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Скрябиной С.Ю., рассмотрев заявление общества с ограниченной ответственностью «Фирма «Радиус-Сервис» (ОГРН 1025900885724, ИНН 5904017215)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю (ОГРН 1025900521228, ИНН 5902292449)

о признании частично недействительным решения от 31.03.2016 № 11-37/7/0606дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции решения от 13.04.2016 № 11-37/8/0762дсп и решения УФНС России по Пермскому краю от 15.07.2016 № 18-18/346,

при участии представителей:

от заявителя – Зыков А.А. по доверенности от 21.07.2016, предъявлен паспорт;

от Инспекции – Картузова М.В. по доверенности от 11.01.2016, предъявлено удостоверение, Еловских Л.И. по доверенности от 20.09.2016, предъявлено удостоверение, Соколова О.Е. по доверенности от 12.05.2016, предъявлено удостоверение, Ивонина И.А. по доверенности от 11.01.2016, предъявлено удостоверение, Долгих М.А. по доверенности от 24.10.2016, предъявлен паспорт, Ширяев О.В. по доверенности от 20.09.2016, предъявлено удостоверение, Чащихина Н.В. по доверенности от 09.11.2016, предъявлен паспорт, Гурова Н.В. по доверенности от 09.11.2016, предъявлено удостоверение,

лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения заявления извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте суда, ссылка на который имеется в определении о принятии заявления к производству,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Фирма «Радиус-Сервис» (далее – заявитель, налогоплательщик, Общество, общество «Радиус-Сервис») обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю (далее – Инспекция, налоговый орган) от 31.03.2016 № 11-37/7/0606дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции решения Инспекции от 13.04.2016 № 11-37/8/0762дсп и решения УФНС России по Пермскому краю от 15.07.2016 № 18-18/346, в части исключения из расходов затрат в сумме 705 985 153 руб. (34 738 402,39 руб. + 249 042 584 руб. + 422 204 166,67 руб.) по основаниям указанным в подпунктах 2.2.1.2.1, 2.2.1.2.3, 2.2.2.1.5, 2.2.2.2.6 оспариваемого решения, соответствующего им доначисления налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 3 818 842 руб., уменьшения убытка общества с ограниченной ответственностью «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» (далее - общество «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс») за 2012 год на 276 434 888 руб., доначисления налога на прибыль организаций за 2013 год в сумме 116 689 103 руб., а также доначисления налога с доходов, выплаченных иностранному лицу, за 2012 год в сумме 36 254 501,25 руб., за 2013 год – 1 101 914,70 руб., соответствующих пени и налоговых санкций (с учётом принятых судом уточнений заявленных требований, л.д.172-174 том 10).

В обосновании заявленных требований Общество указывает на неправомерное исключение из состава внереализационных расходов общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» за 2012 год отрицательных суммовых разниц в размере 34 738 402,39 руб., возникших при оплате доли в уставном капитале общества «Радиус-Сервис» (подпункт 2.2.1.2.1 оспариваемого решения). Заявитель отмечает, что оплата доли в уставном капитале Общества, стоимость которой определена в иностранной валюте по курсу на 27.06.2012, осуществлена обществом «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» 28.06.2012, и в связи с изменением курса доллара США к рублю образовалась отрицательная суммовая разница в размере 34 738 402,39 руб., которая на основании подпункта 5.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) обоснованно включена во внереализационные расходы.

Общество оспаривает решение Инспекции в части исключения из состава внереализационных расходов за 2012, 2013 годы процентов по долговым обязательствам перед иностранной организацией Schlumberger Finans B.V. (Королевство Нидерланды) (далее - Schlumberger Finans B.V.) в части, превышающей предельный размер, предусмотренный пунктами 2 и 3 статьи 269 Кодекса (подпункты 2.2.1.2.3, 2.2.2.1.5 оспариваемого решения, - «тонкая капитализация»), полагая, что задолженность перед Schlumberger Finans B.V. по договорам займа от 19.09.2011 #SFIN 11-16 и от 26.06.2012 #SFIN 12-08 не соответствует условиям признания задолженности контролируемой, указанным в пункте 2 статьи 269 НК РФ, соответственно, ограничения на признание процентных расходов, установленные пунктом 3 статьи 269 НК РФ, не применяются, а потому основания для исключения процентов в общей сумме 249 042 584 руб. (2012 год - 241 696 486 руб., 2013 год – 7 346 098 руб.) отсутствовали.

Заявитель не согласен с решением Инспекции в части неудержания и неперечисления в бюджет налога с доходов, выплаченных иностранному лицу, за 2012 год в сумме 36 254 501,25 руб., за 2013 год – 1 101 914,70 руб., с положительной разницы между начисленными и предельными процентами, рассчитанными в отношении контролируемой задолженности, и приравненными в соответствии с пунктом 4 статьи 269 НК РФ к дивидендам, выплаченным в пользу иностранного юридического лица, поскольку факт наличия контролируемой задолженности не означает автоматического начисления налога на доходы иностранной организации, подлежащего уплате российской организацией - налоговым агентом. Между тем налоговым органом не доказано, что перечисление обществами «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» и «Радиус-Сервис» в адрес Schlumberger Finans B.V. процентов по договорам займа от 19.09.2011 #SFIN 11-16 и от 26.06.2012 #SFIN 12-08 является скрытой выплатой дивидендов в пользу иностранной компании.

Кроме того, заявитель полагает, что если презюмировать правильность вменения ему налога с доходов, выплаченных иностранному лицу, то в этом случае подлежала применению налоговая ставка 5 процентов, установленная подпунктом «а» пунктом 2 статьи 10 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Нидерландов об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество, т.к. Schlumberger B.V. (Королевство Нидерланды) (далее - Schlumberger B.V.) являлось фактическим владельцем дивидендов и прямое участие в капитале общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» и общества «Радиус-Сервис» превышало 25 процентов и 75 тысяч Экю.

Общество оспаривает решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013 год по эпизоду исключения из состава расходов затрат в виде процентов по долговым обязательствам в сумме 422 204 166,67 руб. по договору займа от 26.06.2012 #SFIN 12-08 на основании статьи 252 Кодекса (пункт 2.2.2.2.6 оспариваемого решения налогового органа), считая, что налоговым органом не доказано нереальность проведенных хозяйственных операций, отсутствие направленности операций на получение дохода в будущем, нарушений правил бухгалтерского и налогового учета или создания формального документооборота. По мнению заявителя, предоставление обществу «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» займа по договору от 26.06.2012 #SFIN 12-08, денежные средства по которому направлены на приобретение долей в уставном капитале общества «Радиус-Сервис» и последующая реорганизация в форме присоединения общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» к обществу «Радиус-Сервис», не имело своей целью получение необоснованной налоговой выгоды. Возможность приобретения долей участия в капитале Общества иным способом само по себе не может свидетельствовать о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды. Оценка Инспекции влияния взаимозависимости общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс», SmitHoldings (Nederland) B.V. (Королевство Нидерланды) (далее - SmitHoldings (Nederland) B.V.), Schlumberger B.V., Schlumberger Finans B.V. и общества «Радиус-Сервис» не имеет правового значения для оценки обоснованности получения налоговой выгоды, так как в рассматриваемой ситуации действия взаимозависимых лиц направлены на достижение целей делового характера. Взаимозависимость лиц сама по себе не может являться признаком получения необоснованной налоговой выгоды, если не были установлены отклонения цен совершенных сделок от рыночных.

Общество «Радиус-Сервис» несогласно с привлечением к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2012 год в виде штрафа в сумме 210 733 руб., поскольку указанные нарушения совершены до реорганизации заявителя в форме присоединения к нему общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» и произошли в результате действий (бездействия) последнего, а не Общества, что исключает возможность привлечения заявителя к налоговой ответственности.

Инспекция с требованиями заявителя не согласилась и полагает, что налогоплательщиком не соблюдён досудебный порядок урегулирования спора в части доначисления налога на прибыль организаций (уменьшения убытка) по эпизоду «тонкой капитализации», а также в отношении привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ, в связи с чем в указанной части просит оставить заявление Общества без рассмотрения, в остальной части отказать.

Налоговый орган ссылается на неправомерное включение налогоплательщиком во внереализационные расходы общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» за 2012 год отрицательных суммовых разниц в размере 34 738 402,39 руб., возникших при оплате доли в уставном капитале общества «Радиус-Сервис», поскольку стороны сделки согласовали, по какому курсу будет произведена оплата, на день заключения договора 28.06.2012, курс доллара на день, предшествующий его заключению (27.06.2012), был сторонам уже известен, сумма обязательств, исчисленная в рублях на дату реализации, полностью соответствует фактически поступившей сумме, что исключает возникновение суммовых разниц.

Инспекция не усматривает оснований для признания недействительным обжалуемого решения в отношении исключения из состава внереализационных расходов за 2012, 2013 годы процентов по долговым обязательствам перед иностранной организацией Schlumberger Finans B.V. в части, превышающей предельный размер, предусмотренный пунктами 2 и 3 статьи 269 Кодекса (подпункты 2.2.1.2.3, 2.2.2.1.5 оспариваемого решения, - тонкая капитализация), считая, что общий смысл применения пункта 2 статьи 269 НК РФ устанавливает возможность применения правил о контролируемой задолженности не только при прямой, но и косвенной зависимости между российским налогоплательщиком - получателем займа и иностранной компанией, через которую предоставляются заемные средства. Косвенная зависимость российского налогоплательщика от иностранной компании - кредитора выражается в самом факте подконтрольности обоих лиц единому центру - иностранной материнской компании (вхождение в международный холдинг), даже если между самим заимодавцем и непосредственно заемщиком отсутствуют отношения подчиненности и подконтрольности (владение акциями или долями в уставном капитале).

Налоговым органом установлено, что единственным участником общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» являлось SmitHoldings (Nederland) B.V., единственным акционером последнего Schlumberger B.V., в свою очередь, Schlumberger B.V. является единственным акционером Schlumberger Finans B.V., соответственно, общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» и «Радиус-Сервис» признаются аффилированными лицами по отношению к иностранной организации Schlumberger Finans B.V., и, как следствие, задолженность перед Schlumberger Finans B.V. по договорам займа от 19.09.2011 #SFIN 11-16 и от 26.06.2012 #SFIN 12-08 является контролируемой, и проценты превышающие предельный размер, предусмотренный пунктами 2 и 3 статьи 269 Кодекса, подлежат исключению из состава внереализационных расходов за 2012, 2013 годы.

В отношении доначисления налога с доходов, выплаченных иностранному лицу, за 2012 год в сумме 36 254 501,25 руб., за 2013 год – 1 101 914,70 руб., с положительной разницы между начисленными и предельными процентами, рассчитанными в отношении контролируемой задолженности, и приравненными в соответствии с пунктом 4 статьи 269 НК РФ к дивидендам, выплаченным в пользу иностранного юридического лица, налоговый орган указывает, что Schlumberger Finans B.V. было создано для финансирования компаний, входящих в группу Schlumberger. При этом конечным выгодоприобретателем является головная компания Schlumberger B.V. Директором Schlumberger B.V., как и Schlumberger Finans B.V., является одно лицо Абрахам Р.В. Schlumberger B.V. является единственным акционером Schlumberger Finans B.V. С учётом названных обстоятельств, для целей налогообложения выплаченные проценты правомерно приравнены к дивидендам и с положительной разницы между начисленными и предельными процентами доначислен налог с доходов, выплаченных иностранному лицу.

Доводы Общества о возможности применение пониженной налоговой ставки 5 процентов, со ссылкой на подпункт «а» пунктом 2 статьи 10 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Нидерландов об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество, налоговый орган считает ошибочными, т.к. Schlumberger Finans B.V. напрямую не участвует в капитале обществ «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» и «Радиус-Сервис».

По эпизоду доначисления налога на прибыль организаций за 2013 год по эпизоду исключения из состава расходов затрат в виде процентов по долговым обязательствам на основании статьи 252 Кодекса (пункт 2.2.2.2.6 оспариваемого решения налогового органа), налоговый орган отмечает, что начисленные проценты за 2013 год в сумме 422 204 166,67 руб. по договору займа от 26.06.2012 #SFIN 12-08, не обусловлены разумными экономическими причинами и целями делового характера, не связаны с извлечением прибыли. Заключение указанного договора займа обусловлено необходимостью получения полного контроля над активами общества «Радиус-Сервис» иностранной компанией Schlumberger B.V. с намеренным перенесением всего бремени долговых обязательств, в том числе в сфере налогообложения, на Общество. Операции по выдаче и получению займа, приобретение долей в уставном капитале заявителя носили заранее спланированный характер, проведены в рамках ограниченного круга контрагентов, являющихся по отношению друг к другу взаимозависимыми (аффилированными) лицами, способными влиять на результаты своей финансово-хозяйственной деятельности. Структура взаимоотношений между обществом «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс», SmitHoldings (Nederland) B.V., Schlumberger B.V., Schlumberger Finans B.V. и обществом «Радиус-Сервис» заведомо была организована таким образом, чтобы контроль за всеми лицами (дочерними организациями) при проведении финансово-хозяйственных операций сохранялся у одного и того же лица (Schlumberger B.V.), с целью последующего получения возможности единоличного участия в деятельности общества «Радиус-Сервис». Благодаря последовательному совершению сделок займа и купли-продажи через аффилированные (подконтрольные компании), а также процедуре слияния весь объём долга перенесен не на субъект, который, покупая доли, по сути, должен вложить в капитал юридического лица (понести расходы), а на приобретаемую организацию (общество «Радиус-Сервис»), за счет ресурсов которой, в конечном итоге, и произошло финансирование сделки по передаче долей от физических лиц к Schlumberger B.V. Перенос долговых обязательств на налогоплательщика фактически повлек для последнего возникновение дополнительных расходов, не связанных с ведением обществом «Радиус-Сервис» предпринимательской деятельности и с получением прибыли от их совершения.

Инспекция полагает, что заявитель правомерно привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2012 год, т.к. штрафные санкции применены за нарушения, совершенные обществом «Радиус-Сервис», а не обществом «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс», которое являлось убыточным и осталось таковым с учетом всех доначислений.

В судебном заседании представитель Общества на заявленных требованиях настаивал, представители Инспекции просили требования оставить без удовлетворения.

Рассмотрев материалы дела, исследовав письменные доказательства, заслушав объяснение лиц участвующих в деле, суд приходит к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества «Радиус-Сервис» по деятельности общества «Радиус-Сервис» и общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс», по результатам которой составлен акт проверки от 22.01.2016 № 11-36/3/0118. Извещениями от 28.01.2016 и 23.03.2016 налогоплательщик поставлен в известность о времени и месте рассмотрения материалов проверки. Акт проверки и извещение от 28.01.2016 получены представителем заявителя, извещение от 23.03.2016 направлено по телекоммуникационным каналам связи (л.д.3-77, 79, 105 том 5).

25.03.2016 Инспекцией, в присутствии представителей Общества, рассмотрены материалы проверки и принято решение от 31.03.2016 № 11-37/7/0606 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учётом изменений внесённых решением Инспекции от 13.04.2016 № 11-37/8/0762дсп, согласно которым Обществу доначислен налог на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2012 года, 4 квартал 2013 года в сумме 47 951 891 руб., налог на прибыль организаций за 2012 год в сумме 4 214 672 руб., за 2013 год – 123 594 239 руб., налог с доходов, выплаченных иностранному лицу, за 2012 год в сумме 36 254 501,25 руб., за 2013 год – 1 101 914,70 руб., начислены пени в общей сумме 50 652 667,31 руб. Кроме того, Инспекцией уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» в сумме 326 125 452 руб., Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 120, пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 8 268 365 руб., в том числе по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2012 год в виде штрафа в сумме 210 733 руб. (л.д.106-109, 124-214 том 5).

Не согласившись с принятым решением, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган в части доначисления налога на прибыль организаций и налога с доходов, выплаченных иностранному лицу. Решением УФНС России по Пермскому краю от 15.07.2016 № 18-18/346 оспариваемое решение Инспекции отменено в части применения штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду доначисления налога на прибыль организаций за 2012 и 2013 года с сумм процентов, признанных дивидендами, выплаченными иностранной организации. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения и утверждено, а в удовлетворении апелляционной жалобы отказано (л.д.215-232 том 5).

Считая, что решение налогового органа от 31.03.2016 № 11-37/7/0606 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учётом изменений внесённых решением Инспекции от 13.04.2016 № 11-37/8/0762дсп и решением УФНС России по Пермскому краю от 15.07.2016 № 18-18/346, частично не соответствует Кодексу, общество «Радиус-Сервис» обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании его недействительным в части исключения из расходов затрат в сумме 705 985 153 руб. (34 738 402,39 руб. + 249 042 584 руб. + 422 204 166,67 руб.) по основаниям указанным в подпунктах 2.2.1.2.1, 2.2.1.2.3, 2.2.2.1.5, 2.2.2.2.6 оспариваемого решения, соответствующего им доначисления налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 3 818 842 руб., уменьшения убытка общества с ограниченной ответственностью «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» (далее - общество «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс») за 2012 год на 276 434 888 руб., доначисления налога на прибыль организаций за 2013 год в сумме 116 689 103 руб., а также доначисления налога с доходов, выплаченных иностранному лицу, за 2012 год в сумме 36 254 501,25 руб., за 2013 год – 1 101 914,70 руб., соответствующих пени и налоговых санкций.

Учитывая, что заявитель обжаловал решение налогового органа от 31.03.2016 № 11-37/7/0606 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учётом изменений внесённых решением Инспекции от 13.04.2016 № 11-37/8/0762дсп, однако УФНС России по Пермскому краю в удовлетворении апелляционной жалобы частично отказало, следовательно, заявителем соблюдён досудебный порядок установленный пунктом 2 статьи 138 НК РФ и его заявление об оспаривании решения Инспекции в обжалуемой части подлежит рассмотрению судом по существу.

Доводы Инспекция о несоблюдении налогоплательщиком досудебного порядка урегулирования спора в части доначисления налога на прибыль организаций (уменьшения убытка) по эпизоду «тонкой капитализации», а также в отношении привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2012 год в виде штрафа в сумме 210 733 руб., судом рассмотрены и отклонены.

В соответствии с пунктом 2 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 67 постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», при толковании пункта 5 статьи 101.2 НК РФ судам надлежит принимать во внимание, что по смыслу данной нормы прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке. Поэтому решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган. При этом названные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части. Необходимо также иметь в виду, что предусмотренный пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ обязательный досудебный порядок обжалования такого решения считается соблюденным вне зависимости от того, приводились ли в жалобе налогоплательщика доводы, опровергающие выводы налогового органа. При этом в случае, когда соответствующие доводы приведены только в заявлении, поданном в суд, на налогоплательщика применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ могут быть полностью или в части отнесены судебные расходы по делу независимо от результатов его рассмотрения.

Из названных положений следует, что в законодательстве о налогах и сборах институт досудебного урегулирования спора устанавливает презумпцию, - если из жалобы (апелляционной жалобы) не следует иное, считается, что решение обжаловано в полном объёме.

Таким образом, обязательный досудебный порядок обжалования ненормативных актов налоговых органов следует считать соблюденным вне зависимости от того, приводились ли в жалобе налогоплательщика доводы, опровергающие выводы налогового органа.

Из апелляционной жалобы Общества усматривается, что заявителем приводились доводы о несогласии с решением Инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций (уменьшения убытка) в отношении исключения из состава внереализационных расходов общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» за 2012 год отрицательных суммовых разниц в размере 34 738 402,39 руб. (подпункт 2.2.1.2.1 оспариваемого решения); в части неудержания и неперечисления в бюджет налога с доходов, выплаченных иностранному лицу, за 2012 год в сумме 36 254 501,25 руб., за 2013 год – 1 101 914,70 руб.; в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013 год по эпизоду исключения из состава расходов затрат в виде процентов по долговым обязательствам в сумме 422 204 166,67 руб. на основании статьи 252 Кодекса. В просительной части апелляционной жалобы заявитель просил отменить оспариваемое решение Инспекции в обжалуемой части.

При таких обстоятельствах, налогоплательщиком не приводились доводы о несогласии с решением Инспекции в части исключения из состава внереализационных расходов за 2012, 2013 годы процентов по долговым обязательствам перед иностранной организацией Schlumberger Finans B.V. в части, превышающей предельный размер, предусмотренный пунктами 2 и 3 статьи 269 Кодекса (подпункты 2.2.1.2.3, 2.2.2.1.5 оспариваемого решения, - тонкая капитализация), а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2012 год в виде штрафа в сумме 210 733 руб.

Вместе с тем, в содержательной части апелляционной жалобы заявителем отражено, что он не согласен с доначислением налога на прибыль организаций и налога с доходов, выплаченных иностранному лицу.

С учётом изложенного, следует признать, что решение Инспекции обжаловано Обществом по всем эпизодам, связанным с доначислением налога на прибыль организаций (уменьшением убытка) и налога с доходов, выплаченных иностранному лицу, соответствующих пени и налоговых санкций, в том числе исключения из состава внереализационных расходов за 2012, 2013 годы процентов по долговым обязательствам перед иностранной организацией Schlumberger Finans B.V. в части, превышающей предельный размер, предусмотренный пунктами 2 и 3 статьи 269 Кодекса (подпункты 2.2.1.2.3, 2.2.2.1.5 оспариваемого решения, - «тонкая капитализация»), а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2012 год в виде штрафа в сумме 210 733 руб.

Более того, доначисление налога на прибыль организаций (уменьшение убытка) по эпизоду «тонкой капитализации» непосредственно связано с доначислением налога с доходов, выплаченных иностранному лицу, который оспорен заявителем, и вышестоящим налоговым органом дана оценка правомерности его доначислению. Привлечение к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ является следствием неуплаты налога, т.е. производно от неуплаты налога.

Отсутствие в апелляционной жалобе доводов о несогласии с решением Инспекции по эпизоду «тонкой капитализации» и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2012 год, с учётом наличия в содержательной части апелляционной жалобы ссылок на несогласие с доначислением налога на прибыль организаций и налога с доходов, выплаченных иностранному лицу, не может служить препятствием для обжалования решения Инспекции в арбитражном суде по всем эпизодам по указанным налогам, а может являться основанием для распределения судебных расходов применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ.

При наличии указанных обстоятельств, доводы Инспекции в указанной части подлежат отклонению, как основанные на неверном толковании норм права.

Суд, с учетом имеющихся в материалах дела доказательств, исследованных согласно требованиям, предусмотренным статьями 9, 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) полагает, что требования заявителя подлежат частичному удовлетворению.

Принимая во внимание, что решение по апелляционной жалобе вынесено вышестоящим налоговым органом 15.07.2016, а заявление об оспаривании решения Инспекции направлено в арбитражный суд 10.08.2016 (л.д.4 том 2), следовательно, заявителем соблюдён трёхмесячный срок, предусмотренный частью 4 статьи 198 АПК РФ, с учётом особенностей установленных пунктом 72 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

Порядок проведения выездной налоговой проверки, оформления её результатов, процедура вынесения решения регламентируется статьями 89, 100, 101 НК РФ. Из анализа представленных в материалы дела документов следует, что акт проверки вручён заявителю, налогоплательщик уведомлён о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

При наличии указанных обстоятельств, суд приходит к выводу о соблюдении налоговым органом порядка проведения проверки, оформления её результатов, процедуры вынесения решения. Основания для признания решения Инспекции недействительным, в связи с несоблюдением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки либо наличием иных нарушений (пункт 14 статьи 101 НК РФ), судом не установлены.

Более того, с учётом правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 68 постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», налогоплательщик не вправе ссылаться на нарушение налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 14 статьи 101 НК РФ), поскольку такого рода доводы в апелляционной жалобе заявителем не приводились.

Налогоплательщик не согласен с оспариваемым решением Инспекции в части исключения из внереализационных расходов общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» за 2012 год отрицательных суммовых разниц в размере 34 738 402,39 руб., возникших при оплате доли в уставном капитале общества «Радиус-Сервис».

В соответствии с пунктом 2 статьи 317 Гражданского кодекса Российской Федерации в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, «специальных правах заимствования» и др.). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Статьёй 252 НК РФ определено, что в целях главы 25 «Налог на прибыль организаций» налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса) (пункт 1). Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2).

Согласно подпункту 5.1 пункта 1 статьи 265 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2015) в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

Из пункта 9 статьи 272 НК РФ следует, что суммовая разница признается расходом:

у налогоплательщика-продавца - на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае предварительной оплаты - на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;

у налогоплательщика-покупателя - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товаров (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.

В силу пункта 10 статьи 272 НК РФ расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего расхода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.11.2012 № 7423/12 по делу Арбитражного суда Приморского края № А51-7566/2011 отмечено, что согласно пункту 11.1 статьи 250 и подпункту 5.1 пункта 1 статьи 265 Кодекса для целей налогообложения прибыли организаций в составе внереализационных доходов (расходов) учитывается положительная (отрицательная) суммовая разница, возникающая у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров, работ, услуг, имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

В письме Федеральной налоговой службой от 20.05.2005 № 02-1-08/86@ «О порядке учета в целях налогообложения суммовых разниц» разъяснено, что если договором цена товара (работ, услуг), имущественных прав определена в условных единицах и при этом сторонами в договоре согласована дата, на которую определяется цена договора, исходя из курса условной единицы, то суммовые разницы возникают только в случае, если момент приобретения (реализации) приходится на более раннюю дату, чем установлена сторонами для определения цены договора.

С учётом приведённых положений следует, что суммовые разницы возникают только по той части стоимости товара (работ, услуг, имущественных прав), которая оказалась неоплаченной после получения права собственности на товар, имущественное право, результаты работ, получения услуг.

Как следует из материалов дела, правопредшественником Общества (обществом «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс») (Покупатель) заключён договор купли-продажи от 28.06.2012 с физическими лицами (Андоскиным В.Н., Андоскиным Ю.В., Мельниковой Ф.Р., Астафьевым СП.) (Продавцы), предметом которого является реализация долей в размере 60,1 процентов в уставном капитале общества «Радиус-Сервис».

По условиям названного договора цена приобретения составляет 138 344 892,84 долларов США, датой закрытия, означающей передачу долей, признается дата договора (28.06.2012) (пункт 1.1 договора от 28.06.2012).

Пунктами 2.1, 2.4 и 4.1 названого договора предусмотрены положения о поэтапной оплате стоимости доли при закрытии (28.06.2012):

- первый платеж 75 процентов (или 103 758 669,61 долларов США) от общей стоимости доли, рассчитываемый по курсу Центрального Банка Российской Федерации на день, предшествующий дате договора (27.06.2012);

- второй платёж в размере 10 процентов от общей стоимости доли, уплачивается в первую годовщину даты настоящего договора, и рассчитывается по курсу банка на дату осуществления конвертации из долларов США в рубли в дату совершения платежа;

- третий платёж в размере 10 процентов от общей стоимости доли, уплачивается во вторую годовщину даты настоящего договора, и рассчитывается по курсу банка на дату осуществления конвертации из долларов США в рубли в дату совершения платежа;

- четвёртый платёж в размере 5 процентов от общей стоимости доли, уплачивается в третью годовщину даты настоящего договора, и рассчитывается по курсу банка на дату осуществления конвертации из долларов США в рубли в дату совершения платежа.

Согласно официальному курсу валют Центрального Банка Российской Федерации на 27.06.2012 и 28.06.2012 курс доллара США составлял соответственно 33,1732 руб. и 32,8384 руб.

В результате колебания курса валют, учитываемых при определении размера первого платежа, общество «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» произвело перерасчет обязательств в рубли, в результате чего образовалась отрицательная суммовая разница - 34 738 402,39 руб.: (32,8384 руб. - 33,1732 руб.) х 103 758 669,61 долларов США.

Суммовая разница в указанном размере отнесена в состав внереализационных расходов за 2012 год, что подтверждается сведениями налоговой декларации по налогу на прибыль за 2012 год, сводным налоговым регистром доходов от реализации, внереализационных доходов и расходов за 2012 год, приложением № 7 к поименованному регистру (л.д.105-125 том 7).

Из названных обстоятельств следует, что договором купли-продажи от 28.06.2012 цена приобретаемых долей определена в иностранной валюте (долларах США), и сторонами указанного договора согласована дата, на которую определяется цена договора (первый платеж 75 процентов, от общей стоимости доли, рассчитываемый по курсу Центрального Банка Российской Федерации на день, предшествующий дате договора, - 27.06.2012), т.е. дата перечисления частичной оплаты (75 процентов от общей суммы сделки) соотносится с моментом перехода права собственности, соответственно, суммовая разница в данном случае не возникает, поскольку момент приобретения долей в уставном капитале общества «Радиус-Сервис» (переход права собственности на доли) 28.06.2012 возникает позднее даты определения цены договора (27.06.2012).

С учётом изложенного, доначисление налога на прибыль организаций произведено Инспекцией правомерно, доводы налогоплательщика приводимые по данному эпизоду подлежат отклонению, как основанные на неверном толковании норм права.

Общество оспаривает решение Инспекции в части исключения из состава внереализационных расходов за 2012, 2013 годы процентов по долговым обязательствам перед иностранной организацией Schlumberger Finans B.V. в части, превышающей предельный размер, предусмотренный пунктами 2 и 3 статьи 269 Кодекса (подпункты 2.2.1.2.3, 2.2.2.1.5 оспариваемого решения, - «тонкая капитализация»), полагая, что задолженность перед Schlumberger Finans B.V. по договорам займа от 19.09.2011 #SFIN 11-16 и от 26.06.2012 #SFIN 12-08 не соответствует условиям признания задолженности контролируемой, указанным в пункте 2 статьи 269 НК РФ, соответственно, ограничения на признание процентных расходов, установленные пунктом 3 статьи 269 НК РФ, не применяются, а потому основания для исключения процентов в общей сумме 249 042 584 руб. (2012 год - 241 696 486 руб., 2013 год – 7 346 098 руб.) отсутствовали.

Инспекция не усматривает оснований для признания недействительным обжалуемого решения в указанной части, считая, что общий смысл применения пункта 2 статьи 269 НК РФ устанавливает возможность применения правил о контролируемой задолженности не только при прямой, но и косвенной зависимости между российским налогоплательщиком - получателем займа и иностранной компанией, через которую предоставляются заемные средства.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьёй 269 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 269 НК РФ если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее в настоящей статье - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее в целях применения настоящего пункта - собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 настоящей статьи применяются следующие правила. Налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода. При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной). В целях настоящего пункта при определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

В силу пункта 3 статьи 269 НК РФ в состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи, но не более фактически начисленных процентов. При этом правила, установленные пунктом 2 настоящей статьи, не применяются в отношении процентов по заемным средствам, если непогашенная задолженность не является контролируемой.

Из названных положений следует, что пунктом 2 статьи 269 Кодекса установлены особенности учёта расходов по долговым обязательствам любого вида в зависимости от признания либо непризнания задолженности перед заимодавцем контролируемой, а также, если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в три раза превышает отношение между величиной обязательств налогоплательщика - российской организации и суммой активов (коэффициент капитализации). В этом случае сумма процентов, признаваемых в качестве расходов, рассчитывается путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, на последнюю отчетную дату; сумма процентов, превышающая предельную величину процентов, в затратную часть включению не подлежит.

При этом основанием для признания задолженности контролируемой является:

1) долговое обязательство перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации;

2) долговое обязательство перед российской организацией, признаваемой в соответствии законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации;

3) долговое обязательство, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации.

С учётом положений статьи 11 НК РФ, Законом РСФСР от 22.03.1991 № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках» предусмотрено, что под аффилированными лицами понимаются физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность. Аффилированные лица юридического лица перечислены в статье 4 названного Закона.

Положения о контролируемой задолженности восприняты российским налоговым правом из практики государств - участников Организации экономического сотрудничества и развития (далее - ОЭСР), оперирующих понятием «тонкой капитализации». В налоговом законодательстве большинства из них этим понятием охватывается ситуация, когда иностранное лицо с определенной долей участия в капитале предоставляет национальной компании заемные средства в размере, существенно превышающем ее собственный капитал. В результате существенная часть прибыли, финансируемой за счет заемных средств компании, выводится из-под национального налогообложения, поскольку проценты, выплачиваемые за временное пользование предоставленным капиталом, признаются расходами, уменьшающими налогооблагаемую базу.

В Комментариях ОЭСР к Модели конвенции по налогам на доход и капитал, на основе которой большинством государств заключаются соглашения об избежании двойного налогообложения, указано, что применение правил «тонкой (недостаточной) капитализации» направлено на борьбу с налоговыми злоупотреблениями при скрытом распределении дивидендов под видом выплаты процентов между аффилированными лицами. При этом не обязательно, чтобы заемщик был дочерней компанией кредитора. Они оба, например, могут быть дочерними компаниями третьего лица, вместе входить в одну группу компаний или холдинг, контролируемый таким третьим лицом, и т.п. Именно в этом смысле следует трактовать положение о наличии особых отношений между плательщиком и фактическим получателем процентов или между ними обоими и какими-либо третьими лицами - заемщик и кредитор должны быть аффилированы непосредственно друг с другом или оба - с третьими лицами.

С учётом изложенного, общий смысл применения пункта 2 статьи 269 НК РФ устанавливает возможность применения правил о контролируемой задолженности не только при прямой и (или) косвенной, но и иной зависимости между российским налогоплательщиком - получателем займа и иностранной компанией, через которую предоставляются заемные средства.

Иная зависимость российского налогоплательщика от иностранной компании - кредитора выражается в самом факте подконтрольности обоих лиц единому центру - иностранной материнской компании (вхождение в международный холдинг), даже если между самим заимодавцем и непосредственно заемщиком отсутствуют отношения подчиненности и подконтрольности (владение акциями или долями в уставном капитале).

Указанные выводы подтверждаются правовой позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 14.12.2015 № 305-КГ15-15653 по делу Арбитражного суда г. Москвы № А40-72507/14, от 07.12.2015 № 310-КГ15-15757 по делу Арбитражного суда Калужской области № А23-4771/2014, от 17.07.2015 № 305-КГ15-8766 по делу Арбитражного суда г. Москвы № А40-41135/14, судебные акты по делу Арбитражного суда г. Москвы № 40-16883/15 (общество с ограниченной ответственностью «Нестле Россия» против Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 48 по г. Москве), и другие.

Из обстоятельств дела следует и сторонами не оспаривается, что между Schlumberger Finans B.V. (Заимодавец) и обществом «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» (Заёмщик) заключены два договора займа:

- от 19.09.2011 #SFIN 11-16, по условиям которого Заимодавец предоставляет Заёмщику заём в сумме 1 353 600 тыс. руб. по ставке 10 процентов годовых,

- от 26.06.2012 #SFIN 12-08, согласно которому Заимодавец предоставляет Заёмщику заём в сумме 4 664 000 тыс. руб. по ставке 10 процентов годовых.

Общая сумма процентов, начисленная и включённая обществом «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» в состав внереализационных расходов по договору займа от 19.09.2011 #SFIN 11-16 за 2012 год составила 129 198 000 руб., в том числе за 2-4 кварталы 2012 года, - 97 428 000 руб., по договору займа от 26.06.2012 #SFIN 12-08 – 244 860 000 руб. (по двум договорам – 374 058 000 руб.)

Налоговым органом установлено излишнее включение в состав внереализационных расходов в сумме 13 188 444 руб., в результате арифметическая ошибки, в отношении которой заявителем доводов не приведено (обществом «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» начислены проценты за весь декабрь 2012 года, тогда как указанная организация реорганизована 24.12.2012).

В связи с реорганизацией в форме присоединения общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» к обществу «Радиус-Сервис» (24.12.2012), обязательства по погашению указанных долговых обязательств перешло к обществу «Радиус-Сервис». Общая сумма процентов, начисленная и включённая обществом «Радиус-Сервис» в состав внереализационных расходов за 1 квартал 2013 года, по договору займа от 19.09.2011 #SFIN 11-16 составила 26 211 833 руб. (начисленные проценты за 2013 год по договору займа от 26.06.2012 #SFIN 12-08 Инспекцией по данному основанию («тонкой капитализации») не корректировались, в связи с их исключением из расходов в полном объёме по основанию получения заявителем необоснованной налоговой выгоды (пункт 2.2.2.2.6 оспариваемого решения налогового органа)).

В рамках проведения мероприятий налогового контроля Инспекцией установлено, что единственным участником общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» являлось SmitHoldings (Nederland) B.V., единственным акционером последнего Schlumberger B.V., в свою очередь, Schlumberger B.V. является единственным акционером Schlumberger Finans B.V. Директором Schlumberger B.V., как и Schlumberger Finans B.V., является одно лицо Абрахам Р.В.

Таким образом, до момента (09.07.2012) приобретения обществом «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» долей в уставном капитале общества «Радиус-Сервис» (60,1 процент), Schlumberger B.V. косвенно (через SmitHoldings (Nederland) B.V.) владело 100 процентами в уставном капитале заёмщика (общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс») и прямо 100% в капитале заимодавца (Schlumberger Finans B.V.) по указанным договорам займа.

На момент реорганизации общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» (24.12.2012) участниками общества «Радиус-Сервис» являлись Schlumberger B.V. с долей участия 39,9 процентов и общество «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» - 60,1 процент (с 09.07.2012). После присоединения общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» к обществу «Радиус-Сервис» состав участников налогоплательщика изменился на Schlumberger B.V. (35 процентов) и SmitHoldings (Nederland) B.V. (65 процентов).

Впоследствии после совершения последовательных операций уставный капитал общества «Радиус-Сервис» полностью стал принадлежать двум иностранным организациям: Schlumberger B.V. (99,1 процент) и SchlumbergerlnvestmentServices B.V. (0,1 процент), входящих в холдинг группы компаний Schlumberger.

Кроме того, из пояснений сторон следует, что Schlumberger Finans B.V. является финансовым центром группы компаний входящих в холдинг Schlumberger, и указанная организация предназначена для финансирования проектов названного холдинга и компаний, входящих в группу Schlumberger.

Таким образом, прослеживается чёткое разделение ролей внутри холдинговой группы Schlumberger, - Schlumberger B.V. – материнская компания, на которую в том числе непосредственно либо через ряд подконтрольных компаний, входящих в единую консолидированную группу лиц, оформляется участие в иных организациях; Schlumberger Finans B.V. - финансовый центр группы компаний входящих в холдинг Schlumberger; SmitHoldings (Nederland) B.V., общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» – группа компаний приобретённая и в последствии включённая в состав холдинговой группы Schlumberger; общество «Радиус-Сервис» - проект приобретённый и включённый в состав холдинговой группы Schlumberger (л.д.56-117 том 4).

При таких обстоятельствах, общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» и «Радиус-Сервис» следует признать аффилированными лицами по отношению к иностранной организации Schlumberger Finans B.V., и, как следствие, задолженность перед Schlumberger Finans B.V. по договорам займа от 19.09.2011 #SFIN 11-16 и от 26.06.2012 #SFIN 12-08 является контролируемой, и проценты, превышающие предельный размер, предусмотренный пунктами 2 и 3 статьи 269 Кодекса, подлежат корректировке.

Превышение непогашенной задолженности над собственным капиталом составило:

- 31.03.2012- 1 270 800 тыс. руб./693 801 тыс. руб. =1,8 раза;

- 30.06.2012 - 5 934 800 тыс. руб./619 438 тыс. руб.=9,58 раза;

- 30.09.2012 - 5 934 800 тыс. руб./628 134 тыс. руб.=9,45 раза;

- 23.12.2012 - 5 934 800 тыс. руб./165 520 тыс. руб.=35,85 раза (где, первый показатель – непогашенная задолженность, второй показатель – размер собственного капитала на соответствующие даты).

С учётом изложенного, по состоянию на 30.06.2012, 30.09.2012, 23.12.2012 непогашенная задолженность перед иностранной аффилированной организацией превышает собственный капитал общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» более чем в три раза, в связи с чем, признается контролируемой, а проценты по указанным договорам займа, подлежащие начислению во 2, 3, 4 кварталах 2012 года, принимаются в целях налогообложения по правилам, установленным пунктом 2 статьи 269 НК РФ.

Коэффициент капитализации составил на 30.06.2012 - 3,1936 (5 934 800 тыс. руб. / 619 438 тыс. руб. / 3), 30.09.2012 - 2,9433 (5 934 800 тыс. руб. / 672 116 тыс. руб. / 3), 23.12.2012 - 5,9092 (5 934 800 тыс. руб. / 334 775 тыс. руб. / 3), соответственно, предельная величина процентов, принимаемых для целей налогообложения с учетом арифметической ошибки, допущенной обществом «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс», составит, -

по договору займа от 19.09.2011 #SFIN 11-16:

- 2 квартал 2012 года - 10 058 554,61 руб. (32 123 000 руб./3,1936),

- 3 квартал 2012 года – 11 033 719,36 руб. (32 476 000 руб./2,9433),

- 4 квартал 2012 года – 5 017 938/,13 руб. (29 652 000 руб./5,9092),

всего 26 110 212,1 руб.

по договору займа от 26.06.2012 #SFIN 12-08:

- 2 квартал 2012 года – 2 028 362,28 руб. (6 477 777,78/3,1936),

- 3 квартал 2012 года – 40 495 173,97 руб. (119 191 111,11/2,9433),

- 4 квартал 2012 года – 18 416 480,51 руб. (18 416 480,51 руб./5,9092),

всего 60 940 016,76 руб., (общая сумма 87 050 228,86 руб.), а с учётом правомерно принятых процентов за 1 квартал 2012 года по договору займа от 19.09.2011 #SFIN 11-16, - 119 173 070 руб. (87 050 228,86 руб. + 32 123 000 руб.).

Таким образом, сумма необоснованно отнесённых процентов по договорам займа от 19.09.2011 #SFIN 11-16 и от 26.06.2012 #SFIN 12-08 за 2012 год составит 241 696 486 руб. (374 058 000 руб. – 13 188 444 руб. - 119 173 070 руб.).

По 2013 году налоговый орган ограничил размер начисленных процентов только по договору займа от 19.09.2011 #SFIN 11-16, по договору займа от 26.06.2012 #SFIN 12-08 по данному основанию («тонкой капитализации») не корректировались, в связи с их исключением из расходов в полном объёме по основанию получения заявителем необоснованной налоговой выгоды (пункт 2.2.2.2.6 оспариваемого решения налогового органа).

По состоянию на 31.03.2013 величина непогашенной задолженности общества «Радиус-Сервис» перед Schlumberger Finans B.V. по договору займа от 19.09.2011 #SFIN 11-16 составила 996 700 тыс. руб., что превышает собственный капитал заявителя в размере 239 122 тыс. руб. в 4,1 раза, соответственно, указанная задолженность признаётся контролируемой, а проценты по указанному договору займа, подлежащие начислению в 1 квартале 2013 года, принимаются в целях налогообложения по правилам, установленным пунктом 2 статьи 269 НК РФ.

Коэффициент капитализации составил на 31.03.2013 – 1,39 (996 700 тыс. руб. / 239 122 тыс. руб. / 3), соответственно, предельная величина процентов, принимаемых для целей налогообложения составит, - 18 865 735 руб. (26 211 833 руб. / 1,39), а сумма необоснованно принятых процентов 7 346 098 руб. (26 211 833 руб. - 18 865 735 руб.).

Общая сумма неправомерно принятых процентов за 2012-2013 года составила 249 042 584 руб. (2012 год - 241 696 486 руб., 2013 год – 7 346 098 руб.). Судом расчёт проверен и признан верным, самостоятельных доводов относительно наличия арифметических ошибок при расчёте процентов налогоплательщиком не заявлено, а материалы дела не содержат.

При таких обстоятельствах, налоговый орган обоснованно исключил из состава внереализационных расходов за 2012-2013 года проценты в сумме 249 042 584 руб. по долговым обязательствам перед иностранной организацией Schlumberger Finans B.V. по договорам займа от 19.09.2011 #SFIN 11-16 и от 26.06.2012 #SFIN 12-08, в части, превышающей предельный размер, предусмотренный пунктами 2 и 3 статьи 269 Кодекса. Основания для удовлетворения заявленных требований в указанной части отсутствуют.

Ссылки налогоплательщика на невозможность применения положений пункта 2 статьи 269 НК РФ к аффилированным «сестринским» компаниям, поскольку указанная норма права содержит исчерпывающий перечень, когда долговое обязательство признаётся контролируемым, судом исследован и отклонён, поскольку ограничительное (узкое) толкование приведённой нормы не отвечает её смыслу и причинам (условиям), послуживших включению международных правил «тонкой капитализации» в российское налоговое законодательство. Использование гражданско-правовых механизмов внутри холдинговой группы, в том числе в целях формального соблюдения условий российского законодательства и исключения возможности признания задолженности контролируемой, притом что фактически финансирование осуществляется от холдинговой группы, которая прямо и (или) косвенно владеет капиталом российской организации-заёмщика, не может являться препятствием для применения к такой задолженности по долговым обязательствам правил «тонкой капитализации» (пункт 2 статьи 269 НК РФ).

Заявитель не согласен с решением Инспекции в части неудержания и неперечисления в бюджет налога с доходов, выплаченных иностранному лицу, за 2012 год в сумме 36 254 501,25 руб., за 2013 год – 1 101 914,70 руб., с положительной разницы между начисленными и предельными процентами, рассчитанными в отношении контролируемой задолженности, и приравненными в соответствии с пунктом 4 статьи 269 НК РФ к дивидендам, выплаченным в пользу иностранного юридического лица, поскольку налоговым органом не доказано, что перечисление обществами «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» и «Радиус-Сервис» в адрес Schlumberger Finans B.V. процентов по договорам займа от 19.09.2011 #SFIN 11-16 и от 26.06.2012 #SFIN 12-08 является скрытой выплатой дивидендов в пользу иностранной компании.

В соответствии с пунктом 4 статьи 269 НК РФ положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 настоящей статьи, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 284 настоящего Кодекса.

Из пункта 1 статьи 309 НК РФ следует, что дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом на прибыль организаций.

Источники выплаты таких доходов признаются налоговыми агентами, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (статья 24, пункт 4 статьи 286 НК РФ).

Согласно подпункту 3 пункта 3 статьи 284 НК РФ к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяется налоговая ставка в размере 15 процентов - по доходам, полученным иностранной организацией в виде дивидендов по акциям российских организаций, а также дивидендов от участия в капитале организации в иной форме.

Таким образом, при выплате российской организацией дивидендов, в том числе в случае предусмотренном в пункте 4 статьи 269 НК РФ, иностранной организации, такая российская организация признаётся налоговым агентом, на которую возлагается обязанность при каждой выплате исчислять, удерживать и перечислять в бюджет налог с доходов, выплаченных иностранному лицу.

Необходимо отметить, что применение пункта 4 статьи 269 НК РФ является безусловным последовательным применением пунктов 2 и 3 статьи 269 Кодекса. При этом, если положения Кодекса не содержат иного, то положения пункта 4 статьи 269 НК РФ применяются во всех установленных пунктом 2 статьи 269 НК РФ случаях признания задолженности контролируемой.

Как установлено судом, налоговый орган обоснованно исключил из состава внереализационных расходов за 2012-2013 года проценты в сумме 249 042 584 руб. (2012 год - 241 696 486 руб., 2013 год – 7 346 098 руб.) по долговым обязательствам перед иностранной организацией Schlumberger Finans B.V. по договорам займа от 19.09.2011 #SFIN 11-16 и от 26.06.2012 #SFIN 12-08, в части, превышающей предельный размер, предусмотренный пунктами 2 и 3 статьи 269 Кодекса, соответственно, в силу пункта 4 статьи 269 НК РФ, разница (249 042 584 руб.) между суммой начисленных процентов и их предельным размером приравнивается к дивидендам, в целях налогообложения.

Поскольку Schlumberger Finans B.V. не имеет постоянного представительства на территории Российской Федерации, то общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» и «Радиус-Сервис» признаются налоговыми агентами, на которых возлагается обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов, выплаченных иностранному лицу. Доказательств исполнения названных обязанностей заявителем не представлено, а материалы дела не содержат.

При таких обстоятельствах, Инспекция правомерно доначислила заявителю налог с доходов, выплаченных иностранному лицу, за 2012 год в сумме 36 254 501,25 руб. (241 696 486 руб. * 15%), за 2013 год – 1 101 914,70 руб. (7 346 098 руб.*15%), соответствующие пени.

Доводы заявителя о том, что перечисление обществами «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» и «Радиус-Сервис» в адрес Schlumberger Finans B.V. процентов по договорам займа от 19.09.2011 #SFIN 11-16 и от 26.06.2012 #SFIN 12-08 не являлись скрытой выплатой дивидендов в пользу иностранной компании, т.к. денежные средства по указанных договорам займа от Schlumberger B.V. не получались, а привлекались на Люксенбургской фондовой бирже, а также отсутствие выплаты Schlumberger Finans B.V. дивидендов своему акционеру - Schlumberger B.V., судом рассмотрены и не приняты во внимание, т.к. привлечение денежных средств у лиц не входящих в состав холдинга и не выплата дивидендов материнской компании не исключает возможность квалифицировать положительную разницу между начисленными и предельными процентами для целей налогообложения как скрытую выплату дивидендов.

С очевидностью необходимо констатировать, что при той сложившейся структуре в холдинге Schlumberger, в том числе занятие руководящих должностей одним и тем же лицом, выдача заёмных средств осуществляется финансовым центром холдинга с учётом волеизъявления материнской компании, которая в итоге становится основным участником (акционером) приобретаемой компании.

Таким образом, финансирование, направленное на приобретение новых проектов (приобретение долей в уставном капитале, акций и другое) является вложением в капитал приобретаемых компаний, и доход в виде процентов от такого вложения необходимо расценивать как скрытое получение дивидендов.

Доводы заявителя о неверном определении налоговой ставки (15% вместо 5 %) при определении размера налога с доходов, выплаченных иностранному лицу, со ссылками на подпункт «а» пунктом 2 статьи 10 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Нидерландов об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество, т.к. Schlumberger B.V. являлось фактическим владельцем дивидендов и прямое участие в капитале общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» и общества «Радиус-Сервис» превышало 25 процентов и 75 тысяч Экю, судом рассмотрены и отклонены по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 3 статьи 310 НК РФ в случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в Российской Федерации по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 настоящего Кодекса.

В пункте 2 статьи 10 вышеуказанного Соглашения об избежании двойного налогообложения отражено, что однако такие дивиденды могут также облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, в котором компания, выплачивающая дивиденды, является резидентом, и в соответствии с законодательством этого Государства, но если получатель имеет фактическое право на дивиденды, то взимаемый налог не должен превышать:

a) 5% общей суммы дивидендов, если фактическим владельцем дивидендов является компания (иная, чем партнерство), прямое участие которой в капитале компании, выплачивающей дивиденды, составляет не менее 25% и которая инвестировала в нее не менее 75 тысяч ЭКЮ или эквивалентную сумму в национальной валюте Договаривающихся Государств;

b) 15% общей суммы дивидендов во всех других случаях.

В письме МинФина России от 26.05.2016 № 03-08-13/30458 разъяснено, что применительно к пункту 2 статьи 10 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Нидерландов об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество, термин «прямое участие» означает, что доля участия в капитале в размере 25 процентов должна принадлежать непосредственно самой компании, в пользу которой выплачиваются дивиденды, без учёта долей её дочерних и иных зависимых компаний.

Таким образом, для применения пониженной налоговой ставки необходимо, чтобы лицо получающее дивиденды выполнило следующие условия:

- участие в капитале компании не менее 25 процентов,

- инвестирование не менее 75 тысяч ЭКЮ,

- участие в капитале только прямое.

Спор между сторонами относительно того, что Schlumberger B.V., Schlumberger Finans B.V. являются налоговыми резидентами Королевства Нидерланды, принадлежности Schlumberger B.V. в уставном капитале общества «Радиус-Сервис» более 25 процентов, а также вложения Schlumberger B.V. в капитал обществ «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» и «Радиус-Сервис» более 75 тысяч ЭКЮ, отсутствует.

Принимая во внимание, что получатель скрытых дивидендов - Schlumberger Finans B.V. напрямую не участвовало в уставном капитале как общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс», так и общества «Радиус-Сервис», соответственно, оснований для применения пониженной налоговой ставки не имеется. Необходимо также отметить, что и Schlumberger B.V. не участвовало напрямую в капитале общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» (косвенное участие через SmitHoldings (Nederland) B.V.).

Указанное подтверждается правовыми позициями арбитражных судов по делам со схожими обстоятельствами (невозможность применения пониженной налоговой ставки, установленной международным соглашением, к положительной разнице между начисленными и предельными процентами, рассчитываемые в отношении контролируемой задолженности, и приравненными в соответствии с пунктом 4 статьи 269 НК РФ к дивидендам, в случае, если международным соглашением предусмотрено прямое участи в капитале), что и по настоящему делу (дело Арбитражного суда Волгоградской области № А12-47731/2015, дело Арбитражного суда Республики Коми № А29-6805/2015).

При этом суд не усматривает противоречий в позиции о квалификации положительной разницы между начисленными и предельными процентами в качестве дивидендов применительно к пунктам 2 и 4 статьи 269 НК РФ с учётом необходимости их расширительного толкования, притом что международное соглашения об избежании двойного налогообложения толкуется буквально, поскольку в первом случае компании входящие в единый холдинг с помощью гражданско-правовых механизмов создают такую схему взаимоотношений, которая формально не подпадает под правила «тонкой капитализации», но фактически в пользу холдинга выплачиваются скрытые дивиденды, что явно противоречит основным началам налогообложения (презумпции добросовестности налогоплательщика), тогда как во втором случае, установление пониженной налоговой ставкой является по существу налоговой льготой и публичные субъекты её установившие вправе определять условия использования пониженной ставки, а их несоблюдение лишает заинтересованное лицо на получение обоснованной налоговой выгоды.

Ссылки заявителя на необходимость применения к указанной ситуации правовой позиции, изложенной в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 18.03.2016 № 305-КГ15-14263 по делу N А40-87775/14 Арбитражного суда города Москвы, судом рассмотрены и признаны ошибочными, поскольку обстоятельства по настоящему делу и делу рассмотренные Верховным Судом Российской Федерации не являются схожими. Так, Верховным Судом Российской Федерации сделан вывод, что нормами Кодекса не установлена обязанность заёмщика удерживать налог с суммы избыточных процентов, приравненных к дивидендам, рассчитанным в соответствии с пунктом 4 статьи 269 НК РФ, если в качестве заимодавца выступает российская организация, т.к. последняя самостоятельно исчисляется налоговые обязательства с указанных выплат. По настоящему делу выплаты осуществлялись не российской организации, а иностранной, что не исключает возможность применения пункта 4 статьи 269 НК РФ к спорным правоотношениям.

При этом, в названном судебном акте высшей судебной инстанцией однозначно сделан вывод, что возникновение объекта налогообложения и, соответственно, обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов иностранной организации обусловлено обязательствами российской организации по выплате в пользу иностранной организации (получателя дохода), также как и в ситуации, отражённой в оспариваемом решении Инспекции, соответственно, именно факты возникновения долговых обязательств у обществ «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» и «Радиус-Сервис» перед иностранной компанией (Schlumberger Finans B.V.), а не перед российским кредитором явились основанием для доначисления заявителю налога с доходов, выплаченных иностранному лицу.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьёй 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьёй 269 настоящего Кодекса.

Из материалов дела усматривается, что между Schlumberger Finans B.V. (Заимодавец) и обществом «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» (Заёмщик) заключён договор займа от 26.06.2012 #SFIN 12-08, согласно которому Заимодавец предоставляет Заёмщику заём в сумме 4 664 000 тыс. руб. по ставке 10 процентов годовых.

В связи с реорганизацией в форме присоединения общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» к обществу «Радиус-Сервис» (24.12.2012), обязательства по погашению указанного долгового обязательства перешло к обществу «Радиус-Сервис». Общая сумма процентов, начисленная и включённая обществом «Радиус-Сервис» в состав внереализационных расходов за 2013 год по договору займа от 26.06.2012 #SFIN 12-08 составила 422 204 166,67 руб.

Основанием для исключения указанных процентов из внереализационных расходов за 2013 год послужили выводы налогового органа о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды, поскольку целью предоставления займа обществу «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» в сумме 4 664 000 тыс. руб. по договору от 26.06.2012 #SFIN 12-08 и последующая реорганизация общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» в форме присоединения к обществу «Радиус-Сервис» являлось получение полного контроля над активами общества «Радиус-Сервис» иностранной компанией Schlumberger B.V. с намеренным перенесением всего бремени долговых обязательств, в том числе в сфере налогообложения, на общество «Радиус-Сервис». По мнению Инспекции, операции по выдаче и получению займа, приобретение долей в уставном капитале заявителя носили заранее спланированный характер, проведены в рамках ограниченного круга контрагентов, являющихся по отношению друг к другу взаимозависимыми (аффилированными) лицами, способными влиять на результаты своей финансово-хозяйственной деятельности. Структура взаимоотношений между обществом «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс», SmitHoldings (Nederland) B.V., Schlumberger B.V., Schlumberger Finans B.V. и обществом «Радиус-Сервис» заведомо была организована таким образом, чтобы контроль за всеми лицами (дочерними организациями) при проведении финансово-хозяйственных операций сохранялся у одного и того же лица (Schlumberger B.V.), с целью последующего получения возможности единоличного участия в деятельности общества «Радиус-Сервис». Благодаря последовательному совершению сделок займа и купли-продажи через аффилированные (подконтрольные компании), а также процедуре слияния весь объём долга перенесен не на субъект, который, покупая доли, по сути, должен вложить в капитал юридического лица (понести расходы), а на приобретаемую организацию (общество «Радиус-Сервис»), за счет ресурсов которой, в конечном итоге, и произошло финансирование сделки по передаче долей от физических лиц к Schlumberger B.V. Перенос долговых обязательств на налогоплательщика фактически повлек для последнего возникновения дополнительных расходов, не связанных с ведением обществом «Радиус-Сервис» предпринимательской деятельности и с получением прибыли от их совершения.

Исследовав, в порядке статьи 71 АПК РФ, представленные доказательства в отдельности и оценив их в совокупности, в целях исключения внутренних противоречий, суд приходит к выводу, что действия Общества, как правопреемника общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс», по получению займа и последующая реорганизация общества «Радиус-Сервис» с указанной организацией, не были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3 и 4 указанного постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации).

Необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 названного постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации).

Из материалов дела следует и по другим эпизодам установлено, что обществом «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» получены от Schlumberger Finans B.V. по договору займа от 26.06.2012 #SFIN 12-08 денежные средства в сумме 4 664 000 тыс. руб., которые направлены заёмщиком на приобретение у физических лиц – участников общества «Радиус-Сервис» доли в размере 60,1 процентов в его уставном капитале (договор купли-продажи от 28.06.2012, эпизод по отрицательным суммовым разницам).

В результате указанной сделки участниками общества «Радиус-Сервис» стали общество «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» с долей в уставном капитале общества 60,1 процент, Schlumberger B.V. – 39,9 процентов.

На основании решения единственного участника SmitHoldings (Nederland) B.V. от 12.10.2012 общество «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» реорганизовано в форме присоединения к обществу «Радиус-Сервис», о чем 24.12.2012 внесена соответствующая запись в Единый государственный реестр юридических лиц.

В связи с указанной реорганизацией права и обязанности общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс», в том числе по договору от 26.06.2012 #SFIN 12-08 по погашению займа и процентов перешли к обществу «Радиус-Сервис».

Впоследствии SmitHoldings (Nederland) B.V. в условиях его подконтрольности Schlumberger B.V. реализовало последнему свою долю в капитале Общества, после чего основным участником общества «Радиус-Сервис» становится Schlumberger B.V. (99,1 процентов) и SchlumbergerlnvestmentServices B.V. (0,1 процент), входящих в холдинг группы компаний Schlumberger.

С учётом приведённых обстоятельств, целью выдачи и получения по договору займа от 26.06.2012 #SFIN 12-08 денежных средств, их расходование на приобретение долей в уставном капитале общества «Радиус-Сервис», и последующая реорганизация в форме присоединения общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» к обществу «Радиус-Сервис», являлось получение контроля над активами общества «Радиус-Сервис», что свидетельствует о наличии деловой цели и налоговая выгода не являлась самостоятельной деловой целью.

При этом такой способ приобретения не противоречит ни положения Гражданского кодекса Российской Федерации, ни Кодексу, что исключает возможность признания начисленных по договору займа от 26.06.2012 #SFIN 12-08 процентов в сумме 422 204 166,67 руб., не соответствующими пункту 1 статьи 252, подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ, а также исключения указанных процентов по основанию получения заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Факт получения обществом «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» займа по договору от 26.06.2012 #SFIN 12-08 и использование его на приобретение у физических лиц – участников общества «Радиус-Сервис» доли в размере 60,1 процентов в его уставном капитале, налоговым органом не расценивается в качестве необоснованной налоговой выгоды, что подтверждается принятием начисленных процентов по указанному договору в 2012 году по деятельности общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс», с учётом корректировки на основании пунктов 2 и 3 статьи 269 НК РФ («тонкая капитализация»).

Таким образом, сам по себе факт выдачи и получения займа по договору от 26.06.2012 #SFIN 12-08 и его использование на приобретение долей в уставном капитале общества «Радиус-Сервис» не является необоснованной налоговой выгодой.

И только факт последующей реорганизации в форме присоединения общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» к обществу «Радиус-Сервис» в совокупности с ранее полученным займом признаётся Инспекцией необоснованной налоговой выгодой.

Общеизвестно, что одна и та же цель (например, получение контроля над компанией) может быть достигнута с применением разнообразных способов и методов с использованием различных гражданско-правовых институтов и сделок. При этом, заинтересованные лица вправе выбирать из них наиболее выгодный способ достижения такой цели, если это только не противоречит смыслу и содержанию совершаемых сделок, а также основам правопорядка. С учётом изложенного, налоговые органы не вправе вменять налогоплательщикам совершать целесообразные с их точки зрения определённые виды сделок, с помощью которых достигается та же цель, что и преследовал налогоплательщик, но с использованием иных способов и методов. Законодательство о налогах и сборах, как и гражданское законодательство, не обязывает заинтересованных лиц совершать такие сделки, которые бы влекли за собой наиболее налогозатратные последствия. По смыслу статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете, соответственно, налоговая составляющая является производной от результатов совершённых гражданско-правовых сделок и отсутствие явных злоупотреблений при их заключении препятствует признанию налоговой выгоды необоснованной.

Принимая во внимание, что при заключении спорных сделок (получение займа, выкуп долей и последующая реорганизация) у заинтересованных лиц имелась деловая цель, очевидных злоупотреблений при их совершении материалы дела не содержат, и налоговая выгода не рассматривалась в качестве самостоятельной деловой цели, основания для исключения в 2013 году процентов по договору займа от 26.06.2012 #SFIN 12-08, отсутствовали.

Более того, при отсутствии реорганизации, общество «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» имело бы право отнести спорные проценты по договору займа от 26.06.2012 #SFIN 12-08 в состав внереализационных расходов, без каких-либо претензий со стороны налоговых органов. При этом, факт присоединения убыточных организаций к налогоплательщику имеющему налогооблагаемую прибыль не признаётся налоговым правонарушением, а является легальным способом минимизации налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и федеральным законодателем прямо не запрещён.

Кроме того, налоговым органом не учтено, что при реорганизации в форме присоединения общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» к обществу «Радиус-Сервис», к последнему перешли не только пассивы, в том числе долговые обязательства по договору займа от 26.06.2012 #SFIN 12-08, но и активы общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» (основные средства, доходные вложения в материальные ценности, запасы, дебиторская задолженность, денежные средства и другие на общую сумму более 4 млрд. рублей), что не подтверждает вывод налогового органа о том, что основной целью являлось перенесением всего бремени долговых обязательств, в том числе в сфере налогообложения, на общество «Радиус-Сервис».

При таких обстоятельствах, налогоплательщиком правомерно включены в состав внереализационных расходов проценты в сумме 422 204 166,67 руб., начисленные по договору займа от 26.06.2012 #SFIN 12-08, следовательно, доначисление налога на прибыль организаций связанного с исключением названных процентов, соответствующих пени и налоговых санкций, следует признать ошибочным, решение Инспекции в указанной части подлежит признанию недействительным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечёт взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Из материалов дела следует, что 24.12.2012 общество «Радиус-Сервис» реорганизовано в форме присоединения к нему общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс». В налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» отражён убыток в сумме 302 839 872 руб., остаток неперенесённого убытка составил 265 000 262 руб. По результатам налоговой проверки общества «Радиус-Сервис» по деятельности общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» за период с 01.01.2012 по 24.12.2012 налоговым органом установлено, что указанным обществом завышены расходы и внереализационные расходы на сумму 326 125 452 руб., что привело к завышению убытка на 302 839 872 руб. и занижению налоговой базы на 23 285 580 руб. (326 125 452 руб. - 302 839 872 руб.). Вместе с тем, учитывая наличие у общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» остатка неперенесённого убытка в сумме 265 000 262 руб., Инспекция уменьшила налоговую базу в сумме 23 285 580 руб. на сумму частично не перенесённого убытка в размере 23 285 580 руб., соответственно, налоговая база составила 0 руб., с одновременным уменьшением размера неперенесённого убытка до 241 714 682 руб. (265 000 262 руб. - 23 285 580 руб.) (л.д.165, 165оборот том 5).

Таким образом, обществу «Радиус-Сервис» по деятельности общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» налог на прибыль организаций за 2012 год не доначислялся, и за неполную уплату указанного налога по пункту 1 статьи 122 Кодекса заявитель к налоговой ответственности не привлекался.

Из оспариваемого решения усматривается, что налоговым органом доначислен заявителю налог на прибыль организаций за 2012 год в сумме 4 214 672 руб. по деятельности общества «Радиус-Сервис», в результате занижения расходов (внереализационных расходов) на сумму затрат по термической обработке (обезводораживанию) хромого покрытия деталей в размере 2 388 750 руб., на сумму командировочных расходов – 24 843,16 руб., по изготовлению комплектующих и деталей, аннулированных конструкторским отделом, - 207 718,08 руб., которые не оспаривались в рамках настоящего спора, а также в результате корректировки размера убытка на сумму 23 285 580 руб.

Наличие указанных нарушений явилось основанием для привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2012 год в виде штрафа в сумме 210 733 руб., с учётом уменьшения размера штрафа в 4 раз (4 214 672 руб. * 20% / 4). Расчёт штрафа судом проверен и признан верным, арифметический расчёт штрафа заявителем не оспорен. Общество привлечено к ответственности в пределах сроков установленных статьёй 113 НК РФ, с учётом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 15 постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации». Снижение размера налоговой санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ в 4 раза, соответствует характеру допущенного заявителем правонарушения и степени его вины. Иные обстоятельства, которые могут быть признаны смягчающими ответственность, судом не установлены. В данном случае снижение штрафа до названых размеров с учетом смягчающих обстоятельств является достаточной мерой соблюдения прав заявителя. Дальнейшее снижение штрафа может привести к нарушению требований справедливости наказания, вследствие чего юридическая ответственность утрачивает присущие ей функции пресечения и предупреждения правонарушений.

При таких обстоятельствах, Общество правомерно привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2012 год в виде штрафа в сумме 210 733 руб. Основания для удовлетворения заявленных требований отсутствуют.

Доводы заявителя о том, что вменённые нарушения совершены до реорганизации заявителя в форме присоединения к нему общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» и произошли в результате действий (бездействия) последнего, а не Общества, что исключает возможность привлечения заявителя к налоговой ответственности, судом рассмотрены и отклонены по вышеприведённым основаниям. Как отмечено выше, обществу «Радиус-Сервис» по деятельности общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» налог на прибыль организаций за 2012 год не доначислялся, и за неполную уплату указанного налога по пункту 1 статьи 122 Кодекса заявитель к налоговой ответственности не привлекался; Общество привлечено к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль организаций за 2012 год по своей деятельности.

Суд также отмечает, что в соответствии с пунктами 2 и 5 статьи 50 НК РФ исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника (правопреемников) независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику (правопреемникам) факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. При этом правопреемник (правопреемники) должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям. На правопреемника (правопреемников) реорганизованного юридического лица возлагается также обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации. Правопреемник (правопреемники) реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него настоящей статьей обязанностей по уплате налогов и сборов пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для налогоплательщиков (пункт 2). При присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо (пункт 5).

Из приведённых положений следует, что на правопреемника (правопреемников) реорганизованного юридического лица обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов возлагается только в том случае, если штрафы были наложены на само реорганизуемое юридическое лицо до завершения его реорганизации.

Вместе с тем, налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признается календарный год (пункт 1 статьи 285 Кодекса); налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период статьёй 289 настоящего Кодекса (пункт 1 статьи 287 НК РФ); налоговые декларации (налоговые расчеты) по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками (налоговыми агентами) не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 4 статьи 289 НК РФ).

Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, датой совершения налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 НК РФ, следует признавать следующий день после истечения срока на уплату налога.

Применительно к неуплате налога на прибыль организаций за 2012 год датой совершения налогового правонарушения будет 29.03.2013, соответственно, реорганизация общества «Радиус-Сервис» 24.12.2012 в форме присоединения к нему общества «Смит Интернэшнл Си-Ай-Эс» не имеет правового значения в целях привлечения к налоговой ответственности, поскольку на момент реорганизации (24.12.2012) срок уплаты налога для заявителя не наступил (29.03.2013), а потому налоговое правонарушение, выразившееся в неуплате налога на прибыль организаций за 2012 год, совершено обществом «Радиус-Сервис» после реорганизации, следовательно, оснований для освобождения Общества от налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2012 год, не имеется.

Иные доводы сторон судом исследованы и не приняты во внимание, как не имеющие существенного значения для правильного разрешения спора по настоящему делу.

Учитывая изложенное, оспариваемое решение Инспекции подлежит признанию недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013 год по эпизоду исключения из состава расходов затрат в виде процентов по долговым обязательствам на основании статьи 252 Кодекса (пункт 2.2.2.2.6 оспариваемого решения налогового органа), соответствующих пени и налоговых санкций, как несоответствующее законодательству о налогах и сборах, нарушающее права и обязанности заявителя. Основания для удовлетворения остальной части требований отсутствуют.

Согласно части 4 статьи 96 АПК РФ в случае удовлетворения иска обеспечительные меры сохраняют своё действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу.

Частью 5 указанной статьи установлено, что в случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

Определением Арбитражного суда Пермского края от 28.07.2016 по заявлению Общества приняты предварительные обеспечительные меры в виде приостановления действия оспариваемого решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 127 808 913 руб., налога на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, в размере 37 356 417 руб., пени в общем размере 38 800 989 руб., штрафных санкций в общем размере 6 390 444 руб. (л.д.1-3 том 1).

В связи с тем, что обжалуемое решение Инспекции частично признано недействительным, в удовлетворённой части требований обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Пермского края от 28.07.2016, о приостановлении действия обжалуемого решения сохраняют своё действие до фактического исполнения судебного акта, в остальной части подлежат отмене.

В соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Из правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пунктах 21 и 23 постановления от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах», следует, что если судебный акт принят не в пользу государственного органа (органа местного самоуправления) расходы заявителя по уплате государственной пошлины подлежат возмещению соответствующим органом в составе судебных расходов; при частичном удовлетворении требования неимущественного характера расходы по уплате государственной пошлины в полном объеме взыскиваются с противоположной стороны по делу.

Вместе с тем, в пункте 67 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что предусмотренный Кодексом обязательный досудебный порядок обжалования решения налогового органа считается соблюденным вне зависимости от того, приводились ли в жалобе налогоплательщика доводы, опровергающие выводы налогового органа. При этом в случае, когда соответствующие доводы приведены только в заявлении, поданном в суд, на налогоплательщика применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ могут быть полностью или в части отнесены судебные расходы по делу независимо от результатов его рассмотрения.

Принимая во внимание, что в апелляционной жалобе в вышестоящий налоговый орган, заявитель не приводил доводы относительно незаконности оспариваемого решения в части доначисления налога на прибыль организаций (уменьшения убытка) по эпизоду «тонкой капитализации», а также в отношении привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ, что исключило возможность вышестоящему налоговому органу дать оценку названным обстоятельствам, одновременно учитывая обжалование заявителем оспариваемого решения по иным эпизодам, суд применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ относит судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб., перечисленной платёжным поручением от 11.07.2016 № 6866, за рассмотрение заявления об оспаривании решения Инспекции, на Общество в размере 1 500 руб., на Инспекцию – 1 500 руб. (л.д.25 том 2).

Руководствуясь статьями 110, 168-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Пермского края

Р Е Ш И Л :

1. Требования общества с ограниченной ответственностью «Фирма «Радиус-Сервис» (ОГРН 1025900885724, ИНН 5904017215) удовлетворить частично.

2. Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю от 31.03.2016 № 11-37/7/0606дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции решения от 13.04.2016 № 11-37/8/0762дсп и решения УФНС России по Пермскому краю от 15.07.2016 № 18-18/346 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013 год по эпизоду исключения из состава расходов затрат в виде процентов по долговым обязательствам на основании статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 2.2.2.2.6 оспариваемого решения налогового органа), соответствующих пени и налоговых санкций, как несоответствующее законодательству о налогах и сборах.

3. В удовлетворении остальной части требований отказать.

4. Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

5. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю (ОГРН 1025900521228, ИНН 5902292449) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Фирма «Радиус-Сервис» (ОГРН 1025900885724, ИНН 5904017215) судебные расходы по уплате государственной пошлине в сумме 1 500 рублей.

6. Отменить обеспечительные меры, принятые определением Арбитражный суд Пермского края от 28.07.2016 в виде частичного приостановления действие решения от 31.03.2016 № 11-37/7/0606 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю, за исключением доначисленных налоговых обязательств признанных недействительными по настоящему судебному решению.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.

Судья С.В. Торопицин